Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 28 января 2009 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Андреевой Е.В.
судей Винокур И.Г., Шимбаревой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Андреевой Е.В.
при участии:
от заявителя:
Черепанова Н.И.,
Казаков В.А., представитель по доверенности от 15.03.2008 г. N б/н,
от заинтересованного лица:
Тумасян Д.А., представитель по доверенности от 06.06.2008 г. N 03-10/3786
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20 августа 2008 г. по делу N А32-19721/2007-12/282
по заявлению индивидуального предпринимателя Черепановой Натальи Ивановны
к заинтересованному лицу
ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края
о признании недействительным решения в части
принятое в составе судьи Савченко Л.А.
установил:
Индивидуальный предприниматель Черепанова Наталья Ивановна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция) от 03.08.2007 г. N 56 в части п. 1 привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость: за 3 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 16 484 руб., за 4 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 14 580 руб., за 1 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 43 659,6 руб., за 2 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 912,2 руб., за 3 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 709,2 руб., п. 2 уплаты пени по НДС в сумме 161 614,63 руб., п. 3 п. п. 3.1. уплаты недоимки по НДС: за 3 квартал 2005 г. в сумме 82 420 руб., за 4 квартал 2005 г. в сумме 72 900 руб., за 1 квартал 2006 г. в сумме 218 298 руб., за 2 квартал 2006 г. в сумме 374 561 руб., за 3 квартал 2006 г. в сумме 373 546 руб. (уточненные в порядке ст. 49 АПК РФ требования).
Решением суда от 20 августа 2008 г. заявления об уточнении и дополнении требований удовлетворены. Ходатайство налоговой инспекции от 23.06.2008 г. о приобщении к материалам дела заключения эксперта N 20-08 от 26.05.2008 г. в качестве доказательства по делу оставлено без удовлетворения. Решение налоговой инспекции от 03.08.2007 г. N 56 признано недействительным в части привлечения предпринимателя Черепановой Н.И. к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 16 484 руб., за 4 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 14 580 руб., за 1 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 43 659,6 руб., за 2 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 912,2 руб.,, за 3 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 709,2 руб.; по п. 2 уплаты пени по НДС в сумме 152 645,05 руб., по п. 3 п. п. 3.1 уплаты недоимки по НДС: за 1 квартал 2006 г. в сумме 218 298 руб., за 2 квартал 2006 г. в сумме 374 561 руб., за 3 квартал 2006 г. в сумме 373 546 руб. В остальной части требований отказано. Распределены расходы по уплате государственной пошлины.
Судебный акт мотивирован следующим. Основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли в 2006 г., является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. Довод налоговой инспекции о том, что в проверяемый период имели место сделки с контрагентами по договорам поставки, а не розничной купли-продажи не принят судом. Осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации товаров юридическим лицам является розничной торговлей и подлежит налогообложению ЕНВД. У налоговой инспекции не было правовых оснований для доначисления предпринимателю НДС за 1,2,3 квартал 2006 г. начисления соответствующей пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС. В части доначисления НДС за 3,4 квартал 2005 г. и соответствующей пени суд полагает выводы налоговой инспекции обоснованными. У предпринимателя отсутствовали правовые основания для отнесения операций по реализации автозапчастей по безналичному расчету к розничной торговле и обложению их ЕНВД, предприниматель неправомерно в указанный период не исчислял и не уплачивал НДС.
В Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд обратилась налоговая инспекция с апелляционной жалобой в которой просит решение суда от 20 августа 2008 г. отменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 03.08.2007 г. N 56 и принять по делу новый судебный акт.
По мнению подателя жалобы, факт использования контрагентами приобретаемых у предпринимателя товаров в своей предпринимательской деятельности подтвержден материалами дела. Из договоров предпринимателя с контрагентами прослеживается, что реализация товара производиться как правило, по договорной цене, что является не допустимым по условиям договора розничной купли-продажи. В проверяемый период имели место заключаемые предпринимателем договоры поставки, что свидетельствует о недопустимости применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Таким образом, предприниматель с проданных запасных частей на сельскохозяйственную технику должен был исчислить и уплатить налоги по общей системе налогообложения.
В отзыве на апелляционную жалобу предприниматель просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.
В судебном заседании рассмотрение дела начато сначала (ч. 2 ст. 18 АПК РФ) ввиду замены в составе суда.
Представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции и принять новый судебный акт.
Представитель предпринимателя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.
Представитель предпринимателя возражал против применения ч. 5 ст. 268 АПК РФ.
В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. С учетом указанных положений ч. 5 ст. 268 АПК РФ предметом заявленных требований является законность и обоснованность решения суда первой инстанции в полном объеме.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда подлежит изменению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя.
В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено следующее, за период 2005 г. проверкой движения денежных средств на расчетном счете предпринимателя установлено, что предприниматель, работая по ЕНВД реализовывала запасные части по безналичному расчету заключая договоры поставки, выписывая счета-фактуры без НДС в одном экземпляре и накладные в двух экземплярах, однако указанный вид деятельности не попадает под уплату ЕНВД и не относится к розничной торговле, согласно главы 26.3 НК РФ, ст. 346.27 НК РФ "розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт". Данный вид деятельности относится к оптовой торговле и подлежит налогообложению по общеустановленной системе налогообложения. Согласно сведениям о движении денежных средств на расчетном счете в 2005 г. поступило за запчасти 862 890 руб. Представлены счета-фактуры, полученные в результате встречных проверок. Запчасти реализованы ОНО ОПХ "Урупское" на сумму 800 000 руб., Советская сельхозтехника - Благовест - 10 600 руб., ООО ПТК "Глория и К" - 52 290 руб. Налоговым органом сделан вывод, что, осуществляя оптовую торговлю запчастями, предприниматель должна работать по общеустановленной системе налогообложения и в соответствии со ст. 143 НК РФ является плательщиком НДС.
