Судебные решения, арбитраж
Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 июля 2011 г. Полный текст постановления изготовлен 29 июля 2011 г.
Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа
в составе:
Председательствующего: Л.А.Боликовой
Судей: Н.В.Меркуловой, Е.В.Зимина
при участии
- от заявителя - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю: Бойченко, начальник юридического отдела по доверенности от 20.12.2010 N 12/18821;
- от Войсковой части 45679, 608 Отделения морской инженерной службы, Войсковой части 75362: Шишкин О.Ю. по приказу от 12.03.2010 N 065;
- рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю
на решение от 20.12.2010
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011
по делу N А51-10466/2010 Арбитражного суда Приморского края
Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Н.Н.Куприянова, в суде апелляционной инстанции судьи: Е.Л.Сидорович, Г.А.Симонова, О.Ю.Еремеева
По заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю
к Войсковой части 45679, 608 Отделению морской инженерной службы, Войсковой части 75362
третье лицо: Территориальное Управление Федерального агентства по управлению государственным имуществом в Приморском крае
о взыскании задолженности по водному налогу за 4 квартал 2007 года в сумме 69 130 руб.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Приморскому краю, налоговый орган) (692806, Приморский край, г.Большой Камень, ул. Горького, 7а) обратилась в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, с учетом уточнения, о взыскании с Войсковой части 45679 (далее - В/ч 45679, войсковая часть) (ИНН 2512002580, ОГРН 1022500577912, 692880, Приморский край, г. Фокино, ул. Постникова, 11) задолженности по водному налогу за 4 квартал 2007 года в сумме 69 130 руб.
Определением суда первой инстанции от 14.10.2010 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Территориальное Управление Федерального агентства по управлению государственным имуществом в Приморском крае (ИНН 2540155517 ОГРН 1092540004424 690091, Приморский край, г. Владивосток, ул. Пологая, 21).
Решением суда первой инстанции от 20.12.2010, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011, в удовлетворении требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что В/ч 45679 не является плательщиком водного налога, поскольку осуществляет пользование водными объектами в целях обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства.
При этом суды указали, что отсутствие решения Правительства Российской Федерации о предоставлении водных объектов в особое пользование, не свидетельствует о неиспользовании водных объектов для обеспечения нужд обороны страны.
Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по кассационной жалобе Межрайонной ИФНС России N 1 по Приморскому краю, полагающей, что судебные акты приняты с нарушением норм материального права, в связи с чем просит решение и постановление отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении исковых требований.
По мнению заявителя кассационной жалобы, В/ч 45679 осуществляет пользование водными объектами на основании лицензий, которые не содержат указание на предоставление данных объектов в особое пользование, и при отсутствии решений Правительства Российской Федерации, обязательных для подтверждения факта особого пользования водными объектами.
В/ч 45679 в отзыве против доводов, изложенных в кассационной жалобе, возражает, считает судебные акты законными и обоснованными и просит оставить их без изменения.
Войсковая часть полагает, что об особом пользовании водными объектами свидетельствуют лицензии, в которых указано использование водных объектов для технического водоснабжения пирса и кораблей Министерства обороны Российской Федерации, следовательно, водные объекты используются для обеспечения обороны страны и безопасности государства.
Третье лицо, извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило.
Участие в судебном заседании участвующих в деле лиц обеспечено в соответствии с положениями статьи 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Приморского края.
Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав мнения представителей участвующих в деле лиц, присутствующих в судебном заседании, проверив правильность применения судами обеих инстанций норм материального и норм процессуального права, суд кассационной инстанции установил следующее.
Материалами дела подтверждается, что Межрайонной ИФНС России N 1 по Приморскому краю проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по водному налогу за 4 квартал 2007 года, представленной В/ч 45679, согласно которой заявлен к уменьшению из бюджета ранее начисленный налог в размере 69 130 руб.
По результатам камеральной проверки составлен акт от 14.10.2009 N 6942 и принято решение от 27.11.2009 N 2312 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым войсковой части 45679 доначислен к уплате водный налог в размере 69 130 руб.
