Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 14 августа 2006 г. Дело N А50-7437/2006-А17
Резолютивная часть постановления объявлена 11 августа 2006 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 августа 2006 г.
Арбитражный суд рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ответчика - Межрайонной инспекции ФНС России N 10 по Пермскому краю - на решение от 16 июня 2006 года по делу N А50-7437/2006-А17 Арбитражного суда Пермской области по заявлению федерального государственного учреждения к Межрайонной инспекции ФНС России N 10 по Пермскому краю о признании решения недействительным в части и
ФГУ обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России N 10 по Пермскому краю от 17.02.2006 N 17 в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в общей сумме 12852 рублей и соответствующих пени, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 24510 рублей 22 копейки и соответствующих пени, а также привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902 рубля 02 копейки, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек, по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей. Свои требования заявитель обосновывает доводами о неправомерности начисления данных сумм и изложенными в заявлении и заявлении об уточнении оснований заявленных требований (л.д. 87-88), принятом судом первой инстанции к рассмотрению в порядке ст. 49 АПК РФ. По суммам доначисленных налогов, пени и штрафов по оспариваемым эпизодам стороны пришли к соглашению (л.д. 100-101).
Решением Арбитражного суда Пермской области от 16 июня 2006 года заявленные требования судом удовлетворены частично. Оспариваемый ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 12852 рубля и соответствующих пени, ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки и соответствующих пени, привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902 рубля 04 копейки, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2042 рубля 60 копеек, по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, указывая на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, а также на неправильное применение судом норм материального права, просит отказать в удовлетворении требований заявителя.
ФГУ возражает против доводов, изложенных в апелляционной жалобе, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на апелляционную жалобу.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, проверив в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права при рассмотрении настоящего дела и принятии обжалуемого судебного акта, считает, что решение суда подлежит изменению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ФГУ по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления НДФЛ, ЕСН в бюджеты, полноты и своевременности представления в налоговый орган сведений (справок) о выплаченных доходах граждан, правильности заполнения расчетов по авансовым платежам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и деклараций по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 по 31.12.2004.
По результатам выездной проверки составлен акт от 26.01.2006 N 9 (л.д. 24-31) и принято решение N 17 от 17.02.2006 о привлечении ФГУ к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122, ст. 123, ч. 1 ст. 126 НК РФ, также были доначислены ряд налогов и соответствующие пени (л.д. 12-21). Требованием от 17.02.2006 N 31187 учреждению предложено уплатить доначисленные налоги, в том числе НДФЛ (недобор) в сумме 12852 рубля, ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки и соответствующие им пени (л.д. 54-55); требованием от 17.02.2006 N 1413 предложено уплатить налоговые санкции (л.д. 56).
Не согласившись с принятым решением, учреждение обжаловало ненормативный акт налогового органа в арбитражный суд.
Рассматривая спор, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доначисление НДФЛ в сумме 12852 рубля, соответствующих пени и штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 2016 рублей 60 копеек произведено налоговым органом неправомерно, поскольку НДФЛ и пени подлежат уплате за счет средств налогоплательщика, но не налогового агента, отсутствует вина организации; также судом сделан вывод о необоснованном доначислении ЕСН, соответствующих пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ, так как начисления производились не по гражданско-правовому договору, а на основании судебного акта и исполнительного листа; неправомерном привлечении к ответственности по ч. 1 ст. 126 НК РФ, в связи с тем, что у заявителя отсутствовала обязанность по представлению сведений о доходах, заявитель не является налоговым агентом по отношению к нотариусам. С учетом данных выводов, суд первой инстанции признал недействительным в этой части оспариваемое решение.
Однако вывод суда о неправомерном доначислении и предъявлении к уплате налоговому агенту пени по НДФЛ является ошибочным.
ФГУ в силу ч. 1 ст. 24 НК РФ является налоговым агентом.
В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Согласно ст. 75 НК РФ пенями признаются установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет НДФЛ налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.
Пункт 9 статьи 226 НК РФ предусматривает недопустимость уплаты налоговым агентом налога за счет его средств. В настоящем случае имеет место неуплата налога налоговым агентом, принудительное взыскание пеней.
В соответствии с п. 6 ст. 75 НК РФ пени могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном ст. 46-48 НК РФ.
