Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 декабря 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 30 декабря 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Ивановой Н.А., Малышева М.Б., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Беловой Ларисы Михайловны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 30 августа 2010 г. по делу N А76-9820/2010 (судья Каюров С.Б.), при участии: от индивидуального предпринимателя Беловой Ларисы Михайловны - Беловой Л.М. (паспорт), Белова О.Н. (доверенность от 20.12.2010); от Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Шарановой С.А. (доверенность от 13.11.2010 N 06-31/156); от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области - Якуниной С.В. (доверенность от 28.06.2010 N 05-21/9-Ю), Шарановой С.А. (доверенность от 28.06.2010 N 05-21/3-Ю),
установил:
индивидуальный предприниматель Белова Лариса Михайловна (далее - заявитель, ИП Белова Л.М., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области (далее - МИФНС N 16 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС по Челябинской области, Управление) о признании недействительными решения инспекции от 16.02.2010 N 1/1 о привлечении к налоговой ответственности, решения Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, - т. 3, л.д. 78 - 79).
Решением суда от 30.08.2010 заявленное требование удовлетворено частично. Решение инспекции от 16.02.2010 N 1/1 и решение Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 признаны недействительными в части начисления: единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) за периоды 4 квартал 2006 г., 1 - 4 кварталы 2007 г., 1 - 4 кварталы 2008 г., 2, 3 кварталы 2009 г. в сумме 12 758 руб., штрафа за периоды 1 - 4 кварталы 2007 г., 1 - 4 кварталы 2008 г., 2, 3 кварталы 2009 г. в сумме 2 235 руб., соответствующих пени за периоды 4 квартал 2006 г., 1 - 4 кварталы 2007 г., 1 - 4 кварталы 2008 г., 2, 3 кварталы 2009 г.
Не согласившись с принятым решением суда, предприниматель обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и вынести по делу новый судебный акт, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанность обстоятельств, имеющих значение для дела, и несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
В судебном заседании заявитель и его представитель поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям
По мнению заявителя, суд не принял во внимание неправомерное увеличение инспекцией при исчислении ЕНВД физического показателя с использованием данных инвентаризационных документов по целой площади помещений, а не данных, содержащихся в договорах аренды помещений. Заявитель считает, что инспекция произвольно назвала арендуемые налогоплательщиком помещения складами-павильонами, указание на то, что помещения расположены в крытом рынке "Презент", в них находится оборудование, товар и установка контрольно-кассовой машины, проверяющими документально не подтверждено, осмотр склада N 22 проведен должностным лицом инспекции с нарушением статей 92, 98 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и его результаты не могут являться доказательством по делу.
Податель апелляционной жалобы также не согласен с выводами инспекции и суда относительно величины, функционального разделения и назначения занимаемых предпринимателем площадей; критически оценивает полученные инспекцией свидетельские показания; ссылается на неполноту вручения инспекцией всех материалов налоговой проверки, в результате чего оказалось невозможным ознакомление налогоплательщиком со всеми собранными проверяющими документами; ссылается на нарушение Управлением прав налогоплательщика в связи с его неизвещением о дате рассмотрения апелляционной жалобы. Кроме того, заявитель считает, что суд первой инстанции неверно определил сумму вычетов, применяемых при исчислении ЕНВД на сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей, что повлияло на правильность вывода суда о фактической сумме недоимки по ЕНВД.
Представители инспекции и Управления в судебном заседании возразили против доводов и требования апелляционной жалобы, просили оставить решение суда без изменения.
По мнению инспекции, в 2006 - 2009 гг. предприниматель осуществляла деятельность в помещениях складского типа, не имеющих торгового зала, исчисление ЕНВД необходимо производить со всей площади арендованных помещений. В отношении довода предпринимателя о произвольном названии проверяющими арендуемых помещений складами-павильонами с размещением в крытом рынке "Презент" инспекция указывает, что ни в акте налоговой проверки, ни в оспариваемом решении от 16.02.2010 N 1/1 инспекция не использовала такие наименования. По мнению инспекции, при рассмотрении материалов проверки права предпринимателя не были нарушены, ему была предоставлена возможность ознакомиться со всеми материалами налоговой проверки, что подтверждается подписью в протоколе рассмотрения возражений, НК РФ не предусмотрено вручение налогоплательщику вместе с актом запросов, сделанных в ходе проверки, ответов на них, поручений о допросах, протоколов допросов, выписок по банковским счетам, - данные документы являются документами для служебного пользования, налоговые же декларации и договоры аренды являются документами самого налогоплательщика и поэтому налоговый орган не обязан представлять их налогоплательщику.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 23.12.2010 по 28.12.2010. О перерыве лица, участвующие в деле, извещались под расписку, а также путем размещения публичного объявления на официальном интернет-сайте суда в соответствии с положениями информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.09.2006 N 113 "О применении статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации".