Пользование водными объектами осуществляется войсковой частью 45679 на основании следующих лицензий, в которых поименованы цели их использования:
- - от 05.05.1996 серия ВЛВ 00468 ВЭ, дата окончания действия 05.05.2016 (добыча пресных подземных вод из скважины N 1913, 1914 для хозяйственно-питьевых целей);
- - от 18.09.2006 года серия ВЛВ 01552 ВЭ, дата окончания действия 17.09.2031 (добыча пресных подземных вод из одиночной скважины N 234 для питьевого, хозяйственно-бытового и технического водоснабжения пирса и кораблей);
- - от 29.05.2006 года серия ВЛВ 01512 ВЭ дата окончания действия 28.05.2031 (добыча пресных подземных вод галерейным забором воды для хозяйственно-бытового и технического водоснабжения пирса и кораблей);
- - от 09.02.2004 МЯпВЛВ 00618 ТМИБВ, дата окончания действия 02.08.2014 (размещение и обслуживание плавательных средств);
- - от 09.02.2004 МЯпВЛВ 00617 ТМИБВ, дата окончания действия 02.08.2014 (размещение и обслуживание плавательных средств);
- - от 09.02.2004 МЯпВЛВ 00616 ТМИБВ, дата окончания действия 02.08.2014 (размещение и обслуживание плавательных средств).
В соответствии с данными лицензиями В/ч 45679 осуществляет забор питьевой воды из скважин и осуществляет техническое обслуживание пирсов и плавательных средств, размещенных в акваториях бухт Абрек, Конюшково и Павловского.
Основанием для доначисления водного налога послужило непредставление налогоплательщиком в налоговый орган решения Правительства Российской Федерации о выделении В/ч 45679 водных объектов в особое пользование, как это предусмотрено статьей 87 Водного кодекса Российской Федерации, а также доказательств в подтверждение права на применение льготы, установленной подпунктом 12 пункта 2 статьи 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем налоговый орган счел налогоплательщика обязанным исчислять и уплачивать водный налог в общем порядке.
Налоговый орган направил В/ч 45679 требование N 4410 по состоянию на 28.12.2009 об уплате водного налога за 4 квартал 2007 года в срок не позднее 11 января 2010 года.
В связи с неисполнением указанного требования в установленный срок в добровольном порядке и наличием у В/ч 45679 только бюджетных счетов, налоговый орган обратился с заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении требования налогового органа о взыскании с войсковой части доначисленной суммы водного налога и не признавая войсковую часть плательщиком данного налога в связи с фактическим использованием водного объекта в целях обеспечения нужд обороны страны, судебные инстанции не учли следующего.
Налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения водным налогом признаются следующие виды пользования водными объектами:
1) забор воды из водных объектов;
2) использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях;
3) использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики;
4) использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях.
Согласно подпункту 12 пункта 2 статьи 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации не признается объектом налогообложения особое пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства.
В силу статьей 86, 87 Водного кодекса Российской Федерации от 16.11.1995 N 167-ФЗ, действовавшего при оформлении войсковой частью прав пользования водными объектами, допускается использование водных объектов общее, специальное и особое.
В соответствии со статьей 87 Водного кодекса Российской Федерации водные объекты, находящиеся в федеральной собственности, могут предоставляться в особое пользование по решению Правительства Российской Федерации.
Согласно положениям статьи 91 Водного кодекса Российской Федерации водные объекты предоставляются в пользование на основании лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом или решения Правительства Российской Федерации о предоставлении водного объекта в особое пользование, выданной на его основе лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом. В решении о предоставлении водных объектов в особое пользование указывается цель и основание, условия использования водных объектов.
Судебными инстанциями установлено и войсковой частью не опровергается, что решения Правительства Российской Федерации по водным объектам в целях их особого использования не принимались.
Согласно имеющимся в материалах дела лицензиям пользование водными объектами осуществляется на платной основе.
Устанавливая преимущества по сравнению с другими плательщиками водного налога и определяя конкретные условия их реализации, положения главы 25.2 Налогового кодекса Российской Федерации и Водного кодекса Российской Федерации предусматривают и обязанность соблюдения этих условий, то есть обязанность налогоплательщика подтвердить наличие льготы доказательствами, определенными названными нормативными актами.
