Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 31 мая 2005 г. Дело N А33-12653/04-С3-Ф02-2432/05-С1
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Первушиной М.А., Пущиной Л.Ю.,
при участии в судебном заседании представителя:
от ответчика - Чайковской Н.В. (доверенность от 17.01.2005),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" на решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 (суд первой инстанции: Касьянова Л.А.; суд апелляционной инстанции: Бычкова О.И., Колесникова Г.А., Дунаева Л.А.),
Открытое акционерное общество "Красноярская ГРЭС-2" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года.
Решением суда от 15 декабря 2004 года заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления 1220831 рубля 70 копеек налога на прибыль, 76302 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль, начисления 470274 рублей 9 копеек пени и 244166 рублей 34 копеек штрафа по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года решение суда отменено в части удовлетворения требования о признании недействительным решения налогового органа в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа, в отмененной части в удовлетворении требований общества отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления соответствующих пеней и штрафа постановлением апелляционной инстанции, необоснованном применении льготы по налогу на прибыль, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в связи с нарушением норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, общество, руководствуясь пунктом 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001, при расчете налоговой базы переходного периода обоснованно и правомерно отнесло затраты по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей в косвенные расходы, подлежащие единовременному списанию, поскольку налогооблагаемая прибыль за 2001 год была увеличена на сумму этих средств и названные расходы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год. В дальнейшем общество фактически произвело отчисления в фонд в указанной сумме. Кроме того, с введением в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации изменен порядок формирования налоговой базы в части включения в ее расходную часть затрат по НИОКР, в связи с чем в дальнейшем общество утратило право отнесения их на расходы.
Налогоплательщик утверждает, что правомерно применил льготу по налогу на прибыль, предусмотренную подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций", поскольку суммы нераспределенной прибыли за 2001 год было достаточно для покрытия затрат по содержанию здравпункта и дошкольных учреждений. Тот факт, что указанные расходы осуществлялись за счет фонда потребления, формируемого из средств нераспределенной прибыли, подтверждается имеющимися в материалах дела выписками из журнала-ордера по счетам 29.7, 60.3 и 88.5.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, мотивируя их законностью.
Дело рассматривается по правилам, установленным главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, в целях контроля за нижестоящей налоговой инспекцией Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства в отношении налога на прибыль за период с 1 января 2000 года по 31 декабря 2002 года.
Проведенной проверкой установлена неуплата обществом налога на прибыль, в том числе:
- - в связи с неправомерным применением в 2001 году льготы по налогу, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций";
- - в связи с занижением базы переходного периода в результате необоснованного включения в стоимость реализованной, но не оплаченной по состоянию на 31 декабря 2001 года продукции (работ, услуг), затрат по внесению средств в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
Результаты проверки оформлены актом N 01-15/6 от 8 апреля 2004 года, на основании которого с учетом возражений налогоплательщика 4 июня 2004 года налоговым органом принято решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 776491 рубля. Данным решением обществу также предложено уплатить 3884375 рублей налога на прибыль, в том числе с базы переходного периода, 232102 рубля дополнительных платежей и 847691 рубль пени по налогу на прибыль.
Не согласившись с данным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции, рассматривая спор, пришел к выводу о правомерности использования обществом льготы по налогу на прибыль, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При этом суд исходил из того, что затраты по долевому содержанию дошкольных учреждений и объектов здравоохранения произведены обществом за счет нераспределенной прибыли.
Отменяя решение суда в данной части и отказывая в признании недействительным решения налоговой инспекции в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу, что спорные затраты произведены налогоплательщиком за счет прибыли прошлых лет, в связи с чем основания для использования соответствующей льготы отсутствовали.
В силу статьи 1 Федерального закона N 2116-1 от 27.12.1991 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" общество в 2001 году являлось плательщиком налога на прибыль.
В декларации по налогу на прибыль за 2001 год обществом заявлена льгота по налогу в части затрат на содержание объектов здравоохранения и долевого содержания детских дошкольных учреждений в сумме 3024015 рублей 54 копеек.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на затраты предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий.
Из содержания данной статьи Закона следует, что одним из оснований для получения льготы у организации по итогам отчетного периода должен быть положительный финансовый результат хозяйственной деятельности - прибыль, остаток которой после расчетов с бюджетом может покрыть фактически произведенные расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 6 Закона.
Согласно пункту 2 статьи 8 Закона предприятия исчисляют сумму налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом.
Следовательно, для целей предоставления льготы должны приниматься во внимание фактически льготируемые затраты и расходы в текущем налоговом (отчетном) периоде, которые произведены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (нераспределенной) в этом же налоговом (отчетном) периоде. Все показатели, имеющие отношение к объекту налогообложения (доходы, расходы, источники, льготы), являются сопоставимыми и возникшими в одном налоговом (отчетном) периоде.
Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, формируется по правилам бухгалтерского учета при определении финансового результата в целом от хозяйственной деятельности юридического лица по итогам налогового отчетного периода.
Законом не предусмотрена возможность учитывать при применении в отчетном периоде льготы, установленной пунктом 1 статьи 6 Закона, прибыль предшествующего периода.
В соответствии с Федеральным законом N 208-ФЗ от 26.12.1995 "Об акционерных обществах" и Уставом общества порядок использования средств, остающихся в распоряжении общества, определяется его собственниками.
Годовая бухгалтерская отчетность общества за 2001 год утверждена заседанием правления РАО ЕЭС России.
Чистая (нераспределенная) прибыль предприятия за 2001 год, отраженная по строке 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" и строке 470 "Нераспределенная прибыль отчетного года" формы N 1 "Бухгалтерский баланс", составила 4419 тысяч рублей.
Согласно пункту 4.2.4 выписки из протокола заседания Правления РАО ЕЭС России N 676пр/4.2 от 3 июня 2005 года распределение чистой (нераспределенной) прибыли, полученной по итогам работы за 2001 год, в сумме 4419 тысяч рублей произведено следующим образом: на пополнение резервного фонда - 221 тысяча рублей, на фонд накопления - 3425 тысяч рублей, дивиденды - 773 тысячи рублей.
В соответствии с Положением о распределении и использовании прибыли ОАО "Красноярская ГРЭС-2", утвержденным протоколом Совета директоров ОАО "Красноярская ГРЭС-2" N 2 от 26.02.2001, финансирование объектов социальной сферы осуществляется за счет прибыли на потребление. При этом расходы общества, финансируемые за счет прибыли, осуществляются по направлениям (накопление, потребление), сформированным по итогам деятельности за предыдущий год решением годового собрания акционеров общества.
