Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 июля 2010 года
В полном объеме постановление изготовлено 04 августа 2010 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 27.04.2010 г. по делу N А08-9110/2009-9-20-9 (судья Вертопрахова Л.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аквалайн" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области о признании недействительным решения в части,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Фироновой Л.А., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 25 от 08.09.2008 г.; Иваниной Е.Н., представителя по доверенности N 19 от 19.07.2010 г.,
от налогоплательщика: Кудрявых С.А., представителя по доверенности N 16 от 07.08.2009 г.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Аквалайн" (далее - общество "Аквалайн", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением (с учетом уточнений) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 04.06.2009 г. N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб., пени по налогу в сумме 53 570,22 руб. и штрафа за неуплату налога в сумме 33 744,20 руб.
Решением Арбитражного суда Белгородской области от 27.04.2010 г. требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой на него, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и неправильное применение норм материального права, в связи с чем просит отменить решение суда области и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что налогоплательщик в ходе осуществления своей деятельности реализовывал как минеральную воду, так и безалкогольные напитки, сырьем для изготовления которых является минеральная питьевая столовая вода. Однако в декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых в проверяемый период 2006 - 2007 годы общество не заявляло количество добытого полезного ископаемого, используемого при производстве безалкогольных напитков, что свидетельствует о нарушении налогового законодательства в части применения пункта 2 статьи 338 Налогового кодекса.
В этой связи налоговым органом самостоятельно был произведен расчет стоимости добытого полезного ископаемого, используемого для производства безалкогольной продукции, исходя из цены реализации на основании калькуляции для производства безалкогольных напитков, уменьшенной на стоимость затрат по купажу, таре, упаковке, маркировке. Ссылаясь на статью 340 Налогового кодекса и Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской федерации N 64 от 18.12.2007 г., налоговый орган считает, что произведенный им расчет налога является верным.
При этом налоговый орган не согласен с выводом суда области о том, что инспекцией произведен неверный расчет стоимости добытого полезного ископаемого в порядке, установленном подпунктом 2 пункта статьи 340 Налогового кодекса, поскольку указание на это способ расчета имело место только в акте проверки, а в решение о привлечении к ответственности налоговый орган, рассмотрев возражения налогоплательщика, внес изменения и произвел расчет стоимости по подпункту 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса.
Представили налогоплательщика против удовлетворения апелляционной жалобы возразили, считая решение суда законным и обоснованным, в связи с чем просили оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей инспекции и общества, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области от 03.02.2009 г. N 9 сотрудниками инспекции проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Аквалайн" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г., в том числе, налога на добычу полезных ископаемых.
О выявленных в ходе проверки нарушениях составлен акт N 14 от 30.04.2009 г., по результатам рассмотрения которого (с учетом возражений, представленных налогоплательщиком) принято решение N 17 от 04.06.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Данным решением налогоплательщик, в том числе, привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за 2006 - 2007 годы, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафов в общей в сумме 34 439 руб., из которых 33 744,20 руб. - за неуплату налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков.
Кроме того, в числе прочих доначислений ему начислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 172 197 руб., в том числе налог на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб. и пени за несвоевременную уплату налога в сумме 54 386 руб., в том числе за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 53 570,22 руб.
Основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, соответствующих ему пеней и штрафа явился вывод налоговой инспекции о занижении налогоплательщиком в представленных им налоговых декларациях налогооблагаемой базы по налогу и о занижении подлежащего уплате в бюджет налога за 2006 - 2007 годы на сумму 168 721 руб. (91 107 руб. - за 2006 год, 77 614 руб. - за 2007 год) в результате невключения обществом, в нарушение пункта 2 статьи 338 Налогового кодекса, в налоговую базу объема добытой минеральной воды, использованной при производстве и реализации безалкогольных напитков, за 2006 год в количестве 1185,9 м куб. и за 2007 год в количестве 1013,2 м куб.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 163 от 07.08.2009 г., принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, поданной в вышестоящий налоговый орган в порядке статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации, решение инспекции N 17 от 04.06.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" оставлено в силе.
Не согласившись с решением инспекции N 17 от 04.06.2009 г. в части произведенных доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, общество "Аквалайн" обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании его недействительным в оспариваемой части.
Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Из материалов дела усматривается, что общество с ограниченной ответственностью "Аквалайн" имеет лицензию серии БЕЛ N 50350 МЭ на право пользование недрами в целях добычи подземных минеральных питьевых столовых вод для реализации в розлив, и на основании статьи 334 Налогового кодекса является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
Порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых установлен главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются, в том числе, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации, на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктами 1, 2 статьи 338 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно как стоимость добытых полезных ископаемых. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется одним из способов, установленных статьей 340 Налогового кодекса.