За период 2006 г., согласно сведений о движении денежных средств на расчетном счете за 9 месяцев 2006 г. поступило за запчасти 3 796 332 руб. В соответствии со ст. 346.27 НК РФ (в редакции, вступившей в силу с 1 января 2006 года) розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки. Налоговой инспекцией сделан вывод о том, что заключенные предпринимателем с контрагентами договоры соответствуют признакам договора поставки согласно ст. 506 ГК РФ. Запчасти реализованы: СПК "Полярная звезда" на сумму 590 754 руб., ООО "Новатор" - 319 750 руб., ЗАО "Колос" - 117 621 руб., ОАО им. Кирова - 63 500 руб., Советская сельхозтехника - Благовест - 145 349,5 руб., ОНО ОПХ "Урупское" - 3 767 635 руб. В декларации в 2006 г. указывалась только выручка от реализации моторных масел, а реализацию запасных частей по договорам поставки предприниматель относила к ЕНВД.
По результатам проверки составлен акт N 46 от 29.05.2007 г., на основании которого налоговым органом принято решение N 56 от 03.08.2007 г. Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 240 990,48 руб., предпринимателю доначислены НДС, ЕСН, НДФЛ в общей сумме 1 200 406,54 руб. и пени в сумме 171 072,99 руб.
Предприниматель, не согласившись с указанным решением в части доначисления НДС за 3, 4 квартал 2005 г., 1, 2, 3 квартал 2006 г., уплаты пени по налогу по указанным периодам, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату НДС, обратился в арбитражный суд.
При рассмотрении апелляционной жалобы суд руководствовался следующим.
В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
Статья 100 НК РФ содержит требования к оформлению результатов налоговой проверки.
В силу пункта 6 указанной статьи лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Согласно п. 1 ст. 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
При этом по требованиям п. 2 ст. 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Таким образом, закон прямо устанавливает обязанность налогового органа известить налогоплательщика о рассмотрении материалов проверки вне зависимости от того, представил он письменные возражения по акту или нет.
Пунктом 6 ст. 101 Кодекса установлено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Данная норма права в совокупности с положениями п. 4 ст. 101 Кодекса, согласно которому при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.
Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась выездная проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречат закону.
Пункт 14 ст. 101 НК РФ предусматривает, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (пункт 14 статьи 101 Кодекса).
В постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 г. N 12566/07 указано, что необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения незаконным.
Судом апелляционной инстанции установлено, что по результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений предпринимателя 04.07.2007 г. вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Налогоплательщик не был ознакомлен с результатами проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем не мог представить объяснения и возражения. Доказательств обратного суду не представлено.
Определениями от 16.09.2008 г. и от 05.11.2008 г. налоговой инспекции предлагалось представить извещение и протокол рассмотрения материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
Представитель налоговой инспекции представил протокол от 06.08.2007 г. N 161-9/В согласно которому материалы проверки (возражения налогоплательщика) рассмотрены в отсутствие предпринимателя, который о времени и месте рассмотрения извещен, что подтверждается детализацией счета за предоставленные услуги телефонной связи.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции пояснил, что иных доказательств извещения предпринимателя о рассмотрении материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, кроме детализации счета за предоставленные услуги и свидетельских показаний инспектора Скачко Т.Ф. не имеется (приложение к протоколу судебного заседания).
Суд апелляционной инстанции считает, что детализация счета за предоставленные услуги не может являться доказательством надлежащего извещения предпринимателя о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку не может подтвердить ни сам факт разговора, ни содержание разговора, ни лицо, с которым может быть состоялся разговор.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции заявил ходатайство о допросе в качестве свидетеля Скачко Т.Ф. - инспектора, проводившего проверку предпринимателя Черепановой Е.В. на предмет фактического извещения о дате рассмотрения материалов выездной налоговой проверки предпринимателя после проведения мероприятий дополнительного налогового контроля.
Представитель предпринимателя возражал. Протокольным определением суда в удовлетворении ходатайства отказано, поскольку указанные обстоятельства не могут подтверждаться свидетельскими показаниями, свидетель является заинтересованным лицом, должностным лицом, проводившим проверку.
Суд апелляционной инстанции считает, что надлежащим доказательством уведомления предпринимателя должно быть вручение уведомления ему лично или его представителю под расписку или передача иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
Таких доказательств суду апелляционной инстанции не представлено.
Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание то, что представленный налоговой инспекцией протокол датирован 06.08.2007 г., при этом оспариваемое решение датировано 03.08.2007 г. При этом суд апелляционной инстанции не принимает ссылку налоговой инспекции на ошибку при указании даты оспариваемого решения, поскольку указанный довод налоговой инспекцией впервые заявлен в суде апелляционной инстанции и только после представления налоговым органом протокола от 06.08.2007 г.
При указанных обстоятельствах, при отрицании предпринимателем факта получения уведомления, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что налоговая инспекция не представила надлежащих доказательств извещения предпринимателя о рассмотрении материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что материалами дела подтвержден факт рассмотрения налоговой инспекцией материалов налоговой проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отсутствие налогоплательщика, не извещенного о времени и месте их рассмотрения.
Указанные обстоятельства в силу п. 1, 2, 4, 6 ст. 101 НК РФ свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении и существенном нарушении прав налогоплательщика.
При указанных обстоятельствах решение налоговой инспекции N 56 от 03.08.2007 г. подлежит признанию недействительным в обжалуемой части, как несоответствующее положениям ст. 101 НК РФ.
Вместе с тем, суд первой инстанции при принятии решения правомерно исходил из следующего.