В 2001 году чистая прибыль на пополнение фонда потребления не направлялась, фонд был сформирован за счет чистой прибыли в предыдущих налоговых периодах.
Таким образом, расходы на долевое участие в содержании дошкольных детских учреждений и на содержание объектов здравоохранения произведены обществом в 2001 году за счет чистой прибыли предыдущих налоговых периодов.
Тот факт, что финансирование расходов осуществлялось со счета 88.5 "Фонды потребления", не свидетельствует об использовании обществом для указанных целей нераспределенной прибыли 2001 года, поскольку, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденному Приказом Министерства Финансов СССР N 56 от 01.11.1991, на счете 88 учитывается как нераспределенная прибыль отчетного года, так и нераспределенная прибыль прошлых лет, а субсчет 88-5 "Фонды потребления" предназначен для учета наличия и движения фондов потребления, под которыми понимаются средства нераспределенной прибыли, направляемые (зарезервированные), согласно учредительным документам или решению учредителей, на осуществление мероприятий по развитию социальной сферы (кроме капитальных вложений) и материальному поощрению работников предприятия и иных аналогичных мероприятий, не приводящих к образованию нового имущества предприятия.
При таких обстоятельствах обществом не соблюдены условия использования спорной льготы, решение налоговой инспекции в части доначисления 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль является законным и обоснованным.
Рассматривая спор, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов при исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средств, подлежащих перечислению в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.
Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Согласно подпункту "я" пункта 2 Положения о составе затрат, в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком включаются другие виды затрат.
Пунктом 8 Федерального закона N 127-ФЗ от 23.08.1996 "О науке и государственной научно-технической политике" определено, что в федеральных органах исполнительной власти, коммерческих организациях, а также в органах государственной власти субъектов Российской Федерации могут создаваться внебюджетные фонды за счет относимых на себестоимость производимой продукции отчислений организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок.
Порядок образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций определяется Правительством Российской Федерации, внебюджетных фондов органов государственной власти субъектов Российской Федерации - законодательством субъектов Российской Федерации.
В силу пункта 2 Порядка образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации N 1156 от 13.10.1999, внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций формируются за счет добровольных отчислений организаций (хозяйствующих субъектов). Суммы отчисленных средств в размере до 1,5 процента себестоимости производимой продукции (работ, услуг) включаются организациями (хозяйствующими субъектами) в себестоимость продукции (работ, услуг).
В том случае, когда средства, предназначенные для отчисления во внебюджетный фонд федерального органа исполнительной власти или коммерческой организации в соответствии с настоящим Порядком, не перечислены в указанный внебюджетный фонд, налогооблагаемая прибыль организации (хозяйствующего субъекта) увеличивается на сумму этих средств.
Согласно договору о сотрудничестве по формированию средств внебюджетного фонда НИОКР РАО ЕЭС России N С-56 от 29 марта 2000 года, заключенному между РАО ЕЭС России и обществом, общество обязалось в сроки, установленные для уплаты налога на прибыль, перечислять 1,5 процента средств от себестоимости производимой продукции (работ, услуг) на формирование средств внебюджетного фонда научно-технических и опытно-конструкторских работ (фонд НИОКР), используемого в целях повышения технического уровня производства в электроэнергетике и приоритетных направлений научно-технического развития электроэнергетики.
В течение 2001 года обществом в фонд НИОКР РАО ЕЭС России начислено 9567125 рублей 64 копейки, перечислено - 500000 рублей, остаток средств в размере 9067126 рублей включен обществом в состав прибыли для целей налогообложения в 2001 году.
При исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средства, подлежащие перечислению в фонд, включены в состав расходов для единовременного списания.
Подпункт 3 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", предусматривает, что по состоянию на 01.01.2002 при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом единовременному списанию подлежат, в том числе, суммы расходов будущих периодов, которые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 года (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации) подлежат единовременному списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Произведенные налогоплательщиком расходы по перечислению 9067126 рублей в фонд НИОКР не могут быть квалифицированы как расходы будущих налоговых периодов.
Вместе с тем согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 при определении налоговой базы переходного периода налогоплательщик обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.
Нормами статьи 253 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В соответствии со статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации под расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".
При этом в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
При таком правовом регулировании произведенные в 2002 году расходы по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей, начисленные к уплате в 2001 году, общество при переходе на метод начисления в 2002 году не могло отнести к расходам на основании положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку данные затраты согласно Положению о составе затрат и статье 253 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией товаров, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 общество правомерно учло их при исчислении налоговой базы переходного периода.
При таких обстоятельствах у суда отсутствовали основания для отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в части о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль.
Судебные акты в данной части приняты с нарушением норм материального права и в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.
Поскольку фактические обстоятельства дела установлены судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит возможным принять в отмененной части новое решение об удовлетворении заявленных требований.
В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку заявленные обществом требования удовлетворены судом кассационной инстанции частично, уплаченная за рассмотрение в суде первой, апелляционной и кассационной инстанций государственная пошлина в сумме 1225 рублей подлежит возврату.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
Решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 отменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года в отношении доначисления налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль, заявленные требования удовлетворить.
В остальной части оставить без изменения постановление апелляционной инстанции по данному делу.
Возвратить открытому акционерному обществу "Красноярская ГРЭС-2" из федерального бюджета 1225 рублей государственной пошлины. Выдать справку.
от 31 мая 2005 г. Дело N А33-12653/04-С3-Ф02-2432/05-С1
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Первушиной М.А., Пущиной Л.Ю.,
при участии в судебном заседании представителя:
от ответчика - Чайковской Н.В. (доверенность от 17.01.2005),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" на решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 (суд первой инстанции: Касьянова Л.А.; суд апелляционной инстанции: Бычкова О.И., Колесникова Г.А., Дунаева Л.А.),
Открытое акционерное общество "Красноярская ГРЭС-2" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года.
Решением суда от 15 декабря 2004 года заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления 1220831 рубля 70 копеек налога на прибыль, 76302 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль, начисления 470274 рублей 9 копеек пени и 244166 рублей 34 копеек штрафа по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года решение суда отменено в части удовлетворения требования о признании недействительным решения налогового органа в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа, в отмененной части в удовлетворении требований общества отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления соответствующих пеней и штрафа постановлением апелляционной инстанции, необоснованном применении льготы по налогу на прибыль, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в связи с нарушением норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, общество, руководствуясь пунктом 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001, при расчете налоговой базы переходного периода обоснованно и правомерно отнесло затраты по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей в косвенные расходы, подлежащие единовременному списанию, поскольку налогооблагаемая прибыль за 2001 год была увеличена на сумму этих средств и названные расходы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год. В дальнейшем общество фактически произвело отчисления в фонд в указанной сумме. Кроме того, с введением в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации изменен порядок формирования налоговой базы в части включения в ее расходную часть затрат по НИОКР, в связи с чем в дальнейшем общество утратило право отнесения их на расходы.