Пунктом 1 статьи 340 Кодекса установлены следующие способы оценки стоимости добытых полезных ископаемых:
- - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;
- - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;
- - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
При этом пунктом 4 статьи 340 Налогового кодекса предусмотрено, что в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого должен применяться способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, которая определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Виды расходов, произведенные налогоплательщиком в налоговом периоде и учитываемые при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, предусмотрены в подпунктах 1 - 7 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса, к числу которых отнесены прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 Налогового кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 Кодекса.
При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытым полезным ископаемым и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 Налогового кодекса.
Косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.
Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
Налоговым периодом, в соответствии со статьей 341 Кодекса, признается календарный месяц.
Как следует из абзаца 1 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса, в целях главы 26 Налогового кодекса "Налог на добычу полезных ископаемых" полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (абзац 2 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса).
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 18.12.2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", при определении объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых следует иметь в виду, что, поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается, по общему правилу, полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.п.).
В пункте 5 названного Постановления указано, что тара, упаковка, маркировка, обязательное наличие которых при реализации добытого полезного ископаемого потребителям может быть предусмотрено названными в пункте 1 статьи 337 Кодекса стандартами, по смыслу пункта 1 статьи 336, статьи 337 Кодекса не являются составной частью извлеченного из недр полезного ископаемого, а представляют собой самостоятельные имущественные объекты, производимые вне технологических стадий добычи (извлечения) полезного ископаемого, поэтому при продаже маркированного, упакованного, затаренного полезного ископаемого реализация его в смысле пунктов 2 и 3 статьи 340 Кодекса не осуществляется. Стоимость добытого полезного ископаемого в данном случае в силу пункта 4 статьи 340 Кодекса определяется с использованием расчетного способа оценки.
Материалами дела подтверждается, что общество с ограниченной ответственностью "Аквалайн" на основании лицензии на право пользования недрами БЕЛ N 50350 МЭ добывает подземные минеральные питьевые столовые воды на участке, расположенном на восточной окраине п. Волоконовка Волоконовского района Белгородской области.
Согласно Условиям пользования недрами (подземными минеральными питьевыми столовыми водами), которые являются неотъемлемой составной частью указанной лицензии, недропользователь (общество "Аквалайн") производит добычу подземных минеральных столовых вод с целью реализации в розлив.
Из пункта 3 Условий следует, что качество подземных минеральных вод в водозаборной скважине соответствует требованиям, предъявляемым ТУ 9185-001-45815828 к минеральным питьевым столовым водам в соответствии с заключением Российского научного центра восстановительной медицины и курортологии от 17.04.2000 г. N 14/242. Недропользователь обязан осуществлять регулярные платежи за добычу подземных минеральных вод в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. N 126 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации", в размере 7,5% от стоимости добытых подземных минеральных вод. Стоимость добытых подземных минеральных столовых вод определяется недропользователем самостоятельно в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса.
Приказом общества "Аквалайн" N 01 от 01.01.2006 г. "Об учетной политике организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения" (пункте 2.4) определено, что количество добытого полезного ископаемого предприятием определяется косвенным методом, то есть расчетно по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье.
Налоговым органом при проведении проверки установлено, что наряду с деятельностью по реализации подземных минеральных столовых вод в розлив общество "Аквалайн" осуществляло реализацию безалкогольных напитков, при производстве которой в качестве основной составляющей использовалась добытая подземная минеральная столовая вода.
В соответствии с технологической инструкцией по производству безалкогольных напитков ТИ 10-40610205-130-06 (пункт 3), разработанной и утвержденной 04.09.2006 г. обществом с ограниченной ответственностью "Делер НФ & БИ", схема производства напитка включает в себя следующие этапы: подготовка воды; приготовление сахарного сиропа; приготовление купажного сиропа; приготовление напитка; розлив, укупорка, бракераж, маркировка, упаковка и передача готовой продукции на склад; хранение и транспортировка готовой продукции; потери при производстве. В соответствии с условиями пункта 1.1 технологической инструкции, производимые готовые безалкогольные напитки должны соответствовать рецептурам, утвержденным в установленном порядке, и ГОСТу 28188-89.
Таким образом, безалкогольные напитки получались налогоплательщиком в результате переработки воды, то есть являлись продукцией обрабатывающей промышленности, в связи с чем не могли быть признаны добытым полезным ископаемым.
Соответственно, стоимость безалкогольной продукции не могла быть положена в основу расчетов налога на добычу полезных ископаемых.
Вместе с тем, налоговый орган, установив, что общество "Аквалайн" при представлении налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за период 2006-2007 годы не заявило количество добытых подземных минеральных вод, используемых для производства безалкогольных напитков, в том числе, за 2006 год - в количестве 1185,9 м куб., за 2007 год - в количестве 1013,2 м куб., по указанному основанию произвело доначисление налога на добычу полезных ископаемых за указанные периоды в суммах соответственно 91 107 руб. за 2006 год и 77 614 руб. за 2007 год.
