Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2008 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 января 2008 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
при участии
от заявителя ОАО "К": О. - представитель по доверенности от 11.01.2008,
от ответчика Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю: Д. - представитель по доверенности от 19.03.2007,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заявителя открытого акционерного общества "К"
на решение Арбитражного суда Пермского края от 12 ноября 2007 года
по делу N А50-12462/2007,
по заявлению открытого акционерного общества "К"
к Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю
о признании недействительным решения,
открытое акционерное общество "К" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ (т. 2 л.д. 129), о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю от 28.06.2007 N 32 о привлечении к налоговой ответственности в части взыскания недоимки по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2003 год в сумме 717787 руб., соответствующих пени в сумме 477840,26 руб. и штрафов по транспортному налогу в сумме 700 руб.
Решением Арбитражного суда Пермского края от 12 ноября 2007 года в удовлетворении требований заявителю отказано.
Не согласившись частично с решением суда, общество обратилось в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 28.06.2007 N 32 в части взыскания НДФЛ в сумме 717787 руб. и пени в сумме 477840,26 руб. отменить и удовлетворить данные требования заявителя. В жалобе, а также судебном заседании представитель общества ссылается на неверное применение судом норм материального права, неправомерность взыскания инспекцией налога и пени за период, выходящий за рамки налоговой проверки, пропуск ею сроков давности взыскания налоговой задолженности.
Налоговый орган отзыв на апелляционную жалобу не представил, в судебном заседании представитель пояснил, что с решением суда согласен, общество неправомерно не перечислило удержанный налог.
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.
Как следует из материалов дела, должностными лицами Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю на основании решения зам. начальника инспекции от 25.04.2007 проведена выездная налоговая проверка ОАО "К" по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (удержания и перечисления) налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г., в том числе НДФЛ. По итогам проверки составлен акт от 01.06.2007 N 28.
В соответствии со ст. 24, 226 НК РФ общество является налоговым агентом и обязано своевременно и в полном объеме исчислять, удерживать и перечислять налог на доходы с физических лиц. Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения физическим лицом дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме.
В ходе выездной проверки инспекцией сделаны выводы о неперечислении обществом налога на доходы за 2004-2006 гг. в сумме 3 786 954,50 руб., удержанного с выплаченной своим работникам заработной платы. За неперечисление в установленный срок удержанного НДФЛ налоговому агенту начислена пеня в сумме 1 216 117,15 руб. (т. 1 л.д. 57-58).
Решением инспекции о привлечении к налоговой ответственности от 28.06.2007 N 32 обществу предложено перечислить в бюджет данные суммы налога и пени, за неперечисление налога к налоговому агенту применена ответственность по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 757390,90 руб. Решением УФНС России по Пермскому краю от 16.08.2007 N 18-23/369 оспариваемое решение инспекции в части привлечения общества к ответственности по ст. 123 НК РФ отменено.
В суде апелляционной инстанции заявителем решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю от 28.06.2007 N 32 оспаривается в части предложения к уплате НДФЛ в сумме 717787 руб. и соответствующих пени - 477840,26 руб.
Отказывая заявителю в признании решения в данной части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что обязанность общества по перечислению спорной суммы налога подтверждается данными его бухгалтерского учета (регистры по счетам 68.1, 51). Указанная задолженность, по мнению суда, является текущей, в связи с чем, сроки давности взыскания по ней применению не подлежат.
Выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.
Как установлено судом первой инстанции и не оспаривается сторонами, задолженность по НДФЛ в сумме 717787 руб. образовалась у налогового агента до 01.01.2004 года, то есть до начала периода, охватываемого налоговой проверкой.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, с истечением продолжительного времени становится невозможным надлежащее установление факта неуплаты налога, а также иных необходимых данных, связанных с выявлением налогового правонарушения; при том, что штрафные санкции, определяемые в процентах от объема налоговой недоимки, могут достигать значительных размеров, установление законодателем предельных сроков глубины налоговой проверки и хранения отчетной документации служит прежде всего целям соблюдения конституционного запрета на произвольное ограничение имущественных прав налогоплательщика.