Налогоплательщик утверждает, что правомерно применил льготу по налогу на прибыль, предусмотренную подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций", поскольку суммы нераспределенной прибыли за 2001 год было достаточно для покрытия затрат по содержанию здравпункта и дошкольных учреждений. Тот факт, что указанные расходы осуществлялись за счет фонда потребления, формируемого из средств нераспределенной прибыли, подтверждается имеющимися в материалах дела выписками из журнала-ордера по счетам 29.7, 60.3 и 88.5.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, мотивируя их законностью.
Дело рассматривается по правилам, установленным главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, в целях контроля за нижестоящей налоговой инспекцией Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства в отношении налога на прибыль за период с 1 января 2000 года по 31 декабря 2002 года.
Проведенной проверкой установлена неуплата обществом налога на прибыль, в том числе:
- - в связи с неправомерным применением в 2001 году льготы по налогу, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций";
- - в связи с занижением базы переходного периода в результате необоснованного включения в стоимость реализованной, но не оплаченной по состоянию на 31 декабря 2001 года продукции (работ, услуг), затрат по внесению средств в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
Результаты проверки оформлены актом N 01-15/6 от 8 апреля 2004 года, на основании которого с учетом возражений налогоплательщика 4 июня 2004 года налоговым органом принято решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 776491 рубля. Данным решением обществу также предложено уплатить 3884375 рублей налога на прибыль, в том числе с базы переходного периода, 232102 рубля дополнительных платежей и 847691 рубль пени по налогу на прибыль.
Не согласившись с данным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции, рассматривая спор, пришел к выводу о правомерности использования обществом льготы по налогу на прибыль, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При этом суд исходил из того, что затраты по долевому содержанию дошкольных учреждений и объектов здравоохранения произведены обществом за счет нераспределенной прибыли.
Отменяя решение суда в данной части и отказывая в признании недействительным решения налоговой инспекции в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу, что спорные затраты произведены налогоплательщиком за счет прибыли прошлых лет, в связи с чем основания для использования соответствующей льготы отсутствовали.
В силу статьи 1 Федерального закона N 2116-1 от 27.12.1991 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" общество в 2001 году являлось плательщиком налога на прибыль.
В декларации по налогу на прибыль за 2001 год обществом заявлена льгота по налогу в части затрат на содержание объектов здравоохранения и долевого содержания детских дошкольных учреждений в сумме 3024015 рублей 54 копеек.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на затраты предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий.
Из содержания данной статьи Закона следует, что одним из оснований для получения льготы у организации по итогам отчетного периода должен быть положительный финансовый результат хозяйственной деятельности - прибыль, остаток которой после расчетов с бюджетом может покрыть фактически произведенные расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 6 Закона.
Согласно пункту 2 статьи 8 Закона предприятия исчисляют сумму налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом.
Следовательно, для целей предоставления льготы должны приниматься во внимание фактически льготируемые затраты и расходы в текущем налоговом (отчетном) периоде, которые произведены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (нераспределенной) в этом же налоговом (отчетном) периоде. Все показатели, имеющие отношение к объекту налогообложения (доходы, расходы, источники, льготы), являются сопоставимыми и возникшими в одном налоговом (отчетном) периоде.
Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, формируется по правилам бухгалтерского учета при определении финансового результата в целом от хозяйственной деятельности юридического лица по итогам налогового отчетного периода.
Законом не предусмотрена возможность учитывать при применении в отчетном периоде льготы, установленной пунктом 1 статьи 6 Закона, прибыль предшествующего периода.
В соответствии с Федеральным законом N 208-ФЗ от 26.12.1995 "Об акционерных обществах" и Уставом общества порядок использования средств, остающихся в распоряжении общества, определяется его собственниками.
Годовая бухгалтерская отчетность общества за 2001 год утверждена заседанием правления РАО ЕЭС России.
Чистая (нераспределенная) прибыль предприятия за 2001 год, отраженная по строке 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" и строке 470 "Нераспределенная прибыль отчетного года" формы N 1 "Бухгалтерский баланс", составила 4419 тысяч рублей.
Согласно пункту 4.2.4 выписки из протокола заседания Правления РАО ЕЭС России N 676пр/4.2 от 3 июня 2005 года распределение чистой (нераспределенной) прибыли, полученной по итогам работы за 2001 год, в сумме 4419 тысяч рублей произведено следующим образом: на пополнение резервного фонда - 221 тысяча рублей, на фонд накопления - 3425 тысяч рублей, дивиденды - 773 тысячи рублей.
В соответствии с Положением о распределении и использовании прибыли ОАО "Красноярская ГРЭС-2", утвержденным протоколом Совета директоров ОАО "Красноярская ГРЭС-2" N 2 от 26.02.2001, финансирование объектов социальной сферы осуществляется за счет прибыли на потребление. При этом расходы общества, финансируемые за счет прибыли, осуществляются по направлениям (накопление, потребление), сформированным по итогам деятельности за предыдущий год решением годового собрания акционеров общества.
В 2001 году чистая прибыль на пополнение фонда потребления не направлялась, фонд был сформирован за счет чистой прибыли в предыдущих налоговых периодах.
Таким образом, расходы на долевое участие в содержании дошкольных детских учреждений и на содержание объектов здравоохранения произведены обществом в 2001 году за счет чистой прибыли предыдущих налоговых периодов.
Тот факт, что финансирование расходов осуществлялось со счета 88.5 "Фонды потребления", не свидетельствует об использовании обществом для указанных целей нераспределенной прибыли 2001 года, поскольку, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденному Приказом Министерства Финансов СССР N 56 от 01.11.1991, на счете 88 учитывается как нераспределенная прибыль отчетного года, так и нераспределенная прибыль прошлых лет, а субсчет 88-5 "Фонды потребления" предназначен для учета наличия и движения фондов потребления, под которыми понимаются средства нераспределенной прибыли, направляемые (зарезервированные), согласно учредительным документам или решению учредителей, на осуществление мероприятий по развитию социальной сферы (кроме капитальных вложений) и материальному поощрению работников предприятия и иных аналогичных мероприятий, не приводящих к образованию нового имущества предприятия.
