Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть объявлена 29.01.2008 г.
Полный текст решения изготовлен 05.02.2008 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе:
Судьи: Н.
при ведении протокола судебного заседания судьей Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению:
ООО "Саутбрук"
к Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве
о признании недействительным решения от 15.11.2007 г. N 47 143 в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 774 749 руб. и по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 528 101 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 737 603 руб., начисления ЕСН в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб., а также в части вывода о необходимости удержания и перечисления НДФЛ в сумме 3 873 745 руб.
при участии:
- от заявителя: М., генеральный директор на основании решения от 03.11.2006 г. N 7, паспорт Боснии и Герцеговины, Д., доверенность от 04.12.2007 г. N 6, удостоверение адвоката N 1268 от 11.02.2003 г. (г. Москва); К., доверенность от 04.12.2007 г. N 5; П., доверенность от 22.01.2008 г., паспорт;
- от ответчика: Б., доверенность от 22.03.2007 г. N 05-12/2, удостоверение УР N 181275 от 22.03.2006 г.; А., доверенность от 24.01.2008 г. без N, удостоверение УР N 413194; С., доверенность от 23.05.2007 г. N 05-12/8 удостоверение УР N 408409;
Общество с ограниченной ответственностью "Саутбрук" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 1 по г. Москве (далее - Инспекция) от 15.11.07 г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Саутбрук" в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, что составляет 774.749 рублей и по статье 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, что составляет 1.528.101 рубль, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 737.603 рубля и пени по единому социальному налогу в сумме 1.401.327 рублей, начисления единого социального налога в сумме 7.640.505 рублей, а также п. 4 резолютивной части решения о необходимости удержания и перечисления в бюджет суммы налога на доходы физических лиц в размере 3 873 745 руб. (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) т. 3 л.д. 59 - 60, 134).
В обоснование заявленных требований заявитель указал на неправомерность и необоснованность принятого Инспекцией оспариваемого решения по доводам, изложенным в заявлении (т. 1 л.д. 2 - 9), указал, что суммы компенсационных выплат в силу пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом (далее - ЕСН) и в силу ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), поскольку выплата компенсации в данном случае предусмотрена законодательством Российской Федерации (пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", подп. "г" п. 3 Положения о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 марта 2003 года N 167.
Представитель ответчика возражал по доводам, изложенным в оспариваемом решении (т. 1 л.д. 11 - 39, т. 2 л.д. 149), отзыва на заявление (т. 3 л.д. 104 - 110), письменных пояснений (т. 3 л.д. 129 - 133).
В ходе судебного заседания, назначенного на 22.01.2008 г. на 11 час. 30 мин. был объявлен перерыв до 24.01.2008 г. до 14 час. 00 мин. и до 29.01.2007 г. до 12 час. 00 мин.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства, суд находит, что заявленные требования подлежат удовлетворению исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в период с 09.07.2007 г. по 07.09.2007 г. проведена выездная налоговая проверка ООО "Саутбрук" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г. Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом проверки от 28.09.2007 г. N 46139 (т. 4 л.д. 8 - 130). На акт представлены возражения исх. N 1-31-10/07 от 31.10.2007 г.
По результатам рассмотрения материалов проверки было принято решение от 15.11.2007 г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Саутбрук", которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) за 2005 г. - 2006 г. в виде штрафа в размере 20 процентов неуплаченной суммы налога в размере 168 787 руб. (843 937 руб. x 20%), в том числе: в федеральный бюджет - 38 857 руб., в местный бюджет - 104 615 руб.; по ЕСН за 2005 г. - 2006 г. - 1 528 101 руб. (7 640 505 руб. x 20%), в том числе: ФБ - 1 175 462 руб. (5 877 311 руб. x 20%), ФСС - 180 345 руб. (901 723 руб. x 20%), ФФОМС - 54 748 руб. (273 740 руб. x 20%), ТФОМС 117 546 руб. (587 731 руб. x 20%); за 2005 г. по налогу на добавленную стоимость в сумме 89 724 руб. (448 620 руб. x 20%); ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов за 2005 г. - 2006 г. в сумме 774 749 руб. (3 873 745 руб. x 20%; всего налоговых санкций 2 561 361 руб. Также оспариваемым решением начислены пени по состоянию на 15.11.2007 г. за несвоевременную уплату налога (сбора): в т.ч. налога на прибыль - 129 397 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 32 502 руб., местный бюджет - 96 895 руб., по налогу на добавленную стоимость - 101 364 руб., по единому социальному налогу - 1 401 327 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 1 077 945 руб., Фонд социального страхования - 168 447 руб., Терр. фонд обязательного мед. страхования - 107 794 руб., Фед. фонд обязательного мед. страхования - 47 141 руб., по налогу на доходы физических лиц, в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки - 737 742 руб. (737 603 руб. + 139 руб.), всего пени - 2 369 830 руб.; предложено уплатить суммы: налоговых санкций, пени и недоимку неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов): Налог на прибыль - 843 937 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 228 566 руб., городской бюджет - 615 371 руб., Налог на добавленную стоимость - 448 620 руб., Единый социальный налог - 7 640 505 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 5 877 311 руб., Фонд социального страхования - 901 723 руб., Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 587 731 руб., Фед. фонд обязательного мед. страхования - 273 740 руб., НДФЛ - 3 873 745 руб.; а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Общество оспаривает решение в части привлечения ООО "Саутбрук" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 774 749 руб. и по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 528 101 руб., в части вывода о необходимости удержания и перечисления НДФЛ в сумме 3 873 745 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 737 603 руб., начисления единого социального налога в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб.
Основанием к принятию решения в оспариваемой части послужили выводы налогового органа о необоснованном невключении обществом в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН расходов на проживание привлеченных иностранных рабочих и расходов, понесенных в связи с оплатой их проезда к месту работы.
Из материалов дела следует, что заявитель является компанией, занимающейся строительством и реконструкцией зданий и сооружений в г. Москве и Московской области. В связи с отсутствием в г. Москве и Московской области (регионе, в котором проводились строительные работы) рабочих определенных специальностей высокой квалификации, руководством компании было принято решение о привлечении в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком высококвалифицированных рабочих из Боснии и Герцеговины. В подтверждение обоснованности и правомерности привлечения иностранных рабочих обществом представлены в материалы дела заключения Департамента Федеральной государственной службы занятости населения по Московской области об отсутствии необходимых работников и целесообразности привлечения иностранных работников, обращения администрации Истринского района Московской области в Правительство Московской области о выдаче разрешений на право привлечения иностранной рабочей силы, разрешений на привлечение иностранной рабочей силы за периоды 2003 - 2007 г. (т. 3 л.д. 135 - 150). Данными документами подтверждается, что иностранные рабочие были привлечены в соответствии с разрешениями на привлечение иностранной рабочей силы, выданными в установленном порядке.
Согласно договоров N 14/05 от 01.02.2005 г. (т. 1 л.д. 48 - 49) и N 14/06 от 01.02.2006 г. (т. 1 л.д. 50 - 51) ООО "Саутбрук" приняло на себя обязательство разместить на базе отдыха МОАО "Слава" иностранных рабочих, привлеченных для выполнения строительных работ. Согласно договоров размещение производилось в двухместных и четырехместных номерах, стоимость 1 человеко-дня составляла 140 рублей.
В соответствии с договором N 01 от 02.02.2004 г. (т. 1 л.д. 52 - 53) ООО "Саутбрук" также разместило своих рабочих в спальных корпусах оздоровительного комплекса "Лесной" ОАО "Радиофизика". Расходы по проживанию рабочих на базе отдыха "Слава" и в оздоровительном комплексе "Лесной" были отражены организацией в составе расходов, связанных с производством и реализацией. Размещение производилось в спальных корпусах и отдельных номерах бытового корпуса, стоимость проживания составляла 118 руб. в сутки на одного человека (в т.ч. НДС 18%).
