Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
8 июня 2006 г. Дело N А51-18801/2005-33-510
Арбитражный суд Приморского края установил:
Предприниматель без образования юридического лица Р. (далее по тексту - "заявитель", "предприниматель" или "Р.") обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением признании недействительным решения ИФНС по Ленинскому району г. Владивостока (далее по тексту - "ИФНС", "инспекция" или "налоговый орган") N 210 от 30.09.05 в части пунктов 2 и 3.1 о доначислении НДС в сумме 60330 руб. и привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 12065,80 руб.
Резолютивная часть решения была изготовлена судом и объявлена сторонам в судебном заседании 04.05.06, изготовление решения в полном объеме откладывалось судом на основании ст. 176 АПК РФ.
Заявитель, настаивая на удовлетворении требований, пояснил, что одновременно осуществляет два вида деятельности - розничную торговлю строительными материалами через магазины, облагаемую единым налогом на вмененный доход (по тексту - "ЕНВД"), и оптовую торговлю строительными материалами, налогообложение которой производится по общей системе налогообложения, в том числе с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость (по тексту - "НДС"), в связи с чем обеспечивает ведение раздельного учета затрат и выручки по разным видам деятельности и в представленной декларации по НДС за июнь 2005 г. правомерно заявил налоговые вычеты только по виду деятельности "оптовая торговля".
Кроме того, заявитель пояснил, что в соответствии с требованием ИФНС представил к проверке все запрошенные документы по налоговой декларации по НДС, никаких иных документов либо пояснений, в том числе об исчислении ЕНВД, ИФНС не требовала.
Налоговый орган, возражая против требований заявителя, сослался на то, что заявитель в книге покупок и в налоговой декларации предъявил вычеты по приобретенному товару и услугам, хотя данные услуги использованы, а товар реализован как в розницу, так и оптом, в связи с чем инспекция в ходе проверки, руководствуясь п. 4 ст. 170 НК РФ (в том числе и абз. 6 п. 4 ст. 170), разделила НДС по приобретенным товарам и услугам, указанный в книге покупок и налоговой декларации, пропорционально удельному весу выручки от каждого вида деятельности в общем объеме полученной выручки и исключила из состава налоговых вычетов НДС, приходящийся на приобретенный товар, реализованный впоследствии в розницу, от которой уплачивается ЕНВД.
При этом ИФНС, сославшись на п. 3 ст. 169 НК РФ, полагает, что и при реализации товара без НДС должны составляться счета-фактуры, которые также вносятся в книгу продаж, следовательно, в книгу продаж заявителя должны быть включены счета-фактуры по всем операциям реализации товаров, как подлежащих, так и не подлежащих налогообложению НДС. Поскольку документы о расходах при деятельности, облагаемой ЕНВД, к проверке представлены не были, то ИФНС и сделала вывод об отсутствии у предпринимателя раздельного учета.
Выслушав пояснения сторон, исследовав имеющиеся в материалах дела документы в их совокупности и взаимной связи, суд установил следующее.
Р. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, администрацией Ленинского района г. Владивостока 12.03.2001.
В спорном периоде 2005 г. предприниматель осуществлял оптовую и розничную торговлю стройматериалами. Розничную торговлю осуществлял через сеть магазинов "СтройБАТ", в том числе:
- в г. Владивостоке по адресу: ул. Русская, д. 92, павильон N 14 (площадью 17 кв. м),
- в г. Артеме по адресу: пгт. Угловое, ул. 1-я Рабочая, д. 16, магазин (на основании договора N 38 от 01.03.05 с ООО "Капитал-Резерв" аренды нежилого помещения площадью 14 кв. м),
- в г Владивостоке по адресу: ул. Махалина, д. 3, главный офис (на основании договора N 02-04428-001-Н-АР-3553-00 от 11.05.04 с Управлением муниципальной собственности аренды недвижимого имущества - помещения площадью 166,20 кв. м для использования в целях "офис, выставочный зал").
При этом, для приема наличной выручки от розничной торговли заявителем были установлены по указанным адресам контрольно-кассовые машины (что подтверждается имеющимися в материалах дела карточками регистрации ККМ N 7453, N 14216, N 13724, выданными налоговым органом), выручка по которым отражалась заявителем в книгах кассира-операциониста.
Оптовая торговля (заключение сделок купли-продажи и поставки) также осуществлялась по месту нахождения главного офиса по ул. Махалина, д. 3.
Кроме того, для осуществления оптовой торговли для целей хранения крупных партий товара заявителем под открытый склад был арендован земельный участок площадью 150 кв. м по адресу: г. Владивосток, ул. Руднева, 14г (на основании договора N 6 от 07.12.04 с ОАО "Примснабконтракт"), а также капитальный склад площадью 267 кв. м и металлический склад площадью 400 кв. м также по адресу г. Владивосток, ул. Руднева, 14г (на основании договора аренды N 5 от 30.11.04 с ОАО "Примснабконтракт"), а также помещение в производственном корпусе площадью 238 кв. м (на основании договора N 16/33-ар от 10.12.04 с ОАО "Варяг" аренды производственного помещения площадью 238 кв. м).
Розничная торговля стройматериалами подпадает под налогообложение ЕНВД, и за 2 квартал 2005 г. заявитель представил в ИФНС налоговую декларацию по ЕНВД, в разделе 2 которой исчислил налог по каждому из мест розничной торговли - Махалина, 3 (стр. 003 декларации), Русская, 92 (стр. 004 декларации) и Угловое, 1-я Рабочая, 16 (стр. 005 декларации).
Налогообложение оптовой торговли заявителем осуществляется по общей системе налогообложения с исчислением налога на доходы и НДС.
