Судебные решения, арбитраж
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 04 сентября 2009 года.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,
судей Александрова Д.Д., Кузнецова А.М.,
при ведении протокола судебного заседания Сыроежкиной М.С.,
при участии в заседании:
от истца: Макушева Е.С. - представитель, доверенность N 6 от 09.12.2008 г.; Дупак Т.Т. - представитель, доверенность N б/н от 10.08.2009 г.; Бочкарева В.А. - адвокат, доверенность N 7 от 09.12.2008 г.,
от ответчика: Скопич С.А. - и.о. начальника юридического отдела, доверенность N 04-14/00425 от 30.03.2009 г.,
прокурор Михлина Н.В., удостоверение ТО N 058130, младший советник юстиции, начальник отдела по обеспечению участия в гражданском и арбитражном процессе Прокуратуры Московской области,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС N 17 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 23 апреля 2009 года А41-3669/09, принятое судьей Зинуровой М.В., по заявлению ЗАО Племзавод "Петровское" к Межрайонной инспекции ФНС N 17 по Московской области о признании недействительным решения,
закрытое акционерное общество Племзавод "Петровское" (далее - ЗАО "Племзавод "Петровское", Общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившееся в не вынесении решения о зачете налога на имущество организации в сумме 1 338 781,28 руб., пеней по этому налогу в сумме 134 489,8 руб. и штрафа за неуплату этого налога в сумме 130668,26 руб., излишне уплаченных заявителем за 2006 и 2007 год; обязании Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области (далее - налоговый орган, Инспекция) вынести решение о зачете излишне уплаченных ЗАО Племзавод "Петровское" налога на имущество организаций в сумме 1 338 781,28 руб., пеней по этому налогу в сумме 134 489,8 руб. и штрафа за неуплату этого налога в сумме 130 668,26 руб. в счет предстоящих платежей по налогу на имущество организаций и в счет уплаты транспортного налога в сумме 64 667 руб. по сроку уплаты 28.03.2009 г.
Решением суда от 23 апреля 2009 г. по делу N А41-3669/09 заявленные Обществом требования удовлетворены.
Законность и обоснованность решения проверяются по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции ФНС N 17 по Московской области, в которой она просит решение суда отменить, полагая, что общество в 2006 г. - 2007 г. в связи с реализацией недвижимости, принадлежащей обществу на праве собственности, в том числе, земельных участков, утратило право на применение системы налогообложения в виде ЕСХН, поскольку доля дохода общества от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенной из с/х сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов.
В обоснование данного довода налоговый орган ссылается на п. 4 ст. 346.3 Кодекса и ст. 346.5 Кодекса, согласно которой при определении объекта налогообложения организация учитывает доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.
Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Внереализационные доходы определяются в соответствии со ст. 250 Кодекса.
При этом ограничения по объему дохода от реализации, произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности, в том числе от продажи земельных участков и недвижимости.
По мнению налогового органа, земельные участки в соответствии со ст. 38 Кодекса признаются товаром и выручка от их отчуждения должна в соответствии со ст. 249 Кодекса учитываться при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).
Согласно представленным в материалы дела договорами, выписке из ЕГРЮЛ заявитель занимался видом деятельности: покупка и продажа собственного недвижимого имущества код ОКВЭД 70.12 с 2002 года.
Налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на то, что заявитель продавал объекты недвижимости на систематической основе. При этом налоговый орган использует понятие систематичности в значении, применяемом в п. 3 ст. 120 Кодекса (два раза и более в течение календарного года).
Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что его позиция подтверждается заключением экспертов N 8/286 и аудиторским заключением по финансовой (бухгалтерской) отчетности ЗАО Племзавод "Петровское" за 2007 года.
При вынесении решения суд не учел следующее, что одним из требований п. 7 ст. 346.3 Кодекса является запрет применять ЕСХН в течение года после перехода на общий режим налогообложения. Для правомерного применения ЕСХН заявителем в 2006 г., необходимо правомерное применение ЕСХН в 2005 г. Вывод о неправомерном применении заявителем ЕСХН в 2005 г. подтвержден заключением эксперта, данным в рамках расследования по уголовному делу, возбужденному против должностных лиц общества за неуплату налогов.
Кроме того, в письменных пояснениях к апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) в 2007 г. ЗАО "Племзавод "Петровское" не учитывало такой осуществляемый им вид деятельности, как сдача в аренду земельных участков и помещений в сумме 613 491,64 руб. и 5 897 817,92 руб. соответственно.
В суде апелляционной инстанции в дело вступил Прокурор Московской области и поддержал доводы апелляционной жалобы Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области (т. 6 л.д. 102 - 106).
Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд считает апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.
Как установлено материалами дела: ЗАО Племзавод "Петровское" с 01.01.2004 г. применяет специальный налоговый режим, предусмотренный главой 26.1 НК РФ в виде системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), что подтверждается уведомлением о возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей от 16.01.2004 г. N 1, выданным ИМНС России по г. Лыткарино Московской области, основным видом деятельности Общества являлась организация производства и реализация продукции племенного животноводства.
В силу п. 3 ст. 346.1 НК РФ организации, применяющие указанный специальный налоговый режим, освобождаются от уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, единого социального налога.
Применяя в спорных периодах: 2006 - 2007 гг. данный специальный налоговый режим предприятие, не исчисляло и не уплачивало налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций, единый социальный налог.
Проводившей в 2008 году проверку ЗАО "Племзавод "Петровское" аудиторской организацией, было высказано мнение о неправомерном использовании Обществом указанного специального налогового режима (т. 1 л.д. 41 - 43).
На основании чего, ЗАО Племзавод "Петровское" произвело перерасчет налоговых обязательств за 2006 и 2007 годы, и представило 04.09.2008 г. и 07.10.2008 г. в налоговый орган по месту своего нахождения: в Межрайонную ИФНС России N 17 по Московской области - налоговые декларации по налогу на имущество организаций за 2006 и 2007 годы, где к уплате в бюджет было начислено 685 440 руб. за 2006 год и 653 341,28 руб. за 2007 год (т. 1 л.д. 44 - 47, 49 - 52).
Исчисленные суммы налога, соответствующие им суммы пени, в том числе: 85 560 руб. за 2006 год и 48 929,8 руб. за 2007 год, а также штраф за неуплату налога на имущество организаций за 2007 год в сумме 130 668,26 руб. платежными поручениями N 952, 965, 966 от 03.09.2008 г. и N 1112, 1113 от 06.10.2008 г. были перечислены в бюджет (т. 1 л.д. 53 - 58).
