Судебные решения, арбитраж
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Кудина А.Г., судей Мурахиной Н.В. и Чельцовой Н.С. при ведении протокола и аудиозаписи секретарем судебного заседания Мазалецкой О.О.,
при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Воробьева О.В. по постоянной доверенности от 09.03.2011 N 2.4-13/00157; Базаревой В.В. по постоянной доверенности от 28.03.2011 N 2.4-13/01412; от сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Прилив" Стенюшкина А.Н. по постоянной доверенности от 25.02.2011,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20 декабря 2010 года по делу N А05-9827/2010 (судья Бекарова Е.И.),
установил:
сельскохозяйственный производственный кооператив "Рыболовецкий колхоз "Прилив" (далее - заявитель, кооператив, колхоз) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - ответчик, инспекция, налоговая инспекция) о признании частично недействительным решения от 25.06.2010 N 08-13/08848.
Решением арбитражного суда от 20 декабря 2010 года решение инспекции от 25.06.2010 N 08-13/08848 признано недействительным в части:
1) доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду увеличения налогооблагаемой базы по НДС за 2007 год на сумму 69 350 руб.; за 2008 год - на сумму 35 860 руб. при реализации сигарет членам экипажа через судовую лавочку;
2) доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения из состава расходов затрат на оплату труда, связанных с выплатой начислений по районным коэффициентам и надбавок за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера в сумме 189 735,40 руб. за 2006 год; в сумме 173 932,09 руб.
- - за 2007 год и в сумме 360 335,70 руб. - за 2008 год;
3) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения из состава расходов затрат на оформление виз членов экипажа судна М-0314 "Мичуринск" в сумме 141 697,08 руб. за 2006 год;
4) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду уменьшения материальных расходов на стоимость кормов собственной заготовки в сумме 269 425,56 руб. за 2006 год;
5) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения расходов на оплату труда в части выплат заработной платы работникам административно-управленческого аппарата, связанных с ведением бухгалтерского и налогового учета по совместной деятельности в сумме 149 208,70 руб. за 2007 год и в сумме 60 000 руб. за 2008 год;
6) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду уменьшения расходов на себестоимость рыбопродукции в сумме 2 381 534,32 руб. за 2007 год;
7) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения расходов, связанных с осуществлением деятельности по договорам простого товарищества, в том числе: расходов на сумму сборов за пользование объектами водных биологических ресурсов в размере 499 241 руб. за 2006 год; 750 432,50 руб. за 2007 год и 616 896,55 руб. за 2008 год; расходов за услуги связи в размере 59 937,40 руб. за 2006 год; расходов на оплату труда членам экипажа судна "Мичуринск" в сумме 3 023 689,55 руб. за 2007 год и в сумме 2 147 277,04 руб. за 2008 год; расходов на выплату членам экипажа инвалюты взамен суточных в сумме 449 991,81 руб. за 2007 год и в сумме 622 867,22 руб. (опечатка в решении суда) за 2008 год; материальных расходов на сумму 15 089 602,48 руб. за 2007 год и на сумму 12 120 496,06 руб. за 2008 год; расходов на ремонт основных средств на сумму 232 076,06 руб. за 2007 год; прочих расходов в сумме 1 733 679,16 руб.;
8) начисления пеней за неперечисление исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по месту нахождения обособленного подразделения в г. Архангельске на сумму 293 928,77 руб. по состоянию на 01.10.2010 и предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 149 086 руб.;
9) привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в размере 350 рублей.
Судебные расходы по госпошлине отнесены на инспекцию. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 марта 2011 года в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу заменена Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган, ответчик).
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда в части указанных позиций с номерами 1, 3, 5, 6, 7 и принять новый судебный акт.
В отзыве кооператив с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, не согласился, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части.
В судебном заседании стороны поддержали соответствующие позиции.
Заслушав пояснения представителей инспекции и кооператива, ознакомившись с письменными доказательствами, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная коллегия судей не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, заявитель зарегистрирован в статусе юридического лица, включен в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером XXXXXXXXXXXXX.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по НДФЛ за период с 01.01.2006 по 15.10.2009; составлен акт выездной налоговой проверки от 18.05.2010 N 08-13/2414 (т. 1, л. 33 - 115).
По результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика и материалов проверки вынесено решение от 25.06.2010 N 08-13/08848 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л. 1 - 110), которым кооператив привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов в виде штрафа в сумме 15 000 руб.; по пункту 2 статьи 119 НК РФ за нарушение срока представления налоговых деклараций в виде штрафа в сумме 9739,2 руб.; по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕСХН в виде штрафа в сумме 191 125 руб. и 30 335,8 руб. коп.; по пункту 2 статьи 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на налоговый учет в налоговом органе более 90 календарных дней в виде штрафа в сумме 40 000 руб.; по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде штрафа в сумме 700 руб.; начислены пени в сумме 680 689, 61 руб. 61 коп. за нарушение срока уплаты ЕСХН и НДФЛ, предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 18 938 руб., ЕСХН в сумме 2 415 278 руб., по НДФЛ в сумме 1 149 086 руб.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкого автономного округа вынесло решение от 16.08.2010 N 07-10/1/11768 (т. 2, л. 117 - 123), которым решение налогового органа отменено в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 120 НК РФ в размере 15 000 руб., в остальной части жалоба кооператива оставлена без удовлетворения. Решение инспекции вступило в силу.
Частично не согласившись с решением инспекции, кооператив обратился с заявлением в арбитражный суд.
Суд, удовлетворяя заявленные требования в части, правомерно исходил из следующего.
Кооператив является сельскохозяйственным товаропроизводителем и в соответствии с пунктами 1, 2, 3, 5 статьи 346.2 НК РФ является плательщиком ЕСХН.
Согласно оспариваемому решению (страницы 3, 75) инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пунктов 1, 2 статьи 39, статьи 147, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 3 статьи 167, пункта 3 статьи 164, пункта 3 статьи 169 НК РФ кооперативом, который является товарищем, ведущим общие дела товарищества, не учтен объект налогообложения и занижена налоговая база по НДС при реализации сигарет членам экипажа через судовую лавочку.
Из отчета по судовой лавочке за рейс, свода начислений и удержаний инспекцией установлена выручка от реализации сигарет за сентябрь 2007 года 69 350 руб., за май, июль 2008 года - 35 860 руб., в том числе за май - 1050 руб., за июль 34 810 руб.
Сигареты приобретены кооперативом у российских поставщиков, в качестве судового снабжения через таможенное оформление сигареты доставлены на судно и в течение рейса реализованы морякам.
Налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение пункта 3 статьи 168 НК РФ счет-фактура с начисленным НДС не составлена, занижен НДС к уплате в бюджет за сентябрь 2007 года в сумме 12 483 руб., за 2 квартал 2008 года на сумму 189 руб., за 3 квартал 2008 года на сумму 6266 руб.