Для обеспечения исчисления налогов от разных видов деятельности по разным системам налогообложения, как следует из материалов дела, предпринимателем велся учет затрат и выручки следующим образом:
1) для розничной торговли товары приобретались от имени Р. каждым магазином самостоятельно за наличный расчет, товар получался по расходной накладной поставщика и счету-фактуре поставщика, на которых указано, в какой из магазинов приобретен товар ("г. Артем, п. Угловое", "г. Вл-к, Русская, 92", "г. Вл-к, Махалина, 3"), в качестве доказательств оплаты наличными денежными средствами представлены чеки ККТ; счета-фактуры на приобретение товара для розничной торговли в книге покупок не отражались (соответственно, НДС по ним в состав вычетов также не включался), что следует из сопоставления представленных счетов-фактур на приобретение товара магазинами и книги покупок;
- оприходование товара в магазине осуществлялось на основании приходной накладной (также указано, по какому магазину), а операции по движению товара (приход и расход товара в ценах его приобретения по каждому наименованию товаров, а также его остатки на начало и на конец месяца) отражены в "Ведомостях по материальным расходам (розничная торговля)" за каждый месяц также по каждому из магазинов, при этом стоимость товара учитывается вместе с НДС;
- реализация товара в розничной торговле осуществлялась за наличный расчет с применением отдельной ККМ в каждом из магазинов; никакие счета-фактуры при розничной торговле не составлялись и в книгу продаж не включались;
2) для оптовой торговли товары приобретались по безналичному расчету как на основании долгосрочных договоров (в том числе дилерских), так и по разовым сделкам, с обязательным составлением счетов-фактур, которые отражены в полном объеме в книге покупок; оплата приобретенного товара производилась в безналичной форме с расчетного счета предпринимателя и подтверждается представленными платежными поручениями предпринимателя;
- операции по движению товара (приход и расход товара в ценах его приобретения по каждому наименованию товаров, а также его остатки на начало и на конец месяца) отражены в "Ведомости по материальным расходам (оптовая торговля)" за каждый месяц по цене приобретения без НДС;
- суммы НДС по приобретенным товарам для оптовой торговли в соответствии с книгой покупок предъявляются предпринимателем в составе вычетов при исчислении НДС;
- реализация товара при оптовой торговле также оформлялась предпринимателем счетами-фактурами с выделением сумм НДС, счета-фактуры на реализацию товара отражены в книге продаж;
- оплата реализованного товара при оптовой торговле производилась в безналичной форме на расчетный счет предпринимателя в банке и подтверждается представленными платежными поручениями покупателей.
Все указанные документы имеются в материалах дела.
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что предприниматель обеспечил для целей налогообложения ведение раздельного учета имущества (товаров) и хозяйственных операций (приобретения и реализации) по различным видам деятельности, затрат и выручки по ним.
Указанный выше порядок учета доходов и расходов от различных видов деятельности в целом соответствует пунктам 5, 6, 14, 15, 16 Приказа о налоговой политике, принятого заявителем 01.01.2003.
Пунктом 7 того же Приказа установлено, что в случае невозможности отнесения суммы расходов полностью к деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения или облагаемой ЕНВД, сумму расходов вносить в регистр учета доходов и расходов по общей системе налогообложения и по деятельности, облагаемой ЕНВД, пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой НДФЛ на месяц.
Пунктом 10 Приказа установлено, что учетная политика для целей НДС определена по мере поступления денежных средств (по факту оплаты).
02.09.05 предпринимателем Р. в налоговый орган была представлена уточненная декларация по НДС за июнь 2005 г., в соответствии с которой к уплате в бюджет исчислен НДС в сумме 34807 руб. При этом, НДС от реализации товаров (выручка - 5171909 руб.) составил 788935 руб., а сумма налоговых вычетов (НДС, предъявленный поставщиками товаров, работ и услуг) 754129 руб. (что соответствует данным книги покупок за июнь 2005 г., где предъявленный поставщиками и подрядчиками НДС по ставке 18% составил 754104,85 руб., а по ставке 10% - 23,71 руб.).
В ходе проведения камеральной проверки указанной декларации налоговым органом предпринимателю было выставлено требование N 06-12/317 от 08.08.2005, в соответствии с которым для подтверждения правильности исчисления своевременности уплаты налогов по налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2005 г. необходимо было представить на проверку книгу продаж, книгу покупок, книгу учета доходов и расходов, платежные документы, счета-фактуры с журналами учета выставленных и полученных счетов-фактур, грузовые таможенные декларации и другие документы, подтверждающие доходы и расходы от предпринимательской деятельности. По данному требованию документы были представлены в полном объеме (указание о чем содержится в тексте решения ИФНС N 210 от 30.09.05 на стр. 1) и приняты 02.09.05, о чем имеется подпись на самом требовании.
Проведенной камеральной налоговой проверкой ИФНС подтвердила сумму облагаемой НДС выручки от оптовой реализации товаров (5171909 руб.) и сумму налога от нее (788935 руб.).
В части вычетов ИФНС установила, что сумма вычетов, заявленная в декларации, завышена на 60330 руб.
Указанная сумма завышения исчислена следующим образом:
- - общая сумма выручки от всех видов деятельности за июнь 2005 г. получена предпринимателем в сумме 5647565,96 руб., в том числе от розничной торговли - 475656,96 руб. (124108 руб. по магазину на ул. Русской, д. 92 + 99869,35 руб. по магазину на ул. Махалина, д. 3 + 251679,61 руб. по магазину в г. Артем), от оптовой торговли (по расчетному счету) - 5171909 руб.;
- - удельный вес выручки от оптовой торговли составляет 92% (5171909 руб./5647565,96 руб. x 100%);
- - налоговые вычеты, приходящиеся на оптовую торговлю, составили 693799 руб. (сумма вычетов по декларации 754129 руб. x 92%);
- - налоговые вычеты по декларации завышены на 60330 руб. (754129 руб. - 693799 руб.).
Указанный расчет изложен ИФНС в принятом по результатам камеральной проверки решении N 210 от 30.09.05, которым инспекция доначислила предпринимателю НДС за июнь 2005 г. в сумме 60330 руб. (п. 3.1), доначислила пени по нему в сумме 1624,86 руб. (п. 3.2) и привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 12065,80 руб. (п. 2).
Не согласившись с решением N 210 от 30.09.05 в части пунктов 2 и 3.1, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании решения недействительным.
Суд полагает, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям.