Вместе с этим, ЗАО Племзавод "Петровское" самостоятельно установив неправомерность данного вывода в декабре 2008 г. и руководствуясь п. 2 ст. 80 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым не подлежат представлению в налоговые органы декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате, в связи с применением специальных налоговых режимов, представило в налоговый орган письмо N 437 от 23.12.2008 г. об отзыве поданных ранее налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2006 и 2007 годы, а также заявление N 436 от 23.12.2008 г. о возврате излишке уплаченного налога на имущество организаций за 2006 и 2007 годы в общей сумме 1 338 781,28 руб., пени по этому налогу в сумме 134 489,8 руб. и штрафа за неуплату этого налога в сумме 130 668,26 руб. на основании ст. 78 Налогового кодекса РФ (т. 1 л.д. 60, 61).
Как пояснил в судебном заседании представитель налогового органа, в 2006 г., 2007 г. Общество осуществляло производство и реализацию сельскохозяйственной продукции, а также другие виды деятельности, в том числе: реализацию основных средств.
Налоговым органом приведены данные, отраженные в отчете о прибылях и убытках за 2006 г.: выручка от реализации товаров, работ, услуг составила 40 472 000 руб. Из этой суммы выручка от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, в том числе: живого веса крупного рогатого скота, молока, навоза согласно данным бухгалтерского учета превысила 39 млн. руб. Помимо этого заявителем в 2006 г. получены прочие доходы, которые согласно строке 090 отчета о прибылях и убытках составили 132 493 000 руб., из этой суммы 111 150 000 руб. составляет доход от отчуждения, принадлежащего обществу земельного участка.
Учитывая сумму доходов от выбытия основных средств при процентном исчислении доли дохода от сельскохозяйственной продукции, налоговый орган делает вывод о том, что доходы, полученные от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, не превышают 70 процентов от общих доходов заявителя. В связи с этим приходит к заключению о неправомерном применении Обществом ЕСХН в 2006 г. По мнению налогового органа, Общество обязано было в соответствии с п. 4 ст. 346.3 произвести перерасчет налоговых обязательств за 2006 г., исходя из общего режима налогообложения.
Апелляционный суд считает, что правовых оснований для включения в состав доходов от реализации товаров (работ, услуг) в 2006 г. при расчете доли сельскохозяйственной продукции для целей признания Общества сельскохозяйственным товаропроизводителем, доходов от реализации земельного участка не имеется. Основным условием прекращения применения единого сельскохозяйственного налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей согласно п. 4 ст. 346.3 НК РФ (в редакции действовавшей в 2006 г.) является следующее условие: если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов и (или) если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие указанным требованиям.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы от реализации", утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н, Приказом Минсельхоза России от 15.03.2004 г. N 175 "Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому обеспечению исчисления единого сельскохозяйственного налога", доходы от реализации основных средств относятся к внереализационным и не учитываются в общем объеме доходов для определения удельного веса доходов от производства сельскохозяйственной продукции.
Принимая во внимание, что в 2006 г. в пункте 4 ст. 346.3, устанавливающем правила прекращения применения единого сельскохозяйственного налога, отсутствовала норма, устанавливающая, что ограничения по объему дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности, Общество правомерно не включало в состав общего дохода от реализации товаров, работ, услуг выручку от сдачи в аренду земельных участков и недвижимости.
Ссылаясь на п. 4 ст. 346.3 НК РФ, в редакции Федерального закона от 13.03.2006 г. N 39-ФЗ, налоговый орган полагает, что в 2007 г. расчет доли дохода от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме доходов налогоплательщика от всех осуществляемых им видов деятельности определяется исходя, в том числе, из сумм дохода от реализации основных средств и сдачи в аренду объектов недвижимости.
Апелляционный суд считает, что отчуждение Обществом основных средств не является видом деятельности и оснований для включения дохода от реализации основных средств при расчете доли произведенной и реализованной сельскохозяйственной продукции в общий доход от реализации товаров, работ, услуг в целях признания сельскохозяйственным товаропроизводителем не имеется.
Продажа ранее использованных при ведении основной деятельности объектов недвижимости не является самостоятельным видом деятельности, что подтверждается Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, утвержденным постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 года N 454-ст. В этой же связи не влияет на правомерность использования специального налогового режима для сельскохозяйственных производителей утверждение Инспекции о систематическом отчуждении Заявителем земельных участков со ссылкой на договоры купли-продажи земельных участков, заключенные в 2002-2008 годах (т. 10 л.д. 1 - 108), поскольку доказательств покупки Заявителем отчужденных на основании этих договоров земельных участков в материалы дела не представлено.
Довод Инспекции о том, что земельные участки в соответствии со статьей 38 Налогового кодекса признаются товаром и выручка от их отчуждения должна в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса учитываться при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), не основан на законе. Согласно пункту 2 статьи 346.2 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года) сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 Налогового кодекса организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.
Налоговым законодательством установлена обязанность учитывать доходы по правилам статьи 249 Налогового кодекса только для целей определения объекта налогообложения. При этом объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога (пункт 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, в пунктах 1 и 2 статьи 346.2 Налогового кодекса речь идет о доходе от реализации как совокупности всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (услуги) - выручке в целях применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, а не объекте налогообложения. Принимая во внимание, что в 2005 и 2006 годах норма статьи 346.2. Налогового кодекса, устанавливающая правила определения дохода для целей перехода на специальный режим налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей на основании статьи 249 Налогового кодекса, отсутствовала, Заявитель правомерно не включал в состав общего дохода от реализации товаров, работ, услуг выручку от реализации основных средств и правомерно уплачивал в указанный период единый сельскохозяйственный налог.
Довод апелляционной жалобы о том, что заявитель осуществляет покупку и продажу земельных участков в качестве вида деятельности является необоснованным, поскольку Инспекцией не представлено доказательств покупки Заявителем земельных участков, которые были отчуждены им в 2006-2008 годах.
При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налогоплательщиком произведен перерасчет доли дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров, работ, услуг с учетом дохода, полученного от сдачи в аренду земельных участков и объектов недвижимости, в соответствии с Федеральным законом от 13.03.2006 г. N 39-ФЗ. Доля реализации сельскохозяйственной продукции составила в общем доходе заявителя 84,59%. Суммы полученного дохода от аренды земли - 613 491,64 руб. и аренды помещений - 5 897 817,92 руб. совпадают с данными налогового органа.
Согласно Федеральному закону от 13 марта 2006 г. N 39-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.1 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2.1 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". В пункт 4 статьи 346.3 Налогового кодекса, определяющий условия прекращения использования указанного специального налогового режима, были внесены изменения, согласно которым, если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов и (или) если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие указанным требованиям.
При этом ограничения по объему дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности. В силу статьи 4 Федерального закона от 13 марта 2006 N 39-ФЗ приведенная редакция пункта 4 статьи 346.3 Налогового кодекса вступила в силу с 1 января 2007 года и действовала в 2007 г. Таким образом, в этот период принудительный перевод сельскохозяйственных товаропроизводителей, использующих специальный налоговый режим, на общий режим налогообложения был предусмотрен законом при том условии, если доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составляла менее 70 процентов в общем объеме дохода от реализации товаров (работ, услуг), определяемом как выручка от осуществления всех видов деятельности налогоплательщика.