Трудовыми договорами с иностранными рабочими было предусмотрено обеспечение им гарантий согласно Указу Президента Российской Федерации от 21.04.1993 г. N 471 "О дополнительных мерах по защите трудовых прав граждан Российской Федерации", ГК РФ и КЗоТ РФ (т. 1 л.д. 40 - 47). Налоговый орган наличие у общества такой обязанности, предусмотренной в том числе Федеральным законом от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" не отрицает, что следует из оспариваемого решения.
Из материалов дела также следует, что ООО "Саутбрук" осуществило оплату авиабилетов по перелету иностранных сотрудников по маршруту Белград - Москва на основании счетов, выставляемых ООО "Р-Турс Компани". Расходы по перевозке иностранных рабочих были включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
В ходе проверки по требованию Инспекции были предоставлены следующие документы: вышеперечисленные договоры по проживанию и приобретению авиабилетов, типовые трудовые договоры, трудовые договоры, заключенные с иностранными физическими лицами за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г., оборотно-сальдовые ведомости по счету 60, табели проживания рабочих, информация о проживающих, заявки и счета на приобретение билетов, объяснения главного бухгалтера и генерального директора и иные материалы, что нашло отражение в оспариваемом решении.
Налоговый орган указал, что осуществление деятельности общества производилось в г. Москве и Московской области, строительные рабочие в командировки не направлялись, командировочные удостоверения не выписывались, тем самым данные расходы не связаны с выполнением привлеченными лицами трудовых обязанностей, так как были понесены обществом еще до того момента, когда иностранные рабочие приступили к осуществлению трудовых функций; выплата данных сумм была квалифицирована проверяющими как получение иностранными рабочими дохода в натуральной форме в виде бесплатного проживания и бесплатного перелета по маршруту Белград-Москва.
С учетом данных выводов налоговый орган полагал, что в нарушение статей 209, 210, 211, 217 НК РФ в 2005 - 2006 годах общество, являясь налоговым агентом, не удержало и не перечислило налог на доходы физических лиц с иностранных рабочих, имевших доход в натуральной форме в виде получения вышеназванных материальных благ. Также налоговый орган сослался на нарушение статей 236, 237 НК РФ, выразившееся в том, что на расходы по оплате стоимости проживания рабочих на базах отдыха МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика", а также на расходы по стоимости авиабилетов, представляющие собой, по мнению налогового органа, выплаты в пользу физических лиц, неотносимые к поименованным в ст. 238 НК РФ, не начислен единый социальный налог.
Основанием начисления НДФЛ и ЕСН, по мнению должностных лиц Инспекции, явилось неправильное понимание налогоплательщиком норм Федерального закона от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и положений Постановления Правительства РФ от 24.03.2003 г. N 167 "О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации". Проверяющие пришли к выводу, что нормы Федерального закона и Постановления Правительства РФ прямо не обязывают приглашающую сторону обеспечивать иностранного работника жильем бесплатно (без последующего возмещения иностранным гражданином работодателю данных расходов), таким образом, расходы по найму жилого помещения, предоставленного для проживания физическим лицам - иностранным гражданам, направлены на обеспечение социально-бытовых условий и личное потребление работников. Осуществление принимающей организацией бесплатного въезда в страну и выезда из нее для иностранных работников Положением не предусмотрено.
При начислении НДФЛ налоговый орган ссылался на ст. 211 НК РФ, в силу которой к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса. В стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг. Следовательно, полагал налоговый орган, суммы оплаты за аренду помещения для проживания сотрудников, являются их доходом, полученным в натуральной форме, и подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях, в соответствии со ст. 209 НК РФ по ставке 13% для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, и 30% - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
В отношении начисления ЕСН налоговый орган сослался на пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат обложению все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. По мнению Инспекции, оплата стоимости жилья и авиаперелета из страны постоянного проживания сотрудникам организации законодательством не предусмотрена, так как непосредственно с выполнением трудовых обязанностей не связана, предшествует осуществлению работниками их трудовых функций (в случае оплаты перелета к месту работы), работодатель не должен оплачивать проживание работников в течение длительного времени, так как такое проживание командировкой не является, а оплата жилья сотрудников законодательством не предусмотрена, поэтому пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не эти выплаты не распространяется.
Налоговый орган сопоставил выплачиваемый иностранным гражданам доход: в размере 6000 - 7000 руб., т.е. фактически стоимость авиабилета (5 902 руб. и 7 045 руб.) равна их ежемесячному доходу. Стоимость проживания за месяц (118 руб. x 30 дн. = 3 540 руб., 140 руб. x 30 дн. = 4 200 руб.), которые также можно сопоставить с размером ежемесячного заработка. В связи с чем налоговый орган указал, что получая такой доход иностранный гражданин самостоятельно не мог оплачивать свое проживание в г. Москве и перелет из страны постоянного проживания в Москву.
Судом при оценке положений оспариваемого решения также установлено, что начисление налогов по нему произведено расчетным путем: по проживанию исходя из расчетного человеко-дня 118 руб., при начислении налогов в связи с оплатой расходов на перелет были принята минимальная цена авиабилета ООО "Р-Турс Компании", при определении количества иностранных лиц налоговый орган исходил из табеля учета рабочего времени (приложение к решению N 1 и 2), в связи с чем расчетная величина расходов, подлежащих налогообложению, по мнению Инспекции, превысила фактический размер расходов, учтенных обществом. В судебном заседании представители общества пояснили, что разница обусловлена ценовой политикой арендодателей в летние месяцы, когда общество было обязано оплачивать проживание исходя из определенного им количества мест, а не фактически используемого; в отношении билетов в расчете была использована не их фактическая цена, а минимальная. Общество возражало против такой методики расчета, но подчеркнуло, что не согласно с позицией налогового органа по существу, а не только в части примененного расчета.
При оценке доводов налогового органа, послуживших основанием к начислению налогов, пени и штрафов по ЕСН и НДФЛ, суд исходит из следующих положений законодательства.
Пунктом 8 ст. 18 Федерального закона Российской Федерации от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" предусмотрены обязанности работодателя (заказчика работ (услуг)), пригласившего иностранного гражданина в Россию в целях осуществления трудовой деятельности либо заключившего с иностранным работником в Российской Федерации новый трудовой договор. Работодатель или заказчик работ (услуг), пригласившие иностранного гражданина в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности либо заключившие с иностранным работником в Российской Федерации новый трудовой договор или гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг), обязаны: 1) иметь разрешение на привлечение и использование иностранных работников, 2) обеспечить получение иностранным гражданином разрешения на работу; 3) представить документы, необходимые для регистрации иностранного гражданина по месту пребывания в Российской Федерации; 4) уведомить налоговый орган по месту своего учета о привлечении и об использовании иностранных работников в течение десяти дней со дня подачи ходатайства о выдаче иностранному гражданину приглашения в целях осуществления трудовой деятельности, либо прибытия иностранного гражданина к месту работы или к месту пребывания, либо получения иностранным гражданином разрешения на работу, либо заключения с иностранным работником в Российской Федерации нового трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), либо приостановления действия или аннулирования разрешения на привлечение и использование иностранных работников, либо приостановления действия или аннулирования разрешения на работу иностранному гражданину, зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, либо аннулирования разрешения на работу иностранному работнику; 5) содействовать выезду иностранного работника из Российской Федерации по истечении срока заключенного с ним трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг); 6) оплачивать расходы, связанные с административным выдворением за пределы Российской Федерации или депортацией иностранного гражданина, принятого на работу с нарушением установленного настоящим Федеральным законом порядка привлечения и использования иностранных работников; 7) направлять в федеральный орган исполнительной власти в сфере миграции или его территориальный орган информацию о нарушении иностранным работником условий трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), а также о досрочном расторжении таких договоров; 8) направлять в федеральный орган исполнительной власти в сфере миграции или его территориальный орган и территориальный орган федерального органа исполнительной власти, ведающего вопросами безопасности, информацию о самовольном оставлении иностранным работником места работы или места пребывания.
