Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Кочеровой Л.И., Журавлевой О.Р., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области Осиповой О.В. (доверенность от 11.01.2010 N 9), рассмотрев 04.05.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 23.11.2009 (судья Ковшикова О.С.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Тарасова О.А.) по делу N А13-11717/2009,
установил:
Предприниматель Фокин Олег Борисович обратился в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области (далее - Инспекция) от 29.06.2009 N 12/19 в части предложения уплатить 4 551 644 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 701 534 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), соответствующих указанным налогам пеней, а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания штрафов за неполную уплату названных налогов: 298 301 руб. 48 коп. - по НДФЛ и 44 399 руб. 26 коп. - по ЕСН.
Решением суда первой инстанции от 23.11.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 28.01.2010, заявленные требования удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части предложения Фокину О.Б. уплатить 4 551 644 руб. НДФЛ и 700 253 руб. ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет. В удовлетворении остальной части требований отказано.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление, в удовлетворении требований предпринимателя отказать.
В отзыве на кассационную жалобу Фокин О.Б. просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы.
Предприниматель, надлежащим образом извещенный о времени и месте слушания дела, просил рассмотреть кассационную жалобу в свое отсутствие, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) предпринимателем налогов и сборов, в том числе НДФЛ и ЕСН за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.
В ходе проверки Инспекция установила занижение предпринимателем налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН за 2006 год, исчисление в завышенных размерах указанных налогов в 2007 году.
Налоговый орган исключил 44 635 710 руб. из налоговых баз по НДФЛ и ЕСН за 2007 год и включил названную сумму в налоговые базы по тем же налогам за 2006 год.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 20.05.2009 N 19 и после рассмотрения представленных предпринимателем возражений принято частично оспариваемое решение, оставленное без изменения решением вышестоящего налогового органа от 17.08.2009 N 14-09/009322@.
Оспариваемым решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленные налоги с соответствующими пенями и штрафами, а также предложено уменьшить на 5 245 850 руб. налоги, исчисленные в завышенных размерах и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, представить уточненные декларации по НДФЛ и ЕСН за 2007 год.
Предприниматель не согласился с решением налогового органа и частично оспорил его в арбитражном суде.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителя налогового органа, участвующего в деле, считает, что судебные акты не подлежат отмене по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела и установлено судами, в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила заключение между предпринимателем Фокиным О.Б. (продавец) и открытым акционерным обществом "МегаФон" (покупатель) договора от 25.12.2006. По условиям договора продавец обязался продать и передать в собственность покупателя недвижимое имущество, принадлежащее предпринимателю на праве собственности, а покупатель - принять в его собственность и уплатить продавцу определенную договором сумму.
Фокин О.Б., получив в 2006 году авансовый платеж по названному договору, отразил в декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2007 год доход от реализации недвижимого имущества и расходы, связанные с его приобретением, посчитав, что авансовый платеж не является объектом налогообложения НДФЛ и ЕСН в 2006 году, поскольку реализации (перехода права собственности) недвижимого имущества в этом периоде не произошло.
Пунктом 1 статьи 38 НК РФ предусмотрено, что под объектом налогообложения понимается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений настоящей статьи.
В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В силу пункта 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного 13.08.2002 приказами Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 (далее - Порядок), доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.
В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно. Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен. Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью (пункт 14 Порядка).
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 208 и пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, полученные в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 НК РФ дата фактического получения дохода, за исключением дохода в виде оплаты труда, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Согласно пункту 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
По правилам абзаца 4 статьи 242 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода.
Учитывая изложенное, суды пришли к правильному выводу о том, что авансовые платежи подлежат учету индивидуальными предпринимателями по мере их поступления на счета в банке или в кассу и, соответственно, включению в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН именно в том налоговом периоде, в котором они были фактически получены.
Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.06.2009 N 1660/09.
Установив фактические обстоятельства дела, оценив в совокупности и взаимосвязи как того требуют положения статьи 71 АПК РФ все представленные сторонами доказательства, суды пришли к правильному выводу о занижении предпринимателем налогооблагаемых баз и неуплате НДФЛ и ЕСН за 2006 год, а также об исчислении и уплате указанных налогов в завышенных размерах за 2007 год.
Вместе с тем, вывод судов о признании решения Инспекции частично недействительным в связи с отсутствием оснований для предложения предпринимателю уплатить 4 551 644 руб. НДФЛ и 700 253 руб. ЕСН за 2006 год является обоснованным.
Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 44 Кодекса обязанность по уплате налога прекращается с уплатой этого налога. Из положений статьи 45 НК РФ следует, что доначисление и взыскание налога производится налоговым органом в случае неуплаты или неполной уплаты налога.
Судами установлено, что на момент проведения выездной налоговой проверки предпринимателем полностью исчислены и уплачены в бюджет спорные суммы НДФЛ и ЕСН. Доказательств обратного, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налоговым органом не представлено.
Следовательно, на дату принятия частично оспариваемого Фокиным О.Б. решения у последнего отсутствовала вменяемая налоговым органом задолженность, в связи с чем у Инспекции отсутствовали законные основания для предложения предпринимателю повторно уплатить 4 551 644 руб. НДФЛ и 700 253 руб. ЕСН.
Неправильного применения судами норм материального и процессуального права не установлено. Доводы, изложенные Инспекцией в жалобе, не опровергают выводы судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 и пункта 2 статьи 287 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
При таких обстоятельствах отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены обжалуемых судебных актов.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 23.11.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 по делу N А13-11717/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
М.В.ПАСТУХОВА
Судьи
Л.И.КОЧЕРОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 05.05.2010 ПО ДЕЛУ N А13-11717/2009
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 мая 2010 г. по делу N А13-11717/2009
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Пастуховой М.В., судей Кочеровой Л.И., Журавлевой О.Р., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области Осиповой О.В. (доверенность от 11.01.2010 N 9), рассмотрев 04.05.2010 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области на решение Арбитражного суда Вологодской области от 23.11.2009 (судья Ковшикова О.С.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 (судьи Пестерева О.Ю., Виноградова Т.В., Тарасова О.А.) по делу N А13-11717/2009,
установил:
Предприниматель Фокин Олег Борисович обратился в Арбитражный суд Вологодской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области (далее - Инспекция) от 29.06.2009 N 12/19 в части предложения уплатить 4 551 644 руб. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) и 701 534 руб. единого социального налога (далее - ЕСН), соответствующих указанным налогам пеней, а также привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) в виде взыскания штрафов за неполную уплату названных налогов: 298 301 руб. 48 коп. - по НДФЛ и 44 399 руб. 26 коп. - по ЕСН.
Решением суда первой инстанции от 23.11.2009, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 28.01.2010, заявленные требования удовлетворены частично. Решение Инспекции признано недействительным в части предложения Фокину О.Б. уплатить 4 551 644 руб. НДФЛ и 700 253 руб. ЕСН, зачисляемого в федеральный бюджет. В удовлетворении остальной части требований отказано.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, просит отменить решение и постановление, в удовлетворении требований предпринимателя отказать.
В отзыве на кассационную жалобу Фокин О.Б. просит оставить обжалуемые судебные акты без изменения, считая их законными и обоснованными.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы кассационной жалобы.
Предприниматель, надлежащим образом извещенный о времени и месте слушания дела, просил рассмотреть кассационную жалобу в свое отсутствие, в связи с чем жалоба рассмотрена в его отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка правильности исчисления, своевременности уплаты (удержания, перечисления) предпринимателем налогов и сборов, в том числе НДФЛ и ЕСН за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.
В ходе проверки Инспекция установила занижение предпринимателем налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН за 2006 год, исчисление в завышенных размерах указанных налогов в 2007 году.
Налоговый орган исключил 44 635 710 руб. из налоговых баз по НДФЛ и ЕСН за 2007 год и включил названную сумму в налоговые базы по тем же налогам за 2006 год.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 20.05.2009 N 19 и после рассмотрения представленных предпринимателем возражений принято частично оспариваемое решение, оставленное без изменения решением вышестоящего налогового органа от 17.08.2009 N 14-09/009322@.
Оспариваемым решением налогоплательщику предложено уплатить доначисленные налоги с соответствующими пенями и штрафами, а также предложено уменьшить на 5 245 850 руб. налоги, исчисленные в завышенных размерах и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета, представить уточненные декларации по НДФЛ и ЕСН за 2007 год.
Предприниматель не согласился с решением налогового органа и частично оспорил его в арбитражном суде.
Суд кассационной инстанции, изучив материалы дела, проверив доводы жалобы и выслушав представителя налогового органа, участвующего в деле, считает, что судебные акты не подлежат отмене по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела и установлено судами, в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила заключение между предпринимателем Фокиным О.Б. (продавец) и открытым акционерным обществом "МегаФон" (покупатель) договора от 25.12.2006. По условиям договора продавец обязался продать и передать в собственность покупателя недвижимое имущество, принадлежащее предпринимателю на праве собственности, а покупатель - принять в его собственность и уплатить продавцу определенную договором сумму.