В соответствии с пунктами 1, 8 статьи 346.5 Налогового кодекса (в редакциях, действовавших в 2005 - 2008 годах) при определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 на основании данных бухгалтерского учета. Из этих положений закона следует, что законодатель разделяет понятие доходы от реализации, в общем объеме которых, согласно положениям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса и высчитывается доля доходов от реализации продукции сельскохозяйственного назначения, и понятие внереализационные доходы, которые входят в налоговую базу, но никакого влияния на решение вопроса о правомерности применения единой системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не оказывают.
Согласно пункту 13 статьи 250 Налогового кодекса, пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 "Доходы организации" (т. 1 л.д. 99), утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 года N 32н, доходы от реализации основных средств относятся к прочим (внереализационным) и не учитываются в общем объеме доходов от реализации товаров (работ, услуг) при расчете удельной доли доходов от производства сельскохозяйственной продукции.
Таким образом, расчет доли дохода от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме доходов налогоплательщика от всех осуществляемых им видов деятельности определяется независимо от сумм дохода, полученного от реализации основных средств.
Довод апелляционной жалобы и Прокурора Московской области о том, что суд первой инстанции не исследовал документы налогового учета и первичные бухгалтерские документы заявителя, не основан на законе и не опровергает выводов суда. В соответствии с пунктом 8 статьи 346.5 Налогового кодекса организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога, на основании данных бухгалтерского учета.
В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. В материалы дела заявителем представлены вышеуказанные регистры бухгалтерского учета - оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов. При этом никаких доказательств несоответствия содержания этих регистров данным первичных бухгалтерских документов заинтересованным лицом не представлено.
Налоговым кодексом в редакции, действовавшей в 2005 - 2008 годах, было предусмотрено, что сельскохозяйственные товаропроизводители обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога, на основании данных бухгалтерского учета с учетом положе положений главы 26.1. Налогового кодекса (пункт 8 статьи 346.5). Как указывалось выше, бухгалтерский учет доходов организаций ведется в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации". Отражение, регистрация и группировка показателей хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете производится в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 30 октября 2000 года N 94н. Согласно Инструкции по применению названного Плана счетов под товарами понимаются материальные ценности, приобретенные в качестве товаров для продажи. При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 "Товары" на счет 90 "Продажи". В то же время выбытие основных средств (продажа, списание, частичная ликвидация, и др.) отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы". На основании приведенных положений бухгалтерского учета доходы от отчуждения земельных участков отражались заявителем по счету 91 "Прочие доходы и расходы".
Ссылка апелляционной жалобы на заключение экспертизы N 8/286, подготовленное экспертами Отдела судебно-экономических экспертиз Экспертно-криминалистического центра ГУВД Московской области в рамках предварительного расследования уголовного дела N 145044, является необоснованной.
Апелляционный суд считает, что законодатель разделяет понятие доходы от реализации, в общем объеме которых, согласно положениям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса высчитывается доля доходов от реализации продукции сельскохозяйственного назначения, и понятие внереализационные доходы, которые входят в налоговую базу, но никакого влияния на решение вопроса о правомерности применения единой системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не оказывают.
При проведении экспертизы по уголовному делу N 145044 в целях определения доли от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), к числу доходов от реализации товаров (работ, услуг) отнесены все внереализационные доходы заявителя, а также доходы от реализации собственного недвижимого имущества, в том числе - земельных участков. В соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, реализация собственных земельных участков и недвижимости, не относящихся к осуществляемым Обществом видам деятельности, при определении доли дохода налогоплательщика от реализации сельскохозяйственной продукции в целях признания сельскохозяйственным товаропроизводителем, не учитывается.
Материалы уголовного дела, в том числе заключение эксперта, не имеют доказательственного значения при рассмотрении дела арбитражным судом. Заключение экспертизы оценивается судом наравне и в совокупности с другими доказательствами на основании ст. 71 АПК РФ и не носит преимущественного характера перед другими доказательствами. Кроме того, перед экспертами были поставлены вопросы права, разрешение и применение которых относится к компетенции суда.
Кроме того, позиция налогового органа не является последовательной. В 2005 г. проводилась налоговая проверка (решение N 78/01 от 24.11.2006 г.), которая не указывала на неправомерность применения налогоплательщиком системы налогообложения в виде ЕСХН, произведенные налоговым органом доначисления касались объекта налогообложения при исчислении единого сельскохозяйственного налога.
Довод апелляционной жалобы об утрате заявителем права на использование специального налогового режима в 2005 году, также основанный на указанном заключении экспертов, несостоятелен.
Указанная в заключении экспертов величина доходов от реализации товаров (работ, услуг) в размере 76 494 142,81 руб. получена путем сложения суммы доходов от реализации товаров (работ, услуг) и прочих (внереализационных) доходов с содержащейся в оборотно-сальдовой ведомости по счету бухгалтерского учета 91 "Прочие доходы и расходы" (т. 7 л.д. 67) и карточке этого счета (т. 7 л.д. 91) и суммой 27 122 500 руб. Однако, из материалов дела усматривается, что 27 122 500 руб. получены заявителем в 2005 году в качестве задатка по предварительному договору купли-продажи земельного участка с задатком N 1005/03 от 15 ноября 2005 года (т. 7 л.д. 95), заключенному между Заявителем (продавец) и Макеевым Юрием Борисовичем (покупатель). Предметом этого договора являлась обязанность Макеева Ю.Б. перечислить Заявителю задаток за земельный участок для сельскохозяйственного производства площадью 8,97 га с кадастровым номером 50:22:004 04 07:005. Во исполнение этого договора Макеев Ю.Б. уплатил Заявителю 27 122 500 руб. Затем между сторонами 20 марта 2006 года было заключено дополнительное соглашение к указанному договору (т. 7 л.д. 98), в силу которого указанный договор был расторгнут и Заявитель обязался возвратить полученные от Макеева Ю.Б. денежные средства. Согласно акту приема-передачи от 27 марта 2006 года Макеев Ю.Б. принял от Заявителя ранее переданные последнему денежные средства (т. 7 л.д. 99).
В силу положений пункта 1 статьи 346.5 Налогового кодекса доходы, указанные в статье 251 этого Кодекса, не учитываются сельскохозяйственными товаропроизводителями при исчислении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу и, соответственно, при определении доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса доходы в виде имущества, которые получены в форме залога или задатка в обеспечение исполнения обязательств в состав доходов организации не включаются.
Следовательно, указанная в экспертном заключении сумма дохода заявителя в размере 76 494 142,81 руб. исчислена с нарушением вышеприведенных положений статей 251 и 346.5 НК РФ, а также пункта 3 ПБУ 9/99. Как указывалось выше, доходы от отчуждения сельскохозяйственными товаропроизводителями принадлежащих им земельных участков в любом случае не относятся к доходам от реализации товаров (работ, услуг) при определении ограничения, установленного пунктом 4 статьи 346.3, так как продажа основных средств не является видом экономической деятельности и потому доходы от их отчуждения не должны учитываться при определении доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).