Как следует из положений ст. 143 НК РФ, налогоплательщиками по НДС признаются: организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.
Пунктом 2 ст. 11 НК РФ для целей налогообложения установлено, что под индивидуальными предпринимателями понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Положениями ст. 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения по НДС признаются операции реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146), при этом Налоговый кодекс РФ выделяет операции, которые не признаются объектом налогообложения (п. 2 ст. 146), а также операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) (п. 1 и п. 2 ст. 149 НК РФ). С учетом положений главы 21 НК РФ следует вывод, что лица, осуществляющие операции, которые не признаются объектом налогообложения, а также операции, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), являются налогоплательщиками, и их правовое положение существенно отличается от положения лиц, не являющихся налогоплательщиками, поскольку последние не несут обязанности, возложенные на налогоплательщиков.
Пункт 1 ст. 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.
Статья 166 НК РФ устанавливает, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете по разным налоговым ставкам - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1 ст. 166 НК РФ).
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (п. 4 ст. 166).
Статья 168 предусматривает, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС (п. 1); при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога; при этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п. 5); при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы), при этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется (п. 6), а требование составить счет-фактуру и выделить в ней сумму НДС считается выполненным, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (п. 7).
С учетом изложенного суд признает ошибочным мнение ИФНС о том, что в книге продаж заявитель также должен отражать (и отражал) счета-фактуры, составленные при реализации товаров в ходе деятельности, облагаемой ЕНВД, поскольку при розничной торговле счета-фактуры не составляются, и НДС в расчетных документах, выдаваемых покупателю, не выделяется. Требование же подпункта 1 п. 3 ст. 169 НК РФ составлять счета-фактуры, вести журналы учета счетов-фактур, книги покупок и продаж при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), распространяется только на лиц, осуществляющих операции, перечисленные в ст. 149 НК РФ, на что указано непосредственно в самом подпункте 1.
В силу положений п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, если иное не установлено положениями главы 21, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением установленных случаев.
В стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются суммы НДС, предъявленные покупателю, в случаях:
1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ;
2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ в соответствии со ст. 148 НК РФ;
3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога в соответствии со ст. 145 НК РФ;
4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.
В случае принятия налогоплательщиком таких сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет (п. 3 ст. 170).
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (ЕНВД).
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, поскольку при отсутствии у налогоплательщика такого раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат и в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц) не включается.
Указанные правила корреспондируют норме пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ о том, что при уменьшении общей суммы НДС, исчисленной от налоговой базы, вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Как устанавливает статья 346.26 НК РФ, уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход (ЕНВД) предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 4 ст. 346.26).
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом (п. 7 ст. 346.26).
Как установлено судом, в отношении товаров заявителем полностью обеспечен раздельный учет хозяйственных операций, расходов по ним и выручки от их реализации, что исключает применение к суммам НДС, предъявленным заявителю его поставщиками при приобретении товаров для оптовой торговли и отраженным заявителем в книге покупок и, в конечном итоге, в проверяемой налоговой декларации, какого-либо пропорционального расчета. По изложенному следует вывод о неправомерности решения ИФНС в части исключения из состава вычетов сумм НДС, приходящихся на приобретенные товары для оптовой торговли.
При этом суд не принимает довод ИФНС о том, что к проверке заявителем не были представлены документы о расходах при деятельности, облагаемой ЕНВД, в связи с чем ИФНС и сделала вывод об отсутствии у предпринимателя раздельного учета, поскольку ИФНС в нарушение положений пп. 1 п. 1 ст. 32, пп. 1 п. 1 ст. 32, п. 1 и п. 2 ст. 33, абз. 1, абз. 4 ст. 88 НК РФ не запросила конкретные документы, необходимые ей для проведения проверки, а в последующем не воспользовалась своим правом запросить дополнительные документы, необходимые для проверки (запрошенные инспекцией документы заявитель представил в полном объеме, что отражено ИФНС в оспариваемом решении), при этом, ИФНС было известно о том, что заявитель также является и плательщиком ЕНВД от розничной торговли, а в наличии раздельного учета можно было убедиться, сопоставив положения приказа об учетной политике, книгу покупок о приобретенных товарах, книгу продаж о дальнейшей их реализации и ведомости о материальных затратах о движении товара, что и было сделано судом.
Однако, как следует из материалов дела, помимо товаров заявителем в июне 2005 г. для осуществления деятельности были приобретены также и услуги, в частности, аренды помещений, связи, рекламы, железнодорожных и морских перевозок, подписки, ремонта, при этом судом установлено, что услуги аренды, рекламы и железнодорожных и морских перевозок, ремонта и часть услуг связи были произведены для целей деятельности, облагаемой НДС (то есть для оптовой торговли):
- - аренда у ОАО "Примснабконтракт" оптовых складов по адресу: г. Владивосток, ул. Руднева, 14г;
- - реклама оптовой торговли (ООО "РИЦ Колизей" и ФГУП "ИПК Дальпресс"), в частности, продажи выставочного и торгового оборудования (стеллажи, витрины, прилавки, горки, павильоны, др. конструкции);
- - доставка оптовых партий товара от иногородних поставщиков (г. Хабаровск, г. Москва), поскольку для продажи товара в розничных магазинах товар приобретался у поставщиков в г. Владивостоке (что подтверждается первичными расчетными документами о приобретении товара), и доставка крупных партий реализованного товара отдаленным покупателям, например, на о. Сахалин);
- - услуги связи, предоставленные компанией ООО "Акос-2" (согласно договору об оказании услуг телефонной связи N 125 от 24.08.2004 абонентский номер установлен по адресу: г. Владивосток, ул. Руднева, 14г (п. 2.3 договора), то есть по месту нахождения оптового склада);
- - ремонт автопогрузчика, используемого на оптовом складе, оказанный ЗАО "Гараж торгового порта".