Фокин О.Б., получив в 2006 году авансовый платеж по названному договору, отразил в декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2007 год доход от реализации недвижимого имущества и расходы, связанные с его приобретением, посчитав, что авансовый платеж не является объектом налогообложения НДФЛ и ЕСН в 2006 году, поскольку реализации (перехода права собственности) недвижимого имущества в этом периоде не произошло.
Пунктом 1 статьи 38 НК РФ предусмотрено, что под объектом налогообложения понимается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога. Каждый налог имеет самостоятельный объект налогообложения, определяемый в соответствии с частью второй НК РФ и с учетом положений настоящей статьи.
В соответствии со статьей 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налог на прибыль организаций" Кодекса.
В силу пункта 2 статьи 54 НК РФ индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного 13.08.2002 приказами Министерства финансов Российской Федерации N 86н и Министерства Российской Федерации по налогам и сборам N БГ-3-04/430 (далее - Порядок), доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения дохода и совершения расхода.
В Книге учета отражаются все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. В доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно. Суммы, полученные в результате реализации имущества, используемого в процессе осуществления предпринимательской деятельности, включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход фактически получен. Доходы от реализации основных средств и нематериальных активов определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью (пункт 14 Порядка).
Согласно подпункту 10 пункта 1 статьи 208 и пункту 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения по НДФЛ для физических лиц - налоговых резидентов Российской Федерации - являются, в частности, доходы, полученные в результате осуществления ими деятельности в Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 НК РФ при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 Кодекса.
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 223 НК РФ в целях главы 23 НК РФ дата фактического получения дохода, за исключением дохода в виде оплаты труда, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц - при получении доходов в денежной форме.
В соответствии с пунктом 2 статьи 236 НК РФ объектом налогообложения по ЕСН для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
Согласно пункту 3 статьи 237 НК РФ налоговая база по ЕСН для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период, как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.
По правилам абзаца 4 статьи 242 НК РФ дата осуществления выплат и иных вознаграждений или получения доходов от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, а также связанных с этой деятельностью иных доходов определяется как день фактического получения соответствующего дохода.
Учитывая изложенное, суды пришли к правильному выводу о том, что авансовые платежи подлежат учету индивидуальными предпринимателями по мере их поступления на счета в банке или в кассу и, соответственно, включению в налоговую базу по НДФЛ и ЕСН именно в том налоговом периоде, в котором они были фактически получены.
Данный вывод согласуется с правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.06.2009 N 1660/09.
Установив фактические обстоятельства дела, оценив в совокупности и взаимосвязи как того требуют положения статьи 71 АПК РФ все представленные сторонами доказательства, суды пришли к правильному выводу о занижении предпринимателем налогооблагаемых баз и неуплате НДФЛ и ЕСН за 2006 год, а также об исчислении и уплате указанных налогов в завышенных размерах за 2007 год.
Вместе с тем, вывод судов о признании решения Инспекции частично недействительным в связи с отсутствием оснований для предложения предпринимателю уплатить 4 551 644 руб. НДФЛ и 700 253 руб. ЕСН за 2006 год является обоснованным.
Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 44 Кодекса обязанность по уплате налога прекращается с уплатой этого налога. Из положений статьи 45 НК РФ следует, что доначисление и взыскание налога производится налоговым органом в случае неуплаты или неполной уплаты налога.
Судами установлено, что на момент проведения выездной налоговой проверки предпринимателем полностью исчислены и уплачены в бюджет спорные суммы НДФЛ и ЕСН. Доказательств обратного, в нарушение части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ налоговым органом не представлено.
Следовательно, на дату принятия частично оспариваемого Фокиным О.Б. решения у последнего отсутствовала вменяемая налоговым органом задолженность, в связи с чем у Инспекции отсутствовали законные основания для предложения предпринимателю повторно уплатить 4 551 644 руб. НДФЛ и 700 253 руб. ЕСН.
Неправильного применения судами норм материального и процессуального права не установлено. Доводы, изложенные Инспекцией в жалобе, не опровергают выводы судов и направлены на переоценку доказательств и установленных судами фактических обстоятельств дела, что в силу статьи 286 и пункта 2 статьи 287 АПК РФ не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
При таких обстоятельствах отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа и отмены обжалуемых судебных актов.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Вологодской области от 23.11.2009 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.01.2010 по делу N А13-11717/2009 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 11 по Вологодской области - без удовлетворения.
Председательствующий
М.В.ПАСТУХОВА
Судьи
Л.И.КОЧЕРОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)