С учетом изложенного, поскольку материалами дела подтверждено, что заявитель, применяя в 2006 и 2007 гг. специальный налоговый режим, согласно п. 3 ст. 346.1 НК РФ, был освобожден от уплаты налога на имущество организаций, вся сумма этого налога, уплаченная за указанные налоговые периоды является излишне уплаченной и подлежит возврату.
В силу п. 6 статьи 78 НК РФ решение о возврате суммы излишне уплаченного налога должно приниматься налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
Согласно п. 9 ст. 78 Налогового кодекса РФ налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения, которое, должно передаваться руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
Указанные нормы применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных пеней и штрафов (п. 14 ст. 78 Налогового кодекса РФ).
В ходе судебного разбирательства судом было установлено, Межрайонная инспекция ФНС России N 17 по Московской области в нарушение перечисленных норм Налогового кодекса РФ до настоящего времени не направило в адрес ЗАО "Племзавод "Петровское" решение о возврате Обществу излишне уплаченных им сумм налога на имущество организаций, пеней и штрафов.
Данный факт подтверждается отсутствием решения о проведении зачета и соответствующих доказательств, подтверждающих вручение, направление заявителю этого решения.
Довод Инспекции о том, что заявитель не подавал уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество организаций, поэтому по данным налогового органа у него не возникло переплаты по этому налогу, не основан на законе. В силу пункта 2 статьи 80 Налогового кодекса не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов. Следовательно, заявитель, имевший право на применение в 2006 и 2007 году специального налогового режима в виде единого сельскохозяйственного налога, не должен был представлять в Инспекцию налоговые декларации по налогу на имущество организаций и по другим налогам, от уплаты которых заявитель был освобожден в связи с применением специального налогового режима.
Представление налоговых деклараций было ошибочным, о чем заявитель уведомил Инспекцию письмом N 437 от 23 декабря 2008 г. (т. 1 л.д. 60) об отзыве поданных ранее налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2006 и 2007 гг. В этом случае заявитель также не имел обязанности представлять уточненные налоговые декларации по налогу на имущество организаций, поскольку вышеприведенные положения пункта 2 статьи 80 Налогового кодекса освобождают налогоплательщика от представления налоговых деклараций.
Направление в Инспекцию письма N 437 от 23 декабря 2008 г. об отзыве налоговых деклараций по налогу на имущество организаций является не противоречащим закону способом исправления ошибки, допущенной при подаче налоговых деклараций лицом, применяющим специальный налоговый режим и освобожденным от подачи таких деклараций.
Согласно части 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. Поскольку у заявителя в 2006 и 2007 гг. отсутствовала обязанность уплаты налога на имущество организаций, и ошибочное представление налоговых деклараций по этому налогу не привело к занижению сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, у заявителя и в силу этой нормы отсутствовала обязанность представлять уточненные налоговые декларации по этому налогу.
Приведенные в апелляционной жалобе ссылки на правоприменительную практику арбитражных судов не подтверждают позицию Инспекции. Ни в одном из этих судебных актов арбитражные суды не квалифицировали доходы сельскохозяйственных товаропроизводителей от отчуждения принадлежащих им земельных участков в качестве доходов от реализации товаров (работ, услуг) и не учитывали эти доходы при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).
Ссылка Инспекции на письма Минфина России от 17 февраля 2009 г. N 03-11-06/1/07, от 15 июня 2008 г. N 03-11-06/1/22, от 27 ноября 2008 г. N 03-11-04/1/25 (т. 9 л.д. 23 - 26, 33), несостоятельна, поскольку данные письма не относятся к числу нормативных актов, а также по своему содержанию затрагивают отношения по исчислению единого сельскохозяйственного налога, начиная с 2008 г.
Вывод суда первой инстанции о правомерности использования заявителем в 2008 г. специального налогового режима ЕСХН, не повлиял на правильность принятого по делу решения в части возврата налога на имущество за 2006 - 2007 гг. и не будет иметь преюдициального значения в случае возникновения в будущем спора между сторонами по применению ЕСХН по периоду 2008 г., поскольку данный период не охватывается предметом спора.
На основании вышеизложенного, апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.
Руководствуясь ст. ст. 266, 268, п. 1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
решение Арбитражного суда Московской области от 23 апреля 2009 г. по делу А41-3669/09 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.09.2009 ПО ДЕЛУ N А41-3669/09
Разделы:Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 сентября 2009 г. по делу N А41-3669/09
Резолютивная часть постановления объявлена 27 августа 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 04 сентября 2009 года.
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Мордкиной Л.М.,
судей Александрова Д.Д., Кузнецова А.М.,
при ведении протокола судебного заседания Сыроежкиной М.С.,
при участии в заседании:
от истца: Макушева Е.С. - представитель, доверенность N 6 от 09.12.2008 г.; Дупак Т.Т. - представитель, доверенность N б/н от 10.08.2009 г.; Бочкарева В.А. - адвокат, доверенность N 7 от 09.12.2008 г.,
от ответчика: Скопич С.А. - и.о. начальника юридического отдела, доверенность N 04-14/00425 от 30.03.2009 г.,
прокурор Михлина Н.В., удостоверение ТО N 058130, младший советник юстиции, начальник отдела по обеспечению участия в гражданском и арбитражном процессе Прокуратуры Московской области,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС N 17 по Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 23 апреля 2009 года А41-3669/09, принятое судьей Зинуровой М.В., по заявлению ЗАО Племзавод "Петровское" к Межрайонной инспекции ФНС N 17 по Московской области о признании недействительным решения,
установил:
закрытое акционерное общество Племзавод "Петровское" (далее - ЗАО "Племзавод "Петровское", Общество) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением о признании незаконным бездействия налогового органа, выразившееся в не вынесении решения о зачете налога на имущество организации в сумме 1 338 781,28 руб., пеней по этому налогу в сумме 134 489,8 руб. и штрафа за неуплату этого налога в сумме 130668,26 руб., излишне уплаченных заявителем за 2006 и 2007 год; обязании Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области (далее - налоговый орган, Инспекция) вынести решение о зачете излишне уплаченных ЗАО Племзавод "Петровское" налога на имущество организаций в сумме 1 338 781,28 руб., пеней по этому налогу в сумме 134 489,8 руб. и штрафа за неуплату этого налога в сумме 130 668,26 руб. в счет предстоящих платежей по налогу на имущество организаций и в счет уплаты транспортного налога в сумме 64 667 руб. по сроку уплаты 28.03.2009 г.
Решением суда от 23 апреля 2009 г. по делу N А41-3669/09 заявленные Обществом требования удовлетворены.