Как следует из решения о привлечении к ответственности, подтверждается представленными в материалы дела расчетами и указано в апелляционной жалобе, расчет стоимости добытого полезного ископаемого произведен налоговым органом с учетом количества произведенного и реализованного безалкогольного напитка на основе калькуляции на производство безалкогольной продукции.
В соответствии с представленной в материалы дела калькуляцией на производство безалкогольного напитка на одну бутылку (1,5 л), утвержденной обществом "Аквалайн", налогоплательщиком в стоимость продукции были включены расходы на рецептуру (1,25 руб.), расходы на сырье и материалы: тару, преформу, этикетку, пробку, клей, пленку (3,18 руб.), транспортные расходы на доставку сырья (0,30 руб.), расходы на зарплату (0,17 руб.) и дополнительную зарплату (0,08 руб.), отчисления от заработной платы 14,02% в пенсионный фонд и в фонд социального страхования (0,035 руб.), расходы на электроэнергию на розлив 1 бутылки (0,17 руб.), транспортные расходы на доставку готовой продукции (0,45 руб.), хозяйственные расходы (0,05 руб.), рентабельность (17,8%). Всего отпускная цена бутылки составила 6,7 руб.
Таким образом, в калькуляции определена средневзвешенная цена напитка за 1,5 литра (с учетом стоимости тары).
В этой связи данные о стоимости напитка, приведенные в калькуляции, не могли служить основанием для определения стоимости добытого полезного ископаемого.
Следовательно, произведенный налоговым органом расчет налога на основании калькуляции является неверным.
При изложенных обстоятельствах у налогового орган отсутствовали основания для доначисления и взыскания с налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, за 2006 - 2007 годы в сумме 168 721 руб.
Довод налогового органа о том, что расчет стоимости добытого полезного ископаемого осуществлялся им с учетом рекомендаций, изложенных Постановлении Пленума от 18.12.2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", а именно, из калькуляции средней стоимости бутылки безалкогольного напитка (1,5 литра) исключены расходы на купаж, упаковку, маркировку и т.п. расходы, не может быть принят судом апелляционной инстанции как обоснованный, так как указанные рекомендации даны Высшим Арбитражным Судом применительно к ситуации, когда объектом реализации является само добытое полезное ископаемое, подготовленное к продаже путем затаривания, упаковывания, маркировки и т.п.
В рассматриваемой ситуации расходы, исключенные налоговым органом из расчета при определении стоимости добытого полезного ископаемого, являются составляющими при производстве безалкогольной продукции, которая, в силу разъяснений, содержащихся в пункте 1 того же Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда и положений абзаца второго пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса, не является добытым полезным ископаемым, а является продукцией обрабатывающей промышленности.
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 53 570,22 руб. за несвоевременную уплату налога.
Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Так как материалами дела доказано, что налоговым органом неверно был произведен расчет налога на добычу полезных ископаемых, в связи с чем у общества отсутствовала налоговая обязанность по его уплате в бюджет в определенном налоговым органом размере 168 721 руб., то в действиях общества отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 33 744,20 руб. за неуплату (неполную уплату) налога.
По указанным основаниям судом области правомерно признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области от 04.06.2009 г. N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб., пеней по налогу в сумме 53 570,22 руб. и штрафа за неуплату налога в размере 33 744,20 руб.
Также правомерным является вывод суда о несоблюдении налоговым органом при вынесении решения о привлечении к ответственности требований статьи 101 Налогового кодекса.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 Налогового кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, который подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).
Пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса предусмотрено, что акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения.
В силу пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, имеет право в течение 15 дней со дня получения акта представить возражения по существу правонарушения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.
Пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что по истечении срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, в течение 10 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим правонарушение.
Пунктами 5, 6 и 7 статьи 101 Налогового кодекса установлены полномочия руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, согласно которым в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки он должен установить: совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявить обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса).
В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
Таким образом, налоговое законодательство устанавливает определенную процессуальную форму выявления фактов налоговых правонарушений и закрепления выявленных обстоятельств. Обстоятельства, установленные налоговой проверки, должны быть отражены в акте проверки так, как они установлены проверкой. Решение о привлечении к налоговой ответственности, также как и решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности, должны быть основаны на фактических обстоятельствах, выявленных налоговым органом при проведении проверки и зафиксированных соответствующим актом проверки.
При этом, согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 14.07.2005 г. N 9-П, осуществление налогового контроля является прерогативой налогового органа. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.
Из содержания оспариваемого решения инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области от 04.06.2009 г. N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых следует, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определена не из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, а исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса.
В акте проверки применительно к способу оценки указано, что оценка стоимости добытого полезного ископаемого производится в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса, исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации.
Таким образом, налоговым органом при доначислении налога на добычу полезных ископаемых в акте выездной налоговой проверки и принятом на его основании решении применены разные методы расчета доначисленного налога.