Исходя из статей 23 (п.п. 8 п. 1), 78 (п. 7), 89, 113 (п. 1) Кодекса с учетом ч. 6 ст. 13 АПК РФ, срок давности взыскания налоговых платежей объективно ограничивается тремя годами, предшествующими году проверки.
Из анализа пункта 4 ст. 69, пунктов 5 и 6 ст. 75 НК РФ следует, что пени, по общему правилу, взыскиваются одновременно с недоимкой по налогам, за просрочку которых они начислены.
Установив обязанность общества по уплате НДФЛ в сумме 717787 руб. и начислив на данную сумму пени, налоговый орган по существу вышел за пределы выездной налоговой проверки, чем нарушил ст. 89 Кодекса.
Действительно, как установил суд первой инстанции, Оборотом по счету 68.1, на котором учитываются расчеты общества с бюджетом по НДФЛ, подтверждается, что на 01.01.2004 у организации имелась задолженность по НДФЛ в сумме, превышающей спорную (т. 2 л.д. 107). Однако лишь на основании входящего сальдо по счету не возможно установить, за какой период был удержан данный налог, когда возникла обязанность по его перечислению, правильно ли он исчислен налоговым агентом.
В ходе выездной проверки первичные учетные документы, документы бухгалтерского учета, налоговые карточки формы 1-НДФЛ исследовались налоговым органом лишь за 2004-2006 гг. За 2003 год документы не исследовались, сверка расчетов с использованием первичных документов общества сторонами не проводилась. К тому же проверка данных документов на предмет правильности исчисления налога невозможна в принципе в силу изложенных выше положений Кодекса и позиции Конституционного Суда РФ. Данный вывод подтверждается позицией Президиума ВАС РФ, выраженной в постановлении от 05.07.2005 N 1913/05, от 07.10.2003 N 2203/03.
Таким образом, обязанность по перечислению НДФЛ в размере 717787 руб. нельзя считать установленной. Соответственно, недоказанной является и обязанность по уплате пени в сумме 477840,26 руб.
В любом случае данные суммы не подлежат принудительному взысканию с общества ввиду пропуска налоговым органом срока для такого взыскания.
Согласно толкованию, данному Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 29.03.2005 N 13592/04, взыскание налога - длящийся процесс. На первом этапе налоговым органом направляется налогоплательщику требование об уплате налога (решение по результатам проверки) с предложением в установленный срок уплатить доначисленную сумму. На втором этапе налоговым органом применяются принудительные меры взыскания, предусмотренные статьями 46 и 47 Кодекса. Следовательно, предложение налоговому агенту в решении, вынесенном по результатам проверки, перечислить определенную сумму налога - это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога для организаций.
При этом не имеет значения, включена спорная задолженность в состав внереализационных доходов для целей исчисления налога на прибыль или не включена, поскольку это не влияет на обязанность налогового органа по применению установленных НК РФ сроков на взыскание налогов.
Согласно п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного статьей 70 Кодекса, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней. Последний включает в себя три месяца на направление требования об уплате налога (п. 1 ст. 70 НК РФ), срок на исполнение требования в добровольном порядке, 60 дней на бесспорное взыскание путем направления в банк инкассового поручения + 6 месяцев на обращение в суд за взысканием суммы недоимки или пени (ст. 46, 48 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2007 года). В любом случае совокупный срок на принудительное взыскание налога не может превышать общего трехгодичного ограничения на взыскание налоговой задолженности, которое, как уже было указано, следует из положения статей 23 (п.п. 8 п. 1), 78 (п. 7), 89, 113 (п. 1) Кодекса.
Поскольку трехгодичный срок для принудительного взыскания с общества задолженности по НДФЛ за 2003-й и предшествующие годы истек, решение налогового органа в части предложения уплатить НДФЛ за данные периоды и пени по нему является неправомерным.