Вывод инспекции о том, что указанная выше выручка от реализации сигарет должна быть отражена в совместной деятельности, основан на том, что кооператив являлся участником совместной деятельности, на него договором возложена обязанность по ведению общих дел участников совместной деятельности, сигареты проданы морякам, которые являлись членами экипажа судна "Мичуринск", переданного в совместную деятельность, продажа сигарет осуществлялась в период осуществления совместной деятельности и на судне "Мичуринск".
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.1 НК РФ организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС.
Как правильно указал суд, реализация сигарет документально оформлена колхозом, произведено налогообложение полученного дохода единым сельскохозяйственным налогом в 2007 и 2008 году, затраты учтены в расходах при налогообложении ЕСХН. Реализация произведена заявителем физическим лицам, стоимость сигарет не включена в оплату труда членов экипажа, не является компенсацией, оплата за сигареты произведена моряками за счет личных средств из заработной платы, отношения к совместной деятельности данная реализация не имеет.
Вывод налоговой инспекции о том, что сигареты проданы при осуществлении совместной деятельности, не подтвержден документально. Заявитель факт реализации сигарет в рамках совместной деятельности отрицает.
Таким образом, оспариваемое решение инспекции в части доначисления НДС, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду увеличения налогооблагаемой базы по НДС за 2007 год в сумме 69 350 рублей, за 2008 год в сумме 35 860 рублей при реализации сигарет членам экипажа через судовую лавочку правомерно признано судом недействительным. Оснований для отмены или изменения решения суда в этой части апелляционной инстанцией не установлено.
Согласно оспариваемому решению (страницы 13 - 14, 80 - 81) инспекция пришла к выводу, что в нарушение статьи 254, подпункта 5 пункта 2, пункта 3, подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ колхозом завышены расходы по ЕСХН на оформление виз членам экипажа судна М-0314 "Мичуринск" в 2006 году в размере 141 697,08 руб.
На основании регистра налогового учета по счету 020 "Затраты на производство: Материальные расходы" за 2006 год, истребованного налоговой инспекцией и представленного кооперативом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщик учел для налогообложения расходы по оформлению въездных виз членам экипажа при стоянке судна в порту Клайпеда.
Инспекция, не принимая указанные выше затраты в целях налогообложения, сослалась на отсутствие указанных расходов в закрытом перечне пункта 2 статьи 346.5 НК РФ.
Судом установлено и подтверждается материалами дела, что 06.03.2006 и 01.05.2006 СПК "РК "Прилив" заключены договоры с UAB "Jura Laivybos Registras" и с АО "Клайпедос лайву ремонтас" соответственно на освидетельствование и ремонт т/х "Мичуринск" в порту Клайпеда. В период ремонта и освидетельствования - с марта на сентябрь 2006 года - судно находилось на территории порта Клайпеда (Литва), что подтверждается свидетельством о прохождении судна освидетельствования N 870301 от 22.09.2006.
В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы: на ремонт основных средств.
Отсутствие нормативного ограничения по отнесению затрат к данному виду расходов, по мнению апелляционной инстанции, позволяет заявителю учесть спорные затраты в расходах по данному основанию. Инспекцией не отрицается необходимость приобретения виз и связь данных расходов с ремонтом основного средства - судна в иностранном порту.
Решение налоговой инспекции в части доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения из состава расходов затрат на оформление виз членов экипажа судна М-0314 "Мичуринск" в сумме 141 697,08 руб. за 2006 год правомерно признано судом недействительным.
Согласно решению (страницы 28 - 29, 56 - 57, 85 - 87) налоговая инспекция пришла к выводу, что в нарушение подпункта 6 пункта 2, пункта 5 статьи 346.5 НК РФ кооперативом завышены расходы на оплату труда работникам административно-управленческого аппарата, связанные с ведением бухгалтерского и налогового учета по совместной деятельности в рамках договора совместной деятельности от 27.02.2007 N 1 в сумме 149 208, 70 руб. за 2007 год и в рамках договора совместной деятельности от 26.03.2008 N 1 в сумме 60 000 руб. за 2008 год.
Налоговая инспекция полагает, что расходы также напрямую связаны с деятельностью в рамках договора о совместной деятельности, к расходам, учитываемым при определении объекта налогообложения по ЕСХН, отнесены неправомерно.
Как видно из материалов дела, установлено судом, СПК РК "Прилив" в 2007, 2008 годах осуществлял рыбный промысел в рамках договоров о совместной деятельности с СПК РК "Освобождение" (договор от 27.02.2007 N 1, договор от 26.03.2008 N 1). Согласно разделу 3 названных договоров СПК РК "Прилив" являлся товарищем, ведущим общие дела товарищества, в том числе осуществлял бухгалтерский и налоговый учет. Данный учет осуществлялся штатными работниками СПК РК "Прилив". Затраты по содержанию аппарата управления товарищем, ведущим общие дела, на обособленный баланс не передавались, что подтверждается актами за период с марта по сентябрь 2007 года, с апреля по июль 2008 года.
Проверкой установлено, что в соответствии с приказами председателя СПК РК "Прилив" отдельным работникам произведена выплата премиального вознаграждения за обработку документов по совместной деятельности. В бухгалтерском учете налогоплательщика данные расходы отражены на счете 26 "Общехозяйственные расходы", в налоговом учете для ЕСХН указанные выплаты учтены в полной сумме, так как выплата производилась по одной платежной ведомости вместе с начисленной заработной платой. Начисление зарплаты с учетом премиального вознаграждения также подтверждается лицевыми счетами работников и налоговыми карточками по учету доходов и налога на доходы физических лиц (ф. 1-НДФЛ) по работникам: Давыдова О.К. - главный бухгалтер, Антонова С.В. - бухгалтер, Куницына Г.П. - экономист, Хиле Р.Ю. - заместитель председателя по безопасности мореплавания, Епифанов С.Л. - главный инженер.
Всего премий работникам административно-управленческого аппарата выплачено на сумму 149 208, 70 руб. за 2007 год, 60 000 руб. за 2008 год.
В апелляционной жалобе инспекция настаивает на том, что в соответствии с приказами председателя СПК РК "Прилив", отдельным работникам произведена выплата премиального вознаграждения за обработку документов по совместной деятельности, следовательно, работники выполняли работу, связанную с совместной деятельностью предприятия, оплата за которую должна быть учтена на отдельном балансе совместной деятельности.
По мнению апелляционной инстанции указанный довод инспекции не имеет правового значения.
Колхоз не передавал указанные выше затраты в совместную деятельность, понес их в составе оплаты труда работникам административно-управленческого аппарата. В силу статьи 1041 ГК РФ формирование совместных вкладов лежит в исключительной компетенции участников простого товарищества. Не включение тех или иных затрат в указанную деятельность само по себе не может служить основанием для исключения их из состава расходов при исчислении ЕСХН.