Согласно п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В силу пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В статье 346.27 НК РФ приведены определения основных понятий, используемых для целей обложения ЕНВД.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ с 01.01.2006 г. под розничной торговлей для целей главы 26.3 НК РФ понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Пунктом 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно Государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.1999 N 242-ст): оптовая торговля - торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием. При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.
В силу ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из анализа содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
При этом НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
Согласно п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 г. N 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, с 01.01.2006 г. к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.
Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам.
При этом следует отметить, что при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение их деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.
Кроме того, продажа товаров за безналичный расчет юридическим лицам будет относиться к розничной или оптовой торговле в зависимости от того, какими документами оформлены совершенные сделки.
Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.01.2006 г. N 03-11-05/9 в целях применения с 01.01.2006 г. главы 26.3 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 г. N 101-ФЗ) разъяснило, что "в случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также если к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров за безналичный расчет не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке".
Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что продажа автозапчастей организациям производилась предпринимателем в розницу по договорам розничной купли-продажи, договоры на их поставку не заключались.
Оплата товаров производилась покупателями на основании выставленных предпринимателем счетов, НДС не выделялся.
Приобретенные товары использованы юридическими лицами для собственных нужд в основном для осуществления ремонтных работ и не реализовывались третьим лицам.
Указанные выводы суда основаны на представленных в материалы дела сторонами доказательствах, в том числе представленных в материалы дела договорах розничной купли-продажи автозапчастей и автомасел (т. 2, л.д. 100-120), справками покупателей по договорам ОНО ОПХ "Урупское", ОАО им. С.М. Кирова, ЗАО "Колос", КФХ "Измаил", ООО "Новатор", ООО "Советская Сельхозтехника - Благовест", СПК "Колхоз "Полярная звезда" (т. 3, л.д. 44-52).
Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган документально не доказал, что перечисленные в решении юридические лица в проверенный период (1, 2, 3 квартал 2006 года) приобретали у предпринимателя автозапчасти исключительно для перепродажи или для производства работ третьим лицам.
Довод налогового органа о том, что в проверяемый период имели место сделки с контрагентами по договорам поставки, а не розничной купли-продажи судом первой инстанции обоснованно не принят во внимание ввиду следующего.
Согласно ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие
обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Из текста договоров следует, что стороны по договору предопределили положения "Продавец" и "Покупатель". Условия договоров соответствуют нормам ст. 492, 496, 494, 500 ГК РФ, регулирующим условия договора розничной купли-продажи.
Согласно п. 1.12 Акта проверки N 46 от 29.05.2007 г. налоговым органом в проверяемом периоде производились осмотры по вопросу достоверности физических показателей по ЕНВД. Протоколом осмотра в январе - феврале 2007 г. установлено, что площади торговых помещений соответствуют норме законодательства (не более 150 кв. м), нарушений не установлено. Из указанного следует, что площади торговых помещений от 18,4 кв. м до 78 кв. м не могут обеспечить возможность оптового товарооборота.
При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации товаров юридическим лицам является розничной торговлей и подлежит налогообложению ЕНВД и у налогового органа, не было правовых оснований для доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость за 1,2,3 квартал 2006 г., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС.
Суд апелляционной инстанции не принимает ссылку налоговой инспекции на свидетельские показания, как на неподтверждающие обратного вышеизложенному.
В части доначисления НДС за 3, 4 квартал 2005 г. и соответствующих пени суд первой инстанции обоснованно указал, что выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении являются правомерными по следующим основаниям.
Основанием для начисления данных налогов по общей системе налогообложения послужил факт отнесения предпринимателем деятельности по реализации товаров с использованием безналичной формы расчетов к розничной торговле и применения при этом системы налогообложения в виде ЕНВД.
Абзац восьмой ст. 346.27 НК РФ, в соответствующей редакции устанавливает, что для целей главы 26.3 Кодекса под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
Таким образом, в отношении торговых операций с использованием иных форм расчетов, чем наличный или с использованием платежных карт предприниматель обязан применять общую систему налогообложения.
Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что предприниматель получал денежные средства от организаций посредством перечисления их на расчетный счет предпринимателя.
С учетом изложенного в 2005 г. у предпринимателя отсутствовали правовые основания для отнесения операций по реализации автозапчастей по безналичному расчету к розничной торговле и обложению их ЕНВД, соответственно, предприниматель неправомерно в указанный период не исчислял и не уплачивал НДС.
Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что предприниматель неправомерно привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 3, 4 квартал 2005 г.
В соответствии с разъяснениями, изложенными в письме Министерства налоговой службы Российской Федерации от 13.05.2004 г. N 22-1-15/895, до 01.01.2004 розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов попадала под действие системы налогообложения в виде ЕНВД. Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 15.09.2005 г. N 03-11-02/37 также предусмотрена возможность в данном случае не производить перерасчеты налоговых обязательств за 2003-2005 годы. Из изложенного следует, что в период 2003-2006 гг. имели место изменения законодательства, по указанным вопросам финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения по вопросам применения положений ст. 346.27 НК РФ, суд первой инстанции обоснованно указал, что доначисление штрафных санкций по периоду 3,4 кв. 2005 г. с учетом конкретных обстоятельств спора неправомерно.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
В соответствии со ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении правонарушения.
В силу пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности.
Следовательно, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ является неправомерным. Указанная правовая позиция изложена в Постановлении ФАС СКО N Ф08-3358/2008 от 21.07.2008 г., N Ф08-1043/08-383А от 12.03.2008 г.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил ходатайство налоговой инспекции о приобщении в материалы дела заключения эксперта от 26.05.2008 г. N 20-08.
По правилам ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как основанные на неверном толковании норм налогового законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанций.
При указанных обстоятельствах решение суда подлежит изменению в части отказа в удовлетворении заявленных требований и распределения расходов по уплате государственной пошлины.