Таким образом, на ООО "Саутбрук", как на лицо, в установленном законодательством Российской Федерации порядке привлекающее иностранных рабочих, в соответствии с пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", выступавшего в качестве приглашающей стороны, возлагались обязанности по предоставлению гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 марта 2003 года N 167 утверждено Положение о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации; пунктом 3 которого предусмотрены следующие гарантии: а) предоставление приглашающей стороной денежных средств для проживания иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации в размере не ниже прожиточного минимума, установленного в соответствующем субъекте Российской Федерации, а также денежных средств, необходимых для выезда из Российской Федерации иностранного гражданина по окончании срока его пребывания в Российской Федерации; б) обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина, прибывающего в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности, заработной платой в размере не ниже минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом; в) обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации страховым медицинским полисом, оформленным в установленном порядке, если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации, или предоставление иностранному гражданину при необходимости денежных средств для получения им медицинской помощи; г) жилищное обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации.
С привлеченными иностранными рабочими заключались срочные трудовые договоры на срок действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы (п. 4, 5 трудового договора). Общество, учитывая необходимость в обеспечении иностранных рабочих местом временного проживания, заключило с МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" договоры N 14/05 от 01.02.2005 г., N 14/06 от 01.02.2006 г. и N 1 от 02.02.2004 г. на представление услуг по размещению рабочих на базе отдыха "Слава" в двухместных и четырехместных номерах в корпусах N 2, 3, 4 и предоставления для жилья спальных корпусов N 4, 5 и отдельных номеров бытового корпуса оздоровительного комплекса "Лесной". Оплата за проживание иностранных рабочих подтверждается выставленными счетами, счетами-фактурами, платежными поручениями и налоговым органом не оспаривается.
Заявитель доставил авиационным транспортом иностранных рабочих из Белграда в Москву, а по окончанию трудового договора авиационным транспортом доставил их обратно в Белград. Факт несения данных расходов налоговым органом не оспаривается, более подтвержден материалами встречной проверки ООО "Р-Турс Компании", представленными в материалы настоящего дела.
ООО "Саутбрук" сумму оплаты за проживание рабочих в спальных корпусах оздоровительной базы МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" в размере 16.504.022 рубля за 2005 год и 12.882.535 рубля за 2006 г. не включило в налоговую базу по ЕСН, поскольку размещение иностранных рабочих, принятых на работу на сезон или на определенный срок, является компенсацией работнику при переезде на новое место работы, установленной статьей 169 Трудового кодекса Российской Федерации, а также трудовым договором (срочным) с каждым работником, которая в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежит налогообложению ЕСН. Суд соглашается с такой квалификацией понесенных расходов.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Налоговый кодекс РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство. Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.
Первый вид компенсационных выплат установлен статьей 164 ТК РФ, согласно которой под компенсациями понимаются денежные выплаты установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работникам в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем в силу п. 3 ст. 217 и подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН.
Второй вид компенсационных выплат установлен в статье 129 ТК РФ, согласно которой заработная плата работника состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера (премии, поощрения, выплаты за вредные условия труда, и другие). При этом, компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем указанные выплаты подлежат налогообложению по ЕСН в общеустановленном порядке.
Согласно статье 165 ТК РФ к первому виду компенсационных выплат, помимо общих гарантий и компенсаций, установленных ТК РФ относятся гарантии и компенсации, предоставляемые работнику при переезде на новое место работы.
Гарантии по предоставлению иностранным работникам бесплатного жилья или выплаты компенсации для проживания иностранных рабочих на период их пребывания в Российской Федерации также предусмотрены Федеральным законом от 25.07.2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации".
Статьей 169 ТК РФ установлено, что при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения); расходы по обустройству на новом месте жительства.
Пунктом 10 срочного трудового договора, заключенного между заявителем и иностранными работниками, работодатель предоставляет гарантии, определенные трудовым законодательством, в том числе и возмещение иногороднему (иностранному) рабочему расходов по обустройству на новом месте жительства (временного проживания) в виде предоставления бесплатного жилого помещения (место для проживания) при переезде работника на работу в г. Москву.
Оплата обществом проживания иностранных работников на время их работы в г. Москве в спальных корпусах оздоровительных комплексов МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" в течение 2005 - 2006 годов в размере в размере 16.504.022 рубля за 2005 год и 12.882.535 рублей за 2006 год в соответствии с положениями срочных трудовых договоров, заключенных с каждым иностранным работником, является компенсацией работнику при переезде на новое место работы в другую местность (другой регион), соответствующей статьям 164, 165, 169 ТК РФ и не подлежащей налогообложению ЕСН на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.
Указанный вывод подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 4 Информационного письма N 106 от 14.03.2006 "Обзор практики рассмотрения дел, связанных с взысканием единого социального налога" и позицией, изложенной в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа по делу N КА-А40/9054-07 от 13 сентября 2007 года (т. 3 л.д. 43 - 45), принятого по результатам рассмотрения аналогичного дела (рассмотрен вопрос налогообложения ЕСН и НДФЛ при привлечении работников строительных специальностей из других регионов РФ).
Довод налогового органа о том, что оплата за проживание иностранных работников не является компенсацией, поскольку не установлена федеральным законодательством в виде бесплатного проживания, не соответствует статьям 164, 165 и статье 169 ТК РФ, которые устанавливают обязанность работодателя возместить расходы при переезде на работу в другую местность, в том числе расходы по "обустройству на новом месте жительства", указывая, что возмещение этих расходов является компенсацией работнику, связанной с осуществлением им своих трудовых обязанностей (статьи 164 ТК РФ). Кроме того, судом принимается во внимание, что на ООО "Саутбрук" обязанность по обеспечению иностранных работников жильем дополнительно возложена Федеральным законом от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ, так как оно в установленном порядке привлекало иностранных работников, которым законодательством предоставляется больший объем гарантий и компенсаций.
В статье 169 ТК РФ под обустройством на новом месте жительства понимается оплата за проживание работника в течение всего периода работы, поскольку указание на "разовую" или "постоянную" оплату работнику за обустройство на новом месте в статье 169 ТК РФ отсутствует, поэтому, учитывая отсылку в этой норме на соглашение между работником и работодателем (трудовой договор), в данном случае порядок этих выплат определяется именно в трудовом договоре.
Кроме того, расходы по обустройстве на новом месте жительства при переезде работника в другую местность в виде разовой выплаты возможны только при заключении с ним (работником) постоянного трудового договора (разовая выплата на приобретение квартиры или комнаты). В случае заключения с работником срочного трудового договора разовая выплата на обустройство работнику места временного проживания невозможна и нерентабельна, поскольку работодатель должен обеспечить работника жильем временно - только на срок трудового договора (сезон, несколько месяцев, год), что возможно только при предоставлении работнику места в гостинице, в общежитии или ином месте, за которое должен платить работодатель (статья 169 ТК РФ).
Таким образом, суд считает, что ООО "Саутбук" правомерно, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не включало в налоговую базу по ЕСН оплату за проживание иностранных рабочих в съемных жилых помещениях в размере 16.504.022 рубля за 2005 год и 12.882.535 рублей за 2006 год, которая может быть квалифицирована как компенсационная выплата работникам при переезде на новое место работы в другую местность, установленная статьями 164, 165, 169 ТК РФ и пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации". Таким образом, доводы налогового органа, изложенные в решении N 47143 от 15.11.2007 г., не соответствуют фактическим обстоятельствам настоящего дела и положениям ст. 238 НК РФ, ст. ст. 164, 165, 169 ТК РФ, пункту 5 статьи 16 Федерального закона от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", а также условиям трудовых договоров (срочных) с каждым иностранным работником.