На основании изложенного решение налогового органа в части предложения уплатить НДФЛ в сумме 717787 руб. и пени по нему - 477840,26 руб. - не соответствует НК РФ и подлежит признанию недействительным.
Поскольку апелляционная жалоба удовлетворяется судом в полном объеме, уплаченная по ней обществом госпошлина в сумме 1000 руб. подлежит взысканию в пользу него с налогового органа. Расходы по госпошлине в сумме 2000 руб., уплаченной обществом по исковому заявлению, относятся на стороны пропорционально размеру удовлетворенных требований: по 1000 руб. с каждой из сторон (ст. 110 АПК РФ). Таким образом, с инспекции в пользу общества подлежат взысканию расходы по госпошлине в общей сумме 2000 руб.
Руководствуясь статьями 110, 258, 268, 269, частями 1 и 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда Пермского края от 12 ноября 2007 года по делу N А50-12462/2007 отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю N 32 от 28.06.2007 г. в части взыскания НДФЛ за 2003 год в сумме 717787 руб., пени по НДФЛ - 477840 руб. 26 коп. как несоответствующее НК РФ и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В остальной части решения суда оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю в пользу открытого акционерного общества "К" расходы по госпошлине в сумме 2000 руб. (двух тысяч рублей).
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ СЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 14.01.2008 N 17АП-9086/2007-АК ПО ДЕЛУ N А50-12462/2007
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 14 января 2008 г. N 17АП-9086/2007-АК
Дело N А50-12462/2007
Резолютивная часть постановления объявлена 14 января 2008 года.
Постановление в полном объеме изготовлено 14 января 2008 года.
Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
при участии
от заявителя ОАО "К": О. - представитель по доверенности от 11.01.2008,
от ответчика Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю: Д. - представитель по доверенности от 19.03.2007,
рассмотрел в судебном заседании апелляционную жалобу
заявителя открытого акционерного общества "К"
на решение Арбитражного суда Пермского края от 12 ноября 2007 года
по делу N А50-12462/2007,
по заявлению открытого акционерного общества "К"
к Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю
о признании недействительным решения,
установил:
открытое акционерное общество "К" (далее - общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке ст. 49 АПК РФ (т. 2 л.д. 129), о признании недействительным решения Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю от 28.06.2007 N 32 о привлечении к налоговой ответственности в части взыскания недоимки по налогу на доходы физических лиц (НДФЛ) за 2003 год в сумме 717787 руб., соответствующих пени в сумме 477840,26 руб. и штрафов по транспортному налогу в сумме 700 руб.
Решением Арбитражного суда Пермского края от 12 ноября 2007 года в удовлетворении требований заявителю отказано.
Не согласившись частично с решением суда, общество обратилось в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения инспекции от 28.06.2007 N 32 в части взыскания НДФЛ в сумме 717787 руб. и пени в сумме 477840,26 руб. отменить и удовлетворить данные требования заявителя. В жалобе, а также судебном заседании представитель общества ссылается на неверное применение судом норм материального права, неправомерность взыскания инспекцией налога и пени за период, выходящий за рамки налоговой проверки, пропуск ею сроков давности взыскания налоговой задолженности.
Налоговый орган отзыв на апелляционную жалобу не представил, в судебном заседании представитель пояснил, что с решением суда согласен, общество неправомерно не перечислило удержанный налог.
Законность и обоснованность решения проверены арбитражным судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации только в обжалуемой части.
Как следует из материалов дела, должностными лицами Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю на основании решения зам. начальника инспекции от 25.04.2007 проведена выездная налоговая проверка ОАО "К" по вопросам правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты (удержания и перечисления) налогов за период с 01.01.2004 г. по 31.12.2006 г., в том числе НДФЛ. По итогам проверки составлен акт от 01.06.2007 N 28.
В соответствии со ст. 24, 226 НК РФ общество является налоговым агентом и обязано своевременно и в полном объеме исчислять, удерживать и перечислять налог на доходы с физических лиц. Согласно п. 6 ст. 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения физическим лицом дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме.