При таких обстоятельствах обществом не соблюдены условия использования спорной льготы, решение налоговой инспекции в части доначисления 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль является законным и обоснованным.
Рассматривая спор, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов при исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средств, подлежащих перечислению в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.
Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Согласно подпункту "я" пункта 2 Положения о составе затрат, в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком включаются другие виды затрат.
Пунктом 8 Федерального закона N 127-ФЗ от 23.08.1996 "О науке и государственной научно-технической политике" определено, что в федеральных органах исполнительной власти, коммерческих организациях, а также в органах государственной власти субъектов Российской Федерации могут создаваться внебюджетные фонды за счет относимых на себестоимость производимой продукции отчислений организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок.
Порядок образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций определяется Правительством Российской Федерации, внебюджетных фондов органов государственной власти субъектов Российской Федерации - законодательством субъектов Российской Федерации.
В силу пункта 2 Порядка образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации N 1156 от 13.10.1999, внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций формируются за счет добровольных отчислений организаций (хозяйствующих субъектов). Суммы отчисленных средств в размере до 1,5 процента себестоимости производимой продукции (работ, услуг) включаются организациями (хозяйствующими субъектами) в себестоимость продукции (работ, услуг).
В том случае, когда средства, предназначенные для отчисления во внебюджетный фонд федерального органа исполнительной власти или коммерческой организации в соответствии с настоящим Порядком, не перечислены в указанный внебюджетный фонд, налогооблагаемая прибыль организации (хозяйствующего субъекта) увеличивается на сумму этих средств.
Согласно договору о сотрудничестве по формированию средств внебюджетного фонда НИОКР РАО ЕЭС России N С-56 от 29 марта 2000 года, заключенному между РАО ЕЭС России и обществом, общество обязалось в сроки, установленные для уплаты налога на прибыль, перечислять 1,5 процента средств от себестоимости производимой продукции (работ, услуг) на формирование средств внебюджетного фонда научно-технических и опытно-конструкторских работ (фонд НИОКР), используемого в целях повышения технического уровня производства в электроэнергетике и приоритетных направлений научно-технического развития электроэнергетики.
В течение 2001 года обществом в фонд НИОКР РАО ЕЭС России начислено 9567125 рублей 64 копейки, перечислено - 500000 рублей, остаток средств в размере 9067126 рублей включен обществом в состав прибыли для целей налогообложения в 2001 году.
При исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средства, подлежащие перечислению в фонд, включены в состав расходов для единовременного списания.
Подпункт 3 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", предусматривает, что по состоянию на 01.01.2002 при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом единовременному списанию подлежат, в том числе, суммы расходов будущих периодов, которые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 года (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации) подлежат единовременному списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Произведенные налогоплательщиком расходы по перечислению 9067126 рублей в фонд НИОКР не могут быть квалифицированы как расходы будущих налоговых периодов.
Вместе с тем согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 при определении налоговой базы переходного периода налогоплательщик обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.
Нормами статьи 253 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В соответствии со статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации под расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".
При этом в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
При таком правовом регулировании произведенные в 2002 году расходы по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей, начисленные к уплате в 2001 году, общество при переходе на метод начисления в 2002 году не могло отнести к расходам на основании положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку данные затраты согласно Положению о составе затрат и статье 253 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией товаров, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 общество правомерно учло их при исчислении налоговой базы переходного периода.
При таких обстоятельствах у суда отсутствовали основания для отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в части о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль.
Судебные акты в данной части приняты с нарушением норм материального права и в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.
Поскольку фактические обстоятельства дела установлены судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит возможным принять в отмененной части новое решение об удовлетворении заявленных требований.
В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку заявленные обществом требования удовлетворены судом кассационной инстанции частично, уплаченная за рассмотрение в суде первой, апелляционной и кассационной инстанций государственная пошлина в сумме 1225 рублей подлежит возврату.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
Решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 отменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года в отношении доначисления налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль, заявленные требования удовлетворить.
В остальной части оставить без изменения постановление апелляционной инстанции по данному делу.
Возвратить открытому акционерному обществу "Красноярская ГРЭС-2" из федерального бюджета 1225 рублей государственной пошлины. Выдать справку.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 31.05.2005 N А33-12653/04-С3-Ф02-2432/05-С1
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
от 31 мая 2005 г. Дело N А33-12653/04-С3-Ф02-2432/05-С1
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Первушиной М.А., Пущиной Л.Ю.,
при участии в судебном заседании представителя:
от ответчика - Чайковской Н.В. (доверенность от 17.01.2005),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" на решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 (суд первой инстанции: Касьянова Л.А.; суд апелляционной инстанции: Бычкова О.И., Колесникова Г.А., Дунаева Л.А.),
УСТАНОВИЛ:
Открытое акционерное общество "Красноярская ГРЭС-2" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года.
Решением суда от 15 декабря 2004 года заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления 1220831 рубля 70 копеек налога на прибыль, 76302 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль, начисления 470274 рублей 9 копеек пени и 244166 рублей 34 копеек штрафа по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года решение суда отменено в части удовлетворения требования о признании недействительным решения налогового органа в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа, в отмененной части в удовлетворении требований общества отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления соответствующих пеней и штрафа постановлением апелляционной инстанции, необоснованном применении льготы по налогу на прибыль, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в связи с нарушением норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, общество, руководствуясь пунктом 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001, при расчете налоговой базы переходного периода обоснованно и правомерно отнесло затраты по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей в косвенные расходы, подлежащие единовременному списанию, поскольку налогооблагаемая прибыль за 2001 год была увеличена на сумму этих средств и названные расходы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год. В дальнейшем общество фактически произвело отчисления в фонд в указанной сумме. Кроме того, с введением в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации изменен порядок формирования налоговой базы в части включения в ее расходную часть затрат по НИОКР, в связи с чем в дальнейшем общество утратило право отнесения их на расходы.
Налогоплательщик утверждает, что правомерно применил льготу по налогу на прибыль, предусмотренную подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций", поскольку суммы нераспределенной прибыли за 2001 год было достаточно для покрытия затрат по содержанию здравпункта и дошкольных учреждений. Тот факт, что указанные расходы осуществлялись за счет фонда потребления, формируемого из средств нераспределенной прибыли, подтверждается имеющимися в материалах дела выписками из журнала-ордера по счетам 29.7, 60.3 и 88.5.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, мотивируя их законностью.
Дело рассматривается по правилам, установленным главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, в целях контроля за нижестоящей налоговой инспекцией Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства в отношении налога на прибыль за период с 1 января 2000 года по 31 декабря 2002 года.