Пунктом 3 статьи 217 НК РФ определено, что не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, в том числе бесплатное предоставление жилых помещений. Судом было установлено, что оплата проживания иностранных работников является компенсацией и, следовательно, обложению налогом на доходы физических лиц не подлежит. В соответствии со статьей 169 Трудового кодекса РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения); расходы по обустройству на новом месте жительства.
Подпунктом 5 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено включение в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, сумм выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно ст. 169 Трудового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок возмещения расходов при переезде на работу в другую местность, при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества, расходы по обустройству на новом месте жительства. Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора, но не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Судом также принимается во внимание позиция Минфина России, выраженная в Письме от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72, согласно которой в контексте главы 25 НК РФ под подъемными понимается компенсация работодателем расходов по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения) в связи с его переездом на работу в другую местность, а также расходов по обустройству на новом месте жительства.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003 N 187 утверждены размеры возмещения расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность, осуществляемого организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета. Исходя из изложенного, организации до утверждения соответствующих норм должны признавать затраты по возмещению расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность в составе прочих расходов на производство и реализацию в пределах размеров, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003 N 187. Аналогичное мнение выразил Минфин России и в Письме от 17.01.2006 N 03-03-04/1/30.
Из материалов дела следует, что ООО "Саутбрук" осуществил переезд иностранных рабочих в другую местность за счет своих средств, не выплачивая подъемного пособия.
Между организацией и иностранными рабочими была достигнута предварительная договоренность о том, что работодатель берет на себя расходы по переезду работника на работу в другую местность (в г. Москву). Таким образом, оплата переезда иностранных рабочих из Белграда в Москву является компенсационной выплатой, предусмотренной статьей 169 ТК РФ.
Ст. 217 НК РФ определены определенные виды доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, в том числе все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая переезд на работу в другую местность (пункт 3).
Таким образом, суммы стоимости перелета авиационным транспортом иностранных работников из Белграда к месту работы в ООО "Саутбрук" в г. Москву не облагаются налогом на доходы физических лиц в размерах, установленных соглашением сторон.
Подпункт 2 п. 1 ст. 238 НК РФ содержит норму, аналогичную ст. 217 Кодекса, предусматривающей освобождение от налогообложения единым социальным налогом всех видов компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность). Тем самым компенсационные выплаты, возмещаемые работнику и членам его семьи в связи с переездом на работу в другую местность, не облагаются единым социальным налогом в размерах, установленных дополнительным соглашением к трудовому договору.
Статья 165 Трудового кодекса РФ предусматривает, что помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом РФ, работникам предоставляются гарантии и компенсации в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ и иными федеральными законами.
В соответствии со ст. 72 Конституции РФ трудовое законодательство находится в совместном ведении РФ и ее субъектов. Согласно ст. 65 Конституции РФ Москва является городом Федерального значения. В силу ст. ст. 217 и 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. При этом перечень необлагаемых компенсационных выплат не является закрытым и определяется не только законодательством Российской Федерации но, и законодательством субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления.
В соответствии со статьей 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Суд также принимает во внимание доводы заявителя о необоснованности расчета налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ расчетным путем исходя из усредненных показателей.
Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщика в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Суд считает, что указанным подпунктом ст. 31 НК РФ установлено, что определение налогов расчетным путем производится только в тех случаях, когда отсутствует возможность для определения налогооблагаемой базы на основании документов плательщика. Применительно к обстоятельствам настоящего суд считает, что ни правовых, ни фактических оснований для определения налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ расчетным путем не имелось, так как все необходимые документы были представлены для проверки, а также получены по результатам встречных проверок, что позволяло определить фактическую сумму выплат в пользу иностранных рабочих в связи с их проживанием и переездом.
Между тем суд признает, что исчисление ЕСН и НДФЛ с налоговой базы, определенной исходя из усредненных и минимальных показателей, привело к начислению оспариваемой суммы налогов в меньшем размере, чем при начислении их исходя из сумм фактически понесенных обществом расходов; тем самым сам по себе факт определения налогооблагаемой базы таким способом прав общества как налогоплательщика не нарушил.
В соответствии с п. 3 ст. 189 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов... лежит на органах, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие). В силу п. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения..., а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения..., возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
Суд считает, что налоговый орган не доказал правомерности и обоснованности принятого им оспариваемого в части решения; доводы, изложенные в его оспариваемой части признаны судом несостоятельными, в связи с чем решение Инспекции от 15.11.2007 г. N 47143 в части привлечения общества к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 774 749 руб. и в размере 1 528 101 руб., в части вывода о необходимости удержания и перечисления налога на доходы физических лиц в сумме 3 873 745 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 737 603 руб., ЕСН в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб. подлежит признанию недействительным. Тем самым требования заявителя подлежат удовлетворению в полном объеме.
Уплаченная при обращении в суд госпошлина подлежит взысканию с ответчика в пользу заявителя в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ, а также в соответствии с п. 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".
На основании изложенного, руководствуясь п. 2 ст. 69, ст. ст. 167 - 170, 176, 201 АПК РФ, суд
признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, Федеральному закону Российской Федерации от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", Постановлению Правительства Российской Федерации от 24.03.2003 г. N 167 "О порядке предоставления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации", ст. ст. 129, 164, 165, 169 Трудового кодекса Российской Федерации решение Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве от 15.11.2007 г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Общества с ограниченной ответственностью "Саутбрук" (ООО "Саутбрук") ИНН 7701268217 КПП 770101001" в части привлечения ООО "Саутбрук" к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 774 749 руб. и по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 528 101 руб., в части вывода о необходимости удержания и перечисления налога на доходы физических лиц в сумме 3 873 745 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 737 603 руб., начисления единого социального налога в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб.
Взыскать с Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве в пользу ООО "Саутбрук" 2000 руб. государственной пошлины.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 05.02.2008 ПО ДЕЛУ N А40-65206/07-75-393
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 5 февраля 2008 г. по делу N А40-65206/07-75-393
Резолютивная часть объявлена 29.01.2008 г.
Полный текст решения изготовлен 05.02.2008 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе:
Судьи: Н.
при ведении протокола судебного заседания судьей Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению:
ООО "Саутбрук"
к Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве
о признании недействительным решения от 15.11.2007 г. N 47 143 в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 774 749 руб. и по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 528 101 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 737 603 руб., начисления ЕСН в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб., а также в части вывода о необходимости удержания и перечисления НДФЛ в сумме 3 873 745 руб.
при участии:
- от заявителя: М., генеральный директор на основании решения от 03.11.2006 г. N 7, паспорт Боснии и Герцеговины, Д., доверенность от 04.12.2007 г. N 6, удостоверение адвоката N 1268 от 11.02.2003 г. (г. Москва); К., доверенность от 04.12.2007 г. N 5; П., доверенность от 22.01.2008 г., паспорт;
- от ответчика: Б., доверенность от 22.03.2007 г. N 05-12/2, удостоверение УР N 181275 от 22.03.2006 г.; А., доверенность от 24.01.2008 г. без N, удостоверение УР N 413194; С., доверенность от 23.05.2007 г. N 05-12/8 удостоверение УР N 408409;
- установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Саутбрук" (далее - общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании частично недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы Российской Федерации N 1 по г. Москве (далее - Инспекция) от 15.11.07 г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Саутбрук" в части привлечения к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неправомерное неперечисление сумм налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, что составляет 774.749 рублей и по статье 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 20% от суммы налога, что составляет 1.528.101 рубль, начисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 737.603 рубля и пени по единому социальному налогу в сумме 1.401.327 рублей, начисления единого социального налога в сумме 7.640.505 рублей, а также п. 4 резолютивной части решения о необходимости удержания и перечисления в бюджет суммы налога на доходы физических лиц в размере 3 873 745 руб. (с учетом уточнения заявленных требований, принятого судом в порядке ст. 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) т. 3 л.д. 59 - 60, 134).