Кроме того, из пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, определяющего, что плательщиками ЕСХН являются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, следует, что право на применение данного специального налогового режима связывается прежде всего с видом осуществляемой налогоплательщиком деятельности, а не с тем, к какой категории относятся доходы, полученные от этой деятельности, для целей налогового учета.
Ни указанная норма Кодекса, ни иные положения главы 26.1 Кодекса не исключают возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в случае, если выполнение работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции осуществляется налогоплательщиком с привлечением иных организаций путем заключения договоров о совместной деятельности. Глава 26.1 Кодекса не содержит запрета, аналогичного предусмотренному пунктом 2.1 статьи 346.26 Кодекса (в соответствии с данной нормой исключается применение специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при осуществлении подпадающего под этот режим вида деятельности в рамках договора простого товарищества).
В рамках названных договоров простого товарищества заявитель участвовал в деятельности, которая не исключает применения ЕСХН. В связи с этим в данном случае не имеет значения для налогообложения факт отнесения (неотнесения) спорных затрат к совместной деятельности.
Таким образом, у инспекции не имелось законных оснований для исключения из состава расходов затрат по оплате труда работникам административно-управленческого аппарата в сумме 149 208, 70 руб. за 2007 год и 60 000 руб. за 2008 год, доначисления ЕСХН, соответствующих пеней и штрафа. Решение инспекции в данной части правомерно признано судом недействительным.
Согласно решению инспекции (страницы 44 - 45, 87 - 89) в нарушение пункта 2 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщиком неправомерно уменьшены полученные доходы на сумму себестоимости рыбопродукции - 2 381 534, 32 рубля за 2007 год.
Основанием для такого вывода, как следует из решения, послужила необоснованность данных расходов и отсутствие указанных расходов в перечне пункта 2 статьи 346.5 НК РФ.
На основании регистра по расчету налоговой базы по ЕСХН оборотно-сальдовой ведомости по счету 020 "Затраты на производство" за 2007 год инспекцией установлено, что налогоплательщик отразил в расходах, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН, себестоимость рыбопродукции для продажи в размере 2 381 534, 32 руб.
В соответствии с пунктом 8 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы ЕСХН на основании данных бухгалтерского учета с учетом положений НК РФ.
Согласно данным учета предприятия в статью "Себестоимость рыбопродукции для продажи" кооперативом фактически были включены расходы, оплаченные взаимозачетом с Компанией "ТехноНор" АС от 30.10.2007 N 1, на сумму 96 425,03 долларов США (по курсу ЦБ РФ на дату проведения взаимозачета 2 381 534, 32 руб.), то есть спорную сумму расходов по данному эпизоду.
Указанным взаимозачетом оплачены расходы кооператива по снабжению судна "Мичуринск" в 2007 году по инвойсам от 31.05.2007 N 02118, N 02136, N 02137, N 02138, N 02147, N 02148; от 08.06.2007 N 02154; от 26.06.2007 N 02179; от 28.08.2007 N 02230; от 24.09.2007 N 02231; от 29.09.2007 N 02246, N 02259 (услуги по снабжению электроэнергией, ремонту основных, расходы по приобретению материалов и т.п.), а также выдача инвалюты и процентов.
В соответствии с дополнительным соглашением от 10.06.2007 N 1 к договору о совместной деятельности от 27.02.2007 N 1, заключенному между СПК "РК "Прилив" и СПК "РК "Освобождение", добытая в ходе совместной деятельности рыбопродукция передавалась СПК "РК "Прилив" в качестве погашения вклада в совместную деятельность.
Реализация рыбопродукции производилась СПК "РК "Прилив" самостоятельно, полученный доход подвергнут налогообложению ЕСХН.
В соответствии с подпунктом 24 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта), в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке.
При таких обстоятельствах с учетом того, что спорные расходы не были переданы кооперативом в совместную деятельность, понесены самостоятельно, полученная в ходе совместной деятельности рыбопродукция реализована колхозом самостоятельно и доход от ее реализации включен колхозом в доходы, облагаемые ЕСХН в 2007 году, суд правомерно счел, что спорные расходы по материально-техническому обслуживанию судна "Мичуринск" правомерно включены колхозом в расходы, связанные с приобретением и реализацией рыбопродукции.
Согласно решению (14 - 16, 32 - 34, 60 - 62, 20 - 21, 26 - 28, 58 - 60, 29 - 31, 57 - 58, 34 - 43, 68 - 71, 44 - 45, 63 - 68, 89 - 98 страницы решения) заявителю доначислен ЕСХН, соответствующие пени и налоговые санкции по эпизоду исключения расходов, связанных с осуществлением деятельности по договорам простого товарищества, в том числе: расходов на сумму уплаченных сборов за пользование объектами водных биологических ресурсов в размере 499 241 руб. за 2006 год; 750 432,50 руб. - за 2007 год и 616 896,55 руб. - за 2008 год; расходов за услуги связи в размере 59 937,40 руб. за 2006 год; расходов на оплату труда членам экипажа судна "Мичуринск" в сумме 3 023 689,55 руб. за 2007 год и в сумме 2 147 277,04 руб. за 2008 год; расходов на выплату членам экипажа инвалюты взамен суточных в сумме 449 991,81 руб. за 2007 год и в сумме 622 867,22 руб. за 2008 год; материальных расходов на сумму 15 089 602,48 руб. за 2007 год и на сумму 12 120 496,06 руб. за 2008 год; расходов на ремонт основных средств на сумму 232 076,06 руб. за 2007 год; прочих расходов в сумме 1 733 679,16 руб.
Налоговая инспекция, не отрицая факт и размер указанных выше расходов, полагает, что они не могут быть учтены при налогообложении ЕСХН, так как понесены колхозом в связи с осуществлением совместной деятельности и должны быть учтены при налогообложении в ходе совместной деятельности.
Как видно из материалов дела, установлено судом, в течение 2006 - 2008 годов кооперативом было заключено несколько договоров на осуществление совместной деятельности. Целью заключенных договоров являлось как совместное производство рыбопродукции, так и извлечение прибыли.
В результате совместной деятельности на основании статьи 1048 ГК РФ участники получали как часть прибыли, реализуя добытые водные биоресурсы в рамках совместной деятельности и формируя финансовый результат, так и получали выловленную рыбу, распределенную между сторонами.