Тем не менее, в состав суммы налоговых вычетов по декларации за июнь 2005 г. (754129 руб.) согласно книге покупок за июнь 2005 г. включена сумма НДС 2558,55 руб. по счету-фактуре ООО "Эквант" (г. Москва) от 30.06.2005 N 506VL0524 на общую сумму 16772,74 руб. за услуги связи с телефона, установленного в главном офисе по адресу: ул. Махалина, д. 3. Согласно Приложению к счету за июнь 2005 г. в оплату включены звонки как по г. Владивостоку, так и междугородные звонки по Приморскому краю и другим зонам (г. Москва, Сибирь, Урал), так и международные звонки (по зонам Азия, Европа, Средиземноморье).
Поскольку из пояснений заявителя и материалов дела следует, что по месту нахождения главного офиса заявитель вел оба вида деятельности - как оптовую торговлю, так и частично розничную торговлю, и не смог обосновать суду, в какой части услуги связи, оказанные ООО "Эквант", относятся к тому или иному виду деятельности, суд исходит из положений п. 4 ст. 170 НК РФ и установленного ИФНС в ходе проверки удельного веса выручки от оптовой торговли в июне 2005 г. (92%).
Кроме того, в состав суммы налоговых вычетов по декларации за июнь 2005 г. согласно книге покупок за июнь 2005 г. включены также суммы НДС 16,36 руб. и 7,35 руб. по счетам-фактурам ЗАО "КоммерсантЪ в Хабаровске" (г. Хабаровск) от 27.06.2005 N 00002699 на общую сумму 180 руб. за услуги подписки на газету "КоммерсантЪ" на июнь 2005 г. и от 29.06.2005 N 00002826 на общую сумму 80,83 руб. за журнал "Коммерсантъ-ДЕНЬГИ" за июнь 2005 г. Согласно пояснениям представителя заявителя, в указанных изданиях содержится реклама поставщиков различных строительных товаров и услуг, их товарах и услугах и ценах на них, при этом данная информация могла быть использована предпринимателем как при осуществлении розничной, так и при осуществлении оптовой торговли.
По изложенному, суд при определении размера НДС, подлежащего вычету при оптовой торговле по услугам подписки, также исходит из положений п. 4 ст. 170 НК РФ и установленного ИФНС в ходе проверки удельного веса выручки от оптовой торговли в июне 2005 г. (92%).
Также в составе вычетов за июнь 2005 г. находится сумма НДС 743,45 руб., предъявленная заявителю ООО "Партнер Групп" по счету-фактуре от 15.06.2005 N М-00000865 на общую сумму 4873,70 руб. за принтер "Самсунг" и соединительный кабель к нему. Как пояснил представитель заявителя, данная офисная техника установлена в главном офисе по ул. Махалина, 3 и могла быть использована предпринимателем как при осуществлении розничной, так и при осуществлении оптовой торговли.
С учетом изложенного суд полагает, что заявителем неправомерно в состав вычетов, уменьшающих общую сумму НДС, исчисленного от операций, облагаемых НДС, включена сумма вычетов, предъявленных ООО "Эквант", ЗАО "Коммерсантъ в Хабаровске" и ООО "Партнер Групп" - всего в размере 266,06 руб. (НДС всего 3325,71 руб. = 2558,55 + 16,36 + 7,35 + 743,45; приходится на опт НДС 3059,65 руб. = 3325,71 x 92%; приходится на розницу и заявлено к вычету излишне 266,06 руб. = 3325,71 - 3059,65), поскольку данная сумма НДС приходится на стоимость услуг и оборудования, использованных при осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД.
Учитывая изложенное, в данной части (по указанным услугам) суд соглашается с выводами инспекции, поскольку они соответствуют действующему законодательству и фактическим обстоятельствам.
Таким образом, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным только в части доначисления НДС за июнь 2005 г. в сумме 60063,94 руб. (60330 руб. - 266,06 руб.) и соответствующего ему штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 12012,79 руб. (60063,94 руб. x 20%).
В связи с тем, что требования заявителя удовлетворены частично, то госпошлина, уплаченная им при подаче заявления в суд, возврату из бюджета не подлежит.
Учитывая изложенное и руководствуясь ст. ст. 167 - 170, 201, 110 АПК РФ, суд
Признать недействительным решение ИФНС по Ленинскому району г. Владивостока N 210 от 30.09.2005 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Р." по пункту 2 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 12012,79 руб., по пункту 3.1 в части доначисления НДС за июнь 2005 г. в сумме 60063,94 руб. как не соответствующее Налоговому кодексу РФ; в остальной части требований отказать.
Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ПРИМОРСКОГО КРАЯ ОТ 08.06.2006, 04.05.2006 ПО ДЕЛУ N А51-18801/2005-33-510
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПРИМОРСКОГО КРАЯ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
8 июня 2006 г. Дело N А51-18801/2005-33-510
Арбитражный суд Приморского края установил:
Предприниматель без образования юридического лица Р. (далее по тексту - "заявитель", "предприниматель" или "Р.") обратился в Арбитражный суд Приморского края с заявлением признании недействительным решения ИФНС по Ленинскому району г. Владивостока (далее по тексту - "ИФНС", "инспекция" или "налоговый орган") N 210 от 30.09.05 в части пунктов 2 и 3.1 о доначислении НДС в сумме 60330 руб. и привлечении к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в сумме 12065,80 руб.
Резолютивная часть решения была изготовлена судом и объявлена сторонам в судебном заседании 04.05.06, изготовление решения в полном объеме откладывалось судом на основании ст. 176 АПК РФ.
Заявитель, настаивая на удовлетворении требований, пояснил, что одновременно осуществляет два вида деятельности - розничную торговлю строительными материалами через магазины, облагаемую единым налогом на вмененный доход (по тексту - "ЕНВД"), и оптовую торговлю строительными материалами, налогообложение которой производится по общей системе налогообложения, в том числе с исчислением и уплатой налога на добавленную стоимость (по тексту - "НДС"), в связи с чем обеспечивает ведение раздельного учета затрат и выручки по разным видам деятельности и в представленной декларации по НДС за июнь 2005 г. правомерно заявил налоговые вычеты только по виду деятельности "оптовая торговля".