В соответствии со ст. 102, 110 АПК РФ, ст. 333.17, 333.21 НК РФ и п. 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по государственной пошлине по апелляционной жалобе следует возложить на налоговую инспекцию.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20 августа 2008 г. по делу N А32-19721/2007-12/282 изменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и в части распределения расходов по уплате государственной пошлины.
Признать недействительным решение ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края N 56 от 03.08.2007 г. в части:
- п. 2 уплаты пени по НДС в сумме 8 969,58 руб.,
- п. 3 пп. 3.1 уплаты недоимки по НДС:
за 3 квартал 2005 г. в сумме 82 420 руб.,
за 4 квартал 2005 г. в сумме 72 900 руб.
Взыскать с ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края в пользу предпринимателя Черепановой Натальи Ивановны, ст. Советская, Новокубанского района, 100 руб., в возмещение расходов по уплате государственной пошлины, перечисленной по платежному поручению N 208 от 26.09.2007 г., 1 000 руб. государственной пошлины по обеспечительным мерам, уплаченной по квитанции от 31.10.2007 г.
Возвратить предпринимателю Черепановой Н.И. из федерального бюджета 1 900 руб. излишне уплаченной по платежному поручению N 208 от 26.09.2007 г. государственной пошлины.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края в доход федерального бюджета 1 тыс. руб. государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Е.В.АНДРЕЕВА
Судьи
И.Г.ВИНОКУР
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ПЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.01.2009 N 15АП-6233/2008 ПО ДЕЛУ N А32-19721/2007-12/282
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ПЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 января 2009 г. N 15АП-6233/2008
Дело N А32-19721/2007-12/282
Резолютивная часть постановления объявлена 21 января 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 28 января 2009 года.
Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Андреевой Е.В.
судей Винокур И.Г., Шимбаревой Н.В.
при ведении протокола судебного заседания судьей Андреевой Е.В.
при участии:
от заявителя:
Черепанова Н.И.,
Казаков В.А., представитель по доверенности от 15.03.2008 г. N б/н,
от заинтересованного лица:
Тумасян Д.А., представитель по доверенности от 06.06.2008 г. N 03-10/3786
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края
на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20 августа 2008 г. по делу N А32-19721/2007-12/282
по заявлению индивидуального предпринимателя Черепановой Натальи Ивановны
к заинтересованному лицу
ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края
о признании недействительным решения в части
принятое в составе судьи Савченко Л.А.
установил:
Индивидуальный предприниматель Черепанова Наталья Ивановна (далее - предприниматель) обратилась в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным решения ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края (далее - налоговая инспекция) от 03.08.2007 г. N 56 в части п. 1 привлечения предпринимателя к налоговой ответственности по: по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость: за 3 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 16 484 руб., за 4 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 14 580 руб., за 1 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 43 659,6 руб., за 2 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 912,2 руб., за 3 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 709,2 руб., п. 2 уплаты пени по НДС в сумме 161 614,63 руб., п. 3 п. п. 3.1. уплаты недоимки по НДС: за 3 квартал 2005 г. в сумме 82 420 руб., за 4 квартал 2005 г. в сумме 72 900 руб., за 1 квартал 2006 г. в сумме 218 298 руб., за 2 квартал 2006 г. в сумме 374 561 руб., за 3 квартал 2006 г. в сумме 373 546 руб. (уточненные в порядке ст. 49 АПК РФ требования).
Решением суда от 20 августа 2008 г. заявления об уточнении и дополнении требований удовлетворены. Ходатайство налоговой инспекции от 23.06.2008 г. о приобщении к материалам дела заключения эксперта N 20-08 от 26.05.2008 г. в качестве доказательства по делу оставлено без удовлетворения. Решение налоговой инспекции от 03.08.2007 г. N 56 признано недействительным в части привлечения предпринимателя Черепановой Н.И. к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату налога на добавленную стоимость за 3 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 16 484 руб., за 4 квартал 2005 г. в виде штрафа в сумме 14 580 руб., за 1 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 43 659,6 руб., за 2 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 912,2 руб.,, за 3 квартал 2006 г. в виде штрафа в сумме 74 709,2 руб.; по п. 2 уплаты пени по НДС в сумме 152 645,05 руб., по п. 3 п. п. 3.1 уплаты недоимки по НДС: за 1 квартал 2006 г. в сумме 218 298 руб., за 2 квартал 2006 г. в сумме 374 561 руб., за 3 квартал 2006 г. в сумме 373 546 руб. В остальной части требований отказано. Распределены расходы по уплате государственной пошлины.
Судебный акт мотивирован следующим. Основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой торговли в 2006 г., является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. Довод налоговой инспекции о том, что в проверяемый период имели место сделки с контрагентами по договорам поставки, а не розничной купли-продажи не принят судом. Осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации товаров юридическим лицам является розничной торговлей и подлежит налогообложению ЕНВД. У налоговой инспекции не было правовых оснований для доначисления предпринимателю НДС за 1,2,3 квартал 2006 г. начисления соответствующей пени, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС. В части доначисления НДС за 3,4 квартал 2005 г. и соответствующей пени суд полагает выводы налоговой инспекции обоснованными. У предпринимателя отсутствовали правовые основания для отнесения операций по реализации автозапчастей по безналичному расчету к розничной торговле и обложению их ЕНВД, предприниматель неправомерно в указанный период не исчислял и не уплачивал НДС.
В Пятнадцатый арбитражный апелляционный суд обратилась налоговая инспекция с апелляционной жалобой в которой просит решение суда от 20 августа 2008 г. отменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 03.08.2007 г. N 56 и принять по делу новый судебный акт.