Учитывая, что войсковая часть такие доказательства не представила, у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для признания войсковой части освобожденной от уплаты водного налога по перечисленным в лицензиях объектам в связи с отсутствием объекта налогообложения.
При таких обстоятельствах судебные акты подлежат отмене, в связи с неправильным применением норм материального права.
Между тем, у суда кассационной инстанции отсутствуют предусмотренные пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для принятия нового судебного акта, так как в материалах дела имеется представленная войсковой частью 02.07.2009 уточненная налоговая декларация по водному налогу, по которой заявлен и уменьшен из бюджета ранее исчисленный налог, расчет по которой судами не подвергнут проверке и факт неуплаты водного налога не устанавливался, в связи с чем решение и постановление суда апелляционной инстанции подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции для проверки расчета сумм налога и установления факта неуплаты (уплаты) водного налога войсковой частью и принятия решения в соответствии с нормами материального права с соблюдением норм процессуального права.
Руководствуясь статьями 274, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
решение от 20.12.2010, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011 по делу N А51-10466/2010 Арбитражного суда Приморского края отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Приморского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА ОТ 29.07.2011 N Ф03-2754/2011 ПО ДЕЛУ N А51-10466/2010
Разделы:Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ДАЛЬНЕВОСТОЧНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 29 июля 2011 г. N Ф03-2754/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 28 июля 2011 г. Полный текст постановления изготовлен 29 июля 2011 г.
Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа
в составе:
Председательствующего: Л.А.Боликовой
Судей: Н.В.Меркуловой, Е.В.Зимина
при участии
- от заявителя - Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю: Бойченко, начальник юридического отдела по доверенности от 20.12.2010 N 12/18821;
- от Войсковой части 45679, 608 Отделения морской инженерной службы, Войсковой части 75362: Шишкин О.Ю. по приказу от 12.03.2010 N 065;
- рассмотрел в судебном заседании кассационную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю
на решение от 20.12.2010
на постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011
по делу N А51-10466/2010 Арбитражного суда Приморского края
Дело рассматривали: в суде первой инстанции судья Н.Н.Куприянова, в суде апелляционной инстанции судьи: Е.Л.Сидорович, Г.А.Симонова, О.Ю.Еремеева
По заявлению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю
к Войсковой части 45679, 608 Отделению морской инженерной службы, Войсковой части 75362
третье лицо: Территориальное Управление Федерального агентства по управлению государственным имуществом в Приморском крае
о взыскании задолженности по водному налогу за 4 квартал 2007 года в сумме 69 130 руб.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Приморскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 1 по Приморскому краю, налоговый орган) (692806, Приморский край, г.Большой Камень, ул. Горького, 7а) обратилась в Арбитражный суд Приморского края с заявлением, с учетом уточнения, о взыскании с Войсковой части 45679 (далее - В/ч 45679, войсковая часть) (ИНН 2512002580, ОГРН 1022500577912, 692880, Приморский край, г. Фокино, ул. Постникова, 11) задолженности по водному налогу за 4 квартал 2007 года в сумме 69 130 руб.
Определением суда первой инстанции от 14.10.2010 в качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Территориальное Управление Федерального агентства по управлению государственным имуществом в Приморском крае (ИНН 2540155517 ОГРН 1092540004424 690091, Приморский край, г. Владивосток, ул. Пологая, 21).
Решением суда первой инстанции от 20.12.2010, оставленным без изменения постановлением Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011, в удовлетворении требований отказано. Судебные акты мотивированы тем, что В/ч 45679 не является плательщиком водного налога, поскольку осуществляет пользование водными объектами в целях обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства.
При этом суды указали, что отсутствие решения Правительства Российской Федерации о предоставлении водных объектов в особое пользование, не свидетельствует о неиспользовании водных объектов для обеспечения нужд обороны страны.
Законность принятых судебных актов проверяется в порядке и пределах, установленных статьями 284, 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, по кассационной жалобе Межрайонной ИФНС России N 1 по Приморскому краю, полагающей, что судебные акты приняты с нарушением норм материального права, в связи с чем просит решение и постановление отменить и принять новый судебный акт об удовлетворении исковых требований.