Данные обстоятельства свидетельствуют о нарушении налоговым органом порядка принятия решения и служат основанием для его отмены.
Рассматривая данное дело, арбитражный суд первой инстанции установил все фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения спора, и, правильно применив нормы материального и процессуального права, дал им надлежащую правовую оценку.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного основания для удовлетворения апелляционной жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области отсутствуют. Решение Арбитражного суда Белгородской области отмене не подлежит.
При обращении с апелляционной жалобой налоговый орган по платежному поручению N 3107 от 28.05.2010 г. произвел уплату государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1 000 руб.
Поскольку на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, 1 000 руб. государственной пошлины подлежит возврату налоговому органу из бюджета.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Белгородской области от 27.04.2010 г. по делу N А08-9110/2009-9-20-9 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области - без удовлетворения.
Возвратить межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области уплаченную при подаче апелляционной жалобы государственную пошлину в сумме 1 000 руб. по платежному поручению N 3107 от 28.05.2010 г.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
М.Б.ОСИПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.08.2010 ПО ДЕЛУ N А08-9110/2009-9-20-9
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 августа 2010 г. по делу N А08-9110/2009-9-20-9
Резолютивная часть постановления объявлена 28 июля 2010 года
В полном объеме постановление изготовлено 04 августа 2010 года
Девятнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Михайловой Т.Л.,
судей: Скрынникова В.А.,
Осиповой М.Б.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Фефеловой М.Ю.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области на решение Арбитражного суда Белгородской области от 27.04.2010 г. по делу N А08-9110/2009-9-20-9 (судья Вертопрахова Л.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Аквалайн" к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области о признании недействительным решения в части,
при участии в судебном заседании:
от налогового органа: Фироновой Л.А., главного специалиста-эксперта юридического отдела по доверенности N 25 от 08.09.2008 г.; Иваниной Е.Н., представителя по доверенности N 19 от 19.07.2010 г.,
от налогоплательщика: Кудрявых С.А., представителя по доверенности N 16 от 07.08.2009 г.,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Аквалайн" (далее - общество "Аквалайн", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением (с учетом уточнений) к межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 04.06.2009 г. N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб., пени по налогу в сумме 53 570,22 руб. и штрафа за неуплату налога в сумме 33 744,20 руб.
Решением Арбитражного суда Белгородской области от 27.04.2010 г. требования налогоплательщика удовлетворены в полном объеме.
Налоговый орган, не согласившись с решением арбитражного суда первой инстанции, обратился с апелляционной жалобой на него, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела, и неправильное применение норм материального права, в связи с чем просит отменить решение суда области и принять по делу новый судебный акт.
В обоснование апелляционной жалобы налоговый орган ссылается на то, что налогоплательщик в ходе осуществления своей деятельности реализовывал как минеральную воду, так и безалкогольные напитки, сырьем для изготовления которых является минеральная питьевая столовая вода. Однако в декларациях по налогу на добычу полезных ископаемых в проверяемый период 2006 - 2007 годы общество не заявляло количество добытого полезного ископаемого, используемого при производстве безалкогольных напитков, что свидетельствует о нарушении налогового законодательства в части применения пункта 2 статьи 338 Налогового кодекса.
В этой связи налоговым органом самостоятельно был произведен расчет стоимости добытого полезного ископаемого, используемого для производства безалкогольной продукции, исходя из цены реализации на основании калькуляции для производства безалкогольных напитков, уменьшенной на стоимость затрат по купажу, таре, упаковке, маркировке. Ссылаясь на статью 340 Налогового кодекса и Постановление Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской федерации N 64 от 18.12.2007 г., налоговый орган считает, что произведенный им расчет налога является верным.
При этом налоговый орган не согласен с выводом суда области о том, что инспекцией произведен неверный расчет стоимости добытого полезного ископаемого в порядке, установленном подпунктом 2 пункта статьи 340 Налогового кодекса, поскольку указание на это способ расчета имело место только в акте проверки, а в решение о привлечении к ответственности налоговый орган, рассмотрев возражения налогоплательщика, внес изменения и произвел расчет стоимости по подпункту 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса.
Представили налогоплательщика против удовлетворения апелляционной жалобы возразили, считая решение суда законным и обоснованным, в связи с чем просили оставить его без изменения, а апелляционную жалобу налогового органа без удовлетворения.
Изучив материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы, заслушав пояснения представителей инспекции и общества, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции следует оставить без изменения.
Как следует из материалов дела, на основании решения заместителя начальника межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области от 03.02.2009 г. N 9 сотрудниками инспекции проведена выездная налоговая проверка общества с ограниченной ответственностью "Аквалайн" по вопросам соблюдения налогового законодательства, правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 г. по 31.12.2007 г., в том числе, налога на добычу полезных ископаемых.