Проведенной проверкой установлена неуплата обществом налога на прибыль, в том числе:
- - в связи с неправомерным применением в 2001 году льготы по налогу, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций";
- - в связи с занижением базы переходного периода в результате необоснованного включения в стоимость реализованной, но не оплаченной по состоянию на 31 декабря 2001 года продукции (работ, услуг), затрат по внесению средств в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
Результаты проверки оформлены актом N 01-15/6 от 8 апреля 2004 года, на основании которого с учетом возражений налогоплательщика 4 июня 2004 года налоговым органом принято решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 776491 рубля. Данным решением обществу также предложено уплатить 3884375 рублей налога на прибыль, в том числе с базы переходного периода, 232102 рубля дополнительных платежей и 847691 рубль пени по налогу на прибыль.
Не согласившись с данным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции, рассматривая спор, пришел к выводу о правомерности использования обществом льготы по налогу на прибыль, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При этом суд исходил из того, что затраты по долевому содержанию дошкольных учреждений и объектов здравоохранения произведены обществом за счет нераспределенной прибыли.
Отменяя решение суда в данной части и отказывая в признании недействительным решения налоговой инспекции в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу, что спорные затраты произведены налогоплательщиком за счет прибыли прошлых лет, в связи с чем основания для использования соответствующей льготы отсутствовали.
В силу статьи 1 Федерального закона N 2116-1 от 27.12.1991 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" общество в 2001 году являлось плательщиком налога на прибыль.
В декларации по налогу на прибыль за 2001 год обществом заявлена льгота по налогу в части затрат на содержание объектов здравоохранения и долевого содержания детских дошкольных учреждений в сумме 3024015 рублей 54 копеек.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на затраты предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий.
Из содержания данной статьи Закона следует, что одним из оснований для получения льготы у организации по итогам отчетного периода должен быть положительный финансовый результат хозяйственной деятельности - прибыль, остаток которой после расчетов с бюджетом может покрыть фактически произведенные расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 6 Закона.
Согласно пункту 2 статьи 8 Закона предприятия исчисляют сумму налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом.
Следовательно, для целей предоставления льготы должны приниматься во внимание фактически льготируемые затраты и расходы в текущем налоговом (отчетном) периоде, которые произведены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (нераспределенной) в этом же налоговом (отчетном) периоде. Все показатели, имеющие отношение к объекту налогообложения (доходы, расходы, источники, льготы), являются сопоставимыми и возникшими в одном налоговом (отчетном) периоде.
Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, формируется по правилам бухгалтерского учета при определении финансового результата в целом от хозяйственной деятельности юридического лица по итогам налогового отчетного периода.
Законом не предусмотрена возможность учитывать при применении в отчетном периоде льготы, установленной пунктом 1 статьи 6 Закона, прибыль предшествующего периода.
В соответствии с Федеральным законом N 208-ФЗ от 26.12.1995 "Об акционерных обществах" и Уставом общества порядок использования средств, остающихся в распоряжении общества, определяется его собственниками.
Годовая бухгалтерская отчетность общества за 2001 год утверждена заседанием правления РАО ЕЭС России.
Чистая (нераспределенная) прибыль предприятия за 2001 год, отраженная по строке 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" и строке 470 "Нераспределенная прибыль отчетного года" формы N 1 "Бухгалтерский баланс", составила 4419 тысяч рублей.
Согласно пункту 4.2.4 выписки из протокола заседания Правления РАО ЕЭС России N 676пр/4.2 от 3 июня 2005 года распределение чистой (нераспределенной) прибыли, полученной по итогам работы за 2001 год, в сумме 4419 тысяч рублей произведено следующим образом: на пополнение резервного фонда - 221 тысяча рублей, на фонд накопления - 3425 тысяч рублей, дивиденды - 773 тысячи рублей.
В соответствии с Положением о распределении и использовании прибыли ОАО "Красноярская ГРЭС-2", утвержденным протоколом Совета директоров ОАО "Красноярская ГРЭС-2" N 2 от 26.02.2001, финансирование объектов социальной сферы осуществляется за счет прибыли на потребление. При этом расходы общества, финансируемые за счет прибыли, осуществляются по направлениям (накопление, потребление), сформированным по итогам деятельности за предыдущий год решением годового собрания акционеров общества.
В 2001 году чистая прибыль на пополнение фонда потребления не направлялась, фонд был сформирован за счет чистой прибыли в предыдущих налоговых периодах.
Таким образом, расходы на долевое участие в содержании дошкольных детских учреждений и на содержание объектов здравоохранения произведены обществом в 2001 году за счет чистой прибыли предыдущих налоговых периодов.
Тот факт, что финансирование расходов осуществлялось со счета 88.5 "Фонды потребления", не свидетельствует об использовании обществом для указанных целей нераспределенной прибыли 2001 года, поскольку, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденному Приказом Министерства Финансов СССР N 56 от 01.11.1991, на счете 88 учитывается как нераспределенная прибыль отчетного года, так и нераспределенная прибыль прошлых лет, а субсчет 88-5 "Фонды потребления" предназначен для учета наличия и движения фондов потребления, под которыми понимаются средства нераспределенной прибыли, направляемые (зарезервированные), согласно учредительным документам или решению учредителей, на осуществление мероприятий по развитию социальной сферы (кроме капитальных вложений) и материальному поощрению работников предприятия и иных аналогичных мероприятий, не приводящих к образованию нового имущества предприятия.
При таких обстоятельствах обществом не соблюдены условия использования спорной льготы, решение налоговой инспекции в части доначисления 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль является законным и обоснованным.
Рассматривая спор, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов при исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средств, подлежащих перечислению в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.
Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Согласно подпункту "я" пункта 2 Положения о составе затрат, в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком включаются другие виды затрат.
Пунктом 8 Федерального закона N 127-ФЗ от 23.08.1996 "О науке и государственной научно-технической политике" определено, что в федеральных органах исполнительной власти, коммерческих организациях, а также в органах государственной власти субъектов Российской Федерации могут создаваться внебюджетные фонды за счет относимых на себестоимость производимой продукции отчислений организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок.
Порядок образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций определяется Правительством Российской Федерации, внебюджетных фондов органов государственной власти субъектов Российской Федерации - законодательством субъектов Российской Федерации.
В силу пункта 2 Порядка образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации N 1156 от 13.10.1999, внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций формируются за счет добровольных отчислений организаций (хозяйствующих субъектов). Суммы отчисленных средств в размере до 1,5 процента себестоимости производимой продукции (работ, услуг) включаются организациями (хозяйствующими субъектами) в себестоимость продукции (работ, услуг).