Кроме того, заявитель пояснил, что в соответствии с требованием ИФНС представил к проверке все запрошенные документы по налоговой декларации по НДС, никаких иных документов либо пояснений, в том числе об исчислении ЕНВД, ИФНС не требовала.
Налоговый орган, возражая против требований заявителя, сослался на то, что заявитель в книге покупок и в налоговой декларации предъявил вычеты по приобретенному товару и услугам, хотя данные услуги использованы, а товар реализован как в розницу, так и оптом, в связи с чем инспекция в ходе проверки, руководствуясь п. 4 ст. 170 НК РФ (в том числе и абз. 6 п. 4 ст. 170), разделила НДС по приобретенным товарам и услугам, указанный в книге покупок и налоговой декларации, пропорционально удельному весу выручки от каждого вида деятельности в общем объеме полученной выручки и исключила из состава налоговых вычетов НДС, приходящийся на приобретенный товар, реализованный впоследствии в розницу, от которой уплачивается ЕНВД.
При этом ИФНС, сославшись на п. 3 ст. 169 НК РФ, полагает, что и при реализации товара без НДС должны составляться счета-фактуры, которые также вносятся в книгу продаж, следовательно, в книгу продаж заявителя должны быть включены счета-фактуры по всем операциям реализации товаров, как подлежащих, так и не подлежащих налогообложению НДС. Поскольку документы о расходах при деятельности, облагаемой ЕНВД, к проверке представлены не были, то ИФНС и сделала вывод об отсутствии у предпринимателя раздельного учета.
Выслушав пояснения сторон, исследовав имеющиеся в материалах дела документы в их совокупности и взаимной связи, суд установил следующее.
Р. зарегистрирован в качестве индивидуального предпринимателя, осуществляющего свою деятельность без образования юридического лица, администрацией Ленинского района г. Владивостока 12.03.2001.
В спорном периоде 2005 г. предприниматель осуществлял оптовую и розничную торговлю стройматериалами. Розничную торговлю осуществлял через сеть магазинов "СтройБАТ", в том числе:
- в г. Владивостоке по адресу: ул. Русская, д. 92, павильон N 14 (площадью 17 кв. м),
- в г. Артеме по адресу: пгт. Угловое, ул. 1-я Рабочая, д. 16, магазин (на основании договора N 38 от 01.03.05 с ООО "Капитал-Резерв" аренды нежилого помещения площадью 14 кв. м),
- в г Владивостоке по адресу: ул. Махалина, д. 3, главный офис (на основании договора N 02-04428-001-Н-АР-3553-00 от 11.05.04 с Управлением муниципальной собственности аренды недвижимого имущества - помещения площадью 166,20 кв. м для использования в целях "офис, выставочный зал").
При этом, для приема наличной выручки от розничной торговли заявителем были установлены по указанным адресам контрольно-кассовые машины (что подтверждается имеющимися в материалах дела карточками регистрации ККМ N 7453, N 14216, N 13724, выданными налоговым органом), выручка по которым отражалась заявителем в книгах кассира-операциониста.
Оптовая торговля (заключение сделок купли-продажи и поставки) также осуществлялась по месту нахождения главного офиса по ул. Махалина, д. 3.
Кроме того, для осуществления оптовой торговли для целей хранения крупных партий товара заявителем под открытый склад был арендован земельный участок площадью 150 кв. м по адресу: г. Владивосток, ул. Руднева, 14г (на основании договора N 6 от 07.12.04 с ОАО "Примснабконтракт"), а также капитальный склад площадью 267 кв. м и металлический склад площадью 400 кв. м также по адресу г. Владивосток, ул. Руднева, 14г (на основании договора аренды N 5 от 30.11.04 с ОАО "Примснабконтракт"), а также помещение в производственном корпусе площадью 238 кв. м (на основании договора N 16/33-ар от 10.12.04 с ОАО "Варяг" аренды производственного помещения площадью 238 кв. м).
Розничная торговля стройматериалами подпадает под налогообложение ЕНВД, и за 2 квартал 2005 г. заявитель представил в ИФНС налоговую декларацию по ЕНВД, в разделе 2 которой исчислил налог по каждому из мест розничной торговли - Махалина, 3 (стр. 003 декларации), Русская, 92 (стр. 004 декларации) и Угловое, 1-я Рабочая, 16 (стр. 005 декларации).
Налогообложение оптовой торговли заявителем осуществляется по общей системе налогообложения с исчислением налога на доходы и НДС.
Для обеспечения исчисления налогов от разных видов деятельности по разным системам налогообложения, как следует из материалов дела, предпринимателем велся учет затрат и выручки следующим образом:
1) для розничной торговли товары приобретались от имени Р. каждым магазином самостоятельно за наличный расчет, товар получался по расходной накладной поставщика и счету-фактуре поставщика, на которых указано, в какой из магазинов приобретен товар ("г. Артем, п. Угловое", "г. Вл-к, Русская, 92", "г. Вл-к, Махалина, 3"), в качестве доказательств оплаты наличными денежными средствами представлены чеки ККТ; счета-фактуры на приобретение товара для розничной торговли в книге покупок не отражались (соответственно, НДС по ним в состав вычетов также не включался), что следует из сопоставления представленных счетов-фактур на приобретение товара магазинами и книги покупок;
- оприходование товара в магазине осуществлялось на основании приходной накладной (также указано, по какому магазину), а операции по движению товара (приход и расход товара в ценах его приобретения по каждому наименованию товаров, а также его остатки на начало и на конец месяца) отражены в "Ведомостях по материальным расходам (розничная торговля)" за каждый месяц также по каждому из магазинов, при этом стоимость товара учитывается вместе с НДС;
- реализация товара в розничной торговле осуществлялась за наличный расчет с применением отдельной ККМ в каждом из магазинов; никакие счета-фактуры при розничной торговле не составлялись и в книгу продаж не включались;
2) для оптовой торговли товары приобретались по безналичному расчету как на основании долгосрочных договоров (в том числе дилерских), так и по разовым сделкам, с обязательным составлением счетов-фактур, которые отражены в полном объеме в книге покупок; оплата приобретенного товара производилась в безналичной форме с расчетного счета предпринимателя и подтверждается представленными платежными поручениями предпринимателя;
- операции по движению товара (приход и расход товара в ценах его приобретения по каждому наименованию товаров, а также его остатки на начало и на конец месяца) отражены в "Ведомости по материальным расходам (оптовая торговля)" за каждый месяц по цене приобретения без НДС;
- суммы НДС по приобретенным товарам для оптовой торговли в соответствии с книгой покупок предъявляются предпринимателем в составе вычетов при исчислении НДС;
- реализация товара при оптовой торговле также оформлялась предпринимателем счетами-фактурами с выделением сумм НДС, счета-фактуры на реализацию товара отражены в книге продаж;
- оплата реализованного товара при оптовой торговле производилась в безналичной форме на расчетный счет предпринимателя в банке и подтверждается представленными платежными поручениями покупателей.