В ходе выездной проверки инспекцией сделаны выводы о неперечислении обществом налога на доходы за 2004-2006 гг. в сумме 3 786 954,50 руб., удержанного с выплаченной своим работникам заработной платы. За неперечисление в установленный срок удержанного НДФЛ налоговому агенту начислена пеня в сумме 1 216 117,15 руб. (т. 1 л.д. 57-58).
Решением инспекции о привлечении к налоговой ответственности от 28.06.2007 N 32 обществу предложено перечислить в бюджет данные суммы налога и пени, за неперечисление налога к налоговому агенту применена ответственность по ст. 123 НК РФ в виде штрафа в размере 757390,90 руб. Решением УФНС России по Пермскому краю от 16.08.2007 N 18-23/369 оспариваемое решение инспекции в части привлечения общества к ответственности по ст. 123 НК РФ отменено.
В суде апелляционной инстанции заявителем решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю от 28.06.2007 N 32 оспаривается в части предложения к уплате НДФЛ в сумме 717787 руб. и соответствующих пени - 477840,26 руб.
Отказывая заявителю в признании решения в данной части недействительным, суд первой инстанции исходил из того, что обязанность общества по перечислению спорной суммы налога подтверждается данными его бухгалтерского учета (регистры по счетам 68.1, 51). Указанная задолженность, по мнению суда, является текущей, в связи с чем, сроки давности взыскания по ней применению не подлежат.
Выводы суда не соответствуют обстоятельствам дела и нормам материального права.
Как установлено судом первой инстанции и не оспаривается сторонами, задолженность по НДФЛ в сумме 717787 руб. образовалась у налогового агента до 01.01.2004 года, то есть до начала периода, охватываемого налоговой проверкой.
Согласно правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении от 14.07.2005 N 9-П, с истечением продолжительного времени становится невозможным надлежащее установление факта неуплаты налога, а также иных необходимых данных, связанных с выявлением налогового правонарушения; при том, что штрафные санкции, определяемые в процентах от объема налоговой недоимки, могут достигать значительных размеров, установление законодателем предельных сроков глубины налоговой проверки и хранения отчетной документации служит прежде всего целям соблюдения конституционного запрета на произвольное ограничение имущественных прав налогоплательщика.
Исходя из статей 23 (п.п. 8 п. 1), 78 (п. 7), 89, 113 (п. 1) Кодекса с учетом ч. 6 ст. 13 АПК РФ, срок давности взыскания налоговых платежей объективно ограничивается тремя годами, предшествующими году проверки.
Из анализа пункта 4 ст. 69, пунктов 5 и 6 ст. 75 НК РФ следует, что пени, по общему правилу, взыскиваются одновременно с недоимкой по налогам, за просрочку которых они начислены.
Установив обязанность общества по уплате НДФЛ в сумме 717787 руб. и начислив на данную сумму пени, налоговый орган по существу вышел за пределы выездной налоговой проверки, чем нарушил ст. 89 Кодекса.
Действительно, как установил суд первой инстанции, Оборотом по счету 68.1, на котором учитываются расчеты общества с бюджетом по НДФЛ, подтверждается, что на 01.01.2004 у организации имелась задолженность по НДФЛ в сумме, превышающей спорную (т. 2 л.д. 107). Однако лишь на основании входящего сальдо по счету не возможно установить, за какой период был удержан данный налог, когда возникла обязанность по его перечислению, правильно ли он исчислен налоговым агентом.
В ходе выездной проверки первичные учетные документы, документы бухгалтерского учета, налоговые карточки формы 1-НДФЛ исследовались налоговым органом лишь за 2004-2006 гг. За 2003 год документы не исследовались, сверка расчетов с использованием первичных документов общества сторонами не проводилась. К тому же проверка данных документов на предмет правильности исчисления налога невозможна в принципе в силу изложенных выше положений Кодекса и позиции Конституционного Суда РФ. Данный вывод подтверждается позицией Президиума ВАС РФ, выраженной в постановлении от 05.07.2005 N 1913/05, от 07.10.2003 N 2203/03.
