Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 17 февраля 2010 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 февраля 2010 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Чалбышевой И.В.,
судей Александрова Д.Д., Мордкиной Л.М.,
при ведении протокола судебного заседания: Мартиросян К.С.,
при участии в заседании:
- от истца (заявителя): Шабас Н.Н., доверенность от 11.01.2010 N 78-5/7;
- от ответчика: Корытина Л.В., доверенность от 24.12.2009 N 04-11/00967; Серова О.И., доверенность от 15.01.2010 N 04-11/00046; Ершов М.Е., доверенность от 02.02.2010 N 04-11/00091,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2009 года по делу N А41-9183/09, принятое судьей Соловьевым А.А., по заявлению ФГУП "Краснозаводский химический завод" к ИФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области, МРИ ФНС России N 3 по Московской области об оспаривании ненормативного акта,
федеральное государственное унитарное предприятие "Краснозаводский химический завод" (далее - предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области (правопреемница МРИ ФНС России N 3 по Московской области, далее - инспекция, налоговый орган) от 12.09.2008 N 5042/16/54 в части: предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 37 326 936 руб. и пени - 17 275 170 руб. 23 коп.; предложения уплатить недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 38 348 704 руб. и пени - 9 632 087 руб., а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 6 983 556 руб.
Кроме того, не оспаривая наличие события налогового правонарушения, налогоплательщик указал, что при вынесении оспариваемого ненормативного акта инспекцией в нарушение ст. ст. 112, 114 НК РФ не были учтены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, и просил уменьшить размер штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ (в сумме 8 704 086 руб. за неполное перечисление НДФЛ) и по п. 1 ст. 122 НК РФ (в сумме 2 374 207 руб. за неполную уплату ЕСН).
Решением Арбитражного суда Московской области от 22.12.2009 заявленные требования удовлетворены, ненормативный акт признан недействительным в части: предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 37 326 936 руб. и пени - 17 275 170 руб. 23 коп.; предложения уплатить недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 38 348 704 руб. и пени - 9 632 087 руб., а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 6 983 556 руб.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ (за неполное перечисление НДФЛ) в части штрафа в размере 6 963 269 руб.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (за неполную уплату ЕСН) в части штрафа в размере 1 899 366 руб.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просил отменить данный судебный акт и отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке, в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.
В заседании апелляционного суда представитель инспекции поддержал доводы жалобы, просил отменить решение суда и отказать предприятию в удовлетворении заявленного требования.
Представитель предприятия возражал против удовлетворения жалобы по мотивам, изложенным в отзыве на нее, просил оставить в силе решение суда первой инстанции.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, апелляционный суд не нашел оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка предприятия, по результатам которой составлен акт от 06.08.2008 N 5042/16/55-411 и вынесено оспариваемое в части решение от 12.09.2008 N 5042/16/54.
Так, налоговый орган, в числе прочего, проверял правильность исчисления и своевременность уплаты предприятием НДФЛ за период с 01.01.2005 по 07.08.2008. При этом, на момент начала проверки было установлено наличие у налогоплательщика входящего сальдо по данному налогу по состоянию на 01.09.2006 (неполная уплата налога за 2004 год) в сумме 37 326 936 руб., и налоговый орган при расчете недоимки и пени учитывал указанную сумму входящего сальдо.
Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, из системного толкования ст. ст. 89, 100, 101 НК РФ следует, что доначисление налогов, пени и налоговых санкций возможно лишь в случае ненадлежащего исполнения налогоплательщиком возложенных на него обязанностей именно в проверяемом периоде.
Согласно ст. 89 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, выездной налоговой проверкой может быть охвачен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, то есть, в рассматриваемом случае это 2005, 2006, 2007 годы.
Однако, налоговый орган не доказал, что задолженность в указанном размере возникла у предприятия именно в обозначенный период его деятельности, а не за более ранний период.
Более того, в своей апелляционной жалобе инспекция прямо указывает, что задолженность в размере 37 326 936 руб. образовалась до 01.01.2005.