Все указанные документы имеются в материалах дела.
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что предприниматель обеспечил для целей налогообложения ведение раздельного учета имущества (товаров) и хозяйственных операций (приобретения и реализации) по различным видам деятельности, затрат и выручки по ним.
Указанный выше порядок учета доходов и расходов от различных видов деятельности в целом соответствует пунктам 5, 6, 14, 15, 16 Приказа о налоговой политике, принятого заявителем 01.01.2003.
Пунктом 7 того же Приказа установлено, что в случае невозможности отнесения суммы расходов полностью к деятельности, облагаемой по общей системе налогообложения или облагаемой ЕНВД, сумму расходов вносить в регистр учета доходов и расходов по общей системе налогообложения и по деятельности, облагаемой ЕНВД, пропорционально выручке, полученной от деятельности, облагаемой НДФЛ на месяц.
Пунктом 10 Приказа установлено, что учетная политика для целей НДС определена по мере поступления денежных средств (по факту оплаты).
02.09.05 предпринимателем Р. в налоговый орган была представлена уточненная декларация по НДС за июнь 2005 г., в соответствии с которой к уплате в бюджет исчислен НДС в сумме 34807 руб. При этом, НДС от реализации товаров (выручка - 5171909 руб.) составил 788935 руб., а сумма налоговых вычетов (НДС, предъявленный поставщиками товаров, работ и услуг) 754129 руб. (что соответствует данным книги покупок за июнь 2005 г., где предъявленный поставщиками и подрядчиками НДС по ставке 18% составил 754104,85 руб., а по ставке 10% - 23,71 руб.).
В ходе проведения камеральной проверки указанной декларации налоговым органом предпринимателю было выставлено требование N 06-12/317 от 08.08.2005, в соответствии с которым для подтверждения правильности исчисления своевременности уплаты налогов по налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2005 г. необходимо было представить на проверку книгу продаж, книгу покупок, книгу учета доходов и расходов, платежные документы, счета-фактуры с журналами учета выставленных и полученных счетов-фактур, грузовые таможенные декларации и другие документы, подтверждающие доходы и расходы от предпринимательской деятельности. По данному требованию документы были представлены в полном объеме (указание о чем содержится в тексте решения ИФНС N 210 от 30.09.05 на стр. 1) и приняты 02.09.05, о чем имеется подпись на самом требовании.
Проведенной камеральной налоговой проверкой ИФНС подтвердила сумму облагаемой НДС выручки от оптовой реализации товаров (5171909 руб.) и сумму налога от нее (788935 руб.).
В части вычетов ИФНС установила, что сумма вычетов, заявленная в декларации, завышена на 60330 руб.
Указанная сумма завышения исчислена следующим образом:
- - общая сумма выручки от всех видов деятельности за июнь 2005 г. получена предпринимателем в сумме 5647565,96 руб., в том числе от розничной торговли - 475656,96 руб. (124108 руб. по магазину на ул. Русской, д. 92 + 99869,35 руб. по магазину на ул. Махалина, д. 3 + 251679,61 руб. по магазину в г. Артем), от оптовой торговли (по расчетному счету) - 5171909 руб.;
- - удельный вес выручки от оптовой торговли составляет 92% (5171909 руб./5647565,96 руб. x 100%);
- - налоговые вычеты, приходящиеся на оптовую торговлю, составили 693799 руб. (сумма вычетов по декларации 754129 руб. x 92%);
- - налоговые вычеты по декларации завышены на 60330 руб. (754129 руб. - 693799 руб.).
Указанный расчет изложен ИФНС в принятом по результатам камеральной проверки решении N 210 от 30.09.05, которым инспекция доначислила предпринимателю НДС за июнь 2005 г. в сумме 60330 руб. (п. 3.1), доначислила пени по нему в сумме 1624,86 руб. (п. 3.2) и привлекла налогоплательщика к налоговой ответственности на основании п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 12065,80 руб. (п. 2).
Не согласившись с решением N 210 от 30.09.05 в части пунктов 2 и 3.1, предприниматель обратился в суд с заявлением о признании решения недействительным.
Суд полагает, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части по следующим основаниям.
Как следует из положений ст. 143 НК РФ, налогоплательщиками по НДС признаются: организации, индивидуальные предприниматели, а также лица, признаваемые налогоплательщиками НДС в связи с перемещением товаров через таможенную границу РФ, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом РФ.
Пунктом 2 ст. 11 НК РФ для целей налогообложения установлено, что под индивидуальными предпринимателями понимаются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица.
Положениями ст. 146 НК РФ определено, что объектом налогообложения по НДС признаются операции реализация товаров (работ, услуг) на территории РФ (пп. 1 п. 1 ст. 146), при этом Налоговый кодекс РФ выделяет операции, которые не признаются объектом налогообложения (п. 2 ст. 146), а также операции, не подлежащие налогообложению (освобождаемые от налогообложения) (п. 1 и п. 2 ст. 149 НК РФ). С учетом положений главы 21 НК РФ следует вывод, что лица, осуществляющие операции, которые не признаются объектом налогообложения, а также операции, которые не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), являются налогоплательщиками, и их правовое положение существенно отличается от положения лиц, не являющихся налогоплательщиками, поскольку последние не несут обязанности, возложенные на налогоплательщиков.