Согласно ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно, путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента)-организации или индивидуального предпринимателя.
Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.
Изложенная позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 N 16058/05.
Таким образом, довод заявителя апелляционной жалобы о том, что доначисление пени по НДФЛ произведено налоговым органом правомерно, является обоснованным, решение налогового органа в данной части является законным.
Кроме того, суд первой инстанции, при вынесении решения, вышел за пределы заявленных требований: сделал выводы о правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в суммах 39 рублей, 52 рубля, 436 рублей 80 копеек (218 рублей 40 копеек за каждый год), неправомерности привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 26 рублей, признал недействительным оспариваемый ненормативный акт, в том числе в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2042 рубля 60 копеек, в то время как заявитель оспаривал его в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек.
Основанием для доначисления заявителю НДФЛ (налоговый агент) в общей сумме 12852 рубля (195 руб. + 10083 руб. + 390 руб. + 2184 руб.) явились следующие обстоятельства и выводы налогового органа.
По мнению налогового органа, заявителем нарушен п. 4 ч. 1 ст. 218 НК РФ, в связи с чем был доначислен НДФЛ в сумме 195 рублей.
Согласно п. 4 ч. 1 ст. 218 НК РФ при определении размера налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение налогового вычета в размере 600 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями, приемными родителями.
Как верно установлено судом первой инстанции, в 2004 году заявителем предоставлялись стандартные налоговые вычеты работнику С., в связи с проживанием в его семье Ш., в отношении которой оформлено опекунство. Согласно Постановлению от 03.06.2003 N 395 администрации Очерского района (л.д. 125) опекуном ребенка назначена С. (жена работника учреждения), следовательно, заявитель должен был исчислить и удержать НДФЛ.
Вместе с тем, НДФЛ в сумме 195 рублей доначислен учреждению необоснованно.
В силу ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом уплата налога на доходы с физических лиц на основании п. 9 ст. 226 Кодекса за счет средств налогового агента не допускается.
Таким образом, взыскание с налогового агента налога на доходы возможно только в том случае, если агент данный налог удержал, но не перечислил в бюджет. В данном же случае НДФЛ не был удержан. Доначисление и взыскание с налогового агента за счет его собственных средств, не удержанных сумм НДФЛ из доходов, выплаченных физическим лицам, не допускается, и противоречит нормам налогового законодательства.
Основанием для доначисления ФГУ НДФЛ в сумме 10083 рубля, привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек явились выводы налогового органа о том, что заявителем нарушен п. 1 ст. 208 НК РФ, поскольку выплаченная физическому лицу сумма является его доходом за выполненные работы по договору подряда от 05.07.2002 (л.д. 70) и в ходе выездной проверки учреждением не были представлены доказательства того, что выплата производилась на основании исполнительного документа.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в 2003 году учреждением была выплачена Ф. сумма 77564 рубля (л.д. 75), с которым у заявителя существовали договорные отношения; выплата денежных средств произведена в порядке исполнения исполнительного документа. Исполнительный лист N 2-173 от 24.12.2002 выдан Очерским районным судом на основании определения от 24.12.2002, которым утверждено мировое соглашение по делу по заявлению Ф. к ФГУ о взыскании 126324 рублей (л.д. 44).
Поскольку выплата Ф. произведена фактически на основании исполнительного документа, и ФГУ не могло перечислить Ф. сумму меньше, чем это было утверждено судом и отражено в исполнительном листе, значит, в момент начисления и в момент выплаты денежных средств у учреждения отсутствовала возможность удержать НДФЛ, что свидетельствует об отсутствии вины организации в неисполнении обязанностей налоговой агента, соответственно, в силу ст. 109 НК РФ отсутствие вины исключает привлечение лица к ответственности. То обстоятельство, что в платежном поручении от 20.01.2003 N 14 (л.д. 75) указана ссылка на определение суда, а не на исполнительный лист, в данном случае правового значения не имеет.
В связи с чем оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек, доначисления НДФЛ в сумме 10083 рубля, так как налогоплательщиком является физическое лицо, налог за счет средств налогового агента уплате не подлежит.