В обоснование заявленных требований заявитель указал на неправомерность и необоснованность принятого Инспекцией оспариваемого решения по доводам, изложенным в заявлении (т. 1 л.д. 2 - 9), указал, что суммы компенсационных выплат в силу пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом (далее - ЕСН) и в силу ст. 217 НК РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), поскольку выплата компенсации в данном случае предусмотрена законодательством Российской Федерации (пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", подп. "г" п. 3 Положения о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 марта 2003 года N 167.
Представитель ответчика возражал по доводам, изложенным в оспариваемом решении (т. 1 л.д. 11 - 39, т. 2 л.д. 149), отзыва на заявление (т. 3 л.д. 104 - 110), письменных пояснений (т. 3 л.д. 129 - 133).
В ходе судебного заседания, назначенного на 22.01.2008 г. на 11 час. 30 мин. был объявлен перерыв до 24.01.2008 г. до 14 час. 00 мин. и до 29.01.2007 г. до 12 час. 00 мин.
Заслушав объяснения представителей сторон, исследовав письменные доказательства, суд находит, что заявленные требования подлежат удовлетворению исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, Инспекцией в период с 09.07.2007 г. по 07.09.2007 г. проведена выездная налоговая проверка ООО "Саутбрук" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, транспортного налога, налога на землю, единого социального налога, налога на доходы физических лиц, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г. Результаты выездной налоговой проверки оформлены актом проверки от 28.09.2007 г. N 46139 (т. 4 л.д. 8 - 130). На акт представлены возражения исх. N 1-31-10/07 от 31.10.2007 г.
По результатам рассмотрения материалов проверки было принято решение от 15.11.2007 г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения ООО "Саутбрук", которым общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной: пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) за 2005 г. - 2006 г. в виде штрафа в размере 20 процентов неуплаченной суммы налога в размере 168 787 руб. (843 937 руб. x 20%), в том числе: в федеральный бюджет - 38 857 руб., в местный бюджет - 104 615 руб.; по ЕСН за 2005 г. - 2006 г. - 1 528 101 руб. (7 640 505 руб. x 20%), в том числе: ФБ - 1 175 462 руб. (5 877 311 руб. x 20%), ФСС - 180 345 руб. (901 723 руб. x 20%), ФФОМС - 54 748 руб. (273 740 руб. x 20%), ТФОМС 117 546 руб. (587 731 руб. x 20%); за 2005 г. по налогу на добавленную стоимость в сумме 89 724 руб. (448 620 руб. x 20%); ст. 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, в виде взыскания штрафа в размере 20 процентов за 2005 г. - 2006 г. в сумме 774 749 руб. (3 873 745 руб. x 20%; всего налоговых санкций 2 561 361 руб. Также оспариваемым решением начислены пени по состоянию на 15.11.2007 г. за несвоевременную уплату налога (сбора): в т.ч. налога на прибыль - 129 397 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 32 502 руб., местный бюджет - 96 895 руб., по налогу на добавленную стоимость - 101 364 руб., по единому социальному налогу - 1 401 327 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 1 077 945 руб., Фонд социального страхования - 168 447 руб., Терр. фонд обязательного мед. страхования - 107 794 руб., Фед. фонд обязательного мед. страхования - 47 141 руб., по налогу на доходы физических лиц, в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки - 737 742 руб. (737 603 руб. + 139 руб.), всего пени - 2 369 830 руб.; предложено уплатить суммы: налоговых санкций, пени и недоимку неуплаченных (не полностью уплаченных) налогов (сборов): Налог на прибыль - 843 937 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 228 566 руб., городской бюджет - 615 371 руб., Налог на добавленную стоимость - 448 620 руб., Единый социальный налог - 7 640 505 руб., в т.ч. федеральный бюджет - 5 877 311 руб., Фонд социального страхования - 901 723 руб., Территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 587 731 руб., Фед. фонд обязательного мед. страхования - 273 740 руб., НДФЛ - 3 873 745 руб.; а также внести необходимые исправления в бухгалтерский учет.
Общество оспаривает решение в части привлечения ООО "Саутбрук" к налоговой ответственности по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 774 749 руб. и по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 1 528 101 руб., в части вывода о необходимости удержания и перечисления НДФЛ в сумме 3 873 745 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 737 603 руб., начисления единого социального налога в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб.
Основанием к принятию решения в оспариваемой части послужили выводы налогового органа о необоснованном невключении обществом в налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН расходов на проживание привлеченных иностранных рабочих и расходов, понесенных в связи с оплатой их проезда к месту работы.
Из материалов дела следует, что заявитель является компанией, занимающейся строительством и реконструкцией зданий и сооружений в г. Москве и Московской области. В связи с отсутствием в г. Москве и Московской области (регионе, в котором проводились строительные работы) рабочих определенных специальностей высокой квалификации, руководством компании было принято решение о привлечении в соответствии с установленным в Российской Федерации порядком высококвалифицированных рабочих из Боснии и Герцеговины. В подтверждение обоснованности и правомерности привлечения иностранных рабочих обществом представлены в материалы дела заключения Департамента Федеральной государственной службы занятости населения по Московской области об отсутствии необходимых работников и целесообразности привлечения иностранных работников, обращения администрации Истринского района Московской области в Правительство Московской области о выдаче разрешений на право привлечения иностранной рабочей силы, разрешений на привлечение иностранной рабочей силы за периоды 2003 - 2007 г. (т. 3 л.д. 135 - 150). Данными документами подтверждается, что иностранные рабочие были привлечены в соответствии с разрешениями на привлечение иностранной рабочей силы, выданными в установленном порядке.
Согласно договоров N 14/05 от 01.02.2005 г. (т. 1 л.д. 48 - 49) и N 14/06 от 01.02.2006 г. (т. 1 л.д. 50 - 51) ООО "Саутбрук" приняло на себя обязательство разместить на базе отдыха МОАО "Слава" иностранных рабочих, привлеченных для выполнения строительных работ. Согласно договоров размещение производилось в двухместных и четырехместных номерах, стоимость 1 человеко-дня составляла 140 рублей.
В соответствии с договором N 01 от 02.02.2004 г. (т. 1 л.д. 52 - 53) ООО "Саутбрук" также разместило своих рабочих в спальных корпусах оздоровительного комплекса "Лесной" ОАО "Радиофизика". Расходы по проживанию рабочих на базе отдыха "Слава" и в оздоровительном комплексе "Лесной" были отражены организацией в составе расходов, связанных с производством и реализацией. Размещение производилось в спальных корпусах и отдельных номерах бытового корпуса, стоимость проживания составляла 118 руб. в сутки на одного человека (в т.ч. НДС 18%).
Трудовыми договорами с иностранными рабочими было предусмотрено обеспечение им гарантий согласно Указу Президента Российской Федерации от 21.04.1993 г. N 471 "О дополнительных мерах по защите трудовых прав граждан Российской Федерации", ГК РФ и КЗоТ РФ (т. 1 л.д. 40 - 47). Налоговый орган наличие у общества такой обязанности, предусмотренной в том числе Федеральным законом от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" не отрицает, что следует из оспариваемого решения.
Из материалов дела также следует, что ООО "Саутбрук" осуществило оплату авиабилетов по перелету иностранных сотрудников по маршруту Белград - Москва на основании счетов, выставляемых ООО "Р-Турс Компани". Расходы по перевозке иностранных рабочих были включены в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль.
В ходе проверки по требованию Инспекции были предоставлены следующие документы: вышеперечисленные договоры по проживанию и приобретению авиабилетов, типовые трудовые договоры, трудовые договоры, заключенные с иностранными физическими лицами за период с 01.01.2005 г. по 31.12.2006 г., оборотно-сальдовые ведомости по счету 60, табели проживания рабочих, информация о проживающих, заявки и счета на приобретение билетов, объяснения главного бухгалтера и генерального директора и иные материалы, что нашло отражение в оспариваемом решении.