В составе суда по основаниям, предусмотренным пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произведена замена отсутствующей по уважительной причине судьи Степановой М.Г. судьей Малышевым М.Б. Рассмотрение дела начато сначала.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, на основании решения от 27.10.2009 N 67 (т. 1, л.д. 144) в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе ЕНВД за период с 01.01.2006 по 30.09.2009, о чем составлен акт от 08.12.2009 N 76 (т. 1, л.д. 133 - 143).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом возражений налогоплательщика от 29.12.2009 (т. 2, л.д. 74 - 76) инспекцией вынесено решение от 16.02.2010 N 1/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислены ЕНВД за периоды 4 квартал 2006 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2007 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 г., 2 и 3 кварталы 2009 г. в сумме 123 325 руб., пени в сумме 20 064 руб. 26 коп., штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 24 470 руб. за неуплату ЕНВД (т. 1, л.д. 37 - 51).
Основанием для начисления оспариваемых сумм недоимки, пени, штрафа явились выводы проверяющих о неверном применении ИП Беловой Л.М. при исчислении ЕНВД физического показателя и его величины.
Из вводной части решения инспекции и протокола от 16.02.2010 N 16-06/3 (т. 2, л.д. 70) следует факт рассмотрения материалов налоговой проверки с участием налогоплательщика. Нарушений, влекущих безусловную отмену решения инспекции по пункту 14 статьи 101 НК РФ, не установлено.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 33 - 35).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования частично, исходил из того, что сумма недоимки по ЕНВД определена налоговым органом неправомерно вследствие неверного толкования нормы статьи 346.32 НК РФ без учета периода, за который налогоплательщиком уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уменьшающие сумму налога к уплате, в связи с чем на основе данных сверки сторон и оценки материалов дела признал незаконным начисление налога, пени и штрафа в суммах начислений, произведенных без учета указанных положений. Мотивируя принятое решение в отказанной части требований, суд исходил из подтверждения материалами дела использования предпринимателем для осуществления деятельности в сфере розничной торговли целой площади арендованных помещений, отметив, что площадь арендованных помещений указывалась в договорах аренды на основании технических паспортов и экспликаций из ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Магнитогорский филиал, в связи с чем суд пришел к выводу, что налоговым органом обоснованно доначислен ЕНВД с учетом физического показателя согласно площади арендованного помещения, указанной в выписке из экспликации.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В части рассмотрения доводов предпринимателя о процедурных нарушениях апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Заявитель оспаривает ненаправление вместе с актом выездной налоговой проверки всех материалов и документов налоговой проверки, в частности материалов, полученных из Управления внутренних дел г. Магнитогорска Челябинской области.
Однако заявитель не учитывает следующего.
Согласно положениям статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. При этом форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
В соответствии с пунктом 5 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
Пункт 1 статьи 101 НК РФ предусматривает, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, определенного пунктом 6 статьи 100 НК РФ.
В силу положений пункта 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.
Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок, а также требования к составлению акта налоговой проверки (далее - Требования).
Согласно пункту 1.15 Требований все экземпляры акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки (за исключением акта, вручаемого проверенному лицу), а также материалы проверки и документы, приложенные к акту, подтверждающие нарушения законодательства о налогах и сборах, остающиеся в налоговом органе, являются документами для служебного пользования.
В решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2010 N ВАС-4281/10 по делу о признании частично недействующим пункта 1.15 указанных Требований отмечено, что НК РФ не содержит прямых указаний на объем и порядок ознакомления налогоплательщика с материалами выездной налоговой проверки.
При системном толковании пункта 1.15 Требований с подпунктами 7 и 15 пункта 1 статьи 21, пунктом 6 статьи 100 НК РФ в их совокупности и взаимосвязи со статьей 102 НК РФ Высший Арбитражный Суд Российской Федерации не усмотрел оснований для признания оспариваемого пункта Требований несоответствующим НК РФ.
Материалами настоящего дела подтверждается, что акт выездной налоговой проверки от 08.12.2009 N 76 вручен налогоплательщику с приложениями на 61 листе 17.12.2009. О дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки инспекция известила предпринимателя письменно, вручив решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки от 19.01.2010 N 4, которым первоначально назначенное рассмотрение материалов проверки было отложено в связи с болезнью предпринимателя (т. 2, л.д. 48).
Материалы дела рассмотрены в присутствии налогоплательщика 16.02.2010, протокол рассмотрения материалов проверки от 16.02.2010 N 16-06/3 подписан ИП Беловой Л.М. без замечаний, каких-либо ходатайств налогоплательщика, в том числе в связи с воспрепятствованием в ознакомлении с материалами проверки, в протоколе не зафиксировано (т. 2, л.д. 70).
НК РФ не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять (направлять иным способом) налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки. Данная правовая позиция отражена в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N ВАС-2199/09.