Кроме того, оспариваемым решением налогового органа учреждению был доначислен НДФЛ в сумме 390 рублей. Основанием для указанного доначисления явились выводы налогового органа о том, что заявителем неправомерно были представлены стандартные налоговые вычеты Т. в сумме 3000 рублей, в связи с тем, что в июне 2004 года ее доход превысил 20000 рублей, а в марте 2004 года она получала вычеты по прежнему и по новому месту работы.
Из материалов дела видно, что с марта 2004 года Т., в порядке перевода из Очерского муниципального РТП, поступила на работу в ФГУ (л.д. 112-114). С марта по декабрь 2004 года Т. оставалась совместителем в Очерском муниципальном РТП, где всего за год получила доход в сумме 20221 рубль. Названная сумма согласуется с данными декларации по страховым взносам в УПФР за 2004 год Очерского муниципального РТП (погрешность 1 рубль) (л.д. 115-122). Следовательно, исходя из справок о доходах Т., формы 2-НДФЛ (л.д. 32, 33), ее доход в июне 2004 года превысил 20000 рублей.
В соответствии с пп. 3, 4 ч. 1 ст. 218 НК РФ стандартные налоговые вычеты могут предоставляться только до месяца, в котором доход физического лица превысил 20000 рублей. Заявителем предоставлялись налоговые вычеты с марта по июль 2004 года включительно, следовательно, вычеты в сумме 2000 рублей за июнь, июль 2004 года предоставлены неправомерно, что повлекло доначисление НДФЛ в сумме 260 рублей (2000 руб. х 13%).
За март 2004 года заявителю доначислен НДФЛ в сумме 130 рублей (1000 руб. х 13%). Между тем, инспекцией не представлено доказательств в подтверждение того, что Т. получала стандартные налоговые вычеты у двух источников дохода одновременно в марте 2004 года, поскольку из справки формы 2-НДФЛ (л.д. 33) следует, что в Очерском муниципальном РТП вычеты предоставлены только за январь-февраль 2004 года. Копию справки о доходах Т., предоставленной ответчиком (л.д. 103), суд первой инстанции оценил надлежащим образом и не признал соответствующим доказательством.
Таким образом, НДФЛ в сумме 390 рублей доначислен учреждению неправомерно, поскольку налогоплательщиком является физическое лицо, НДФЛ за счет средств налогового агента уплате не подлежит. Доказательств того, что налог был удержан, но не перечислен, материалы дела не содержат.
В ходе выездной налоговой проверки ФГУ также доначислен НДФЛ в сумме 1092 рубля за 2003 год и в сумме 1092 рубля за 2004 год, всего 2184 рубля.
Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что в 2003 году по договору оказания консультационных услуг от 01.02.2003 (л.д. 78) ФГУ производил У., выплаты в сумме 700 рублей ежемесячно (за год выплачено 8400 рублей), расходы осуществлялись по статье 110100 "Оплата труда", но НДФЛ учреждением не исчислялся и не удерживался. Сумма налога 1092 рубля за 2003 год была уплачена учреждением за счет собственных средств. Данные обстоятельства заявитель не опровергает.
В 2004 году по договору оказания консультационных услуг N 2 от 01.01.2004 (л.д. 76) ФГУ также производил У. ежемесячные выплаты, за год выплачено 8400 рублей, расходы осуществлялись по статье 111040 "Прочие текущие расходы". НДФЛ не исчислялся, не удерживался, в бюджет не перечислялся. То обстоятельство, что выплаты производились не по статье "Оплата труда", в данном случае правового значения не имеет.
Из положений ст. 24, п. 6 ч. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, ст. 226 НК РФ следует, что НДФЛ должен удерживаться из доходов самого налогоплательщика и уплачиваться за счет его средств, а не средств налогового агента, значит, в части доначисленного и предъявленного к уплате НДФЛ в сумме 2184 рубля за 2003-2004 гг. решение налогового органа подлежит признанию недействительным.
Ошибочно уплаченная сумма НДФЛ - 1092 рубля может быть возвращена учреждению или зачтена в счет погашения задолженности по налогам, уплачиваемым в тот же бюджет, по его заявлению, в установленном законом порядке.
Оспариваемое решение подлежит признанию недействительным и в части доначисленного заявителю ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки, соответствующих пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 4902 рубля 04 копейки.