О выявленных в ходе проверки нарушениях составлен акт N 14 от 30.04.2009 г., по результатам рассмотрения которого (с учетом возражений, представленных налогоплательщиком) принято решение N 17 от 04.06.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Данным решением налогоплательщик, в том числе, привлечен к налоговой ответственности за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых за 2006 - 2007 годы, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде взыскания штрафов в общей в сумме 34 439 руб., из которых 33 744,20 руб. - за неуплату налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков.
Кроме того, в числе прочих доначислений ему начислен налог на добычу полезных ископаемых в сумме 172 197 руб., в том числе налог на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб. и пени за несвоевременную уплату налога в сумме 54 386 руб., в том числе за несвоевременную уплату налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 53 570,22 руб.
Основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, соответствующих ему пеней и штрафа явился вывод налоговой инспекции о занижении налогоплательщиком в представленных им налоговых декларациях налогооблагаемой базы по налогу и о занижении подлежащего уплате в бюджет налога за 2006 - 2007 годы на сумму 168 721 руб. (91 107 руб. - за 2006 год, 77 614 руб. - за 2007 год) в результате невключения обществом, в нарушение пункта 2 статьи 338 Налогового кодекса, в налоговую базу объема добытой минеральной воды, использованной при производстве и реализации безалкогольных напитков, за 2006 год в количестве 1185,9 м куб. и за 2007 год в количестве 1013,2 м куб.
Решением управления Федеральной налоговой службы по Белгородской области N 163 от 07.08.2009 г., принятым по апелляционной жалобе налогоплательщика, поданной в вышестоящий налоговый орган в порядке статьи 139 Налогового кодекса Российской Федерации, решение инспекции N 17 от 04.06.2009 г. "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" оставлено в силе.
Не согласившись с решением инспекции N 17 от 04.06.2009 г. в части произведенных доначислений по налогу на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, общество "Аквалайн" обратилось в Арбитражный суд Белгородской области с заявлением о признании его недействительным в оспариваемой части.
Удовлетворяя требования налогоплательщика, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Из материалов дела усматривается, что общество с ограниченной ответственностью "Аквалайн" имеет лицензию серии БЕЛ N 50350 МЭ на право пользование недрами в целях добычи подземных минеральных питьевых столовых вод для реализации в розлив, и на основании статьи 334 Налогового кодекса является плательщиком налога на добычу полезных ископаемых.
Порядок исчисления и уплаты налога на добычу полезных ископаемых установлен главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 336 Кодекса объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых являются, в том числе, полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации, на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Пунктами 1, 2 статьи 338 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно как стоимость добытых полезных ископаемых. Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется одним из способов, установленных статьей 340 Налогового кодекса.
Пунктом 1 статьи 340 Кодекса установлены следующие способы оценки стоимости добытых полезных ископаемых:
- - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации без учета государственных субвенций;
- - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого;
- - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых.
При этом пунктом 4 статьи 340 Налогового кодекса предусмотрено, что в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого должен применяться способ оценки, указанный в подпункте 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса - исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых, которая определяется налогоплательщиком самостоятельно на основании данных налогового учета. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Виды расходов, произведенные налогоплательщиком в налоговом периоде и учитываемые при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, предусмотрены в подпунктах 1 - 7 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса, к числу которых отнесены прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264 и 269 Налогового кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не учитываются расходы, предусмотренные статьями 266, 267 и 270 Кодекса.
При этом прямые расходы, произведенные налогоплательщиком в течение налогового периода, распределяются между добытым полезным ископаемым и остатком незавершенного производства на конец налогового периода. Остаток незавершенного производства определяется и оценивается с учетом особенностей, предусмотренных пунктом 1 статьи 319 Налогового кодекса.
Косвенные расходы, произведенные налогоплательщиком в течение отчетного (налогового) периода, распределяются между затратами на добычу полезных ископаемых и затратами на иную деятельность налогоплательщика пропорционально доле прямых расходов, относящихся к добыче полезных ископаемых, в общей сумме прямых расходов.
Общая сумма расходов, произведенных налогоплательщиком в налоговом периоде, распределяется между добытыми полезными ископаемыми пропорционально доле каждого добытого полезного ископаемого в общем количестве добытых полезных ископаемых в этом налоговом периоде. Сумма косвенных расходов, относящаяся к добытым в налоговом периоде полезным ископаемым, полностью включается в расчетную стоимость добытых полезных ископаемых за соответствующий налоговый период.
Налоговым периодом, в соответствии со статьей 341 Кодекса, признается календарный месяц.
Как следует из абзаца 1 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса, в целях главы 26 Налогового кодекса "Налог на добычу полезных ископаемых" полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности (абзац 2 пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса).
В соответствии с правовой позицией Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Пленума от 18.12.2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", при определении объекта налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых следует иметь в виду, что, поскольку в силу абзаца второго пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого и являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности, не признается, по общему правилу, полезным ископаемым и продукция, в отношении которой были осуществлены предусмотренные соответствующими стандартами технологические операции, не являющиеся операциями по добыче (извлечению) полезного ископаемого из минерального сырья (например, операции по очистке от примесей, измельчению, насыщению и т.п.).