Законность и обоснованность решения проверяются по апелляционной жалобе Межрайонной инспекции ФНС N 17 по Московской области, в которой она просит решение суда отменить, полагая, что общество в 2006 г. - 2007 г. в связи с реализацией недвижимости, принадлежащей обществу на праве собственности, в том числе, земельных участков, утратило право на применение системы налогообложения в виде ЕСХН, поскольку доля дохода общества от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенной из с/х сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов.
В обоснование данного довода налоговый орган ссылается на п. 4 ст. 346.3 Кодекса и ст. 346.5 Кодекса, согласно которой при определении объекта налогообложения организация учитывает доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.
Доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав определяются в соответствии со ст. 249 Кодекса.
Внереализационные доходы определяются в соответствии со ст. 250 Кодекса.
При этом ограничения по объему дохода от реализации, произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности, в том числе от продажи земельных участков и недвижимости.
По мнению налогового органа, земельные участки в соответствии со ст. 38 Кодекса признаются товаром и выручка от их отчуждения должна в соответствии со ст. 249 Кодекса учитываться при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).
Согласно представленным в материалы дела договорами, выписке из ЕГРЮЛ заявитель занимался видом деятельности: покупка и продажа собственного недвижимого имущества код ОКВЭД 70.12 с 2002 года.
Налоговый орган в апелляционной жалобе ссылается на то, что заявитель продавал объекты недвижимости на систематической основе. При этом налоговый орган использует понятие систематичности в значении, применяемом в п. 3 ст. 120 Кодекса (два раза и более в течение календарного года).
Кроме того, налоговый орган ссылается на то, что его позиция подтверждается заключением экспертов N 8/286 и аудиторским заключением по финансовой (бухгалтерской) отчетности ЗАО Племзавод "Петровское" за 2007 года.
При вынесении решения суд не учел следующее, что одним из требований п. 7 ст. 346.3 Кодекса является запрет применять ЕСХН в течение года после перехода на общий режим налогообложения. Для правомерного применения ЕСХН заявителем в 2006 г., необходимо правомерное применение ЕСХН в 2005 г. Вывод о неправомерном применении заявителем ЕСХН в 2005 г. подтвержден заключением эксперта, данным в рамках расследования по уголовному делу, возбужденному против должностных лиц общества за неуплату налогов.
Кроме того, в письменных пояснениях к апелляционной жалобе налоговый орган указывает, что при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) в 2007 г. ЗАО "Племзавод "Петровское" не учитывало такой осуществляемый им вид деятельности, как сдача в аренду земельных участков и помещений в сумме 613 491,64 руб. и 5 897 817,92 руб. соответственно.
В суде апелляционной инстанции в дело вступил Прокурор Московской области и поддержал доводы апелляционной жалобы Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области (т. 6 л.д. 102 - 106).
Заслушав пояснения представителей сторон, исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы, апелляционный суд считает апелляционную жалобу не подлежащей удовлетворению.
Как установлено материалами дела: ЗАО Племзавод "Петровское" с 01.01.2004 г. применяет специальный налоговый режим, предусмотренный главой 26.1 НК РФ в виде системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), что подтверждается уведомлением о возможности применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей от 16.01.2004 г. N 1, выданным ИМНС России по г. Лыткарино Московской области, основным видом деятельности Общества являлась организация производства и реализация продукции племенного животноводства.
В силу п. 3 ст. 346.1 НК РФ организации, применяющие указанный специальный налоговый режим, освобождаются от уплаты налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, налога на имущество организаций, единого социального налога.
Применяя в спорных периодах: 2006 - 2007 гг. данный специальный налоговый режим предприятие, не исчисляло и не уплачивало налог на прибыль организаций, налог на добавленную стоимость, налог на имущество организаций, единый социальный налог.
Проводившей в 2008 году проверку ЗАО "Племзавод "Петровское" аудиторской организацией, было высказано мнение о неправомерном использовании Обществом указанного специального налогового режима (т. 1 л.д. 41 - 43).
На основании чего, ЗАО Племзавод "Петровское" произвело перерасчет налоговых обязательств за 2006 и 2007 годы, и представило 04.09.2008 г. и 07.10.2008 г. в налоговый орган по месту своего нахождения: в Межрайонную ИФНС России N 17 по Московской области - налоговые декларации по налогу на имущество организаций за 2006 и 2007 годы, где к уплате в бюджет было начислено 685 440 руб. за 2006 год и 653 341,28 руб. за 2007 год (т. 1 л.д. 44 - 47, 49 - 52).
Исчисленные суммы налога, соответствующие им суммы пени, в том числе: 85 560 руб. за 2006 год и 48 929,8 руб. за 2007 год, а также штраф за неуплату налога на имущество организаций за 2007 год в сумме 130 668,26 руб. платежными поручениями N 952, 965, 966 от 03.09.2008 г. и N 1112, 1113 от 06.10.2008 г. были перечислены в бюджет (т. 1 л.д. 53 - 58).
Вместе с этим, ЗАО Племзавод "Петровское" самостоятельно установив неправомерность данного вывода в декабре 2008 г. и руководствуясь п. 2 ст. 80 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которым не подлежат представлению в налоговые органы декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате, в связи с применением специальных налоговых режимов, представило в налоговый орган письмо N 437 от 23.12.2008 г. об отзыве поданных ранее налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2006 и 2007 годы, а также заявление N 436 от 23.12.2008 г. о возврате излишке уплаченного налога на имущество организаций за 2006 и 2007 годы в общей сумме 1 338 781,28 руб., пени по этому налогу в сумме 134 489,8 руб. и штрафа за неуплату этого налога в сумме 130 668,26 руб. на основании ст. 78 Налогового кодекса РФ (т. 1 л.д. 60, 61).
Как пояснил в судебном заседании представитель налогового органа, в 2006 г., 2007 г. Общество осуществляло производство и реализацию сельскохозяйственной продукции, а также другие виды деятельности, в том числе: реализацию основных средств.
Налоговым органом приведены данные, отраженные в отчете о прибылях и убытках за 2006 г.: выручка от реализации товаров, работ, услуг составила 40 472 000 руб. Из этой суммы выручка от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, в том числе: живого веса крупного рогатого скота, молока, навоза согласно данным бухгалтерского учета превысила 39 млн. руб. Помимо этого заявителем в 2006 г. получены прочие доходы, которые согласно строке 090 отчета о прибылях и убытках составили 132 493 000 руб., из этой суммы 111 150 000 руб. составляет доход от отчуждения, принадлежащего обществу земельного участка.
Учитывая сумму доходов от выбытия основных средств при процентном исчислении доли дохода от сельскохозяйственной продукции, налоговый орган делает вывод о том, что доходы, полученные от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства, не превышают 70 процентов от общих доходов заявителя. В связи с этим приходит к заключению о неправомерном применении Обществом ЕСХН в 2006 г. По мнению налогового органа, Общество обязано было в соответствии с п. 4 ст. 346.3 произвести перерасчет налоговых обязательств за 2006 г., исходя из общего режима налогообложения.