Налоговый орган указал, что осуществление деятельности общества производилось в г. Москве и Московской области, строительные рабочие в командировки не направлялись, командировочные удостоверения не выписывались, тем самым данные расходы не связаны с выполнением привлеченными лицами трудовых обязанностей, так как были понесены обществом еще до того момента, когда иностранные рабочие приступили к осуществлению трудовых функций; выплата данных сумм была квалифицирована проверяющими как получение иностранными рабочими дохода в натуральной форме в виде бесплатного проживания и бесплатного перелета по маршруту Белград-Москва.
С учетом данных выводов налоговый орган полагал, что в нарушение статей 209, 210, 211, 217 НК РФ в 2005 - 2006 годах общество, являясь налоговым агентом, не удержало и не перечислило налог на доходы физических лиц с иностранных рабочих, имевших доход в натуральной форме в виде получения вышеназванных материальных благ. Также налоговый орган сослался на нарушение статей 236, 237 НК РФ, выразившееся в том, что на расходы по оплате стоимости проживания рабочих на базах отдыха МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика", а также на расходы по стоимости авиабилетов, представляющие собой, по мнению налогового органа, выплаты в пользу физических лиц, неотносимые к поименованным в ст. 238 НК РФ, не начислен единый социальный налог.
Основанием начисления НДФЛ и ЕСН, по мнению должностных лиц Инспекции, явилось неправильное понимание налогоплательщиком норм Федерального закона от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" и положений Постановления Правительства РФ от 24.03.2003 г. N 167 "О порядке представления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации". Проверяющие пришли к выводу, что нормы Федерального закона и Постановления Правительства РФ прямо не обязывают приглашающую сторону обеспечивать иностранного работника жильем бесплатно (без последующего возмещения иностранным гражданином работодателю данных расходов), таким образом, расходы по найму жилого помещения, предоставленного для проживания физическим лицам - иностранным гражданам, направлены на обеспечение социально-бытовых условий и личное потребление работников. Осуществление принимающей организацией бесплатного въезда в страну и выезда из нее для иностранных работников Положением не предусмотрено.
При начислении НДФЛ налоговый орган ссылался на ст. 211 НК РФ, в силу которой к доходам, полученным налогоплательщиком в натуральной форме, в частности, относится оплата (полностью или частично) за него организациями или индивидуальными предпринимателями товаров (работ, услуг) или имущественных прав, в том числе коммунальных услуг, питания, отдыха, обучения в интересах налогоплательщика. При получении налогоплательщиком дохода от организаций и индивидуальных предпринимателей в натуральной форме в виде товаров (работ, услуг), иного имущества, налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг) иного имущества, исчисленная исходя из их цен, определяемых в порядке, аналогичном предусмотренному статьей 40 настоящего Кодекса. В стоимость таких товаров (работ, услуг) включается соответствующая сумма налога на добавленную стоимость, акцизов и исключается частичная оплата налогоплательщиком стоимости полученных им товаров, выполненных для него работ, оказанных ему услуг. Следовательно, полагал налоговый орган, суммы оплаты за аренду помещения для проживания сотрудников, являются их доходом, полученным в натуральной форме, и подлежит обложению НДФЛ на общих основаниях, в соответствии со ст. 209 НК РФ по ставке 13% для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами РФ, и 30% - для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами РФ.
В отношении начисления ЕСН налоговый орган сослался на пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ, в соответствии с которым не подлежат обложению все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. По мнению Инспекции, оплата стоимости жилья и авиаперелета из страны постоянного проживания сотрудникам организации законодательством не предусмотрена, так как непосредственно с выполнением трудовых обязанностей не связана, предшествует осуществлению работниками их трудовых функций (в случае оплаты перелета к месту работы), работодатель не должен оплачивать проживание работников в течение длительного времени, так как такое проживание командировкой не является, а оплата жилья сотрудников законодательством не предусмотрена, поэтому пп. 2 п. 1 ст. 238 НК РФ не эти выплаты не распространяется.
Налоговый орган сопоставил выплачиваемый иностранным гражданам доход: в размере 6000 - 7000 руб., т.е. фактически стоимость авиабилета (5 902 руб. и 7 045 руб.) равна их ежемесячному доходу. Стоимость проживания за месяц (118 руб. x 30 дн. = 3 540 руб., 140 руб. x 30 дн. = 4 200 руб.), которые также можно сопоставить с размером ежемесячного заработка. В связи с чем налоговый орган указал, что получая такой доход иностранный гражданин самостоятельно не мог оплачивать свое проживание в г. Москве и перелет из страны постоянного проживания в Москву.
Судом при оценке положений оспариваемого решения также установлено, что начисление налогов по нему произведено расчетным путем: по проживанию исходя из расчетного человеко-дня 118 руб., при начислении налогов в связи с оплатой расходов на перелет были принята минимальная цена авиабилета ООО "Р-Турс Компании", при определении количества иностранных лиц налоговый орган исходил из табеля учета рабочего времени (приложение к решению N 1 и 2), в связи с чем расчетная величина расходов, подлежащих налогообложению, по мнению Инспекции, превысила фактический размер расходов, учтенных обществом. В судебном заседании представители общества пояснили, что разница обусловлена ценовой политикой арендодателей в летние месяцы, когда общество было обязано оплачивать проживание исходя из определенного им количества мест, а не фактически используемого; в отношении билетов в расчете была использована не их фактическая цена, а минимальная. Общество возражало против такой методики расчета, но подчеркнуло, что не согласно с позицией налогового органа по существу, а не только в части примененного расчета.
При оценке доводов налогового органа, послуживших основанием к начислению налогов, пени и штрафов по ЕСН и НДФЛ, суд исходит из следующих положений законодательства.
Пунктом 8 ст. 18 Федерального закона Российской Федерации от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации" предусмотрены обязанности работодателя (заказчика работ (услуг)), пригласившего иностранного гражданина в Россию в целях осуществления трудовой деятельности либо заключившего с иностранным работником в Российской Федерации новый трудовой договор. Работодатель или заказчик работ (услуг), пригласившие иностранного гражданина в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности либо заключившие с иностранным работником в Российской Федерации новый трудовой договор или гражданско-правовой договор на выполнение работ (оказание услуг), обязаны: 1) иметь разрешение на привлечение и использование иностранных работников, 2) обеспечить получение иностранным гражданином разрешения на работу; 3) представить документы, необходимые для регистрации иностранного гражданина по месту пребывания в Российской Федерации; 4) уведомить налоговый орган по месту своего учета о привлечении и об использовании иностранных работников в течение десяти дней со дня подачи ходатайства о выдаче иностранному гражданину приглашения в целях осуществления трудовой деятельности, либо прибытия иностранного гражданина к месту работы или к месту пребывания, либо получения иностранным гражданином разрешения на работу, либо заключения с иностранным работником в Российской Федерации нового трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), либо приостановления действия или аннулирования разрешения на привлечение и использование иностранных работников, либо приостановления действия или аннулирования разрешения на работу иностранному гражданину, зарегистрированному в качестве индивидуального предпринимателя, либо аннулирования разрешения на работу иностранному работнику; 5) содействовать выезду иностранного работника из Российской Федерации по истечении срока заключенного с ним трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг); 6) оплачивать расходы, связанные с административным выдворением за пределы Российской Федерации или депортацией иностранного гражданина, принятого на работу с нарушением установленного настоящим Федеральным законом порядка привлечения и использования иностранных работников; 7) направлять в федеральный орган исполнительной власти в сфере миграции или его территориальный орган информацию о нарушении иностранным работником условий трудового договора или гражданско-правового договора на выполнение работ (оказание услуг), а также о досрочном расторжении таких договоров; 8) направлять в федеральный орган исполнительной власти в сфере миграции или его территориальный орган и территориальный орган федерального органа исполнительной власти, ведающего вопросами безопасности, информацию о самовольном оставлении иностранным работником места работы или места пребывания.