Так, в соответствии с договором простого товарищества N 1/2/2 от 29 марта 2006 года, участниками которого также являлись ООО "Димас" (товарищ, ведущий общие дела в 2006 году) и СПК "Рыболовецкий колхоз "Освобождение", совместно производилась рыбопродукция, которая затем распределялась между участниками в соответствии с условиями договора. Часть произведенной рыбопродукции реализовывалась в совместной деятельности, и прибыль распределялась. Рыбопродукция в количестве 55 098,98 кг, себестоимость которой составила 2 579 866,57 руб., передана СПК "РК "Прилив" в качестве возврата вклада. Данная рыбопродукция не реализовывалась от имени простого товарищества, доходы от ее реализации не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
Расходы, понесенные участником в части, относящейся к данной рыбопродукции, не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
По договору совместной деятельности от 27.02.2007 N 1, заключенному кооперативом (товарищ-1, ведущий общие дела) с СПК "РК "Освобождение" АРКС (товарищ-2) произведено готовой продукции 851 916,6 кг. Общая сумма расходов по производству продукции составила 28 930 566,10 руб. Продукция распределена следующим образом: 515 735,484 кг на сумму 10 538 966,02 рублей - возврат вклада СПК "РК "Прилив"; 161 941,116 кг на сумму 11 468 953,94 руб. - возмещение расходов СПК "РК "Прилив"; 88 000 кг на сумму 2 000 000 рублей - возврат вклада СПК "РК "Освобождение"; 86 240 кг произведенной рыбопродукции реализовано в совместной деятельности. Производственные расходы на реализованную продукцию составили 4 922 646,14 рублей. Доход от реализации 86 240 кг составил 5 450 176 рублей, что подтверждается отчетом о прибылях и убытках по совместной деятельности за период с 1 января по 30 сентября 2007 года и справкой о распределении результатов совместной деятельности от 18.10.2007 исх. N 72.
Рыбопродукция в количестве 765 676,6 кг, производственная себестоимость, которой составила 24 007 919,96 руб., не реализовывалась в рамках совместной деятельности, доходы от ее реализации не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности, расходы понесенные участниками в части, относящейся к данной рыбопродукции, не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
По договору совместной деятельности от 26.03.2008 N 1 с СПК "РК "Освобождение" АРКС (товарищ-2) предметом договора является соединение вкладов для эксплуатации рыбопромыслового судна М-0314 "Мичуринск", находящегося в долевой собственности товарищей, для совместного рыбного промысла по освоению водных биологических ресурсов. Цель договора определена в пункте 1.2 договора - добыча морских биологических ресурсов, выпуск и распределение готовой продукции для дальнейшей реализации каждым из товарищей.
В ходе совместной деятельности произведено готовой продукции 816 244,5 кг. Общая сумма расходов по производству продукции составила 23 503 001,19 руб. Продукция распределена следующим образом: 352 303,327 кг на сумму 8 968 033,27 руб. - возврат вклада СПК "РК "Прилив"; 317 446,673 кг на сумму 12 434 967,92 рублей - возмещение расходов СПК "РК "Прилив"; 146 494,5 кг на сумму 2 100 000 рублей - возврат вклада СПК "РК "Освобождение".
По данному договору весь объем добытой в рамках совместной деятельности рыбопродукции не реализовывался от имени простого товарищества, доходов от реализации и прибыли от совместной деятельности за 2008 год нет, что подтверждается отчетом о прибылях и убытках по совместной деятельности за период с 1 января по 30 сентября 2008 года и справкой о распределении результатов совместной деятельности исх. N 80 от 31.07.2008. Расходы, понесенные участниками в части относящейся к данной рыбопродукции, не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
Расходы по формированию рыбопродукции в виде ее себестоимости были переданы на самостоятельные балансы участников совместной деятельности, где списаны в расходы по статье "товары, приобретенные для дальнейшей реализации" в связи с получением доходов от их реализации.
Поскольку результатом совместной деятельности является не прибыль, полученная от реализации товара в рамках совместной деятельности, а иной экономический результат - рыбопродукция для осуществления ее дальнейшей самостоятельной реализации не в рамках совместной деятельности, материальные расходы, расходы на оплату труда и расходы по оплате услуг сторонних организаций, указанные выше, при передаче на отдельный баланс совместной деятельности правомерно не учитывались заявителем в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль по данной деятельности, а формировали стоимость произведенной рыбопродукции, которая была передана участникам в качестве возврата вклада по договору.
Учитывая то обстоятельство, что полученная в совместной деятельности рыбопродукция является товаром по договорам купли-продажи с покупателями и, в то же время, является результатом по договору совместной деятельности, обязательства по которому истцом полностью погашены (посредством внесения вклада в совместную деятельность), то суд признал обоснованным довод кооператива, что стоимость рыбопродукции может быть учтена в расходах при исчислении налоговой базы по ЕСХН при получении рыбопродукции в результате совместной деятельности для дальнейшей самостоятельной реализации, поскольку обязательства по ее оплате были выполнены ранее - в момент внесения вклада.
На основании изложенного суд, применив положения статей 278, 247, 252, 318, 319, 39 НК РФ, счел правомерным отнесение кооперативом на расходы при налогообложении ЕСХН сумм спорных расходов по данному эпизоду.
Апелляционная инстанция согласна с решением суда и в данной части. Кроме того, полагает, что у инспекции отсутствовали основания для снятия спорных расходов по данному эпизоду и в силу характера деятельности заявителя в рамках совместной деятельности (вылов рыбопродукции).
С учетом изложенного доводы жалобы о доказанности отнесения заявителем к совместной деятельности спорных расходов не влияет на правильность сделанных судом выводов. Доказательств, подтверждающих факт повторного учета указанных расходов при налогообложении заявителем прибыли, апелляционной инстанцией не установлено.
При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения решения суда не имеется.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 20 декабря 2010 года по делу N А05-9827/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТЫРНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.04.2011 ПО ДЕЛУ N А05-9827/2010
Разделы:Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 апреля 2011 г. по делу N А05-9827/2010
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Кудина А.Г., судей Мурахиной Н.В. и Чельцовой Н.С. при ведении протокола и аудиозаписи секретарем судебного заседания Мазалецкой О.О.,
при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Воробьева О.В. по постоянной доверенности от 09.03.2011 N 2.4-13/00157; Базаревой В.В. по постоянной доверенности от 28.03.2011 N 2.4-13/01412; от сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Прилив" Стенюшкина А.Н. по постоянной доверенности от 25.02.2011,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 20 декабря 2010 года по делу N А05-9827/2010 (судья Бекарова Е.И.),
установил:
сельскохозяйственный производственный кооператив "Рыболовецкий колхоз "Прилив" (далее - заявитель, кооператив, колхоз) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - ответчик, инспекция, налоговая инспекция) о признании частично недействительным решения от 25.06.2010 N 08-13/08848.