По мнению подателя жалобы, факт использования контрагентами приобретаемых у предпринимателя товаров в своей предпринимательской деятельности подтвержден материалами дела. Из договоров предпринимателя с контрагентами прослеживается, что реализация товара производиться как правило, по договорной цене, что является не допустимым по условиям договора розничной купли-продажи. В проверяемый период имели место заключаемые предпринимателем договоры поставки, что свидетельствует о недопустимости применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход. Таким образом, предприниматель с проданных запасных частей на сельскохозяйственную технику должен был исчислить и уплатить налоги по общей системе налогообложения.
В отзыве на апелляционную жалобу предприниматель просит отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.
В судебном заседании рассмотрение дела начато сначала (ч. 2 ст. 18 АПК РФ) ввиду замены в составе суда.
Представитель налоговой инспекции поддержал доводы, изложенные в апелляционной жалобе, просил решение суда отменить в части признания недействительным решения налоговой инспекции и принять новый судебный акт.
Представитель предпринимателя возражал против удовлетворения апелляционной жалобы, просил отказать в удовлетворении апелляционной жалобы.
Представитель предпринимателя возражал против применения ч. 5 ст. 268 АПК РФ.
В соответствии с ч. 5 ст. 268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений. С учетом указанных положений ч. 5 ст. 268 АПК РФ предметом заявленных требований является законность и обоснованность решения суда первой инстанции в полном объеме.
Изучив материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, выслушав представителей участвующих в деле лиц, арбитражный суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение суда подлежит изменению по следующим основаниям.
Как видно из материалов дела, налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка предпринимателя.
В ходе проведения выездной налоговой проверки установлено следующее, за период 2005 г. проверкой движения денежных средств на расчетном счете предпринимателя установлено, что предприниматель, работая по ЕНВД реализовывала запасные части по безналичному расчету заключая договоры поставки, выписывая счета-фактуры без НДС в одном экземпляре и накладные в двух экземплярах, однако указанный вид деятельности не попадает под уплату ЕНВД и не относится к розничной торговле, согласно главы 26.3 НК РФ, ст. 346.27 НК РФ "розничная торговля - это торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт". Данный вид деятельности относится к оптовой торговле и подлежит налогообложению по общеустановленной системе налогообложения. Согласно сведениям о движении денежных средств на расчетном счете в 2005 г. поступило за запчасти 862 890 руб. Представлены счета-фактуры, полученные в результате встречных проверок. Запчасти реализованы ОНО ОПХ "Урупское" на сумму 800 000 руб., Советская сельхозтехника - Благовест - 10 600 руб., ООО ПТК "Глория и К" - 52 290 руб. Налоговым органом сделан вывод, что, осуществляя оптовую торговлю запчастями, предприниматель должна работать по общеустановленной системе налогообложения и в соответствии со ст. 143 НК РФ является плательщиком НДС.
За период 2006 г., согласно сведений о движении денежных средств на расчетном счете за 9 месяцев 2006 г. поступило за запчасти 3 796 332 руб. В соответствии со ст. 346.27 НК РФ (в редакции, вступившей в силу с 1 января 2006 года) розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи. К розничной торговле не относится реализация в соответствии с договорами поставки. Налоговой инспекцией сделан вывод о том, что заключенные предпринимателем с контрагентами договоры соответствуют признакам договора поставки согласно ст. 506 ГК РФ. Запчасти реализованы: СПК "Полярная звезда" на сумму 590 754 руб., ООО "Новатор" - 319 750 руб., ЗАО "Колос" - 117 621 руб., ОАО им. Кирова - 63 500 руб., Советская сельхозтехника - Благовест - 145 349,5 руб., ОНО ОПХ "Урупское" - 3 767 635 руб. В декларации в 2006 г. указывалась только выручка от реализации моторных масел, а реализацию запасных частей по договорам поставки предприниматель относила к ЕНВД.
По результатам проверки составлен акт N 46 от 29.05.2007 г., на основании которого налоговым органом принято решение N 56 от 03.08.2007 г. Указанным решением предприниматель привлечен к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119, п. 1 ст. 122, ст. 123, п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа в сумме 240 990,48 руб., предпринимателю доначислены НДС, ЕСН, НДФЛ в общей сумме 1 200 406,54 руб. и пени в сумме 171 072,99 руб.
Предприниматель, не согласившись с указанным решением в части доначисления НДС за 3, 4 квартал 2005 г., 1, 2, 3 квартал 2006 г., уплаты пени по налогу по указанным периодам, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа за неполную уплату НДС, обратился в арбитражный суд.
При рассмотрении апелляционной жалобы суд руководствовался следующим.
В соответствии со ст. 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
Статья 100 НК РФ содержит требования к оформлению результатов налоговой проверки.
В силу пункта 6 указанной статьи лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка (его представитель), в случае несогласия с фактами, изложенными в акте налоговой проверки, а также с выводами и предложениями проверяющих в течение 15 дней со дня получения акта налоговой проверки вправе представить в соответствующий налоговый орган письменные возражения по указанному акту в целом или по его отдельным положениям. При этом налогоплательщик вправе приложить к письменным возражениям или в согласованный срок передать в налоговый орган документы (их заверенные копии), подтверждающие обоснованность своих возражений.
Согласно п. 1 ст. 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 Кодекса.
В соответствии с п. 1 ст. 101 НК РФ акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в п. 6 ст. 100 НК РФ. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.
При этом по требованиям п. 2 ст. 101 Кодекса руководитель (заместитель руководителя) налогового органа извещает о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки лицо, в отношении которого проводилась эта проверка. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, вправе участвовать в процессе рассмотрения материалов указанной проверки лично и (или) через своего представителя.
Таким образом, закон прямо устанавливает обязанность налогового органа известить налогоплательщика о рассмотрении материалов проверки вне зависимости от того, представил он письменные возражения по акту или нет.