В пункте 5 названного Постановления указано, что тара, упаковка, маркировка, обязательное наличие которых при реализации добытого полезного ископаемого потребителям может быть предусмотрено названными в пункте 1 статьи 337 Кодекса стандартами, по смыслу пункта 1 статьи 336, статьи 337 Кодекса не являются составной частью извлеченного из недр полезного ископаемого, а представляют собой самостоятельные имущественные объекты, производимые вне технологических стадий добычи (извлечения) полезного ископаемого, поэтому при продаже маркированного, упакованного, затаренного полезного ископаемого реализация его в смысле пунктов 2 и 3 статьи 340 Кодекса не осуществляется. Стоимость добытого полезного ископаемого в данном случае в силу пункта 4 статьи 340 Кодекса определяется с использованием расчетного способа оценки.
Материалами дела подтверждается, что общество с ограниченной ответственностью "Аквалайн" на основании лицензии на право пользования недрами БЕЛ N 50350 МЭ добывает подземные минеральные питьевые столовые воды на участке, расположенном на восточной окраине п. Волоконовка Волоконовского района Белгородской области.
Согласно Условиям пользования недрами (подземными минеральными питьевыми столовыми водами), которые являются неотъемлемой составной частью указанной лицензии, недропользователь (общество "Аквалайн") производит добычу подземных минеральных столовых вод с целью реализации в розлив.
Из пункта 3 Условий следует, что качество подземных минеральных вод в водозаборной скважине соответствует требованиям, предъявляемым ТУ 9185-001-45815828 к минеральным питьевым столовым водам в соответствии с заключением Российского научного центра восстановительной медицины и курортологии от 17.04.2000 г. N 14/242. Недропользователь обязан осуществлять регулярные платежи за добычу подземных минеральных вод в соответствии с Федеральным законом от 08.08.2001 г. N 126 "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации, а также о признании утратившими силу отдельных актов законодательства Российской Федерации", в размере 7,5% от стоимости добытых подземных минеральных вод. Стоимость добытых подземных минеральных столовых вод определяется недропользователем самостоятельно в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса.
Приказом общества "Аквалайн" N 01 от 01.01.2006 г. "Об учетной политике организации для целей бухгалтерского учета и налогообложения" (пункте 2.4) определено, что количество добытого полезного ископаемого предприятием определяется косвенным методом, то есть расчетно по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье.
Налоговым органом при проведении проверки установлено, что наряду с деятельностью по реализации подземных минеральных столовых вод в розлив общество "Аквалайн" осуществляло реализацию безалкогольных напитков, при производстве которой в качестве основной составляющей использовалась добытая подземная минеральная столовая вода.
В соответствии с технологической инструкцией по производству безалкогольных напитков ТИ 10-40610205-130-06 (пункт 3), разработанной и утвержденной 04.09.2006 г. обществом с ограниченной ответственностью "Делер НФ & БИ", схема производства напитка включает в себя следующие этапы: подготовка воды; приготовление сахарного сиропа; приготовление купажного сиропа; приготовление напитка; розлив, укупорка, бракераж, маркировка, упаковка и передача готовой продукции на склад; хранение и транспортировка готовой продукции; потери при производстве. В соответствии с условиями пункта 1.1 технологической инструкции, производимые готовые безалкогольные напитки должны соответствовать рецептурам, утвержденным в установленном порядке, и ГОСТу 28188-89.
Таким образом, безалкогольные напитки получались налогоплательщиком в результате переработки воды, то есть являлись продукцией обрабатывающей промышленности, в связи с чем не могли быть признаны добытым полезным ископаемым.
Соответственно, стоимость безалкогольной продукции не могла быть положена в основу расчетов налога на добычу полезных ископаемых.
Вместе с тем, налоговый орган, установив, что общество "Аквалайн" при представлении налоговых деклараций по налогу на добычу полезных ископаемых за период 2006-2007 годы не заявило количество добытых подземных минеральных вод, используемых для производства безалкогольных напитков, в том числе, за 2006 год - в количестве 1185,9 м куб., за 2007 год - в количестве 1013,2 м куб., по указанному основанию произвело доначисление налога на добычу полезных ископаемых за указанные периоды в суммах соответственно 91 107 руб. за 2006 год и 77 614 руб. за 2007 год.
Как следует из решения о привлечении к ответственности, подтверждается представленными в материалы дела расчетами и указано в апелляционной жалобе, расчет стоимости добытого полезного ископаемого произведен налоговым органом с учетом количества произведенного и реализованного безалкогольного напитка на основе калькуляции на производство безалкогольной продукции.