Апелляционный суд считает, что правовых оснований для включения в состав доходов от реализации товаров (работ, услуг) в 2006 г. при расчете доли сельскохозяйственной продукции для целей признания Общества сельскохозяйственным товаропроизводителем, доходов от реализации земельного участка не имеется. Основным условием прекращения применения единого сельскохозяйственного налога для сельскохозяйственных товаропроизводителей согласно п. 4 ст. 346.3 НК РФ (в редакции действовавшей в 2006 г.) является следующее условие: если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов и (или) если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие указанным требованиям.
В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету 9/99 "Доходы от реализации", утвержденным Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 6 мая 1999 г. N 32н, Приказом Минсельхоза России от 15.03.2004 г. N 175 "Об утверждении Методических рекомендаций по бухгалтерскому обеспечению исчисления единого сельскохозяйственного налога", доходы от реализации основных средств относятся к внереализационным и не учитываются в общем объеме доходов для определения удельного веса доходов от производства сельскохозяйственной продукции.
Принимая во внимание, что в 2006 г. в пункте 4 ст. 346.3, устанавливающем правила прекращения применения единого сельскохозяйственного налога, отсутствовала норма, устанавливающая, что ограничения по объему дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности, Общество правомерно не включало в состав общего дохода от реализации товаров, работ, услуг выручку от сдачи в аренду земельных участков и недвижимости.
Ссылаясь на п. 4 ст. 346.3 НК РФ, в редакции Федерального закона от 13.03.2006 г. N 39-ФЗ, налоговый орган полагает, что в 2007 г. расчет доли дохода от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме доходов налогоплательщика от всех осуществляемых им видов деятельности определяется исходя, в том числе, из сумм дохода от реализации основных средств и сдачи в аренду объектов недвижимости.
Апелляционный суд считает, что отчуждение Обществом основных средств не является видом деятельности и оснований для включения дохода от реализации основных средств при расчете доли произведенной и реализованной сельскохозяйственной продукции в общий доход от реализации товаров, работ, услуг в целях признания сельскохозяйственным товаропроизводителем не имеется.
Продажа ранее использованных при ведении основной деятельности объектов недвижимости не является самостоятельным видом деятельности, что подтверждается Общероссийским классификатором видов экономической деятельности, утвержденным постановлением Госстандарта России от 6 ноября 2001 года N 454-ст. В этой же связи не влияет на правомерность использования специального налогового режима для сельскохозяйственных производителей утверждение Инспекции о систематическом отчуждении Заявителем земельных участков со ссылкой на договоры купли-продажи земельных участков, заключенные в 2002-2008 годах (т. 10 л.д. 1 - 108), поскольку доказательств покупки Заявителем отчужденных на основании этих договоров земельных участков в материалы дела не представлено.
Довод Инспекции о том, что земельные участки в соответствии со статьей 38 Налогового кодекса признаются товаром и выручка от их отчуждения должна в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса учитываться при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), не основан на законе. Согласно пункту 2 статьи 346.2 НК РФ (в редакции, действовавшей до 1 января 2007 года) сельскохозяйственные товаропроизводители имеют право перейти на уплату единого сельскохозяйственного налога, если по итогам девяти месяцев того года, в котором организация или индивидуальный предприниматель подают заявление о переходе на уплату единого сельскохозяйственного налога, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) таких организаций или индивидуальных предпринимателей доля дохода от реализации произведенной ими сельскохозяйственной продукции и (или) выращенной ими рыбы, включая продукцию первичной переработки, произведенную ими из сельскохозяйственного сырья собственного производства и (или) выращенной ими рыбы, составляет не менее 70 процентов.
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.5 Налогового кодекса организации при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, внереализационные доходы.
Налоговым законодательством установлена обязанность учитывать доходы по правилам статьи 249 Налогового кодекса только для целей определения объекта налогообложения. При этом объектами налогообложения могут являться операции по реализации товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, стоимость реализованных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) либо иной объект, имеющий стоимостную, количественную или физическую характеристики, с наличием которого у налогоплательщика законодательство о налогах и сборах связывает возникновение обязанности по уплате налога (пункт 1 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации).
Таким образом, в пунктах 1 и 2 статьи 346.2 Налогового кодекса речь идет о доходе от реализации как совокупности всех поступлений, связанных с расчетами за реализованные товары (услуги) - выручке в целях применения системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, а не объекте налогообложения. Принимая во внимание, что в 2005 и 2006 годах норма статьи 346.2. Налогового кодекса, устанавливающая правила определения дохода для целей перехода на специальный режим налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей на основании статьи 249 Налогового кодекса, отсутствовала, Заявитель правомерно не включал в состав общего дохода от реализации товаров, работ, услуг выручку от реализации основных средств и правомерно уплачивал в указанный период единый сельскохозяйственный налог.
Довод апелляционной жалобы о том, что заявитель осуществляет покупку и продажу земельных участков в качестве вида деятельности является необоснованным, поскольку Инспекцией не представлено доказательств покупки Заявителем земельных участков, которые были отчуждены им в 2006-2008 годах.
При рассмотрении дела в суде апелляционной инстанции налогоплательщиком произведен перерасчет доли дохода от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров, работ, услуг с учетом дохода, полученного от сдачи в аренду земельных участков и объектов недвижимости, в соответствии с Федеральным законом от 13.03.2006 г. N 39-ФЗ. Доля реализации сельскохозяйственной продукции составила в общем доходе заявителя 84,59%. Суммы полученного дохода от аренды земли - 613 491,64 руб. и аренды помещений - 5 897 817,92 руб. совпадают с данными налогового органа.
Согласно Федеральному закону от 13 марта 2006 г. N 39-ФЗ "О внесении изменений в главы 26.1 и 26.3 части второй Налогового кодекса Российской Федерации и статью 2.1 Федерального закона "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах". В пункт 4 статьи 346.3 Налогового кодекса, определяющий условия прекращения использования указанного специального налогового режима, были внесены изменения, согласно которым, если по итогам налогового периода доля дохода налогоплательщика от реализации произведенной им сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг) составила менее 70 процентов и (или) если в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным пунктом 6 статьи 346.2 настоящего Кодекса, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение единого сельскохозяйственного налога с начала налогового периода, в котором допущено нарушение указанного ограничения и (или) несоответствие указанным требованиям.
При этом ограничения по объему дохода от реализации произведенной налогоплательщиком сельскохозяйственной продукции, включая продукцию первичной переработки, произведенную им из сельскохозяйственного сырья собственного производства, определяются исходя из всех осуществляемых им видов деятельности. В силу статьи 4 Федерального закона от 13 марта 2006 N 39-ФЗ приведенная редакция пункта 4 статьи 346.3 Налогового кодекса вступила в силу с 1 января 2007 года и действовала в 2007 г. Таким образом, в этот период принудительный перевод сельскохозяйственных товаропроизводителей, использующих специальный налоговый режим, на общий режим налогообложения был предусмотрен законом при том условии, если доля дохода от реализации сельскохозяйственной продукции составляла менее 70 процентов в общем объеме дохода от реализации товаров (работ, услуг), определяемом как выручка от осуществления всех видов деятельности налогоплательщика.