ФГУ является плательщиком ЕСН и в соответствии со ст. 236, п. 7 ст. 243, ст. 244 НК РФ обязан исчислять и уплачивать налог в соответствии с установленным порядком определения объекта налогообложения, налогооблагаемой базы и порядка уплаты налога.
Согласно ч. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В данном случае, как правильно установлено судом первой инстанции, начисление суммы 77564 рубля произведено не по гражданско-правовому договору, а на основании судебного акта и исполнительного листа.
Согласно оспариваемому решению заявитель привлечен к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей за непредставление сведений о доходах физических лиц (непредставление трех справок о доходах частных нотариусов).
Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрена ответственность налогоплательщика (налогового агента) за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.
Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Исходя из положений вышеприведенных норм следует, что обязанность налогового агента по представлению налоговому органу сведений о выплаченных физическим лицам доходов прямо связана с обязанностью налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет удержанной суммы налога. Таким образом, обязанность лица, являющегося источником дохода физических лиц, заключается в представлении в налоговый орган сведений о доходах тех лиц, в отношении которых оно в соответствии с законодательством о налогах и сборах выступает в качестве налогового агента.
В силу ст. 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате частным нотариусам выплачивается нотариальный тариф.
Статьей 227 НК РФ установлено, что исчисление и уплату налога в соответствии с названной статьей производят частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Поскольку частные нотариусы являются самостоятельными плательщиками налога и общество не является налоговым агентом в отношении этих лиц, следовательно, оно не обязано представлять в налоговый орган сведения о доходах, выплаченных частным нотариусам.
Таким образом, в указанной части оспариваемое решение налогового органа подлежит признанию недействительным.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции следует изменить и признать недействительным решение инспекции от 17.02.2006 в части доначисления НДФЛ в сумме 12582 рубля, ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки, привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902 рубля 04 копейки, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек, по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей как не соответствующее Налоговому кодексу РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Государственная пошлина в сумме 1000 рублей в силу ст. 110 АПК РФ подлежит взысканию с ФГУ.
Руководствуясь ст. 176, 258, 270 (пп. 1, 2), 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
решение Арбитражного суда Пермской области от 16 июня 2006 года изменить, изложить резолютивную часть в следующей редакции:
"Признать решение N 17 от 17.02.2006 МР ИФНС РФ N 10 по Пермскому краю недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 12852 руб., ЕСН в сумме 24510,22 руб. и соответствующих пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902,04 руб., привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016,60 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 руб., как не соответствующее НК РФ. В остальной части требований отказать.
Взыскать с ФГУ госпошлину в сумме 1000 рублей".
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ АПЕЛЛЯЦИОННОЙ ИНСТАНЦИИ АРБИТРАЖНОГО СУДА ПЕРМСКОЙ ОБЛ. ОТ 14.08.2006, 11.08.2006 ПО ДЕЛУ N А50-7437/2006-А17
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПЕРМСКОЙ ОБЛАСТИ
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
апелляционной инстанции
от 14 августа 2006 г. Дело N А50-7437/2006-А17
Резолютивная часть постановления объявлена 11 августа 2006 г.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 августа 2006 г.
Арбитражный суд рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу ответчика - Межрайонной инспекции ФНС России N 10 по Пермскому краю - на решение от 16 июня 2006 года по делу N А50-7437/2006-А17 Арбитражного суда Пермской области по заявлению федерального государственного учреждения к Межрайонной инспекции ФНС России N 10 по Пермскому краю о признании решения недействительным в части и
УСТАНОВИЛ:
ФГУ обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России N 10 по Пермскому краю от 17.02.2006 N 17 в части доначисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в общей сумме 12852 рублей и соответствующих пени, единого социального налога (далее - ЕСН) в сумме 24510 рублей 22 копейки и соответствующих пени, а также привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902 рубля 02 копейки, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек, по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей. Свои требования заявитель обосновывает доводами о неправомерности начисления данных сумм и изложенными в заявлении и заявлении об уточнении оснований заявленных требований (л.д. 87-88), принятом судом первой инстанции к рассмотрению в порядке ст. 49 АПК РФ. По суммам доначисленных налогов, пени и штрафов по оспариваемым эпизодам стороны пришли к соглашению (л.д. 100-101).