Решением арбитражного суда от 20 декабря 2010 года решение инспекции от 25.06.2010 N 08-13/08848 признано недействительным в части:
1) доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду увеличения налогооблагаемой базы по НДС за 2007 год на сумму 69 350 руб.; за 2008 год - на сумму 35 860 руб. при реализации сигарет членам экипажа через судовую лавочку;
2) доначисления единого сельскохозяйственного налога (далее - ЕСХН), соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения из состава расходов затрат на оплату труда, связанных с выплатой начислений по районным коэффициентам и надбавок за непрерывный стаж работы в районах Крайнего Севера в сумме 189 735,40 руб. за 2006 год; в сумме 173 932,09 руб.
- - за 2007 год и в сумме 360 335,70 руб. - за 2008 год;
3) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения из состава расходов затрат на оформление виз членов экипажа судна М-0314 "Мичуринск" в сумме 141 697,08 руб. за 2006 год;
4) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пени и налоговых санкций по эпизоду уменьшения материальных расходов на стоимость кормов собственной заготовки в сумме 269 425,56 руб. за 2006 год;
5) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения расходов на оплату труда в части выплат заработной платы работникам административно-управленческого аппарата, связанных с ведением бухгалтерского и налогового учета по совместной деятельности в сумме 149 208,70 руб. за 2007 год и в сумме 60 000 руб. за 2008 год;
6) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду уменьшения расходов на себестоимость рыбопродукции в сумме 2 381 534,32 руб. за 2007 год;
7) доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения расходов, связанных с осуществлением деятельности по договорам простого товарищества, в том числе: расходов на сумму сборов за пользование объектами водных биологических ресурсов в размере 499 241 руб. за 2006 год; 750 432,50 руб. за 2007 год и 616 896,55 руб. за 2008 год; расходов за услуги связи в размере 59 937,40 руб. за 2006 год; расходов на оплату труда членам экипажа судна "Мичуринск" в сумме 3 023 689,55 руб. за 2007 год и в сумме 2 147 277,04 руб. за 2008 год; расходов на выплату членам экипажа инвалюты взамен суточных в сумме 449 991,81 руб. за 2007 год и в сумме 622 867,22 руб. (опечатка в решении суда) за 2008 год; материальных расходов на сумму 15 089 602,48 руб. за 2007 год и на сумму 12 120 496,06 руб. за 2008 год; расходов на ремонт основных средств на сумму 232 076,06 руб. за 2007 год; прочих расходов в сумме 1 733 679,16 руб.;
8) начисления пеней за неперечисление исчисленных и удержанных сумм налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) по месту нахождения обособленного подразделения в г. Архангельске на сумму 293 928,77 руб. по состоянию на 01.10.2010 и предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 1 149 086 руб.;
9) привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), в размере 350 рублей.
Судебные расходы по госпошлине отнесены на инспекцию. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Определением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 31 марта 2011 года в порядке статьи 48 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу заменена Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган, ответчик).
В апелляционной жалобе налоговый орган просит отменить решение суда в части указанных позиций с номерами 1, 3, 5, 6, 7 и принять новый судебный акт.
В отзыве кооператив с доводами, изложенными в апелляционной жалобе, не согласился, ссылаясь на законность и обоснованность решения суда в обжалуемой части.
В судебном заседании стороны поддержали соответствующие позиции.
Заслушав пояснения представителей инспекции и кооператива, ознакомившись с письменными доказательствами, проверив законность и обоснованность решения суда первой инстанции, апелляционная коллегия судей не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, заявитель зарегистрирован в статусе юридического лица, включен в Единый государственный реестр юридических лиц за основным государственным регистрационным номером XXXXXXXXXXXXX.
Инспекцией проведена выездная налоговая проверка кооператива по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты по всем налогам и сборам, а также по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, по НДФЛ за период с 01.01.2006 по 15.10.2009; составлен акт выездной налоговой проверки от 18.05.2010 N 08-13/2414 (т. 1, л. 33 - 115).
По результатам рассмотрения акта проверки, возражений налогоплательщика и материалов проверки вынесено решение от 25.06.2010 N 08-13/08848 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 2, л. 1 - 110), которым кооператив привлечен к ответственности по пункту 3 статьи 120 НК РФ за грубое нарушение правил учета доходов и расходов в виде штрафа в сумме 15 000 руб.; по пункту 2 статьи 119 НК РФ за нарушение срока представления налоговых деклараций в виде штрафа в сумме 9739,2 руб.; по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату ЕСХН в виде штрафа в сумме 191 125 руб. и 30 335,8 руб. коп.; по пункту 2 статьи 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на налоговый учет в налоговом органе более 90 календарных дней в виде штрафа в сумме 40 000 руб.; по пункту 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в установленный срок в налоговый орган документов в виде штрафа в сумме 700 руб.; начислены пени в сумме 680 689, 61 руб. 61 коп. за нарушение срока уплаты ЕСХН и НДФЛ, предложено уплатить недоимку по НДС в сумме 18 938 руб., ЕСХН в сумме 2 415 278 руб., по НДФЛ в сумме 1 149 086 руб.
По результатам рассмотрения апелляционной жалобы Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкого автономного округа вынесло решение от 16.08.2010 N 07-10/1/11768 (т. 2, л. 117 - 123), которым решение налогового органа отменено в части привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа по пункту 3 статьи 120 НК РФ в размере 15 000 руб., в остальной части жалоба кооператива оставлена без удовлетворения. Решение инспекции вступило в силу.
Частично не согласившись с решением инспекции, кооператив обратился с заявлением в арбитражный суд.
Суд, удовлетворяя заявленные требования в части, правомерно исходил из следующего.
Кооператив является сельскохозяйственным товаропроизводителем и в соответствии с пунктами 1, 2, 3, 5 статьи 346.2 НК РФ является плательщиком ЕСХН.
Согласно оспариваемому решению (страницы 3, 75) инспекция пришла к выводу о том, что в нарушение пунктов 1, 2 статьи 39, статьи 147, пункта 2 статьи 153, пункта 1 статьи 154, пункта 3 статьи 167, пункта 3 статьи 164, пункта 3 статьи 169 НК РФ кооперативом, который является товарищем, ведущим общие дела товарищества, не учтен объект налогообложения и занижена налоговая база по НДС при реализации сигарет членам экипажа через судовую лавочку.
Из отчета по судовой лавочке за рейс, свода начислений и удержаний инспекцией установлена выручка от реализации сигарет за сентябрь 2007 года 69 350 руб., за май, июль 2008 года - 35 860 руб., в том числе за май - 1050 руб., за июль 34 810 руб.
Сигареты приобретены кооперативом у российских поставщиков, в качестве судового снабжения через таможенное оформление сигареты доставлены на судно и в течение рейса реализованы морякам.
Налоговый орган пришел к выводу, что в нарушение пункта 3 статьи 168 НК РФ счет-фактура с начисленным НДС не составлена, занижен НДС к уплате в бюджет за сентябрь 2007 года в сумме 12 483 руб., за 2 квартал 2008 года на сумму 189 руб., за 3 квартал 2008 года на сумму 6266 руб.