Таким образом, на ООО "Саутбрук", как на лицо, в установленном законодательством Российской Федерации порядке привлекающее иностранных рабочих, в соответствии с пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", выступавшего в качестве приглашающей стороны, возлагались обязанности по предоставлению гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 24 марта 2003 года N 167 утверждено Положение о предоставлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации; пунктом 3 которого предусмотрены следующие гарантии: а) предоставление приглашающей стороной денежных средств для проживания иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации в размере не ниже прожиточного минимума, установленного в соответствующем субъекте Российской Федерации, а также денежных средств, необходимых для выезда из Российской Федерации иностранного гражданина по окончании срока его пребывания в Российской Федерации; б) обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина, прибывающего в Российскую Федерацию в целях осуществления трудовой деятельности, заработной платой в размере не ниже минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом; в) обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации страховым медицинским полисом, оформленным в установленном порядке, если иное не предусмотрено международным договором Российской Федерации, или предоставление иностранному гражданину при необходимости денежных средств для получения им медицинской помощи; г) жилищное обеспечение приглашающей стороной иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации в соответствии с социальной нормой площади жилья, установленной органом государственной власти соответствующего субъекта Российской Федерации.
С привлеченными иностранными рабочими заключались срочные трудовые договоры на срок действия разрешения на привлечение иностранной рабочей силы (п. 4, 5 трудового договора). Общество, учитывая необходимость в обеспечении иностранных рабочих местом временного проживания, заключило с МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" договоры N 14/05 от 01.02.2005 г., N 14/06 от 01.02.2006 г. и N 1 от 02.02.2004 г. на представление услуг по размещению рабочих на базе отдыха "Слава" в двухместных и четырехместных номерах в корпусах N 2, 3, 4 и предоставления для жилья спальных корпусов N 4, 5 и отдельных номеров бытового корпуса оздоровительного комплекса "Лесной". Оплата за проживание иностранных рабочих подтверждается выставленными счетами, счетами-фактурами, платежными поручениями и налоговым органом не оспаривается.
Заявитель доставил авиационным транспортом иностранных рабочих из Белграда в Москву, а по окончанию трудового договора авиационным транспортом доставил их обратно в Белград. Факт несения данных расходов налоговым органом не оспаривается, более подтвержден материалами встречной проверки ООО "Р-Турс Компании", представленными в материалы настоящего дела.
ООО "Саутбрук" сумму оплаты за проживание рабочих в спальных корпусах оздоровительной базы МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" в размере 16.504.022 рубля за 2005 год и 12.882.535 рубля за 2006 г. не включило в налоговую базу по ЕСН, поскольку размещение иностранных рабочих, принятых на работу на сезон или на определенный срок, является компенсацией работнику при переезде на новое место работы, установленной статьей 169 Трудового кодекса Российской Федерации, а также трудовым договором (срочным) с каждым работником, которая в силу подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежит налогообложению ЕСН. Суд соглашается с такой квалификацией понесенных расходов.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению единым социальным налогом все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей.
Налоговый кодекс РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, следовательно, в силу пункта 1 статьи 11 НК РФ, этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство. Трудовой кодекс Российской Федерации выделяет два вида компенсационных выплат.
Первый вид компенсационных выплат установлен статьей 164 ТК РФ, согласно которой под компенсациями понимаются денежные выплаты установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Указанные выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работникам в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем в силу п. 3 ст. 217 и подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не подлежат налогообложению НДФЛ и ЕСН.
Второй вид компенсационных выплат установлен в статье 129 ТК РФ, согласно которой заработная плата работника состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера (премии, поощрения, выплаты за вредные условия труда, и другие). При этом, компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей, в связи с чем указанные выплаты подлежат налогообложению по ЕСН в общеустановленном порядке.
Согласно статье 165 ТК РФ к первому виду компенсационных выплат, помимо общих гарантий и компенсаций, установленных ТК РФ относятся гарантии и компенсации, предоставляемые работнику при переезде на новое место работы.
Гарантии по предоставлению иностранным работникам бесплатного жилья или выплаты компенсации для проживания иностранных рабочих на период их пребывания в Российской Федерации также предусмотрены Федеральным законом от 25.07.2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации".
Статьей 169 ТК РФ установлено, что при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения); расходы по обустройству на новом месте жительства.
Пунктом 10 срочного трудового договора, заключенного между заявителем и иностранными работниками, работодатель предоставляет гарантии, определенные трудовым законодательством, в том числе и возмещение иногороднему (иностранному) рабочему расходов по обустройству на новом месте жительства (временного проживания) в виде предоставления бесплатного жилого помещения (место для проживания) при переезде работника на работу в г. Москву.
Оплата обществом проживания иностранных работников на время их работы в г. Москве в спальных корпусах оздоровительных комплексов МОАО "Слава" и ОАО "Радиофизика" в течение 2005 - 2006 годов в размере в размере 16.504.022 рубля за 2005 год и 12.882.535 рублей за 2006 год в соответствии с положениями срочных трудовых договоров, заключенных с каждым иностранным работником, является компенсацией работнику при переезде на новое место работы в другую местность (другой регион), соответствующей статьям 164, 165, 169 ТК РФ и не подлежащей налогообложению ЕСН на основании подпункта 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ.
Указанный вывод подтверждается позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в пункте 4 Информационного письма N 106 от 14.03.2006 "Обзор практики рассмотрения дел, связанных с взысканием единого социального налога" и позицией, изложенной в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа по делу N КА-А40/9054-07 от 13 сентября 2007 года (т. 3 л.д. 43 - 45), принятого по результатам рассмотрения аналогичного дела (рассмотрен вопрос налогообложения ЕСН и НДФЛ при привлечении работников строительных специальностей из других регионов РФ).
Довод налогового органа о том, что оплата за проживание иностранных работников не является компенсацией, поскольку не установлена федеральным законодательством в виде бесплатного проживания, не соответствует статьям 164, 165 и статье 169 ТК РФ, которые устанавливают обязанность работодателя возместить расходы при переезде на работу в другую местность, в том числе расходы по "обустройству на новом месте жительства", указывая, что возмещение этих расходов является компенсацией работнику, связанной с осуществлением им своих трудовых обязанностей (статьи 164 ТК РФ). Кроме того, судом принимается во внимание, что на ООО "Саутбрук" обязанность по обеспечению иностранных работников жильем дополнительно возложена Федеральным законом от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ, так как оно в установленном порядке привлекало иностранных работников, которым законодательством предоставляется больший объем гарантий и компенсаций.
В статье 169 ТК РФ под обустройством на новом месте жительства понимается оплата за проживание работника в течение всего периода работы, поскольку указание на "разовую" или "постоянную" оплату работнику за обустройство на новом месте в статье 169 ТК РФ отсутствует, поэтому, учитывая отсылку в этой норме на соглашение между работником и работодателем (трудовой договор), в данном случае порядок этих выплат определяется именно в трудовом договоре.
Кроме того, расходы по обустройстве на новом месте жительства при переезде работника в другую местность в виде разовой выплаты возможны только при заключении с ним (работником) постоянного трудового договора (разовая выплата на приобретение квартиры или комнаты). В случае заключения с работником срочного трудового договора разовая выплата на обустройство работнику места временного проживания невозможна и нерентабельна, поскольку работодатель должен обеспечить работника жильем временно - только на срок трудового договора (сезон, несколько месяцев, год), что возможно только при предоставлении работнику места в гостинице, в общежитии или ином месте, за которое должен платить работодатель (статья 169 ТК РФ).
Таким образом, суд считает, что ООО "Саутбук" правомерно, в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 238 НК РФ не включало в налоговую базу по ЕСН оплату за проживание иностранных рабочих в съемных жилых помещениях в размере 16.504.022 рубля за 2005 год и 12.882.535 рублей за 2006 год, которая может быть квалифицирована как компенсационная выплата работникам при переезде на новое место работы в другую местность, установленная статьями 164, 165, 169 ТК РФ и пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации". Таким образом, доводы налогового органа, изложенные в решении N 47143 от 15.11.2007 г., не соответствуют фактическим обстоятельствам настоящего дела и положениям ст. 238 НК РФ, ст. ст. 164, 165, 169 ТК РФ, пункту 5 статьи 16 Федерального закона от 25 июля 2002 года N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", а также условиям трудовых договоров (срочных) с каждым иностранным работником.