Решением Арбитражного суда Пермской области от 16 июня 2006 года заявленные требования судом удовлетворены частично. Оспариваемый ненормативный акт налогового органа признан недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 12852 рубля и соответствующих пени, ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки и соответствующих пени, привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902 рубля 04 копейки, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2042 рубля 60 копеек, по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом, инспекция обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, указывая на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, а также на неправильное применение судом норм материального права, просит отказать в удовлетворении требований заявителя.
ФГУ возражает против доводов, изложенных в апелляционной жалобе, просит оставить решение суда без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения по основаниям, указанным в отзыве на апелляционную жалобу.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, проверив в соответствии со ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации правильность применения судом норм материального и процессуального права при рассмотрении настоящего дела и принятии обжалуемого судебного акта, считает, что решение суда подлежит изменению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку ФГУ по вопросам правильности исчисления, удержания, полноты и своевременности перечисления НДФЛ, ЕСН в бюджеты, полноты и своевременности представления в налоговый орган сведений (справок) о выплаченных доходах граждан, правильности заполнения расчетов по авансовым платежам и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование и деклараций по ЕСН и страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2003 по 31.12.2004.
По результатам выездной проверки составлен акт от 26.01.2006 N 9 (л.д. 24-31) и принято решение N 17 от 17.02.2006 о привлечении ФГУ к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122, ст. 123, ч. 1 ст. 126 НК РФ, также были доначислены ряд налогов и соответствующие пени (л.д. 12-21). Требованием от 17.02.2006 N 31187 учреждению предложено уплатить доначисленные налоги, в том числе НДФЛ (недобор) в сумме 12852 рубля, ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки и соответствующие им пени (л.д. 54-55); требованием от 17.02.2006 N 1413 предложено уплатить налоговые санкции (л.д. 56).
Не согласившись с принятым решением, учреждение обжаловало ненормативный акт налогового органа в арбитражный суд.
Рассматривая спор, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что доначисление НДФЛ в сумме 12852 рубля, соответствующих пени и штрафа по ст. 123 НК РФ в сумме 2016 рублей 60 копеек произведено налоговым органом неправомерно, поскольку НДФЛ и пени подлежат уплате за счет средств налогоплательщика, но не налогового агента, отсутствует вина организации; также судом сделан вывод о необоснованном доначислении ЕСН, соответствующих пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ, так как начисления производились не по гражданско-правовому договору, а на основании судебного акта и исполнительного листа; неправомерном привлечении к ответственности по ч. 1 ст. 126 НК РФ, в связи с тем, что у заявителя отсутствовала обязанность по представлению сведений о доходах, заявитель не является налоговым агентом по отношению к нотариусам. С учетом данных выводов, суд первой инстанции признал недействительным в этой части оспариваемое решение.
Однако вывод суда о неправомерном доначислении и предъявлении к уплате налоговому агенту пени по НДФЛ является ошибочным.
ФГУ в силу ч. 1 ст. 24 НК РФ является налоговым агентом.
В соответствии со ст. 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели и постоянные представительства иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 этой статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со ст. 224 НК РФ, с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей.
Исчисление сумм и уплата налога в соответствии со ст. 226 НК РФ производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со ст. 214.1, 227 и 228 НК РФ с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Согласно ст. 75 НК РФ пенями признаются установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет НДФЛ возложена на налоговых агентов, то пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Кроме того, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет и должны взыскиваться с того субъекта налоговых правоотношений, на кого возложена такая обязанность. При этом следует иметь в виду, что обязанность по уплате в бюджет НДФЛ налоговым агентом возникает по общему правилу ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.
Пункт 9 статьи 226 НК РФ предусматривает недопустимость уплаты налоговым агентом налога за счет его средств. В настоящем случае имеет место неуплата налога налоговым агентом, принудительное взыскание пеней.
В соответствии с п. 6 ст. 75 НК РФ пени могут быть взысканы принудительно в порядке, предусмотренном ст. 46-48 НК РФ.
Согласно ст. 46 НК РФ в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется принудительно, путем обращения взыскания на денежные средства налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, на счетах в банках. Взыскание налога производится по решению налогового органа путем направления в банк, в котором открыты счета налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя, инкассового поручения (распоряжения) на списание и перечисление в соответствующие бюджеты (внебюджетные фонды) необходимых денежных средств со счетов налогоплательщика (налогового агента)-организации или индивидуального предпринимателя.