Пункт 1 ст. 173 НК РФ устанавливает, что сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. 171 НК РФ, общая сумма налога, исчисляемая в соответствии со статьей 166 НК РФ.
Статья 166 НК РФ устанавливает, что сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 НК РФ исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете по разным налоговым ставкам - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз (п. 1 ст. 166 НК РФ).
Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде (п. 4 ст. 166).
Статья 168 предусматривает, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму НДС (п. 1); при реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), а также при освобождении налогоплательщика в соответствии со статьей 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика расчетные документы, первичные учетные документы оформляются и счета-фактуры выставляются без выделения соответствующих сумм налога; при этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп "Без налога (НДС)" (п. 5); при реализации товаров (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам) соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы), при этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется (п. 6), а требование составить счет-фактуру и выделить в ней сумму НДС считается выполненным, если продавец выдал покупателю кассовый чек или иной документ установленной формы (п. 7).
С учетом изложенного суд признает ошибочным мнение ИФНС о том, что в книге продаж заявитель также должен отражать (и отражал) счета-фактуры, составленные при реализации товаров в ходе деятельности, облагаемой ЕНВД, поскольку при розничной торговле счета-фактуры не составляются, и НДС в расчетных документах, выдаваемых покупателю, не выделяется. Требование же подпункта 1 п. 3 ст. 169 НК РФ составлять счета-фактуры, вести журналы учета счетов-фактур, книги покупок и продаж при осуществлении операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения), распространяется только на лиц, осуществляющих операции, перечисленные в ст. 149 НК РФ, на что указано непосредственно в самом подпункте 1.
В силу положений п. 1 ст. 170 НК РФ суммы НДС, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию РФ, если иное не установлено положениями главы 21, не включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), за исключением установленных случаев.
В стоимости приобретенных товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, учитываются суммы НДС, предъявленные покупателю, в случаях:
1) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации (а также передаче, выполнению, оказанию для собственных нужд) товаров (работ, услуг), не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ;
2) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, используемых для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория РФ в соответствии со ст. 148 НК РФ;
3) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, лицами, не являющимися налогоплательщиками в соответствии с главой 21 НК РФ либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога в соответствии со ст. 145 НК РФ;
4) приобретения (ввоза) товаров (работ, услуг), в том числе основных средств и нематериальных активов, для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации (передаче) которых не признаются реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.
В случае принятия налогоплательщиком таких сумм НДС к вычету или возмещению в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ, соответствующие суммы налога подлежат восстановлению и уплате в бюджет (п. 3 ст. 170).
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг) налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 настоящей статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, не облагаемых НДС;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления операций, облагаемых НДС;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности (ЕНВД).
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, поскольку при отсутствии у налогоплательщика такого раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам) вычету не подлежат и в расходы при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц) не включается.
Указанные правила корреспондируют норме пп. 1 п. 2 ст. 171 НК РФ о том, что при уменьшении общей суммы НДС, исчисленной от налоговой базы, вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории РФ товаров (работ, услуг) для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ.
Как устанавливает статья 346.26 НК РФ, уплата индивидуальными предпринимателями единого налога на вмененный доход (ЕНВД) предусматривает замену уплаты налога на доходы физических лиц (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество физических лиц (в отношении имущества, используемого для осуществления предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом) и единого социального налога (в отношении доходов, полученных от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом, и выплат, производимых физическим лицам в связи с ведением предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).
Организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся налогоплательщиками ЕНВД, не признаются налогоплательщиками НДС (в отношении операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ, осуществляемых в рамках предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД), за исключением НДС, подлежащего уплате в соответствии с НК РФ при ввозе товаров на таможенную территорию РФ (п. 4 ст. 346.26).
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, исчисляют и уплачивают налоги и сборы в отношении данных видов деятельности в соответствии с иными режимами налогообложения, предусмотренными настоящим Кодексом (п. 7 ст. 346.26).
Как установлено судом, в отношении товаров заявителем полностью обеспечен раздельный учет хозяйственных операций, расходов по ним и выручки от их реализации, что исключает применение к суммам НДС, предъявленным заявителю его поставщиками при приобретении товаров для оптовой торговли и отраженным заявителем в книге покупок и, в конечном итоге, в проверяемой налоговой декларации, какого-либо пропорционального расчета. По изложенному следует вывод о неправомерности решения ИФНС в части исключения из состава вычетов сумм НДС, приходящихся на приобретенные товары для оптовой торговли.
При этом суд не принимает довод ИФНС о том, что к проверке заявителем не были представлены документы о расходах при деятельности, облагаемой ЕНВД, в связи с чем ИФНС и сделала вывод об отсутствии у предпринимателя раздельного учета, поскольку ИФНС в нарушение положений пп. 1 п. 1 ст. 32, пп. 1 п. 1 ст. 32, п. 1 и п. 2 ст. 33, абз. 1, абз. 4 ст. 88 НК РФ не запросила конкретные документы, необходимые ей для проведения проверки, а в последующем не воспользовалась своим правом запросить дополнительные документы, необходимые для проверки (запрошенные инспекцией документы заявитель представил в полном объеме, что отражено ИФНС в оспариваемом решении), при этом, ИФНС было известно о том, что заявитель также является и плательщиком ЕНВД от розничной торговли, а в наличии раздельного учета можно было убедиться, сопоставив положения приказа об учетной политике, книгу покупок о приобретенных товарах, книгу продаж о дальнейшей их реализации и ведомости о материальных затратах о движении товара, что и было сделано судом.