В том случае, когда средства, предназначенные для отчисления во внебюджетный фонд федерального органа исполнительной власти или коммерческой организации в соответствии с настоящим Порядком, не перечислены в указанный внебюджетный фонд, налогооблагаемая прибыль организации (хозяйствующего субъекта) увеличивается на сумму этих средств.
Согласно договору о сотрудничестве по формированию средств внебюджетного фонда НИОКР РАО ЕЭС России N С-56 от 29 марта 2000 года, заключенному между РАО ЕЭС России и обществом, общество обязалось в сроки, установленные для уплаты налога на прибыль, перечислять 1,5 процента средств от себестоимости производимой продукции (работ, услуг) на формирование средств внебюджетного фонда научно-технических и опытно-конструкторских работ (фонд НИОКР), используемого в целях повышения технического уровня производства в электроэнергетике и приоритетных направлений научно-технического развития электроэнергетики.
В течение 2001 года обществом в фонд НИОКР РАО ЕЭС России начислено 9567125 рублей 64 копейки, перечислено - 500000 рублей, остаток средств в размере 9067126 рублей включен обществом в состав прибыли для целей налогообложения в 2001 году.
При исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средства, подлежащие перечислению в фонд, включены в состав расходов для единовременного списания.
Подпункт 3 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", предусматривает, что по состоянию на 01.01.2002 при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом единовременному списанию подлежат, в том числе, суммы расходов будущих периодов, которые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 года (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации) подлежат единовременному списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Произведенные налогоплательщиком расходы по перечислению 9067126 рублей в фонд НИОКР не могут быть квалифицированы как расходы будущих налоговых периодов.
Вместе с тем согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 при определении налоговой базы переходного периода налогоплательщик обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.
Нормами статьи 253 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В соответствии со статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации под расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".
При этом в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
При таком правовом регулировании произведенные в 2002 году расходы по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей, начисленные к уплате в 2001 году, общество при переходе на метод начисления в 2002 году не могло отнести к расходам на основании положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку данные затраты согласно Положению о составе затрат и статье 253 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией товаров, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 общество правомерно учло их при исчислении налоговой базы переходного периода.
При таких обстоятельствах у суда отсутствовали основания для отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в части о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль.
Судебные акты в данной части приняты с нарушением норм материального права и в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.
Поскольку фактические обстоятельства дела установлены судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит возможным принять в отмененной части новое решение об удовлетворении заявленных требований.
В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку заявленные обществом требования удовлетворены судом кассационной инстанции частично, уплаченная за рассмотрение в суде первой, апелляционной и кассационной инстанций государственная пошлина в сумме 1225 рублей подлежит возврату.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 отменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года в отношении доначисления налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль, заявленные требования удовлетворить.
В остальной части оставить без изменения постановление апелляционной инстанции по данному делу.
Возвратить открытому акционерному обществу "Красноярская ГРЭС-2" из федерального бюджета 1225 рублей государственной пошлины. Выдать справку.
Председательствующий
П.В.ШОШИН
П.В.ШОШИН
Судьи:
М.А.ПЕРВУШИНА
Л.Ю.ПУЩИНА
М.А.ПЕРВУШИНА
Л.Ю.ПУЩИНА
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности решений (постановлений)
арбитражных судов, вступивших в законную силу
от 31 мая 2005 г. Дело N А33-12653/04-С3-Ф02-2432/05-С1
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего Шошина П.В.,
судей: Первушиной М.А., Пущиной Л.Ю.,
при участии в судебном заседании представителя:
от ответчика - Чайковской Н.В. (доверенность от 17.01.2005),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" на решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 (суд первой инстанции: Касьянова Л.А.; суд апелляционной инстанции: Бычкова О.И., Колесникова Г.А., Дунаева Л.А.),
УСТАНОВИЛ:
Открытое акционерное общество "Красноярская ГРЭС-2" (далее - общество) обратилось в Арбитражный суд Красноярского края с заявлением к Управлению Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам (далее - налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года.
Решением суда от 15 декабря 2004 года заявленные требования удовлетворены частично: оспариваемое решение налогового органа признано недействительным в части доначисления 1220831 рубля 70 копеек налога на прибыль, 76302 рублей дополнительных платежей по налогу на прибыль, начисления 470274 рублей 9 копеек пени и 244166 рублей 34 копеек штрафа по налогу на прибыль. В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.
Постановлением апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года решение суда отменено в части удовлетворения требования о признании недействительным решения налогового органа в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа, в отмененной части в удовлетворении требований общества отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с решением суда в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления соответствующих пеней и штрафа постановлением апелляционной инстанции, необоснованном применении льготы по налогу на прибыль, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой просит судебные акты отменить в связи с нарушением норм материального права.
По мнению заявителя кассационной жалобы, общество, руководствуясь пунктом 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001, при расчете налоговой базы переходного периода обоснованно и правомерно отнесло затраты по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей в косвенные расходы, подлежащие единовременному списанию, поскольку налогооблагаемая прибыль за 2001 год была увеличена на сумму этих средств и названные расходы не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2001 год. В дальнейшем общество фактически произвело отчисления в фонд в указанной сумме. Кроме того, с введением в действие главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации изменен порядок формирования налоговой базы в части включения в ее расходную часть затрат по НИОКР, в связи с чем в дальнейшем общество утратило право отнесения их на расходы.
Налогоплательщик утверждает, что правомерно применил льготу по налогу на прибыль, предусмотренную подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций", поскольку суммы нераспределенной прибыли за 2001 год было достаточно для покрытия затрат по содержанию здравпункта и дошкольных учреждений. Тот факт, что указанные расходы осуществлялись за счет фонда потребления, формируемого из средств нераспределенной прибыли, подтверждается имеющимися в материалах дела выписками из журнала-ордера по счетам 29.7, 60.3 и 88.5.
В отзыве на кассационную жалобу налоговый орган просит судебные акты оставить без изменения, мотивируя их законностью.
Дело рассматривается по правилам, установленным главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения арбитражным судом норм материального и процессуального права, исследовав материалы дела, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к следующим выводам.
Как следует из материалов дела, в целях контроля за нижестоящей налоговой инспекцией Управлением Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам проведена повторная выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства в отношении налога на прибыль за период с 1 января 2000 года по 31 декабря 2002 года.