В соответствии с представленной в материалы дела калькуляцией на производство безалкогольного напитка на одну бутылку (1,5 л), утвержденной обществом "Аквалайн", налогоплательщиком в стоимость продукции были включены расходы на рецептуру (1,25 руб.), расходы на сырье и материалы: тару, преформу, этикетку, пробку, клей, пленку (3,18 руб.), транспортные расходы на доставку сырья (0,30 руб.), расходы на зарплату (0,17 руб.) и дополнительную зарплату (0,08 руб.), отчисления от заработной платы 14,02% в пенсионный фонд и в фонд социального страхования (0,035 руб.), расходы на электроэнергию на розлив 1 бутылки (0,17 руб.), транспортные расходы на доставку готовой продукции (0,45 руб.), хозяйственные расходы (0,05 руб.), рентабельность (17,8%). Всего отпускная цена бутылки составила 6,7 руб.
Таким образом, в калькуляции определена средневзвешенная цена напитка за 1,5 литра (с учетом стоимости тары).
В этой связи данные о стоимости напитка, приведенные в калькуляции, не могли служить основанием для определения стоимости добытого полезного ископаемого.
Следовательно, произведенный налоговым органом расчет налога на основании калькуляции является неверным.
При изложенных обстоятельствах у налогового орган отсутствовали основания для доначисления и взыскания с налогоплательщика налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, за 2006 - 2007 годы в сумме 168 721 руб.
Довод налогового органа о том, что расчет стоимости добытого полезного ископаемого осуществлялся им с учетом рекомендаций, изложенных Постановлении Пленума от 18.12.2007 г. N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", а именно, из калькуляции средней стоимости бутылки безалкогольного напитка (1,5 литра) исключены расходы на купаж, упаковку, маркировку и т.п. расходы, не может быть принят судом апелляционной инстанции как обоснованный, так как указанные рекомендации даны Высшим Арбитражным Судом применительно к ситуации, когда объектом реализации является само добытое полезное ископаемое, подготовленное к продаже путем затаривания, упаковывания, маркировки и т.п.
В рассматриваемой ситуации расходы, исключенные налоговым органом из расчета при определении стоимости добытого полезного ископаемого, являются составляющими при производстве безалкогольной продукции, которая, в силу разъяснений, содержащихся в пункте 1 того же Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда и положений абзаца второго пункта 1 статьи 337 Налогового кодекса, не является добытым полезным ископаемым, а является продукцией обрабатывающей промышленности.
В соответствии со статьей 75 Налогового кодекса Российской Федерации в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда об отсутствии у налогового органа оснований для доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб., у него также не имелось оснований и для начисления пеней в сумме 53 570,22 руб. за несвоевременную уплату налога.
Статьей 106 Налогового кодекса налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность.
В силу статьи 108 Налогового кодекса никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом. Лицо считается невиновным в совершении налогового правонарушения, пока его виновность не будет доказана в предусмотренном федеральным законом порядке. Лицо, привлекаемое к ответственности, не обязано доказывать свою невиновность в совершении налогового правонарушения. Обязанность по доказыванию обстоятельств, свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы. Неустранимые сомнения в виновности лица, привлекаемого к ответственности, толкуются в пользу этого лица.
Статьей 109 Кодекса установлено, что лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при наличии хотя бы одного из следующих обстоятельств (обстоятельства, исключающие привлечение лица к ответственности за совершение налогового правонарушения): отсутствие события налогового правонарушения; отсутствие вины лица в совершении налогового правонарушения; совершение деяния, содержащего признаки налогового правонарушения, физическим лицом, не достигшим к моменту совершения деяния шестнадцатилетнего возраста; истечение сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Так как материалами дела доказано, что налоговым органом неверно был произведен расчет налога на добычу полезных ископаемых, в связи с чем у общества отсутствовала налоговая обязанность по его уплате в бюджет в определенном налоговым органом размере 168 721 руб., то в действиях общества отсутствует событие налогового правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации - неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий.
Следовательно, налоговым органом необоснованно начислен штраф в сумме 33 744,20 руб. за неуплату (неполную уплату) налога.
По указанным основаниям судом области правомерно признано недействительным решение межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области от 04.06.2009 г. N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых, используемых для производства безалкогольных напитков, в сумме 168 721 руб., пеней по налогу в сумме 53 570,22 руб. и штрафа за неуплату налога в размере 33 744,20 руб.
Также правомерным является вывод суда о несоблюдении налоговым органом при вынесении решения о привлечении к ответственности требований статьи 101 Налогового кодекса.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 100 Налогового кодекса по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, который подписывается лицами, проводившими соответствующую проверку, и лицом, в отношении которого проводилась эта проверка (его представителем).
При этом в акте должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений (подпункты 12, 13 пункта 3 статьи 100 Налогового кодекса).
Пунктом 5 статьи 100 Налогового кодекса предусмотрено, что акт вручается лицу, совершившему налоговое правонарушение, под расписку или передается иным способом, свидетельствующим о дате его получения.