Следовательно, пени за несвоевременную уплату не удержанного с налогоплательщика налога могут быть взысканы с налогового агента за счет его денежных средств и иного имущества.
Изложенная позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2006 N 16058/05.
Таким образом, довод заявителя апелляционной жалобы о том, что доначисление пени по НДФЛ произведено налоговым органом правомерно, является обоснованным, решение налогового органа в данной части является законным.
Кроме того, суд первой инстанции, при вынесении решения, вышел за пределы заявленных требований: сделал выводы о правомерности привлечения налогоплательщика к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в суммах 39 рублей, 52 рубля, 436 рублей 80 копеек (218 рублей 40 копеек за каждый год), неправомерности привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 26 рублей, признал недействительным оспариваемый ненормативный акт, в том числе в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2042 рубля 60 копеек, в то время как заявитель оспаривал его в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек.
Основанием для доначисления заявителю НДФЛ (налоговый агент) в общей сумме 12852 рубля (195 руб. + 10083 руб. + 390 руб. + 2184 руб.) явились следующие обстоятельства и выводы налогового органа.
По мнению налогового органа, заявителем нарушен п. 4 ч. 1 ст. 218 НК РФ, в связи с чем был доначислен НДФЛ в сумме 195 рублей.
Согласно п. 4 ч. 1 ст. 218 НК РФ при определении размера налоговой базы по НДФЛ в соответствии с пунктом 2 статьи 210 НК РФ налогоплательщик имеет право на получение налогового вычета в размере 600 рублей за каждый месяц налогового периода на каждого ребенка у налогоплательщиков, которые являются опекунами или попечителями, приемными родителями.
Как верно установлено судом первой инстанции, в 2004 году заявителем предоставлялись стандартные налоговые вычеты работнику С., в связи с проживанием в его семье Ш., в отношении которой оформлено опекунство. Согласно Постановлению от 03.06.2003 N 395 администрации Очерского района (л.д. 125) опекуном ребенка назначена С. (жена работника учреждения), следовательно, заявитель должен был исчислить и удержать НДФЛ.
Вместе с тем, НДФЛ в сумме 195 рублей доначислен учреждению необоснованно.
В силу ст. 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму НДФЛ непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. При этом уплата налога на доходы с физических лиц на основании п. 9 ст. 226 Кодекса за счет средств налогового агента не допускается.
Таким образом, взыскание с налогового агента налога на доходы возможно только в том случае, если агент данный налог удержал, но не перечислил в бюджет. В данном же случае НДФЛ не был удержан. Доначисление и взыскание с налогового агента за счет его собственных средств, не удержанных сумм НДФЛ из доходов, выплаченных физическим лицам, не допускается, и противоречит нормам налогового законодательства.
Основанием для доначисления ФГУ НДФЛ в сумме 10083 рубля, привлечения к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек явились выводы налогового органа о том, что заявителем нарушен п. 1 ст. 208 НК РФ, поскольку выплаченная физическому лицу сумма является его доходом за выполненные работы по договору подряда от 05.07.2002 (л.д. 70) и в ходе выездной проверки учреждением не были представлены доказательства того, что выплата производилась на основании исполнительного документа.
Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, в 2003 году учреждением была выплачена Ф. сумма 77564 рубля (л.д. 75), с которым у заявителя существовали договорные отношения; выплата денежных средств произведена в порядке исполнения исполнительного документа. Исполнительный лист N 2-173 от 24.12.2002 выдан Очерским районным судом на основании определения от 24.12.2002, которым утверждено мировое соглашение по делу по заявлению Ф. к ФГУ о взыскании 126324 рублей (л.д. 44).
Поскольку выплата Ф. произведена фактически на основании исполнительного документа, и ФГУ не могло перечислить Ф. сумму меньше, чем это было утверждено судом и отражено в исполнительном листе, значит, в момент начисления и в момент выплаты денежных средств у учреждения отсутствовала возможность удержать НДФЛ, что свидетельствует об отсутствии вины организации в неисполнении обязанностей налоговой агента, соответственно, в силу ст. 109 НК РФ отсутствие вины исключает привлечение лица к ответственности. То обстоятельство, что в платежном поручении от 20.01.2003 N 14 (л.д. 75) указана ссылка на определение суда, а не на исполнительный лист, в данном случае правового значения не имеет.