По мнению заявителя кассационной жалобы, В/ч 45679 осуществляет пользование водными объектами на основании лицензий, которые не содержат указание на предоставление данных объектов в особое пользование, и при отсутствии решений Правительства Российской Федерации, обязательных для подтверждения факта особого пользования водными объектами.
В/ч 45679 в отзыве против доводов, изложенных в кассационной жалобе, возражает, считает судебные акты законными и обоснованными и просит оставить их без изменения.
Войсковая часть полагает, что об особом пользовании водными объектами свидетельствуют лицензии, в которых указано использование водных объектов для технического водоснабжения пирса и кораблей Министерства обороны Российской Федерации, следовательно, водные объекты используются для обеспечения обороны страны и безопасности государства.
Третье лицо, извещенное надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, явку своего представителя в судебное заседание не обеспечило.
Участие в судебном заседании участвующих в деле лиц обеспечено в соответствии с положениями статьи 153.1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации путем использования систем видеоконференц-связи при содействии Арбитражного суда Приморского края.
Проверив обоснованность доводов и возражений, изложенных в кассационной жалобе и отзыве на нее, заслушав мнения представителей участвующих в деле лиц, присутствующих в судебном заседании, проверив правильность применения судами обеих инстанций норм материального и норм процессуального права, суд кассационной инстанции установил следующее.
Материалами дела подтверждается, что Межрайонной ИФНС России N 1 по Приморскому краю проведена камеральная налоговая проверка уточненной налоговой декларации по водному налогу за 4 квартал 2007 года, представленной В/ч 45679, согласно которой заявлен к уменьшению из бюджета ранее начисленный налог в размере 69 130 руб.
По результатам камеральной проверки составлен акт от 14.10.2009 N 6942 и принято решение от 27.11.2009 N 2312 об отказе в привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым войсковой части 45679 доначислен к уплате водный налог в размере 69 130 руб.
Пользование водными объектами осуществляется войсковой частью 45679 на основании следующих лицензий, в которых поименованы цели их использования:
- - от 05.05.1996 серия ВЛВ 00468 ВЭ, дата окончания действия 05.05.2016 (добыча пресных подземных вод из скважины N 1913, 1914 для хозяйственно-питьевых целей);
- - от 18.09.2006 года серия ВЛВ 01552 ВЭ, дата окончания действия 17.09.2031 (добыча пресных подземных вод из одиночной скважины N 234 для питьевого, хозяйственно-бытового и технического водоснабжения пирса и кораблей);
- - от 29.05.2006 года серия ВЛВ 01512 ВЭ дата окончания действия 28.05.2031 (добыча пресных подземных вод галерейным забором воды для хозяйственно-бытового и технического водоснабжения пирса и кораблей);
- - от 09.02.2004 МЯпВЛВ 00618 ТМИБВ, дата окончания действия 02.08.2014 (размещение и обслуживание плавательных средств);
- - от 09.02.2004 МЯпВЛВ 00617 ТМИБВ, дата окончания действия 02.08.2014 (размещение и обслуживание плавательных средств);
- - от 09.02.2004 МЯпВЛВ 00616 ТМИБВ, дата окончания действия 02.08.2014 (размещение и обслуживание плавательных средств).
В соответствии с данными лицензиями В/ч 45679 осуществляет забор питьевой воды из скважин и осуществляет техническое обслуживание пирсов и плавательных средств, размещенных в акваториях бухт Абрек, Конюшково и Павловского.
Основанием для доначисления водного налога послужило непредставление налогоплательщиком в налоговый орган решения Правительства Российской Федерации о выделении В/ч 45679 водных объектов в особое пользование, как это предусмотрено статьей 87 Водного кодекса Российской Федерации, а также доказательств в подтверждение права на применение льготы, установленной подпунктом 12 пункта 2 статьи 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации, в связи с чем налоговый орган счел налогоплательщика обязанным исчислять и уплачивать водный налог в общем порядке.