В силу пункта 6 статьи 100 Налогового кодекса лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка, имеет право в течение 15 дней со дня получения акта представить возражения по существу правонарушения.
В соответствии с пунктом 1 статьи 100.1 Налогового кодекса Российской Федерации дела о выявленных в ходе камеральной или выездной налоговой проверки налоговых правонарушениях рассматриваются в порядке, предусмотренном статьей 101 настоящего Кодекса.
Пунктом 1 статьи 101 Налогового кодекса установлено, что по истечении срока, указанного в пункте 6 статьи 100 Кодекса, в течение 10 дней руководитель (заместитель руководителя) налогового органа рассматривает акт, в котором зафиксированы факты нарушения законодательства о налогах и сборах, а также документы и материалы, представленные лицом, совершившим правонарушение.
Пунктами 5, 6 и 7 статьи 101 Налогового кодекса установлены полномочия руководителя (заместителя руководителя) налогового органа, согласно которым в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки он должен установить: совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах; образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения; имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения; выявить обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения или об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (пункт 7 статьи 101 Налогового кодекса).
В соответствии с пунктом 8 статьи 101 Кодекса в решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства совершенного привлекаемым к ответственности лицом налогового правонарушения так, как они установлены проведенной проверкой, со ссылкой на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства, доводы, приводимые лицом, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту, и результаты проверки этих доводов, решение о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за конкретные налоговые правонарушения с указанием статей настоящего Кодекса, предусматривающих данные правонарушения, и применяемые меры ответственности. В решении о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения указываются размер выявленной недоимки и соответствующих пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа. В решении об отказе в привлечении к ответственности за налоговые правонарушения могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
Таким образом, налоговое законодательство устанавливает определенную процессуальную форму выявления фактов налоговых правонарушений и закрепления выявленных обстоятельств. Обстоятельства, установленные налоговой проверки, должны быть отражены в акте проверки так, как они установлены проверкой. Решение о привлечении к налоговой ответственности, также как и решение об отказе в привлечении к налоговой ответственности, должны быть основаны на фактических обстоятельствах, выявленных налоговым органом при проведении проверки и зафиксированных соответствующим актом проверки.
При этом, согласно правовой позиции, изложенной Конституционным Судом Российской Федерации в Постановлении от 14.07.2005 г. N 9-П, осуществление налогового контроля является прерогативой налогового органа. Публично-правовая природа налоговых правонарушений и претерпевание негативных последствий их совершения предполагает, что по таким делам требуется обнаружение, выявление налоговых правонарушений, собирание доказательств.
Из содержания оспариваемого решения инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области от 04.06.2009 г. N 17 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на добычу полезных ископаемых следует, что оценка стоимости добытых полезных ископаемых определена не из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого, а исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в соответствии с подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса.
В акте проверки применительно к способу оценки указано, что оценка стоимости добытого полезного ископаемого производится в соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 340 Налогового кодекса, исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации.
Таким образом, налоговым органом при доначислении налога на добычу полезных ископаемых в акте выездной налоговой проверки и принятом на его основании решении применены разные методы расчета доначисленного налога.
Данные обстоятельства свидетельствуют о нарушении налоговым органом порядка принятия решения и служат основанием для его отмены.
Рассматривая данное дело, арбитражный суд первой инстанции установил все фактические обстоятельства, имеющие значение для разрешения спора, и, правильно применив нормы материального и процессуального права, дал им надлежащую правовую оценку.
Убедительных доводов, основанных на доказательственной базе и позволяющих отменить обжалуемый судебный акт, апелляционная жалоба не содержит, в силу чего удовлетворению не подлежит.
Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в любом случае основаниями для отмены принятых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.
С учетом изложенного основания для удовлетворения апелляционной жалобы межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области отсутствуют. Решение Арбитражного суда Белгородской области отмене не подлежит.
При обращении с апелляционной жалобой налоговый орган по платежному поручению N 3107 от 28.05.2010 г. произвел уплату государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы в размере 1 000 руб.
Поскольку на основании подпункта 1 пункта 1 статьи 337.37 Налогового кодекса налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика, 1 000 руб. государственной пошлины подлежит возврату налоговому органу из бюджета.
Руководствуясь статьями 16, 17, 110, 112, 258, 266 - 268, пунктом 1 статьи 269, статьями 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Белгородской области от 27.04.2010 г. по делу N А08-9110/2009-9-20-9 оставить без изменения, а апелляционную жалобу межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области - без удовлетворения.
Возвратить межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 6 по Белгородской области уплаченную при подаче апелляционной жалобы государственную пошлину в сумме 1 000 руб. по платежному поручению N 3107 от 28.05.2010 г.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев со дня вступления в законную силу.
Председательствующий судья
Т.Л.МИХАЙЛОВА
судьи
В.А.СКРЫННИКОВ
М.Б.ОСИПОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)