Проведенной проверкой установлена неуплата обществом налога на прибыль, в том числе:
- - в связи с неправомерным применением в 2001 году льготы по налогу, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций";
- - в связи с занижением базы переходного периода в результате необоснованного включения в стоимость реализованной, но не оплаченной по состоянию на 31 декабря 2001 года продукции (работ, услуг), затрат по внесению средств в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
Результаты проверки оформлены актом N 01-15/6 от 8 апреля 2004 года, на основании которого с учетом возражений налогоплательщика 4 июня 2004 года налоговым органом принято решение о привлечении общества к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на прибыль в виде взыскания штрафа в сумме 776491 рубля. Данным решением обществу также предложено уплатить 3884375 рублей налога на прибыль, в том числе с базы переходного периода, 232102 рубля дополнительных платежей и 847691 рубль пени по налогу на прибыль.
Не согласившись с данным решением, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным.
Суд первой инстанции, рассматривая спор, пришел к выводу о правомерности использования обществом льготы по налогу на прибыль, предусмотренной подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций". При этом суд исходил из того, что затраты по долевому содержанию дошкольных учреждений и объектов здравоохранения произведены обществом за счет нераспределенной прибыли.
Отменяя решение суда в данной части и отказывая в признании недействительным решения налоговой инспекции в отношении 866526 рублей налога на прибыль, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль, суд апелляционной инстанции обоснованно пришел к выводу, что спорные затраты произведены налогоплательщиком за счет прибыли прошлых лет, в связи с чем основания для использования соответствующей льготы отсутствовали.
В силу статьи 1 Федерального закона N 2116-1 от 27.12.1991 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" общество в 2001 году являлось плательщиком налога на прибыль.
В декларации по налогу на прибыль за 2001 год обществом заявлена льгота по налогу в части затрат на содержание объектов здравоохранения и долевого содержания детских дошкольных учреждений в сумме 3024015 рублей 54 копеек.
Согласно подпункту 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщики имеют право пользоваться налоговыми льготами при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах.
В соответствии с подпунктом "б" пункта 1 статьи 6 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" при исчислении налога на прибыль облагаемая прибыль при фактически произведенных затратах и расходах за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия, уменьшается на затраты предприятий (в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами) на содержание находящихся на балансе этих предприятий объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда, а также затрат на эти цели при долевом участии предприятий.
Из содержания данной статьи Закона следует, что одним из оснований для получения льготы у организации по итогам отчетного периода должен быть положительный финансовый результат хозяйственной деятельности - прибыль, остаток которой после расчетов с бюджетом может покрыть фактически произведенные расходы, предусмотренные пунктом 1 статьи 6 Закона.
Согласно пункту 2 статьи 8 Закона предприятия исчисляют сумму налога, исходя из фактически полученной прибыли, подлежащей налогообложению, с учетом предоставленных льгот и ставки налога на прибыль, нарастающим итогом.
Следовательно, для целей предоставления льготы должны приниматься во внимание фактически льготируемые затраты и расходы в текущем налоговом (отчетном) периоде, которые произведены за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (нераспределенной) в этом же налоговом (отчетном) периоде. Все показатели, имеющие отношение к объекту налогообложения (доходы, расходы, источники, льготы), являются сопоставимыми и возникшими в одном налоговом (отчетном) периоде.
Прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, формируется по правилам бухгалтерского учета при определении финансового результата в целом от хозяйственной деятельности юридического лица по итогам налогового отчетного периода.
Законом не предусмотрена возможность учитывать при применении в отчетном периоде льготы, установленной пунктом 1 статьи 6 Закона, прибыль предшествующего периода.
В соответствии с Федеральным законом N 208-ФЗ от 26.12.1995 "Об акционерных обществах" и Уставом общества порядок использования средств, остающихся в распоряжении общества, определяется его собственниками.
Годовая бухгалтерская отчетность общества за 2001 год утверждена заседанием правления РАО ЕЭС России.
Чистая (нераспределенная) прибыль предприятия за 2001 год, отраженная по строке 190 формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках" и строке 470 "Нераспределенная прибыль отчетного года" формы N 1 "Бухгалтерский баланс", составила 4419 тысяч рублей.
Согласно пункту 4.2.4 выписки из протокола заседания Правления РАО ЕЭС России N 676пр/4.2 от 3 июня 2005 года распределение чистой (нераспределенной) прибыли, полученной по итогам работы за 2001 год, в сумме 4419 тысяч рублей произведено следующим образом: на пополнение резервного фонда - 221 тысяча рублей, на фонд накопления - 3425 тысяч рублей, дивиденды - 773 тысячи рублей.
В соответствии с Положением о распределении и использовании прибыли ОАО "Красноярская ГРЭС-2", утвержденным протоколом Совета директоров ОАО "Красноярская ГРЭС-2" N 2 от 26.02.2001, финансирование объектов социальной сферы осуществляется за счет прибыли на потребление. При этом расходы общества, финансируемые за счет прибыли, осуществляются по направлениям (накопление, потребление), сформированным по итогам деятельности за предыдущий год решением годового собрания акционеров общества.
В 2001 году чистая прибыль на пополнение фонда потребления не направлялась, фонд был сформирован за счет чистой прибыли в предыдущих налоговых периодах.
Таким образом, расходы на долевое участие в содержании дошкольных детских учреждений и на содержание объектов здравоохранения произведены обществом в 2001 году за счет чистой прибыли предыдущих налоговых периодов.
Тот факт, что финансирование расходов осуществлялось со счета 88.5 "Фонды потребления", не свидетельствует об использовании обществом для указанных целей нераспределенной прибыли 2001 года, поскольку, согласно Плану счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятия, утвержденному Приказом Министерства Финансов СССР N 56 от 01.11.1991, на счете 88 учитывается как нераспределенная прибыль отчетного года, так и нераспределенная прибыль прошлых лет, а субсчет 88-5 "Фонды потребления" предназначен для учета наличия и движения фондов потребления, под которыми понимаются средства нераспределенной прибыли, направляемые (зарезервированные), согласно учредительным документам или решению учредителей, на осуществление мероприятий по развитию социальной сферы (кроме капитальных вложений) и материальному поощрению работников предприятия и иных аналогичных мероприятий, не приводящих к образованию нового имущества предприятия.
При таких обстоятельствах обществом не соблюдены условия использования спорной льготы, решение налоговой инспекции в части доначисления 866526 рублей налога на прибыль, 54158 рублей дополнительных платежей, 237944 рублей пени и 173305 рублей штрафа по налогу на прибыль является законным и обоснованным.
Рассматривая спор, суды первой и апелляционной инстанций пришли к выводу о необоснованном включении обществом в состав расходов при исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средств, подлежащих перечислению в фонд НИОКР РАО ЕЭС России.