Таким образом, обязанность по перечислению НДФЛ в размере 717787 руб. нельзя считать установленной. Соответственно, недоказанной является и обязанность по уплате пени в сумме 477840,26 руб.
В любом случае данные суммы не подлежат принудительному взысканию с общества ввиду пропуска налоговым органом срока для такого взыскания.
Согласно толкованию, данному Президиумом ВАС РФ в Постановлении от 29.03.2005 N 13592/04, взыскание налога - длящийся процесс. На первом этапе налоговым органом направляется налогоплательщику требование об уплате налога (решение по результатам проверки) с предложением в установленный срок уплатить доначисленную сумму. На втором этапе налоговым органом применяются принудительные меры взыскания, предусмотренные статьями 46 и 47 Кодекса. Следовательно, предложение налоговому агенту в решении, вынесенном по результатам проверки, перечислить определенную сумму налога - это составная часть процедуры принудительного исполнения обязанности по уплате налога для организаций.
При этом не имеет значения, включена спорная задолженность в состав внереализационных доходов для целей исчисления налога на прибыль или не включена, поскольку это не влияет на обязанность налогового органа по применению установленных НК РФ сроков на взыскание налогов.
Согласно п. 6 Информационного письма Президиума ВАС РФ от 17.03.2003 N 71 пропуск налоговым органом срока направления требования об уплате налога, установленного статьей 70 Кодекса, не влечет изменения порядка исчисления срока на принудительное взыскание налога и пеней. Последний включает в себя три месяца на направление требования об уплате налога (п. 1 ст. 70 НК РФ), срок на исполнение требования в добровольном порядке, 60 дней на бесспорное взыскание путем направления в банк инкассового поручения + 6 месяцев на обращение в суд за взысканием суммы недоимки или пени (ст. 46, 48 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2007 года). В любом случае совокупный срок на принудительное взыскание налога не может превышать общего трехгодичного ограничения на взыскание налоговой задолженности, которое, как уже было указано, следует из положения статей 23 (п.п. 8 п. 1), 78 (п. 7), 89, 113 (п. 1) Кодекса.
Поскольку трехгодичный срок для принудительного взыскания с общества задолженности по НДФЛ за 2003-й и предшествующие годы истек, решение налогового органа в части предложения уплатить НДФЛ за данные периоды и пени по нему является неправомерным.
На основании изложенного решение налогового органа в части предложения уплатить НДФЛ в сумме 717787 руб. и пени по нему - 477840,26 руб. - не соответствует НК РФ и подлежит признанию недействительным.
Поскольку апелляционная жалоба удовлетворяется судом в полном объеме, уплаченная по ней обществом госпошлина в сумме 1000 руб. подлежит взысканию в пользу него с налогового органа. Расходы по госпошлине в сумме 2000 руб., уплаченной обществом по исковому заявлению, относятся на стороны пропорционально размеру удовлетворенных требований: по 1000 руб. с каждой из сторон (ст. 110 АПК РФ). Таким образом, с инспекции в пользу общества подлежат взысканию расходы по госпошлине в общей сумме 2000 руб.
Руководствуясь статьями 110, 258, 268, 269, частями 1 и 2 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Семнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Пермского края от 12 ноября 2007 года по делу N А50-12462/2007 отменить в части.
Признать недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю N 32 от 28.06.2007 г. в части взыскания НДФЛ за 2003 год в сумме 717787 руб., пени по НДФЛ - 477840 руб. 26 коп. как несоответствующее НК РФ и обязать налоговый орган устранить допущенные нарушения прав и законных интересов заявителя.
В остальной части решения суда оставить без изменения.
Взыскать с Межрайонной ИФНС России N 16 по Пермскому краю в пользу открытого акционерного общества "К" расходы по госпошлине в сумме 2000 руб. (двух тысяч рублей).
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия через Арбитражный суд Пермского края.
Информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайте Федерального арбитражного суда Уральского округа www.fasuo.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)