Вывод инспекции о том, что указанная выше выручка от реализации сигарет должна быть отражена в совместной деятельности, основан на том, что кооператив являлся участником совместной деятельности, на него договором возложена обязанность по ведению общих дел участников совместной деятельности, сигареты проданы морякам, которые являлись членами экипажа судна "Мичуринск", переданного в совместную деятельность, продажа сигарет осуществлялась в период осуществления совместной деятельности и на судне "Мичуринск".
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.1 НК РФ организации, являющиеся налогоплательщиками ЕСХН, не признаются налогоплательщиками НДС.
Как правильно указал суд, реализация сигарет документально оформлена колхозом, произведено налогообложение полученного дохода единым сельскохозяйственным налогом в 2007 и 2008 году, затраты учтены в расходах при налогообложении ЕСХН. Реализация произведена заявителем физическим лицам, стоимость сигарет не включена в оплату труда членов экипажа, не является компенсацией, оплата за сигареты произведена моряками за счет личных средств из заработной платы, отношения к совместной деятельности данная реализация не имеет.
Вывод налоговой инспекции о том, что сигареты проданы при осуществлении совместной деятельности, не подтвержден документально. Заявитель факт реализации сигарет в рамках совместной деятельности отрицает.
Таким образом, оспариваемое решение инспекции в части доначисления НДС, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду увеличения налогооблагаемой базы по НДС за 2007 год в сумме 69 350 рублей, за 2008 год в сумме 35 860 рублей при реализации сигарет членам экипажа через судовую лавочку правомерно признано судом недействительным. Оснований для отмены или изменения решения суда в этой части апелляционной инстанцией не установлено.
Согласно оспариваемому решению (страницы 13 - 14, 80 - 81) инспекция пришла к выводу, что в нарушение статьи 254, подпункта 5 пункта 2, пункта 3, подпункта 2 пункта 5 статьи 346.5 НК РФ колхозом завышены расходы по ЕСХН на оформление виз членам экипажа судна М-0314 "Мичуринск" в 2006 году в размере 141 697,08 руб.
На основании регистра налогового учета по счету 020 "Затраты на производство: Материальные расходы" за 2006 год, истребованного налоговой инспекцией и представленного кооперативом в ходе проведения выездной налоговой проверки установлено, что налогоплательщик учел для налогообложения расходы по оформлению въездных виз членам экипажа при стоянке судна в порту Клайпеда.
Инспекция, не принимая указанные выше затраты в целях налогообложения, сослалась на отсутствие указанных расходов в закрытом перечне пункта 2 статьи 346.5 НК РФ.
Судом установлено и подтверждается материалами дела, что 06.03.2006 и 01.05.2006 СПК "РК "Прилив" заключены договоры с UAB "Jura Laivybos Registras" и с АО "Клайпедос лайву ремонтас" соответственно на освидетельствование и ремонт т/х "Мичуринск" в порту Клайпеда. В период ремонта и освидетельствования - с марта на сентябрь 2006 года - судно находилось на территории порта Клайпеда (Литва), что подтверждается свидетельством о прохождении судна освидетельствования N 870301 от 22.09.2006.
В силу подпункта 3 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы: на ремонт основных средств.
Отсутствие нормативного ограничения по отнесению затрат к данному виду расходов, по мнению апелляционной инстанции, позволяет заявителю учесть спорные затраты в расходах по данному основанию. Инспекцией не отрицается необходимость приобретения виз и связь данных расходов с ремонтом основного средства - судна в иностранном порту.
Решение налоговой инспекции в части доначисления ЕСХН, соответствующих сумм пеней и налоговых санкций по эпизоду исключения из состава расходов затрат на оформление виз членов экипажа судна М-0314 "Мичуринск" в сумме 141 697,08 руб. за 2006 год правомерно признано судом недействительным.
Согласно решению (страницы 28 - 29, 56 - 57, 85 - 87) налоговая инспекция пришла к выводу, что в нарушение подпункта 6 пункта 2, пункта 5 статьи 346.5 НК РФ кооперативом завышены расходы на оплату труда работникам административно-управленческого аппарата, связанные с ведением бухгалтерского и налогового учета по совместной деятельности в рамках договора совместной деятельности от 27.02.2007 N 1 в сумме 149 208, 70 руб. за 2007 год и в рамках договора совместной деятельности от 26.03.2008 N 1 в сумме 60 000 руб. за 2008 год.
Налоговая инспекция полагает, что расходы также напрямую связаны с деятельностью в рамках договора о совместной деятельности, к расходам, учитываемым при определении объекта налогообложения по ЕСХН, отнесены неправомерно.
Как видно из материалов дела, установлено судом, СПК РК "Прилив" в 2007, 2008 годах осуществлял рыбный промысел в рамках договоров о совместной деятельности с СПК РК "Освобождение" (договор от 27.02.2007 N 1, договор от 26.03.2008 N 1). Согласно разделу 3 названных договоров СПК РК "Прилив" являлся товарищем, ведущим общие дела товарищества, в том числе осуществлял бухгалтерский и налоговый учет. Данный учет осуществлялся штатными работниками СПК РК "Прилив". Затраты по содержанию аппарата управления товарищем, ведущим общие дела, на обособленный баланс не передавались, что подтверждается актами за период с марта по сентябрь 2007 года, с апреля по июль 2008 года.
Проверкой установлено, что в соответствии с приказами председателя СПК РК "Прилив" отдельным работникам произведена выплата премиального вознаграждения за обработку документов по совместной деятельности. В бухгалтерском учете налогоплательщика данные расходы отражены на счете 26 "Общехозяйственные расходы", в налоговом учете для ЕСХН указанные выплаты учтены в полной сумме, так как выплата производилась по одной платежной ведомости вместе с начисленной заработной платой. Начисление зарплаты с учетом премиального вознаграждения также подтверждается лицевыми счетами работников и налоговыми карточками по учету доходов и налога на доходы физических лиц (ф. 1-НДФЛ) по работникам: Давыдова О.К. - главный бухгалтер, Антонова С.В. - бухгалтер, Куницына Г.П. - экономист, Хиле Р.Ю. - заместитель председателя по безопасности мореплавания, Епифанов С.Л. - главный инженер.
Всего премий работникам административно-управленческого аппарата выплачено на сумму 149 208, 70 руб. за 2007 год, 60 000 руб. за 2008 год.
В апелляционной жалобе инспекция настаивает на том, что в соответствии с приказами председателя СПК РК "Прилив", отдельным работникам произведена выплата премиального вознаграждения за обработку документов по совместной деятельности, следовательно, работники выполняли работу, связанную с совместной деятельностью предприятия, оплата за которую должна быть учтена на отдельном балансе совместной деятельности.