В соответствии со статьей 2 Федерального закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" объектом обложения налогом является валовая прибыль предприятия, уменьшенная (увеличенная) в соответствии с положениями, предусмотренными настоящей статьей.
Прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).
Согласно подпункту "я" пункта 2 Положения о составе затрат, в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с установленным законодательством порядком включаются другие виды затрат.
Пунктом 8 Федерального закона N 127-ФЗ от 23.08.1996 "О науке и государственной научно-технической политике" определено, что в федеральных органах исполнительной власти, коммерческих организациях, а также в органах государственной власти субъектов Российской Федерации могут создаваться внебюджетные фонды за счет относимых на себестоимость производимой продукции отчислений организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок.
Порядок образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций определяется Правительством Российской Федерации, внебюджетных фондов органов государственной власти субъектов Российской Федерации - законодательством субъектов Российской Федерации.
В силу пункта 2 Порядка образования и использования внебюджетных фондов федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций для финансирования научных исследований и экспериментальных разработок, утвержденного постановлением Правительства Российской Федерации N 1156 от 13.10.1999, внебюджетные фонды федеральных органов исполнительной власти и коммерческих организаций формируются за счет добровольных отчислений организаций (хозяйствующих субъектов). Суммы отчисленных средств в размере до 1,5 процента себестоимости производимой продукции (работ, услуг) включаются организациями (хозяйствующими субъектами) в себестоимость продукции (работ, услуг).
В том случае, когда средства, предназначенные для отчисления во внебюджетный фонд федерального органа исполнительной власти или коммерческой организации в соответствии с настоящим Порядком, не перечислены в указанный внебюджетный фонд, налогооблагаемая прибыль организации (хозяйствующего субъекта) увеличивается на сумму этих средств.
Согласно договору о сотрудничестве по формированию средств внебюджетного фонда НИОКР РАО ЕЭС России N С-56 от 29 марта 2000 года, заключенному между РАО ЕЭС России и обществом, общество обязалось в сроки, установленные для уплаты налога на прибыль, перечислять 1,5 процента средств от себестоимости производимой продукции (работ, услуг) на формирование средств внебюджетного фонда научно-технических и опытно-конструкторских работ (фонд НИОКР), используемого в целях повышения технического уровня производства в электроэнергетике и приоритетных направлений научно-технического развития электроэнергетики.
В течение 2001 года обществом в фонд НИОКР РАО ЕЭС России начислено 9567125 рублей 64 копейки, перечислено - 500000 рублей, остаток средств в размере 9067126 рублей включен обществом в состав прибыли для целей налогообложения в 2001 году.
При исчислении налоговой базы переходного периода 9067126 рублей средства, подлежащие перечислению в фонд, включены в состав расходов для единовременного списания.
Подпункт 3 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", предусматривает, что по состоянию на 01.01.2002 при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы, суммы, подлежащие единовременному списанию в результате изменения классификации объектов, учитываемых в целях налогообложения в связи с вступлением в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
При этом единовременному списанию подлежат, в том числе, суммы расходов будущих периодов, которые в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации с 1 января 2002 года (в связи с непризнанием их расходами будущих периодов в соответствии с указанной главой Налогового кодекса Российской Федерации) подлежат единовременному списанию в качестве расходов, уменьшающих налоговую базу, либо не учитываются в целях налогообложения в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н, затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как расходы будущих периодов и подлежат списанию в порядке, устанавливаемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.), в течение периода, к которому они относятся.
Произведенные налогоплательщиком расходы по перечислению 9067126 рублей в фонд НИОКР не могут быть квалифицированы как расходы будущих налоговых периодов.
Вместе с тем согласно подпункту 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 при определении налоговой базы переходного периода налогоплательщик обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.
Нормами статьи 253 главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в частности, расходы на научные исследования и опытно-конструкторские разработки.
В соответствии со статьей 262 Налогового кодекса Российской Федерации под расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности, расходы на изобретательство, а также расходы на формирование Российского фонда технологического развития и иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации в соответствии с Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике".
При этом в силу пункта 1 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
При таком правовом регулировании произведенные в 2002 году расходы по перечислению средств в фонд НИОКР в сумме 9067126 рублей, начисленные к уплате в 2001 году, общество при переходе на метод начисления в 2002 году не могло отнести к расходам на основании положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку данные затраты согласно Положению о составе затрат и статье 253 Налогового кодекса Российской Федерации относятся к расходам, связанным с производством и реализацией товаров, в соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ от 06.08.2001 общество правомерно учло их при исчислении налоговой базы переходного периода.
При таких обстоятельствах у суда отсутствовали основания для отказа в удовлетворении требований общества о признании недействительным решения налоговой инспекции в части о доначислении налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль.
Судебные акты в данной части приняты с нарушением норм материального права и в силу части 1 статьи 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации подлежат отмене.
Поскольку фактические обстоятельства дела установлены судом на основе полного и всестороннего исследования доказательств, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа находит возможным принять в отмененной части новое решение об удовлетворении заявленных требований.
В силу части 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны.
В случае, если иск удовлетворен частично, судебные расходы относятся на лиц, участвующих в деле, пропорционально размеру удовлетворенных исковых требований.
Поскольку заявленные обществом требования удовлетворены судом кассационной инстанции частично, уплаченная за рассмотрение в суде первой, апелляционной и кассационной инстанций государственная пошлина в сумме 1225 рублей подлежит возврату.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 15 декабря 2004 года, постановление апелляционной инстанции от 24 февраля 2005 года Арбитражного суда Красноярского края по делу N А33-12653/04-С3 отменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Красноярская ГРЭС-2" о признании недействительным решения Управления Министерства Российской Федерации по налогам и сборам по Красноярскому краю, Таймырскому (Долгано-Ненецкому) и Эвенкийскому автономным округам N 11-41/2644дсп от 4 июня 2004 года в отношении доначисления налога на прибыль по базе переходного периода в сумме 2176110 рублей, начисления 232102 рублей дополнительных платежей, 847691 рубля пени и 417619 рублей штрафа по налогу на прибыль, заявленные требования удовлетворить.
В остальной части оставить без изменения постановление апелляционной инстанции по данному делу.
Возвратить открытому акционерному обществу "Красноярская ГРЭС-2" из федерального бюджета 1225 рублей государственной пошлины. Выдать справку.
Председательствующий
П.В.ШОШИН
П.В.ШОШИН
Судьи:
М.А.ПЕРВУШИНА
Л.Ю.ПУЩИНА
М.А.ПЕРВУШИНА
Л.Ю.ПУЩИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)