Пунктом 6 ст. 101 Кодекса установлено, что в случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля.
Данная норма права в совокупности с положениями п. 4 ст. 101 Кодекса, согласно которому при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка, позволяет сделать вывод о том, что результаты дополнительных мероприятий налогового контроля являются неотъемлемой частью материалов налоговой проверки.
Поскольку налогоплательщик вправе присутствовать при рассмотрении материалов проверки, то лишение лица, в отношении которого проводилась выездная проверка, права участвовать при исследовании дополнительных доказательств, в частности, полученных в результате проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, противоречат закону.
Пункт 14 ст. 101 НК РФ предусматривает, что несоблюдение должностными лицами налоговых органов требований, установленных Кодексом, может являться основанием для отмены решения налогового органа вышестоящим налоговым органом или судом.
Нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или решения об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относится обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения (пункт 14 статьи 101 Кодекса).
В постановлении Президиума ВАС РФ от 12.02.2008 г. N 12566/07 указано, что необеспечение лицу, в отношении которого проводится налоговая проверка, возможности участвовать в процессе рассмотрения ее материалов лично и (или) через своего представителя, является основанием для признания решения незаконным.
Судом апелляционной инстанции установлено, что по результатам рассмотрения материалов проверки и письменных возражений предпринимателя 04.07.2007 г. вынесено решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.
Налогоплательщик не был ознакомлен с результатами проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля, в связи с чем не мог представить объяснения и возражения. Доказательств обратного суду не представлено.
Определениями от 16.09.2008 г. и от 05.11.2008 г. налоговой инспекции предлагалось представить извещение и протокол рассмотрения материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
Представитель налоговой инспекции представил протокол от 06.08.2007 г. N 161-9/В согласно которому материалы проверки (возражения налогоплательщика) рассмотрены в отсутствие предпринимателя, который о времени и месте рассмотрения извещен, что подтверждается детализацией счета за предоставленные услуги телефонной связи.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции пояснил, что иных доказательств извещения предпринимателя о рассмотрении материалов проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, кроме детализации счета за предоставленные услуги и свидетельских показаний инспектора Скачко Т.Ф. не имеется (приложение к протоколу судебного заседания).
Суд апелляционной инстанции считает, что детализация счета за предоставленные услуги не может являться доказательством надлежащего извещения предпринимателя о дате, времени и месте рассмотрения материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля, поскольку не может подтвердить ни сам факт разговора, ни содержание разговора, ни лицо, с которым может быть состоялся разговор.
В судебном заседании суда апелляционной инстанции представитель налоговой инспекции заявил ходатайство о допросе в качестве свидетеля Скачко Т.Ф. - инспектора, проводившего проверку предпринимателя Черепановой Е.В. на предмет фактического извещения о дате рассмотрения материалов выездной налоговой проверки предпринимателя после проведения мероприятий дополнительного налогового контроля.
Представитель предпринимателя возражал. Протокольным определением суда в удовлетворении ходатайства отказано, поскольку указанные обстоятельства не могут подтверждаться свидетельскими показаниями, свидетель является заинтересованным лицом, должностным лицом, проводившим проверку.
Суд апелляционной инстанции считает, что надлежащим доказательством уведомления предпринимателя должно быть вручение уведомления ему лично или его представителю под расписку или передача иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
Таких доказательств суду апелляционной инстанции не представлено.
Также суд апелляционной инстанции принимает во внимание то, что представленный налоговой инспекцией протокол датирован 06.08.2007 г., при этом оспариваемое решение датировано 03.08.2007 г. При этом суд апелляционной инстанции не принимает ссылку налоговой инспекции на ошибку при указании даты оспариваемого решения, поскольку указанный довод налоговой инспекцией впервые заявлен в суде апелляционной инстанции и только после представления налоговым органом протокола от 06.08.2007 г.
При указанных обстоятельствах, при отрицании предпринимателем факта получения уведомления, суд апелляционной инстанции, исследовав представленные в дело доказательства согласно требованиям ст. 162 АПК РФ и оценив их в совокупности и взаимосвязи с учетом положений ст. 71 АПК РФ, считает, что налоговая инспекция не представила надлежащих доказательств извещения предпринимателя о рассмотрении материалов проверки (возражений налогоплательщика) после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля.
На основании вышеизложенного суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что материалами дела подтвержден факт рассмотрения налоговой инспекцией материалов налоговой проверки после проведения дополнительных мероприятий налогового контроля в отсутствие налогоплательщика, не извещенного о времени и месте их рассмотрения.
Указанные обстоятельства в силу п. 1, 2, 4, 6 ст. 101 НК РФ свидетельствуют о несоблюдении налоговым органом порядка производства по делу о налоговом правонарушении и существенном нарушении прав налогоплательщика.
При указанных обстоятельствах решение налоговой инспекции N 56 от 03.08.2007 г. подлежит признанию недействительным в обжалуемой части, как несоответствующее положениям ст. 101 НК РФ.
Вместе с тем, суд первой инстанции при принятии решения правомерно исходил из следующего.
Согласно п. 1 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается НК РФ, вводится в действие законами субъектов Российской Федерации и применяется наряду с общей системой налогообложения, предусмотренной законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
В соответствии с п. 4 ст. 346.26 НК РФ организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся плательщиками ЕНВД, не признаются плательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ и осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации.
В силу пп. 6 и 7 п. 2 ст. 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решению субъекта Российской Федерации в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, а также через киоски, палатки, лотки и другие объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В статье 346.27 НК РФ приведены определения основных понятий, используемых для целей обложения ЕНВД.
В соответствии со статьей 346.27 НК РФ с 01.01.2006 г. под розничной торговлей для целей главы 26.3 НК РФ понимается предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет, а также с использованием платежных карт) на основе договоров розничной купли-продажи.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено НК РФ.