Таким образом, решение налогового органа в соответствующей части нельзя признать законным.
Также у инспекции отсутствовали законные основания для принятия решения в части предложения уплатить недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 38 348 704 руб. и пени - 9 632 087 руб., в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 6 983 556 руб.
Основанием для принятия ненормативного акта в этой части послужил вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком положений п. п. 2 и 3 ст. 243 НК РФ (в рассматриваемом налоговом периоде сумма примененного налогового вычета превысила сумму фактически уплаченного страхового взноса).
В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ (глава 24 НК РФ с 01.01.2010 утратила силу) сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
Согласно п. 3 той же статьи, в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за которым уплачены авансовые платежи по налогу.
Вместе с тем, согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.
В силу ст. 109 НК РФ налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, обязанность доказывания которой возложена на налоговый орган.
Однако доказательств неправомерности применения обществом вычетов в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование налоговым органом не представлено.
В данном случае занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате, произошло не в результате указанных в ст. 122 НК РФ действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 122 НК РФ.
Аналогичная правовая позиция закреплена в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 01.09.2005 N 4336/05, N 4486/05, от 01.11.2005 N 8736/05.
Также немаловажно и то, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, заявленные в качестве налоговых вычетов, а также пени за их несвоевременную уплату взысканы на основании вступивших в законную силу судебных решений до вынесения оспариваемого частично ненормативного акта налогового органа. Следовательно, принятие инспекцией решения в указанной части, фактически ведет к двойному налогообложению, что является недопустимым.
Кроме того, в соответствии со ст. ст. 23, 25 (в соответствующей редакции) упомянутого Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" правом на исчисление и взыскание с налогоплательщика пени за несвоевременную уплату страховых взносов наделены органы Пенсионного фонда. Но поскольку с предприятия были взысканы на основании решений суда страховые взносы и пени, то у налогового органа отсутствовали основания для повторного начисления пени на эту же сумму. Несвоевременная уплата страховых взносов не может служить основанием для начисления налогоплательщику пени налоговым органом, поскольку правом на взыскание таких пеней наделены органы Пенсионного фонда.
Таким образом, в соответствующей части решение налогового органа также незаконно.
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал на необходимость снижения размера начисленных инспекцией штрафных санкций с учетом положений ст. ст. 112, 114 НК РФ, и как следствие, признание недействительным ненормативного акта в соответствующей части.
В силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих правомерность принятия ненормативного акта в оспариваемой части.
Более того, в апелляционной жалобе инспекции не приведено каких-либо конкретных доводов, опровергающих правомерность и обоснованность выводов суда первой инстанции, в т.ч. в части необходимости снижения размера штрафных санкций.
При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции является законным, обоснованным и мотивированным, а оснований для его отмены, в т.ч. безусловных, не имеется. Доводы инспекции отвергнуты правомерно, нормы материального и процессуального права применены правильно, с учетом фактических обстоятельств дела.
Руководствуясь ст. ст. 266, 267, 268, п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
решение Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2009 года по делу N А41-9183/09 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕСЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 18.02.2010 ПО ДЕЛУ N А41-9183/09
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕСЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 февраля 2010 г. по делу N А41-9183/09
Резолютивная часть постановления объявлена 17 февраля 2010 года
Постановление изготовлено в полном объеме 18 февраля 2010 года
Десятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Чалбышевой И.В.,
судей Александрова Д.Д., Мордкиной Л.М.,
при ведении протокола судебного заседания: Мартиросян К.С.,
при участии в заседании:
- от истца (заявителя): Шабас Н.Н., доверенность от 11.01.2010 N 78-5/7;
- от ответчика: Корытина Л.В., доверенность от 24.12.2009 N 04-11/00967; Серова О.И., доверенность от 15.01.2010 N 04-11/00046; Ершов М.Е., доверенность от 02.02.2010 N 04-11/00091,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области на решение Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2009 года по делу N А41-9183/09, принятое судьей Соловьевым А.А., по заявлению ФГУП "Краснозаводский химический завод" к ИФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области, МРИ ФНС России N 3 по Московской области об оспаривании ненормативного акта,
установил:
федеральное государственное унитарное предприятие "Краснозаводский химический завод" (далее - предприятие, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Московской области с заявлением (с учетом уточнения) о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области (правопреемница МРИ ФНС России N 3 по Московской области, далее - инспекция, налоговый орган) от 12.09.2008 N 5042/16/54 в части: предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 37 326 936 руб. и пени - 17 275 170 руб. 23 коп.; предложения уплатить недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 38 348 704 руб. и пени - 9 632 087 руб., а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 6 983 556 руб.