В связи с чем оспариваемое решение подлежит признанию недействительным в части привлечения заявителя к ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек, доначисления НДФЛ в сумме 10083 рубля, так как налогоплательщиком является физическое лицо, налог за счет средств налогового агента уплате не подлежит.
Кроме того, оспариваемым решением налогового органа учреждению был доначислен НДФЛ в сумме 390 рублей. Основанием для указанного доначисления явились выводы налогового органа о том, что заявителем неправомерно были представлены стандартные налоговые вычеты Т. в сумме 3000 рублей, в связи с тем, что в июне 2004 года ее доход превысил 20000 рублей, а в марте 2004 года она получала вычеты по прежнему и по новому месту работы.
Из материалов дела видно, что с марта 2004 года Т., в порядке перевода из Очерского муниципального РТП, поступила на работу в ФГУ (л.д. 112-114). С марта по декабрь 2004 года Т. оставалась совместителем в Очерском муниципальном РТП, где всего за год получила доход в сумме 20221 рубль. Названная сумма согласуется с данными декларации по страховым взносам в УПФР за 2004 год Очерского муниципального РТП (погрешность 1 рубль) (л.д. 115-122). Следовательно, исходя из справок о доходах Т., формы 2-НДФЛ (л.д. 32, 33), ее доход в июне 2004 года превысил 20000 рублей.
В соответствии с пп. 3, 4 ч. 1 ст. 218 НК РФ стандартные налоговые вычеты могут предоставляться только до месяца, в котором доход физического лица превысил 20000 рублей. Заявителем предоставлялись налоговые вычеты с марта по июль 2004 года включительно, следовательно, вычеты в сумме 2000 рублей за июнь, июль 2004 года предоставлены неправомерно, что повлекло доначисление НДФЛ в сумме 260 рублей (2000 руб. х 13%).
За март 2004 года заявителю доначислен НДФЛ в сумме 130 рублей (1000 руб. х 13%). Между тем, инспекцией не представлено доказательств в подтверждение того, что Т. получала стандартные налоговые вычеты у двух источников дохода одновременно в марте 2004 года, поскольку из справки формы 2-НДФЛ (л.д. 33) следует, что в Очерском муниципальном РТП вычеты предоставлены только за январь-февраль 2004 года. Копию справки о доходах Т., предоставленной ответчиком (л.д. 103), суд первой инстанции оценил надлежащим образом и не признал соответствующим доказательством.
Таким образом, НДФЛ в сумме 390 рублей доначислен учреждению неправомерно, поскольку налогоплательщиком является физическое лицо, НДФЛ за счет средств налогового агента уплате не подлежит. Доказательств того, что налог был удержан, но не перечислен, материалы дела не содержат.
В ходе выездной налоговой проверки ФГУ также доначислен НДФЛ в сумме 1092 рубля за 2003 год и в сумме 1092 рубля за 2004 год, всего 2184 рубля.
Судом первой инстанции установлено и материалами дела подтверждается, что в 2003 году по договору оказания консультационных услуг от 01.02.2003 (л.д. 78) ФГУ производил У., выплаты в сумме 700 рублей ежемесячно (за год выплачено 8400 рублей), расходы осуществлялись по статье 110100 "Оплата труда", но НДФЛ учреждением не исчислялся и не удерживался. Сумма налога 1092 рубля за 2003 год была уплачена учреждением за счет собственных средств. Данные обстоятельства заявитель не опровергает.
В 2004 году по договору оказания консультационных услуг N 2 от 01.01.2004 (л.д. 76) ФГУ также производил У. ежемесячные выплаты, за год выплачено 8400 рублей, расходы осуществлялись по статье 111040 "Прочие текущие расходы". НДФЛ не исчислялся, не удерживался, в бюджет не перечислялся. То обстоятельство, что выплаты производились не по статье "Оплата труда", в данном случае правового значения не имеет.