Налоговый орган направил В/ч 45679 требование N 4410 по состоянию на 28.12.2009 об уплате водного налога за 4 квартал 2007 года в срок не позднее 11 января 2010 года.
В связи с неисполнением указанного требования в установленный срок в добровольном порядке и наличием у В/ч 45679 только бюджетных счетов, налоговый орган обратился с заявлением в арбитражный суд.
Отказывая в удовлетворении требования налогового органа о взыскании с войсковой части доначисленной суммы водного налога и не признавая войсковую часть плательщиком данного налога в связи с фактическим использованием водного объекта в целях обеспечения нужд обороны страны, судебные инстанции не учли следующего.
Налогоплательщиками водного налога признаются организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии со статьей 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации объектами налогообложения водным налогом признаются следующие виды пользования водными объектами:
1) забор воды из водных объектов;
2) использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях;
3) использование водных объектов без забора воды для целей гидроэнергетики;
4) использование водных объектов для целей сплава древесины в плотах и кошелях.
Согласно подпункту 12 пункта 2 статьи 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации не признается объектом налогообложения особое пользование водными объектами для обеспечения нужд обороны страны и безопасности государства.
В силу статьей 86, 87 Водного кодекса Российской Федерации от 16.11.1995 N 167-ФЗ, действовавшего при оформлении войсковой частью прав пользования водными объектами, допускается использование водных объектов общее, специальное и особое.
В соответствии со статьей 87 Водного кодекса Российской Федерации водные объекты, находящиеся в федеральной собственности, могут предоставляться в особое пользование по решению Правительства Российской Федерации.
Согласно положениям статьи 91 Водного кодекса Российской Федерации водные объекты предоставляются в пользование на основании лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом или решения Правительства Российской Федерации о предоставлении водного объекта в особое пользование, выданной на его основе лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом. В решении о предоставлении водных объектов в особое пользование указывается цель и основание, условия использования водных объектов.
Судебными инстанциями установлено и войсковой частью не опровергается, что решения Правительства Российской Федерации по водным объектам в целях их особого использования не принимались.
Согласно имеющимся в материалах дела лицензиям пользование водными объектами осуществляется на платной основе.
Устанавливая преимущества по сравнению с другими плательщиками водного налога и определяя конкретные условия их реализации, положения главы 25.2 Налогового кодекса Российской Федерации и Водного кодекса Российской Федерации предусматривают и обязанность соблюдения этих условий, то есть обязанность налогоплательщика подтвердить наличие льготы доказательствами, определенными названными нормативными актами.
Учитывая, что войсковая часть такие доказательства не представила, у судов первой и апелляционной инстанций отсутствовали правовые основания для признания войсковой части освобожденной от уплаты водного налога по перечисленным в лицензиях объектам в связи с отсутствием объекта налогообложения.
При таких обстоятельствах судебные акты подлежат отмене, в связи с неправильным применением норм материального права.
Между тем, у суда кассационной инстанции отсутствуют предусмотренные пунктом 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основания для принятия нового судебного акта, так как в материалах дела имеется представленная войсковой частью 02.07.2009 уточненная налоговая декларация по водному налогу, по которой заявлен и уменьшен из бюджета ранее исчисленный налог, расчет по которой судами не подвергнут проверке и факт неуплаты водного налога не устанавливался, в связи с чем решение и постановление суда апелляционной инстанции подлежат отмене с направлением дела на новое рассмотрение в арбитражный суд первой инстанции для проверки расчета сумм налога и установления факта неуплаты (уплаты) водного налога войсковой частью и принятия решения в соответствии с нормами материального права с соблюдением норм процессуального права.
Руководствуясь статьями 274, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Дальневосточного округа
постановил:
решение от 20.12.2010, постановление Пятого арбитражного апелляционного суда от 25.03.2011 по делу N А51-10466/2010 Арбитражного суда Приморского края отменить и направить дело на новое рассмотрение в Арбитражный суд Приморского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья:
Л.А.Боликова
Л.А.Боликова
Судьи:
Н.В.Меркулова
Е.В.Зимин
Н.В.Меркулова
Е.В.Зимин
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)