Пунктом 1 ст. 492 ГК РФ по договору розничной купли-продажи продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, обязуется передать покупателю товар, предназначенный для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью.
Согласно Государственному стандарту Российской Федерации ГОСТ Р 51303-99 "Торговля. Термины и определения" (принят и введен в действие постановлением Госстандарта Российской Федерации от 11.08.1999 N 242-ст): оптовая торговля - торговля товарами с последующей их перепродажей или профессиональным использованием. При этом к розничной торговле не относится реализация товаров в соответствии с договорами поставки.
В силу ст. 506 ГК РФ по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
Из анализа содержания приведенных норм следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара.
При этом НК РФ не устанавливает для организаций и индивидуальных предпринимателей, реализующих товары, обязанности осуществления контроля за последующим использованием покупателем приобретаемых товаров (для предпринимательской деятельности или для личного, семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью).
Согласно п. 5 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.10.1997 г. N 18 под целями, не связанными с личным использованием, следует понимать, в том числе приобретение покупателем товаров для обеспечения его деятельности в качестве организации или гражданина-предпринимателя (например, оргтехники, офисной мебели, транспортных средств, материалов для ремонтных работ). Однако в случае, если данные товары приобретаются указанным покупателем у продавца, осуществляющего предпринимательскую деятельность по продаже товаров в розницу, отношения сторон регулируются нормами о розничной купле-продаже.
Таким образом, с 01.01.2006 г. к розничной торговле в целях главы 26.3 НК РФ относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и за безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары.
Определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения ЕНВД является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам.
При этом следует отметить, что при продаже товаров юридическим лицам по безналичному расчету целью их приобретения в любом случае будет являться обеспечение их деятельности в качестве организации. Поэтому основным критерием, отличающим оптовую торговлю от розничной, является использование юридическими лицами приобретенных товаров с целью их переработки и дальнейшей реализации в профессиональной (предпринимательской) деятельности для извлечения дохода.
Кроме того, продажа товаров за безналичный расчет юридическим лицам будет относиться к розничной или оптовой торговле в зависимости от того, какими документами оформлены совершенные сделки.
Министерство финансов Российской Федерации в письме от 16.01.2006 г. N 03-11-05/9 в целях применения с 01.01.2006 г. главы 26.3 НК РФ (в редакции Федерального закона от 21.07.2005 г. N 101-ФЗ) разъяснило, что "в случае осуществления отпуска товара по договорам поставки, а также если к оплате предъявляются соответствующие суммы НДС, составляются счета-фактуры, ведутся журналы учета полученных и выставленных счетов-фактур, книги покупок и книги продаж, то осуществляемая предпринимательская деятельность по реализации товаров за безналичный расчет не может быть признана розничной торговлей для целей применения ЕНВД и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке".
Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что продажа автозапчастей организациям производилась предпринимателем в розницу по договорам розничной купли-продажи, договоры на их поставку не заключались.
Оплата товаров производилась покупателями на основании выставленных предпринимателем счетов, НДС не выделялся.
Приобретенные товары использованы юридическими лицами для собственных нужд в основном для осуществления ремонтных работ и не реализовывались третьим лицам.
Указанные выводы суда основаны на представленных в материалы дела сторонами доказательствах, в том числе представленных в материалы дела договорах розничной купли-продажи автозапчастей и автомасел (т. 2, л.д. 100-120), справками покупателей по договорам ОНО ОПХ "Урупское", ОАО им. С.М. Кирова, ЗАО "Колос", КФХ "Измаил", ООО "Новатор", ООО "Советская Сельхозтехника - Благовест", СПК "Колхоз "Полярная звезда" (т. 3, л.д. 44-52).
Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что налоговый орган документально не доказал, что перечисленные в решении юридические лица в проверенный период (1, 2, 3 квартал 2006 года) приобретали у предпринимателя автозапчасти исключительно для перепродажи или для производства работ третьим лицам.
Довод налогового органа о том, что в проверяемый период имели место сделки с контрагентами по договорам поставки, а не розничной купли-продажи судом первой инстанции обоснованно не принят во внимание ввиду следующего.
Согласно ст. 431 ГК РФ при толковании условий договора судом принимается во внимание буквальное значение содержащихся в нем слов и выражений. Буквальное значение условия договора в случае его неясности устанавливается путем сопоставления с другими условиями и смыслом договора в целом.
Если правила, содержащиеся в части первой настоящей статьи, не позволяют определить содержание договора, должна быть выяснена действительная общая воля сторон с учетом цели договора. При этом принимаются во внимание все соответствующие
обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота, последующее поведение сторон.
Из текста договоров следует, что стороны по договору предопределили положения "Продавец" и "Покупатель". Условия договоров соответствуют нормам ст. 492, 496, 494, 500 ГК РФ, регулирующим условия договора розничной купли-продажи.
Согласно п. 1.12 Акта проверки N 46 от 29.05.2007 г. налоговым органом в проверяемом периоде производились осмотры по вопросу достоверности физических показателей по ЕНВД. Протоколом осмотра в январе - феврале 2007 г. установлено, что площади торговых помещений соответствуют норме законодательства (не более 150 кв. м), нарушений не установлено. Из указанного следует, что площади торговых помещений от 18,4 кв. м до 78 кв. м не могут обеспечить возможность оптового товарооборота.
При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что осуществляемая предпринимателем деятельность по реализации товаров юридическим лицам является розничной торговлей и подлежит налогообложению ЕНВД и у налогового органа, не было правовых оснований для доначисления предпринимателю налога на добавленную стоимость за 1,2,3 квартал 2006 г., начисления соответствующих пеней, привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС.