В соответствии с пунктами 1, 8 статьи 346.5 Налогового кодекса (в редакциях, действовавших в 2005 - 2008 годах) при определении объекта налогообложения учитываются следующие доходы: доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249; внереализационные доходы, определяемые в соответствии со статьей 250 на основании данных бухгалтерского учета. Из этих положений закона следует, что законодатель разделяет понятие доходы от реализации, в общем объеме которых, согласно положениям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса и высчитывается доля доходов от реализации продукции сельскохозяйственного назначения, и понятие внереализационные доходы, которые входят в налоговую базу, но никакого влияния на решение вопроса о правомерности применения единой системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не оказывают.
Согласно пункту 13 статьи 250 Налогового кодекса, пункту 7 Положения по бухгалтерскому учету ПБУ 9/99 "Доходы организации" (т. 1 л.д. 99), утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 года N 32н, доходы от реализации основных средств относятся к прочим (внереализационным) и не учитываются в общем объеме доходов от реализации товаров (работ, услуг) при расчете удельной доли доходов от производства сельскохозяйственной продукции.
Таким образом, расчет доли дохода от сельскохозяйственной деятельности в общем объеме доходов налогоплательщика от всех осуществляемых им видов деятельности определяется независимо от сумм дохода, полученного от реализации основных средств.
Довод апелляционной жалобы и Прокурора Московской области о том, что суд первой инстанции не исследовал документы налогового учета и первичные бухгалтерские документы заявителя, не основан на законе и не опровергает выводов суда. В соответствии с пунктом 8 статьи 346.5 Налогового кодекса организации обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога, на основании данных бухгалтерского учета.
В соответствии с пунктом 1 статьи 10 Федерального закона "О бухгалтерском учете" регистры бухгалтерского учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, для отражения на счетах бухгалтерского учета и в бухгалтерской отчетности. Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах (журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках, дискетах и иных машинных носителях. В материалы дела заявителем представлены вышеуказанные регистры бухгалтерского учета - оборотно-сальдовые ведомости, карточки счетов. При этом никаких доказательств несоответствия содержания этих регистров данным первичных бухгалтерских документов заинтересованным лицом не представлено.
Налоговым кодексом в редакции, действовавшей в 2005 - 2008 годах, было предусмотрено, что сельскохозяйственные товаропроизводители обязаны вести учет показателей своей деятельности, необходимых для исчисления налоговой базы и суммы единого сельскохозяйственного налога, на основании данных бухгалтерского учета с учетом положе положений главы 26.1. Налогового кодекса (пункт 8 статьи 346.5). Как указывалось выше, бухгалтерский учет доходов организаций ведется в соответствии с ПБУ 9/99 "Доходы организации". Отражение, регистрация и группировка показателей хозяйственной деятельности (активов, обязательств, финансовых, хозяйственных операций и др.) в бухгалтерском учете производится в соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденным приказом Минфина России от 30 октября 2000 года N 94н. Согласно Инструкции по применению названного Плана счетов под товарами понимаются материальные ценности, приобретенные в качестве товаров для продажи. При признании в бухгалтерском учете выручки от продажи товаров их стоимость списывается со счета 41 "Товары" на счет 90 "Продажи". В то же время выбытие основных средств (продажа, списание, частичная ликвидация, и др.) отражается на счете 91 "Прочие доходы и расходы". На основании приведенных положений бухгалтерского учета доходы от отчуждения земельных участков отражались заявителем по счету 91 "Прочие доходы и расходы".
Ссылка апелляционной жалобы на заключение экспертизы N 8/286, подготовленное экспертами Отдела судебно-экономических экспертиз Экспертно-криминалистического центра ГУВД Московской области в рамках предварительного расследования уголовного дела N 145044, является необоснованной.
Апелляционный суд считает, что законодатель разделяет понятие доходы от реализации, в общем объеме которых, согласно положениям пункта 2 статьи 346.2 Налогового кодекса высчитывается доля доходов от реализации продукции сельскохозяйственного назначения, и понятие внереализационные доходы, которые входят в налоговую базу, но никакого влияния на решение вопроса о правомерности применения единой системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей не оказывают.
При проведении экспертизы по уголовному делу N 145044 в целях определения доли от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг), к числу доходов от реализации товаров (работ, услуг) отнесены все внереализационные доходы заявителя, а также доходы от реализации собственного недвижимого имущества, в том числе - земельных участков. В соответствии с нормами Налогового кодекса РФ, реализация собственных земельных участков и недвижимости, не относящихся к осуществляемым Обществом видам деятельности, при определении доли дохода налогоплательщика от реализации сельскохозяйственной продукции в целях признания сельскохозяйственным товаропроизводителем, не учитывается.
Материалы уголовного дела, в том числе заключение эксперта, не имеют доказательственного значения при рассмотрении дела арбитражным судом. Заключение экспертизы оценивается судом наравне и в совокупности с другими доказательствами на основании ст. 71 АПК РФ и не носит преимущественного характера перед другими доказательствами. Кроме того, перед экспертами были поставлены вопросы права, разрешение и применение которых относится к компетенции суда.
Кроме того, позиция налогового органа не является последовательной. В 2005 г. проводилась налоговая проверка (решение N 78/01 от 24.11.2006 г.), которая не указывала на неправомерность применения налогоплательщиком системы налогообложения в виде ЕСХН, произведенные налоговым органом доначисления касались объекта налогообложения при исчислении единого сельскохозяйственного налога.
Довод апелляционной жалобы об утрате заявителем права на использование специального налогового режима в 2005 году, также основанный на указанном заключении экспертов, несостоятелен.
Указанная в заключении экспертов величина доходов от реализации товаров (работ, услуг) в размере 76 494 142,81 руб. получена путем сложения суммы доходов от реализации товаров (работ, услуг) и прочих (внереализационных) доходов с содержащейся в оборотно-сальдовой ведомости по счету бухгалтерского учета 91 "Прочие доходы и расходы" (т. 7 л.д. 67) и карточке этого счета (т. 7 л.д. 91) и суммой 27 122 500 руб. Однако, из материалов дела усматривается, что 27 122 500 руб. получены заявителем в 2005 году в качестве задатка по предварительному договору купли-продажи земельного участка с задатком N 1005/03 от 15 ноября 2005 года (т. 7 л.д. 95), заключенному между Заявителем (продавец) и Макеевым Юрием Борисовичем (покупатель). Предметом этого договора являлась обязанность Макеева Ю.Б. перечислить Заявителю задаток за земельный участок для сельскохозяйственного производства площадью 8,97 га с кадастровым номером 50:22:004 04 07:005. Во исполнение этого договора Макеев Ю.Б. уплатил Заявителю 27 122 500 руб. Затем между сторонами 20 марта 2006 года было заключено дополнительное соглашение к указанному договору (т. 7 л.д. 98), в силу которого указанный договор был расторгнут и Заявитель обязался возвратить полученные от Макеева Ю.Б. денежные средства. Согласно акту приема-передачи от 27 марта 2006 года Макеев Ю.Б. принял от Заявителя ранее переданные последнему денежные средства (т. 7 л.д. 99).