По мнению апелляционной инстанции указанный довод инспекции не имеет правового значения.
Колхоз не передавал указанные выше затраты в совместную деятельность, понес их в составе оплаты труда работникам административно-управленческого аппарата. В силу статьи 1041 ГК РФ формирование совместных вкладов лежит в исключительной компетенции участников простого товарищества. Не включение тех или иных затрат в указанную деятельность само по себе не может служить основанием для исключения их из состава расходов при исчислении ЕСХН.
Кроме того, из пункта 2 статьи 346.2 НК РФ, определяющего, что плательщиками ЕСХН являются организации и индивидуальные предприниматели, производящие сельскохозяйственную продукцию, следует, что право на применение данного специального налогового режима связывается прежде всего с видом осуществляемой налогоплательщиком деятельности, а не с тем, к какой категории относятся доходы, полученные от этой деятельности, для целей налогового учета.
Ни указанная норма Кодекса, ни иные положения главы 26.1 Кодекса не исключают возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей в случае, если выполнение работ на отдельных этапах производства сельскохозяйственной продукции осуществляется налогоплательщиком с привлечением иных организаций путем заключения договоров о совместной деятельности. Глава 26.1 Кодекса не содержит запрета, аналогичного предусмотренному пунктом 2.1 статьи 346.26 Кодекса (в соответствии с данной нормой исключается применение специального режима налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при осуществлении подпадающего под этот режим вида деятельности в рамках договора простого товарищества).
В рамках названных договоров простого товарищества заявитель участвовал в деятельности, которая не исключает применения ЕСХН. В связи с этим в данном случае не имеет значения для налогообложения факт отнесения (неотнесения) спорных затрат к совместной деятельности.
Таким образом, у инспекции не имелось законных оснований для исключения из состава расходов затрат по оплате труда работникам административно-управленческого аппарата в сумме 149 208, 70 руб. за 2007 год и 60 000 руб. за 2008 год, доначисления ЕСХН, соответствующих пеней и штрафа. Решение инспекции в данной части правомерно признано судом недействительным.
Согласно решению инспекции (страницы 44 - 45, 87 - 89) в нарушение пункта 2 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщиком неправомерно уменьшены полученные доходы на сумму себестоимости рыбопродукции - 2 381 534, 32 рубля за 2007 год.
Основанием для такого вывода, как следует из решения, послужила необоснованность данных расходов и отсутствие указанных расходов в перечне пункта 2 статьи 346.5 НК РФ.
На основании регистра по расчету налоговой базы по ЕСХН оборотно-сальдовой ведомости по счету 020 "Затраты на производство" за 2007 год инспекцией установлено, что налогоплательщик отразил в расходах, учитываемых при определении налоговой базы по ЕСХН, себестоимость рыбопродукции для продажи в размере 2 381 534, 32 руб.
В соответствии с пунктом 8 статьи 346.5 Налогового кодекса Российской Федерации организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы ЕСХН на основании данных бухгалтерского учета с учетом положений НК РФ.
Согласно данным учета предприятия в статью "Себестоимость рыбопродукции для продажи" кооперативом фактически были включены расходы, оплаченные взаимозачетом с Компанией "ТехноНор" АС от 30.10.2007 N 1, на сумму 96 425,03 долларов США (по курсу ЦБ РФ на дату проведения взаимозачета 2 381 534, 32 руб.), то есть спорную сумму расходов по данному эпизоду.
Указанным взаимозачетом оплачены расходы кооператива по снабжению судна "Мичуринск" в 2007 году по инвойсам от 31.05.2007 N 02118, N 02136, N 02137, N 02138, N 02147, N 02148; от 08.06.2007 N 02154; от 26.06.2007 N 02179; от 28.08.2007 N 02230; от 24.09.2007 N 02231; от 29.09.2007 N 02246, N 02259 (услуги по снабжению электроэнергией, ремонту основных, расходы по приобретению материалов и т.п.), а также выдача инвалюты и процентов.
В соответствии с дополнительным соглашением от 10.06.2007 N 1 к договору о совместной деятельности от 27.02.2007 N 1, заключенному между СПК "РК "Прилив" и СПК "РК "Освобождение", добытая в ходе совместной деятельности рыбопродукция передавалась СПК "РК "Прилив" в качестве погашения вклада в совместную деятельность.
Реализация рыбопродукции производилась СПК "РК "Прилив" самостоятельно, полученный доход подвергнут налогообложению ЕСХН.
В соответствии с подпунктом 24 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ при определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на расходы на оплату стоимости товаров, приобретенных для дальнейшей реализации (уменьшенные на величину расходов, указанных в подпункте 8 настоящего пункта), в том числе расходы, связанные с приобретением и реализацией указанных товаров, включая расходы по хранению, обслуживанию и транспортировке.
При таких обстоятельствах с учетом того, что спорные расходы не были переданы кооперативом в совместную деятельность, понесены самостоятельно, полученная в ходе совместной деятельности рыбопродукция реализована колхозом самостоятельно и доход от ее реализации включен колхозом в доходы, облагаемые ЕСХН в 2007 году, суд правомерно счел, что спорные расходы по материально-техническому обслуживанию судна "Мичуринск" правомерно включены колхозом в расходы, связанные с приобретением и реализацией рыбопродукции.
Согласно решению (14 - 16, 32 - 34, 60 - 62, 20 - 21, 26 - 28, 58 - 60, 29 - 31, 57 - 58, 34 - 43, 68 - 71, 44 - 45, 63 - 68, 89 - 98 страницы решения) заявителю доначислен ЕСХН, соответствующие пени и налоговые санкции по эпизоду исключения расходов, связанных с осуществлением деятельности по договорам простого товарищества, в том числе: расходов на сумму уплаченных сборов за пользование объектами водных биологических ресурсов в размере 499 241 руб. за 2006 год; 750 432,50 руб. - за 2007 год и 616 896,55 руб. - за 2008 год; расходов за услуги связи в размере 59 937,40 руб. за 2006 год; расходов на оплату труда членам экипажа судна "Мичуринск" в сумме 3 023 689,55 руб. за 2007 год и в сумме 2 147 277,04 руб. за 2008 год; расходов на выплату членам экипажа инвалюты взамен суточных в сумме 449 991,81 руб. за 2007 год и в сумме 622 867,22 руб. за 2008 год; материальных расходов на сумму 15 089 602,48 руб. за 2007 год и на сумму 12 120 496,06 руб. за 2008 год; расходов на ремонт основных средств на сумму 232 076,06 руб. за 2007 год; прочих расходов в сумме 1 733 679,16 руб.
Налоговая инспекция, не отрицая факт и размер указанных выше расходов, полагает, что они не могут быть учтены при налогообложении ЕСХН, так как понесены колхозом в связи с осуществлением совместной деятельности и должны быть учтены при налогообложении в ходе совместной деятельности.