Суд апелляционной инстанции не принимает ссылку налоговой инспекции на свидетельские показания, как на неподтверждающие обратного вышеизложенному.
В части доначисления НДС за 3, 4 квартал 2005 г. и соответствующих пени суд первой инстанции обоснованно указал, что выводы налогового органа, изложенные в оспариваемом решении являются правомерными по следующим основаниям.
Основанием для начисления данных налогов по общей системе налогообложения послужил факт отнесения предпринимателем деятельности по реализации товаров с использованием безналичной формы расчетов к розничной торговле и применения при этом системы налогообложения в виде ЕНВД.
Абзац восьмой ст. 346.27 НК РФ, в соответствующей редакции устанавливает, что для целей главы 26.3 Кодекса под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.
Таким образом, в отношении торговых операций с использованием иных форм расчетов, чем наличный или с использованием платежных карт предприниматель обязан применять общую систему налогообложения.
Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что предприниматель получал денежные средства от организаций посредством перечисления их на расчетный счет предпринимателя.
С учетом изложенного в 2005 г. у предпринимателя отсутствовали правовые основания для отнесения операций по реализации автозапчастей по безналичному расчету к розничной торговле и обложению их ЕНВД, соответственно, предприниматель неправомерно в указанный период не исчислял и не уплачивал НДС.
Вместе с тем, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что предприниматель неправомерно привлечена к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС за 3, 4 квартал 2005 г.
В соответствии с разъяснениями, изложенными в письме Министерства налоговой службы Российской Федерации от 13.05.2004 г. N 22-1-15/895, до 01.01.2004 розничная торговля с использованием смешанной формы расчетов попадала под действие системы налогообложения в виде ЕНВД. Письмом Министерства финансов Российской Федерации от 15.09.2005 г. N 03-11-02/37 также предусмотрена возможность в данном случае не производить перерасчеты налоговых обязательств за 2003-2005 годы. Из изложенного следует, что в период 2003-2006 гг. имели место изменения законодательства, по указанным вопросам финансовыми и налоговыми органами давались противоречивые разъяснения по вопросам применения положений ст. 346.27 НК РФ, суд первой инстанции обоснованно указал, что доначисление штрафных санкций по периоду 3,4 кв. 2005 г. с учетом конкретных обстоятельств спора неправомерно.
Согласно пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком (плательщиком сбора, налоговым агентом) письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога (сбора) или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
В соответствии со ст. 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии его вины в совершении правонарушения.
В силу пп. 3 п. 1 ст. 111 НК РФ выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных налоговым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции, является обстоятельством, исключающим вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения и тем самым освобождающим последнего от налоговой ответственности.
Следовательно, привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 1 ст. 122 НК РФ является неправомерным. Указанная правовая позиция изложена в Постановлении ФАС СКО N Ф08-3358/2008 от 21.07.2008 г., N Ф08-1043/08-383А от 12.03.2008 г.
Суд первой инстанции обоснованно отклонил ходатайство налоговой инспекции о приобщении в материалы дела заключения эксперта от 26.05.2008 г. N 20-08.
По правилам ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. В силу ст. 64 АПК РФ доказательствами по делу являются сведения о фактах, на основании которых арбитражный суд устанавливает наличие или отсутствие обстоятельств, обосновывающих требования и возражения лиц, участвующих в деле, а также иные обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела.
Учитывая изложенное, фактические обстоятельства дела, суд не принимает доводы налоговой инспекции, изложенные в апелляционной жалобе, как основанные на неверном толковании норм налогового законодательства, а также не соответствующие фактическим обстоятельствам дела, установленным судом первой и апелляционной инстанций.
При указанных обстоятельствах решение суда подлежит изменению в части отказа в удовлетворении заявленных требований и распределения расходов по уплате государственной пошлины.
В соответствии со ст. 102, 110 АПК РФ, ст. 333.17, 333.21 НК РФ и п. 2 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 г. N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации" расходы по государственной пошлине по апелляционной жалобе следует возложить на налоговую инспекцию.
На основании изложенного, руководствуясь статьями 258, 269 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Краснодарского края от 20 августа 2008 г. по делу N А32-19721/2007-12/282 изменить в части отказа в удовлетворении заявленных требований и в части распределения расходов по уплате государственной пошлины.
Признать недействительным решение ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края N 56 от 03.08.2007 г. в части:
- п. 2 уплаты пени по НДС в сумме 8 969,58 руб.,
- п. 3 пп. 3.1 уплаты недоимки по НДС:
за 3 квартал 2005 г. в сумме 82 420 руб.,
за 4 квартал 2005 г. в сумме 72 900 руб.
Взыскать с ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края в пользу предпринимателя Черепановой Натальи Ивановны, ст. Советская, Новокубанского района, 100 руб., в возмещение расходов по уплате государственной пошлины, перечисленной по платежному поручению N 208 от 26.09.2007 г., 1 000 руб. государственной пошлины по обеспечительным мерам, уплаченной по квитанции от 31.10.2007 г.
Возвратить предпринимателю Черепановой Н.И. из федерального бюджета 1 900 руб. излишне уплаченной по платежному поручению N 208 от 26.09.2007 г. государственной пошлины.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Взыскать с ИФНС России по Новокубанскому району Краснодарского края в доход федерального бюджета 1 тыс. руб. государственной пошлины за подачу апелляционной жалобы.
В соответствии с частью 5 статьи 271, частью 1 статьи 266 и частью 2 статьи 176 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации постановление арбитражного суда апелляционной инстанции вступает в законную силу со дня его принятия.
Постановление может быть обжаловано в порядке, определенном главой 35 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации, в Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа.
Председательствующий
Е.В.АНДРЕЕВА
Судьи
И.Г.ВИНОКУР
Н.В.ШИМБАРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)