Из положений ст. 24, п. 6 ч. 1 ст. 208, п. 1 ст. 209, ст. 226 НК РФ следует, что НДФЛ должен удерживаться из доходов самого налогоплательщика и уплачиваться за счет его средств, а не средств налогового агента, значит, в части доначисленного и предъявленного к уплате НДФЛ в сумме 2184 рубля за 2003-2004 гг. решение налогового органа подлежит признанию недействительным.
Ошибочно уплаченная сумма НДФЛ - 1092 рубля может быть возвращена учреждению или зачтена в счет погашения задолженности по налогам, уплачиваемым в тот же бюджет, по его заявлению, в установленном законом порядке.
Оспариваемое решение подлежит признанию недействительным и в части доначисленного заявителю ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки, соответствующих пени и штрафа по ч. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 4902 рубля 04 копейки.
ФГУ является плательщиком ЕСН и в соответствии со ст. 236, п. 7 ст. 243, ст. 244 НК РФ обязан исчислять и уплачивать налог в соответствии с установленным порядком определения объекта налогообложения, налогооблагаемой базы и порядка уплаты налога.
Согласно ч. 1 ст. 236 НК РФ объектом налогообложения для налогоплательщиков ЕСН признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам.
В данном случае, как правильно установлено судом первой инстанции, начисление суммы 77564 рубля произведено не по гражданско-правовому договору, а на основании судебного акта и исполнительного листа.
Согласно оспариваемому решению заявитель привлечен к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей за непредставление сведений о доходах физических лиц (непредставление трех справок о доходах частных нотариусов).
Пунктом 1 статьи 126 НК РФ предусмотрена ответственность налогоплательщика (налогового агента) за непредставление в установленный срок в налоговые органы документов и (или) иных сведений, предусмотренных Налоговым кодексом РФ и иными актами законодательства о налогах и сборах.
Согласно п. 2 ст. 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах, начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом, по форме, утвержденной Министерством Российской Федерации по налогам и сборам.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Налоговым кодексом РФ возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Исходя из положений вышеприведенных норм следует, что обязанность налогового агента по представлению налоговому органу сведений о выплаченных физическим лицам доходов прямо связана с обязанностью налогового агента по исчислению, удержанию и перечислению в бюджет удержанной суммы налога. Таким образом, обязанность лица, являющегося источником дохода физических лиц, заключается в представлении в налоговый орган сведений о доходах тех лиц, в отношении которых оно в соответствии с законодательством о налогах и сборах выступает в качестве налогового агента.
В силу ст. 22 Основ законодательства Российской Федерации о нотариате частным нотариусам выплачивается нотариальный тариф.
Статьей 227 НК РФ установлено, что исчисление и уплату налога в соответствии с названной статьей производят частные нотариусы и другие лица, занимающиеся в установленном действующим законодательством порядке частной практикой, - по суммам доходов, полученных от осуществления такой деятельности.
Поскольку частные нотариусы являются самостоятельными плательщиками налога и общество не является налоговым агентом в отношении этих лиц, следовательно, оно не обязано представлять в налоговый орган сведения о доходах, выплаченных частным нотариусам.
Таким образом, в указанной части оспариваемое решение налогового органа подлежит признанию недействительным.
При таких обстоятельствах, решение суда первой инстанции следует изменить и признать недействительным решение инспекции от 17.02.2006 в части доначисления НДФЛ в сумме 12582 рубля, ЕСН в сумме 24510 рублей 22 копейки, привлечения к налоговой ответственности по ч. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902 рубля 04 копейки, по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016 рублей 60 копеек, по ч. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 рублей как не соответствующее Налоговому кодексу РФ. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Государственная пошлина в сумме 1000 рублей в силу ст. 110 АПК РФ подлежит взысканию с ФГУ.
Руководствуясь ст. 176, 258, 270 (пп. 1, 2), 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Пермской области от 16 июня 2006 года изменить, изложить резолютивную часть в следующей редакции:
"Признать решение N 17 от 17.02.2006 МР ИФНС РФ N 10 по Пермскому краю недействительным в части доначисления НДФЛ в сумме 12852 руб., ЕСН в сумме 24510,22 руб. и соответствующих пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 4902,04 руб., привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 2016,60 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 150 руб., как не соответствующее НК РФ. В остальной части требований отказать.
Взыскать с ФГУ госпошлину в сумме 1000 рублей".
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)