Как видно из материалов дела, установлено судом, в течение 2006 - 2008 годов кооперативом было заключено несколько договоров на осуществление совместной деятельности. Целью заключенных договоров являлось как совместное производство рыбопродукции, так и извлечение прибыли.
В результате совместной деятельности на основании статьи 1048 ГК РФ участники получали как часть прибыли, реализуя добытые водные биоресурсы в рамках совместной деятельности и формируя финансовый результат, так и получали выловленную рыбу, распределенную между сторонами.
Так, в соответствии с договором простого товарищества N 1/2/2 от 29 марта 2006 года, участниками которого также являлись ООО "Димас" (товарищ, ведущий общие дела в 2006 году) и СПК "Рыболовецкий колхоз "Освобождение", совместно производилась рыбопродукция, которая затем распределялась между участниками в соответствии с условиями договора. Часть произведенной рыбопродукции реализовывалась в совместной деятельности, и прибыль распределялась. Рыбопродукция в количестве 55 098,98 кг, себестоимость которой составила 2 579 866,57 руб., передана СПК "РК "Прилив" в качестве возврата вклада. Данная рыбопродукция не реализовывалась от имени простого товарищества, доходы от ее реализации не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
Расходы, понесенные участником в части, относящейся к данной рыбопродукции, не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
По договору совместной деятельности от 27.02.2007 N 1, заключенному кооперативом (товарищ-1, ведущий общие дела) с СПК "РК "Освобождение" АРКС (товарищ-2) произведено готовой продукции 851 916,6 кг. Общая сумма расходов по производству продукции составила 28 930 566,10 руб. Продукция распределена следующим образом: 515 735,484 кг на сумму 10 538 966,02 рублей - возврат вклада СПК "РК "Прилив"; 161 941,116 кг на сумму 11 468 953,94 руб. - возмещение расходов СПК "РК "Прилив"; 88 000 кг на сумму 2 000 000 рублей - возврат вклада СПК "РК "Освобождение"; 86 240 кг произведенной рыбопродукции реализовано в совместной деятельности. Производственные расходы на реализованную продукцию составили 4 922 646,14 рублей. Доход от реализации 86 240 кг составил 5 450 176 рублей, что подтверждается отчетом о прибылях и убытках по совместной деятельности за период с 1 января по 30 сентября 2007 года и справкой о распределении результатов совместной деятельности от 18.10.2007 исх. N 72.
Рыбопродукция в количестве 765 676,6 кг, производственная себестоимость, которой составила 24 007 919,96 руб., не реализовывалась в рамках совместной деятельности, доходы от ее реализации не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности, расходы понесенные участниками в части, относящейся к данной рыбопродукции, не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
По договору совместной деятельности от 26.03.2008 N 1 с СПК "РК "Освобождение" АРКС (товарищ-2) предметом договора является соединение вкладов для эксплуатации рыбопромыслового судна М-0314 "Мичуринск", находящегося в долевой собственности товарищей, для совместного рыбного промысла по освоению водных биологических ресурсов. Цель договора определена в пункте 1.2 договора - добыча морских биологических ресурсов, выпуск и распределение готовой продукции для дальнейшей реализации каждым из товарищей.
В ходе совместной деятельности произведено готовой продукции 816 244,5 кг. Общая сумма расходов по производству продукции составила 23 503 001,19 руб. Продукция распределена следующим образом: 352 303,327 кг на сумму 8 968 033,27 руб. - возврат вклада СПК "РК "Прилив"; 317 446,673 кг на сумму 12 434 967,92 рублей - возмещение расходов СПК "РК "Прилив"; 146 494,5 кг на сумму 2 100 000 рублей - возврат вклада СПК "РК "Освобождение".
По данному договору весь объем добытой в рамках совместной деятельности рыбопродукции не реализовывался от имени простого товарищества, доходов от реализации и прибыли от совместной деятельности за 2008 год нет, что подтверждается отчетом о прибылях и убытках по совместной деятельности за период с 1 января по 30 сентября 2008 года и справкой о распределении результатов совместной деятельности исх. N 80 от 31.07.2008. Расходы, понесенные участниками в части относящейся к данной рыбопродукции, не были учтены при определении прибыли от совместной деятельности.
Расходы по формированию рыбопродукции в виде ее себестоимости были переданы на самостоятельные балансы участников совместной деятельности, где списаны в расходы по статье "товары, приобретенные для дальнейшей реализации" в связи с получением доходов от их реализации.
Поскольку результатом совместной деятельности является не прибыль, полученная от реализации товара в рамках совместной деятельности, а иной экономический результат - рыбопродукция для осуществления ее дальнейшей самостоятельной реализации не в рамках совместной деятельности, материальные расходы, расходы на оплату труда и расходы по оплате услуг сторонних организаций, указанные выше, при передаче на отдельный баланс совместной деятельности правомерно не учитывались заявителем в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль по данной деятельности, а формировали стоимость произведенной рыбопродукции, которая была передана участникам в качестве возврата вклада по договору.
Учитывая то обстоятельство, что полученная в совместной деятельности рыбопродукция является товаром по договорам купли-продажи с покупателями и, в то же время, является результатом по договору совместной деятельности, обязательства по которому истцом полностью погашены (посредством внесения вклада в совместную деятельность), то суд признал обоснованным довод кооператива, что стоимость рыбопродукции может быть учтена в расходах при исчислении налоговой базы по ЕСХН при получении рыбопродукции в результате совместной деятельности для дальнейшей самостоятельной реализации, поскольку обязательства по ее оплате были выполнены ранее - в момент внесения вклада.
На основании изложенного суд, применив положения статей 278, 247, 252, 318, 319, 39 НК РФ, счел правомерным отнесение кооперативом на расходы при налогообложении ЕСХН сумм спорных расходов по данному эпизоду.
Апелляционная инстанция согласна с решением суда и в данной части. Кроме того, полагает, что у инспекции отсутствовали основания для снятия спорных расходов по данному эпизоду и в силу характера деятельности заявителя в рамках совместной деятельности (вылов рыбопродукции).
С учетом изложенного доводы жалобы о доказанности отнесения заявителем к совместной деятельности спорных расходов не влияет на правильность сделанных судом выводов. Доказательств, подтверждающих факт повторного учета указанных расходов при налогообложении заявителем прибыли, апелляционной инстанцией не установлено.
При таких обстоятельствах оснований для отмены или изменения решения суда не имеется.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 20 декабря 2010 года по делу N А05-9827/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
Председательствующий
А.Г.КУДИН
Судьи
Н.В.МУРАХИНА
Н.С.ЧЕЛЬЦОВА
А.Г.КУДИН
Судьи
Н.В.МУРАХИНА
Н.С.ЧЕЛЬЦОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)