Пунктом 3 статьи 217 НК РФ определено, что не подлежат налогообложению НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, в том числе бесплатное предоставление жилых помещений. Судом было установлено, что оплата проживания иностранных работников является компенсацией и, следовательно, обложению налогом на доходы физических лиц не подлежит. В соответствии со статьей 169 Трудового кодекса РФ при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения); расходы по обустройству на новом месте жительства.
Подпунктом 5 п. 1 ст. 264 НК РФ предусмотрено включение в состав прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, сумм выплаченных подъемных в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно ст. 169 Трудового кодекса Российской Федерации, регламентирующей порядок возмещения расходов при переезде на работу в другую местность, при переезде работника по предварительной договоренности с работодателем на работу в другую местность работодатель обязан возместить работнику: расходы по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества, расходы по обустройству на новом месте жительства. Конкретные размеры возмещения расходов определяются соглашением сторон трудового договора, но не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Судом также принимается во внимание позиция Минфина России, выраженная в Письме от 14.03.2006 N 03-03-04/2/72, согласно которой в контексте главы 25 НК РФ под подъемными понимается компенсация работодателем расходов по переезду работника, членов его семьи и провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения) в связи с его переездом на работу в другую местность, а также расходов по обустройству на новом месте жительства.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003 N 187 утверждены размеры возмещения расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность, осуществляемого организациями, финансируемыми за счет средств федерального бюджета. Исходя из изложенного, организации до утверждения соответствующих норм должны признавать затраты по возмещению расходов работникам в связи с их переездом на работу в другую местность в составе прочих расходов на производство и реализацию в пределах размеров, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.04.2003 N 187. Аналогичное мнение выразил Минфин России и в Письме от 17.01.2006 N 03-03-04/1/30.
Из материалов дела следует, что ООО "Саутбрук" осуществил переезд иностранных рабочих в другую местность за счет своих средств, не выплачивая подъемного пособия.
Между организацией и иностранными рабочими была достигнута предварительная договоренность о том, что работодатель берет на себя расходы по переезду работника на работу в другую местность (в г. Москву). Таким образом, оплата переезда иностранных рабочих из Белграда в Москву является компенсационной выплатой, предусмотренной статьей 169 ТК РФ.
Ст. 217 НК РФ определены определенные виды доходов физических лиц, не подлежащих налогообложению налогом на доходы физических лиц, в том числе все виды установленных действующим законодательством РФ компенсационных выплат, связанных с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей, включая переезд на работу в другую местность (пункт 3).
Таким образом, суммы стоимости перелета авиационным транспортом иностранных работников из Белграда к месту работы в ООО "Саутбрук" в г. Москву не облагаются налогом на доходы физических лиц в размерах, установленных соглашением сторон.
Подпункт 2 п. 1 ст. 238 НК РФ содержит норму, аналогичную ст. 217 Кодекса, предусматривающей освобождение от налогообложения единым социальным налогом всех видов компенсационных выплат, установленных законодательством Российской Федерации, связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей (в том числе переезд на работу в другую местность). Тем самым компенсационные выплаты, возмещаемые работнику и членам его семьи в связи с переездом на работу в другую местность, не облагаются единым социальным налогом в размерах, установленных дополнительным соглашением к трудовому договору.
Статья 165 Трудового кодекса РФ предусматривает, что помимо общих гарантий и компенсаций, предусмотренных Трудовым кодексом РФ, работникам предоставляются гарантии и компенсации в других случаях, предусмотренных Трудовым кодексом РФ и иными федеральными законами.
В соответствии со ст. 72 Конституции РФ трудовое законодательство находится в совместном ведении РФ и ее субъектов. Согласно ст. 65 Конституции РФ Москва является городом Федерального значения. В силу ст. ст. 217 и 238 НК РФ не подлежат налогообложению все виды установленных действующим законодательством Российской Федерации, законодательными актами субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат, связанных в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей. При этом перечень необлагаемых компенсационных выплат не является закрытым и определяется не только законодательством Российской Федерации но, и законодательством субъектов Российской Федерации, решениями представительных органов местного самоуправления.
В соответствии со статьей 3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Суд также принимает во внимание доводы заявителя о необоснованности расчета налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ расчетным путем исходя из усредненных показателей.
Согласно подп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщика в бюджет, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру (обследованию) производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.
Суд считает, что указанным подпунктом ст. 31 НК РФ установлено, что определение налогов расчетным путем производится только в тех случаях, когда отсутствует возможность для определения налогооблагаемой базы на основании документов плательщика. Применительно к обстоятельствам настоящего суд считает, что ни правовых, ни фактических оснований для определения налогооблагаемой базы по ЕСН и НДФЛ расчетным путем не имелось, так как все необходимые документы были представлены для проверки, а также получены по результатам встречных проверок, что позволяло определить фактическую сумму выплат в пользу иностранных рабочих в связи с их проживанием и переездом.
Между тем суд признает, что исчисление ЕСН и НДФЛ с налоговой базы, определенной исходя из усредненных и минимальных показателей, привело к начислению оспариваемой суммы налогов в меньшем размере, чем при начислении их исходя из сумм фактически понесенных обществом расходов; тем самым сам по себе факт определения налогооблагаемой базы таким способом прав общества как налогоплательщика не нарушил.
В соответствии с п. 3 ст. 189 АПК РФ, обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов... лежит на органах, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие). В силу п. 5 ст. 200 АПК РФ, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения..., а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения..., возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение.
Суд считает, что налоговый орган не доказал правомерности и обоснованности принятого им оспариваемого в части решения; доводы, изложенные в его оспариваемой части признаны судом несостоятельными, в связи с чем решение Инспекции от 15.11.2007 г. N 47143 в части привлечения общества к налоговой ответственности в виде штрафа в размере 774 749 руб. и в размере 1 528 101 руб., в части вывода о необходимости удержания и перечисления налога на доходы физических лиц в сумме 3 873 745 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 737 603 руб., ЕСН в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб. подлежит признанию недействительным. Тем самым требования заявителя подлежат удовлетворению в полном объеме.
Уплаченная при обращении в суд госпошлина подлежит взысканию с ответчика в пользу заявителя в соответствии с частью 1 статьи 110 АПК РФ, а также в соответствии с п. 5 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации".
На основании изложенного, руководствуясь п. 2 ст. 69, ст. ст. 167 - 170, 176, 201 АПК РФ, суд
решил:
признать недействительным, не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации, Федеральному закону Российской Федерации от 25.07.2002 г. N 115-ФЗ "О правовом положении иностранных граждан в Российской Федерации", Постановлению Правительства Российской Федерации от 24.03.2003 г. N 167 "О порядке предоставления гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации", ст. ст. 129, 164, 165, 169 Трудового кодекса Российской Федерации решение Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве от 15.11.2007 г. N 47143 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения Общества с ограниченной ответственностью "Саутбрук" (ООО "Саутбрук") ИНН 7701268217 КПП 770101001" в части привлечения ООО "Саутбрук" к налоговой ответственности по ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 774 749 руб. и по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 1 528 101 руб., в части вывода о необходимости удержания и перечисления налога на доходы физических лиц в сумме 3 873 745 руб., начисления пени по налогу на доходы физических лиц в размере 737 603 руб., начисления единого социального налога в сумме 7 640 505 руб. и пени по нему в размере 1 401 327 руб.
Взыскать с Инспекции ФНС России N 1 по г. Москве в пользу ООО "Саутбрук" 2000 руб. государственной пошлины.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)