Кроме того, не оспаривая наличие события налогового правонарушения, налогоплательщик указал, что при вынесении оспариваемого ненормативного акта инспекцией в нарушение ст. ст. 112, 114 НК РФ не были учтены обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, и просил уменьшить размер штрафа по п. 1 ст. 123 НК РФ (в сумме 8 704 086 руб. за неполное перечисление НДФЛ) и по п. 1 ст. 122 НК РФ (в сумме 2 374 207 руб. за неполную уплату ЕСН).
Решением Арбитражного суда Московской области от 22.12.2009 заявленные требования удовлетворены, ненормативный акт признан недействительным в части: предложения уплатить недоимку по НДФЛ в сумме 37 326 936 руб. и пени - 17 275 170 руб. 23 коп.; предложения уплатить недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 38 348 704 руб. и пени - 9 632 087 руб., а также в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 6 983 556 руб.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 123 НК РФ (за неполное перечисление НДФЛ) в части штрафа в размере 6 963 269 руб.; привлечения к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ (за неполную уплату ЕСН) в части штрафа в размере 1 899 366 руб.
Не согласившись с решением суда, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просил отменить данный судебный акт и отказать обществу в удовлетворении заявленных требований.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверены в апелляционном порядке, в соответствии со ст. ст. 266, 268 АПК РФ.
В заседании апелляционного суда представитель инспекции поддержал доводы жалобы, просил отменить решение суда и отказать предприятию в удовлетворении заявленного требования.
Представитель предприятия возражал против удовлетворения жалобы по мотивам, изложенным в отзыве на нее, просил оставить в силе решение суда первой инстанции.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, апелляционный суд не нашел оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, налоговым органом была проведена выездная налоговая проверка предприятия, по результатам которой составлен акт от 06.08.2008 N 5042/16/55-411 и вынесено оспариваемое в части решение от 12.09.2008 N 5042/16/54.
Так, налоговый орган, в числе прочего, проверял правильность исчисления и своевременность уплаты предприятием НДФЛ за период с 01.01.2005 по 07.08.2008. При этом, на момент начала проверки было установлено наличие у налогоплательщика входящего сальдо по данному налогу по состоянию на 01.09.2006 (неполная уплата налога за 2004 год) в сумме 37 326 936 руб., и налоговый орган при расчете недоимки и пени учитывал указанную сумму входящего сальдо.
Вместе с тем, как правильно указал суд первой инстанции, из системного толкования ст. ст. 89, 100, 101 НК РФ следует, что доначисление налогов, пени и налоговых санкций возможно лишь в случае ненадлежащего исполнения налогоплательщиком возложенных на него обязанностей именно в проверяемом периоде.
Согласно ст. 89 НК РФ в редакции, действовавшей в проверяемый период, выездной налоговой проверкой может быть охвачен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки, то есть, в рассматриваемом случае это 2005, 2006, 2007 годы.
Однако, налоговый орган не доказал, что задолженность в указанном размере возникла у предприятия именно в обозначенный период его деятельности, а не за более ранний период.
Более того, в своей апелляционной жалобе инспекция прямо указывает, что задолженность в размере 37 326 936 руб. образовалась до 01.01.2005.
Таким образом, решение налогового органа в соответствующей части нельзя признать законным.