Однако, как следует из материалов дела, помимо товаров заявителем в июне 2005 г. для осуществления деятельности были приобретены также и услуги, в частности, аренды помещений, связи, рекламы, железнодорожных и морских перевозок, подписки, ремонта, при этом судом установлено, что услуги аренды, рекламы и железнодорожных и морских перевозок, ремонта и часть услуг связи были произведены для целей деятельности, облагаемой НДС (то есть для оптовой торговли):
- - аренда у ОАО "Примснабконтракт" оптовых складов по адресу: г. Владивосток, ул. Руднева, 14г;
- - реклама оптовой торговли (ООО "РИЦ Колизей" и ФГУП "ИПК Дальпресс"), в частности, продажи выставочного и торгового оборудования (стеллажи, витрины, прилавки, горки, павильоны, др. конструкции);
- - доставка оптовых партий товара от иногородних поставщиков (г. Хабаровск, г. Москва), поскольку для продажи товара в розничных магазинах товар приобретался у поставщиков в г. Владивостоке (что подтверждается первичными расчетными документами о приобретении товара), и доставка крупных партий реализованного товара отдаленным покупателям, например, на о. Сахалин);
- - услуги связи, предоставленные компанией ООО "Акос-2" (согласно договору об оказании услуг телефонной связи N 125 от 24.08.2004 абонентский номер установлен по адресу: г. Владивосток, ул. Руднева, 14г (п. 2.3 договора), то есть по месту нахождения оптового склада);
- - ремонт автопогрузчика, используемого на оптовом складе, оказанный ЗАО "Гараж торгового порта".
Тем не менее, в состав суммы налоговых вычетов по декларации за июнь 2005 г. (754129 руб.) согласно книге покупок за июнь 2005 г. включена сумма НДС 2558,55 руб. по счету-фактуре ООО "Эквант" (г. Москва) от 30.06.2005 N 506VL0524 на общую сумму 16772,74 руб. за услуги связи с телефона, установленного в главном офисе по адресу: ул. Махалина, д. 3. Согласно Приложению к счету за июнь 2005 г. в оплату включены звонки как по г. Владивостоку, так и междугородные звонки по Приморскому краю и другим зонам (г. Москва, Сибирь, Урал), так и международные звонки (по зонам Азия, Европа, Средиземноморье).
Поскольку из пояснений заявителя и материалов дела следует, что по месту нахождения главного офиса заявитель вел оба вида деятельности - как оптовую торговлю, так и частично розничную торговлю, и не смог обосновать суду, в какой части услуги связи, оказанные ООО "Эквант", относятся к тому или иному виду деятельности, суд исходит из положений п. 4 ст. 170 НК РФ и установленного ИФНС в ходе проверки удельного веса выручки от оптовой торговли в июне 2005 г. (92%).
Кроме того, в состав суммы налоговых вычетов по декларации за июнь 2005 г. согласно книге покупок за июнь 2005 г. включены также суммы НДС 16,36 руб. и 7,35 руб. по счетам-фактурам ЗАО "КоммерсантЪ в Хабаровске" (г. Хабаровск) от 27.06.2005 N 00002699 на общую сумму 180 руб. за услуги подписки на газету "КоммерсантЪ" на июнь 2005 г. и от 29.06.2005 N 00002826 на общую сумму 80,83 руб. за журнал "Коммерсантъ-ДЕНЬГИ" за июнь 2005 г. Согласно пояснениям представителя заявителя, в указанных изданиях содержится реклама поставщиков различных строительных товаров и услуг, их товарах и услугах и ценах на них, при этом данная информация могла быть использована предпринимателем как при осуществлении розничной, так и при осуществлении оптовой торговли.
По изложенному, суд при определении размера НДС, подлежащего вычету при оптовой торговле по услугам подписки, также исходит из положений п. 4 ст. 170 НК РФ и установленного ИФНС в ходе проверки удельного веса выручки от оптовой торговли в июне 2005 г. (92%).
Также в составе вычетов за июнь 2005 г. находится сумма НДС 743,45 руб., предъявленная заявителю ООО "Партнер Групп" по счету-фактуре от 15.06.2005 N М-00000865 на общую сумму 4873,70 руб. за принтер "Самсунг" и соединительный кабель к нему. Как пояснил представитель заявителя, данная офисная техника установлена в главном офисе по ул. Махалина, 3 и могла быть использована предпринимателем как при осуществлении розничной, так и при осуществлении оптовой торговли.
С учетом изложенного суд полагает, что заявителем неправомерно в состав вычетов, уменьшающих общую сумму НДС, исчисленного от операций, облагаемых НДС, включена сумма вычетов, предъявленных ООО "Эквант", ЗАО "Коммерсантъ в Хабаровске" и ООО "Партнер Групп" - всего в размере 266,06 руб. (НДС всего 3325,71 руб. = 2558,55 + 16,36 + 7,35 + 743,45; приходится на опт НДС 3059,65 руб. = 3325,71 x 92%; приходится на розницу и заявлено к вычету излишне 266,06 руб. = 3325,71 - 3059,65), поскольку данная сумма НДС приходится на стоимость услуг и оборудования, использованных при осуществлении деятельности, облагаемой ЕНВД.
Учитывая изложенное, в данной части (по указанным услугам) суд соглашается с выводами инспекции, поскольку они соответствуют действующему законодательству и фактическим обстоятельствам.
Таким образом, оспариваемое решение подлежит признанию недействительным только в части доначисления НДС за июнь 2005 г. в сумме 60063,94 руб. (60330 руб. - 266,06 руб.) и соответствующего ему штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 12012,79 руб. (60063,94 руб. x 20%).
В связи с тем, что требования заявителя удовлетворены частично, то госпошлина, уплаченная им при подаче заявления в суд, возврату из бюджета не подлежит.
Учитывая изложенное и руководствуясь ст. ст. 167 - 170, 201, 110 АПК РФ, суд
РЕШИЛ:
Признать недействительным решение ИФНС по Ленинскому району г. Владивостока N 210 от 30.09.2005 "О привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Р." по пункту 2 в части привлечения к ответственности в виде штрафа в сумме 12012,79 руб., по пункту 3.1 в части доначисления НДС за июнь 2005 г. в сумме 60063,94 руб. как не соответствующее Налоговому кодексу РФ; в остальной части требований отказать.
Решение подлежит немедленному исполнению и может быть обжаловано в установленном законом порядке.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)