В силу положений пункта 1 статьи 346.5 Налогового кодекса доходы, указанные в статье 251 этого Кодекса, не учитываются сельскохозяйственными товаропроизводителями при исчислении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу и, соответственно, при определении доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг). Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса доходы в виде имущества, которые получены в форме залога или задатка в обеспечение исполнения обязательств в состав доходов организации не включаются.
Следовательно, указанная в экспертном заключении сумма дохода заявителя в размере 76 494 142,81 руб. исчислена с нарушением вышеприведенных положений статей 251 и 346.5 НК РФ, а также пункта 3 ПБУ 9/99. Как указывалось выше, доходы от отчуждения сельскохозяйственными товаропроизводителями принадлежащих им земельных участков в любом случае не относятся к доходам от реализации товаров (работ, услуг) при определении ограничения, установленного пунктом 4 статьи 346.3, так как продажа основных средств не является видом экономической деятельности и потому доходы от их отчуждения не должны учитываться при определении доли дохода от реализации произведенной сельскохозяйственной продукции в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).
С учетом изложенного, поскольку материалами дела подтверждено, что заявитель, применяя в 2006 и 2007 гг. специальный налоговый режим, согласно п. 3 ст. 346.1 НК РФ, был освобожден от уплаты налога на имущество организаций, вся сумма этого налога, уплаченная за указанные налоговые периоды является излишне уплаченной и подлежит возврату.
В силу п. 6 статьи 78 НК РФ решение о возврате суммы излишне уплаченного налога должно приниматься налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика о возврате суммы излишне уплаченного налога или со дня подписания налоговым органом и этим налогоплательщиком акта совместной сверки уплаченных им налогов, если такая совместная сверка проводилась.
Согласно п. 9 ст. 78 Налогового кодекса РФ налоговый орган обязан сообщить в письменной форме налогоплательщику о принятом решении о зачете (возврате) сумм излишне уплаченного налога или решении об отказе в осуществлении зачета (возврата) в течение пяти дней со дня принятия соответствующего решения, которое, должно передаваться руководителю организации, физическому лицу, их представителям лично под расписку или иным способом, подтверждающим факт и дату его получения.
Указанные нормы применяются также в отношении зачета или возврата сумм излишне уплаченных пеней и штрафов (п. 14 ст. 78 Налогового кодекса РФ).
В ходе судебного разбирательства судом было установлено, Межрайонная инспекция ФНС России N 17 по Московской области в нарушение перечисленных норм Налогового кодекса РФ до настоящего времени не направило в адрес ЗАО "Племзавод "Петровское" решение о возврате Обществу излишне уплаченных им сумм налога на имущество организаций, пеней и штрафов.
Данный факт подтверждается отсутствием решения о проведении зачета и соответствующих доказательств, подтверждающих вручение, направление заявителю этого решения.
Довод Инспекции о том, что заявитель не подавал уточненных налоговых деклараций по налогу на имущество организаций, поэтому по данным налогового органа у него не возникло переплаты по этому налогу, не основан на законе. В силу пункта 2 статьи 80 Налогового кодекса не подлежат представлению в налоговые органы налоговые декларации (расчеты) по тем налогам, по которым налогоплательщики освобождены от обязанности по их уплате в связи с применением специальных налоговых режимов. Следовательно, заявитель, имевший право на применение в 2006 и 2007 году специального налогового режима в виде единого сельскохозяйственного налога, не должен был представлять в Инспекцию налоговые декларации по налогу на имущество организаций и по другим налогам, от уплаты которых заявитель был освобожден в связи с применением специального налогового режима.
Представление налоговых деклараций было ошибочным, о чем заявитель уведомил Инспекцию письмом N 437 от 23 декабря 2008 г. (т. 1 л.д. 60) об отзыве поданных ранее налоговых деклараций по налогу на имущество организаций за 2006 и 2007 гг. В этом случае заявитель также не имел обязанности представлять уточненные налоговые декларации по налогу на имущество организаций, поскольку вышеприведенные положения пункта 2 статьи 80 Налогового кодекса освобождают налогоплательщика от представления налоговых деклараций.
Направление в Инспекцию письма N 437 от 23 декабря 2008 г. об отзыве налоговых деклараций по налогу на имущество организаций является не противоречащим закону способом исправления ошибки, допущенной при подаче налоговых деклараций лицом, применяющим специальный налоговый режим и освобожденным от подачи таких деклараций.
Согласно части 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей. Поскольку у заявителя в 2006 и 2007 гг. отсутствовала обязанность уплаты налога на имущество организаций, и ошибочное представление налоговых деклараций по этому налогу не привело к занижению сумм налогов, подлежащих уплате в бюджет, у заявителя и в силу этой нормы отсутствовала обязанность представлять уточненные налоговые декларации по этому налогу.
Приведенные в апелляционной жалобе ссылки на правоприменительную практику арбитражных судов не подтверждают позицию Инспекции. Ни в одном из этих судебных актов арбитражные суды не квалифицировали доходы сельскохозяйственных товаропроизводителей от отчуждения принадлежащих им земельных участков в качестве доходов от реализации товаров (работ, услуг) и не учитывали эти доходы при определении доли дохода от реализации сельскохозяйственной продукции собственного производства в общем доходе от реализации товаров (работ, услуг).
Ссылка Инспекции на письма Минфина России от 17 февраля 2009 г. N 03-11-06/1/07, от 15 июня 2008 г. N 03-11-06/1/22, от 27 ноября 2008 г. N 03-11-04/1/25 (т. 9 л.д. 23 - 26, 33), несостоятельна, поскольку данные письма не относятся к числу нормативных актов, а также по своему содержанию затрагивают отношения по исчислению единого сельскохозяйственного налога, начиная с 2008 г.
Вывод суда первой инстанции о правомерности использования заявителем в 2008 г. специального налогового режима ЕСХН, не повлиял на правильность принятого по делу решения в части возврата налога на имущество за 2006 - 2007 гг. и не будет иметь преюдициального значения в случае возникновения в будущем спора между сторонами по применению ЕСХН по периоду 2008 г., поскольку данный период не охватывается предметом спора.
На основании вышеизложенного, апелляционный суд считает, что апелляционная жалоба не подлежит удовлетворению.
Руководствуясь ст. ст. 266, 268, п. 1 ст. 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 23 апреля 2009 г. по делу А41-3669/09 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции ФНС России N 17 по Московской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Л.М.МОРДКИНА
Судьи
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
А.М.КУЗНЕЦОВ
Л.М.МОРДКИНА
Судьи
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
А.М.КУЗНЕЦОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)