Также у инспекции отсутствовали законные основания для принятия решения в части предложения уплатить недоимку по ЕСН в федеральный бюджет в сумме 38 348 704 руб. и пени - 9 632 087 руб., в части привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неполную уплату ЕСН в федеральный бюджет, в виде штрафа в размере 6 983 556 руб.
Основанием для принятия ненормативного акта в этой части послужил вывод инспекции о нарушении налогоплательщиком положений п. п. 2 и 3 ст. 243 НК РФ (в рассматриваемом налоговом периоде сумма примененного налогового вычета превысила сумму фактически уплаченного страхового взноса).
В соответствии с абз. 2 п. 2 ст. 243 НК РФ (глава 24 НК РФ с 01.01.2010 утратила силу) сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года N 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.
Согласно п. 3 той же статьи, в случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за которым уплачены авансовые платежи по налогу.
Вместе с тем, согласно п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога.
В силу ст. 109 НК РФ налогоплательщик может быть привлечен к ответственности лишь при наличии события налогового правонарушения и вины, обязанность доказывания которой возложена на налоговый орган.
Однако доказательств неправомерности применения обществом вычетов в сумме начисленных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование налоговым органом не представлено.
В данном случае занижение суммы ЕСН, подлежащего уплате, произошло не в результате указанных в ст. 122 НК РФ действий (бездействия), а в результате неполной уплаты суммы страховых взносов, что не образует состава правонарушения, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 122 НК РФ.
Аналогичная правовая позиция закреплена в Постановлениях Президиума ВАС РФ от 01.09.2005 N 4336/05, N 4486/05, от 01.11.2005 N 8736/05.
Также немаловажно и то, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, заявленные в качестве налоговых вычетов, а также пени за их несвоевременную уплату взысканы на основании вступивших в законную силу судебных решений до вынесения оспариваемого частично ненормативного акта налогового органа. Следовательно, принятие инспекцией решения в указанной части, фактически ведет к двойному налогообложению, что является недопустимым.
Кроме того, в соответствии со ст. ст. 23, 25 (в соответствующей редакции) упомянутого Федерального закона "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации" правом на исчисление и взыскание с налогоплательщика пени за несвоевременную уплату страховых взносов наделены органы Пенсионного фонда. Но поскольку с предприятия были взысканы на основании решений суда страховые взносы и пени, то у налогового органа отсутствовали основания для повторного начисления пени на эту же сумму. Несвоевременная уплата страховых взносов не может служить основанием для начисления налогоплательщику пени налоговым органом, поскольку правом на взыскание таких пеней наделены органы Пенсионного фонда.
Таким образом, в соответствующей части решение налогового органа также незаконно.
Кроме того, суд первой инстанции обоснованно указал на необходимость снижения размера начисленных инспекцией штрафных санкций с учетом положений ст. ст. 112, 114 НК РФ, и как следствие, признание недействительным ненормативного акта в соответствующей части.
В силу ч. 1 ст. 65 и ч. 5 ст. 200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Налоговым органом не представлено доказательств, подтверждающих правомерность принятия ненормативного акта в оспариваемой части.
Более того, в апелляционной жалобе инспекции не приведено каких-либо конкретных доводов, опровергающих правомерность и обоснованность выводов суда первой инстанции, в т.ч. в части необходимости снижения размера штрафных санкций.
При таких обстоятельствах, апелляционный суд считает, что решение суда первой инстанции является законным, обоснованным и мотивированным, а оснований для его отмены, в т.ч. безусловных, не имеется. Доводы инспекции отвергнуты правомерно, нормы материального и процессуального права применены правильно, с учетом фактических обстоятельств дела.
Руководствуясь ст. ст. 266, 267, 268, п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Московской области от 22 декабря 2009 года по делу N А41-9183/09 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции ФНС России по г. Сергиеву Посаду Московской области - без удовлетворения.
Председательствующий
И.В.ЧАЛБЫШЕВА
И.В.ЧАЛБЫШЕВА
Судьи
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
Л.М.МОРДКИНА
Д.Д.АЛЕКСАНДРОВ
Л.М.МОРДКИНА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)