Кроме того, применительно к конкретным обстоятельствам рассматриваемого дела апелляционный суд отмечает, что из содержания оспариваемого решения инспекции и пояснений ее представителей в суде следует, что документы, полученные из Управления внутренних дел г. Магнитогорска Челябинской области, в выводах налогового органа не использовались и доказательственная база на них не строилась. Заявитель, не настаивая после изучения спорных документов при разбирательстве дела суде на их истолковании в свою пользу, не конкретизировал, каким образом он пришел к выводу о действительном нарушении своих прав на защиту при рассмотрении материалов проверки.
Поскольку при рассмотрении дела в апелляционном суде предпринимателем был заявлен довод о неполучении в качестве приложений к акту налоговой проверки всех имеющихся и собранных инспекцией документов, определением от 15.11.2010 апелляционный суд с целью полного, объективного и всестороннего рассмотрения дела истребовал от налогового органа отсутствующие в материалах настоящего дела приложения к акту налоговой проверки, а также материалы, поступившие из правоохранительных органов. Истребуя материалы, поступившие из правоохранительных органов, апелляционный суд исходил из пояснений представителей инспекции о запросе и получении таких документов именно в связи с проводимой в отношении предпринимателя налоговой проверкой, наличия указаний и ссылок на такие документы в пункте 1.7 общих положений акта выездной налоговой проверки (т. 1, л.д. 134), в оспариваемом решении Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 и в отзыве Управления на заявление (т. 3, л.д. 84).
Документы, полученные из Управления внутренних дел г. Магнитогорска Челябинской области (протоколы осмотра места происшествия, объяснения свидетелей, фототаблицы), представлены в материалы настоящего дела.
Между тем суд апелляционной инстанции критически относится к материалам, поступившим из правоохранительных органов.
Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.02.1999 N 18-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации. В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90, 92 и 99 НК РФ. Из представленных документов следует их составление до времени назначения настоящей выездной налоговой проверки, по запросу налогового органа органы внутренних дел на основании пункта 1 статьи 36 НК РФ не участвовали в проводимой выездной налоговой проверке, в состав группы проверяющих их сотрудники не входили. Учитывая изложенное, данные документы не могут быть признаны допустимыми доказательствами по настоящему делу (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и не принимаются апелляционным судом во внимание в качестве доказательств по делу.
В отношении остальных документов, на неприложение которых к акту налоговой проверки ссылается предприниматель (договоры аренды помещений, налоговые декларации), инспекция обоснованно замечает, что они являются документами самого налогоплательщика и поэтому налоговый орган не обязан представлять их налогоплательщику. На расхождения и противоречивость в документах, представленных налоговым органом в суд в качестве приложений к акту налоговой проверки, заявитель не указывает.
Таким образом, руководствуясь требованиями закона, принимая во внимание решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N ВАС-2199/09, от 28.05.2010 N ВАС-4281/10 и конкретные обстоятельства дела, апелляционный суд не находит оснований для вывода о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, иных нарушениях процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию неправомерного решения налогового органа (пункт 14 статьи 101 НК РФ).
В отношении довода ИП Беловой Л.М. о незаконности решения Управления в связи с рассмотрением им апелляционной жалобы на решение инспекции в отсутствие извещения налогоплательщика апелляционный суд отмечает следующее.
В апелляционной жалобе, поданной на решение инспекции в порядке пункта 5 статьи 101.2 НК РФ в Управление, налогоплательщик просил провести ее рассмотрение в своем присутствии (т. 2, л.д. 71 - 73). Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие налогоплательщика.
Однако в своих суждениях по данному вопросу заявитель не учитывает следующего.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 101.2 НК РФ решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган.
Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном главой 20 НК РФ, с учетом положений, установленных статьей 101.2 НК РФ.
В соответствии со статьей 139 НК РФ жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа. Жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы.
Согласно пункту 1 статьи 140 НК РФ жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).
Пунктом 2 статьи 140 НК РФ установлены полномочия вышестоящего налогового органа по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа.
В соответствии с пунктом 3 статьи 140 НК РФ решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.
При этом положениями статей 21, 101.2, главы 20 НК РФ не предусмотрена обязанность обеспечения присутствия налогоплательщика при рассмотрении вышестоящим налоговым органом его апелляционной жалобы.
Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что Управление не обеспечило ему права на участие в рассмотрении материалов проверки, не принимаются, поскольку при рассмотрении жалобы на решение инспекции Управление руководствовалось положениями главы 20 НК РФ, которая не предусматривает извещение лица, подавшего жалобу в порядке статьи 139 НК РФ, о времени и месте рассмотрения, в отличие от положений статьи 101 НК РФ относительно рассмотрения акта и материалов налоговой проверки.
В данном случае следует отграничивать процедуры, предусмотренные статьями 101 и 140 НК РФ, и принимать во внимание назначение административной процедуры обжалования решений нижестоящих налоговых органов. Управление после вынесения решения от 16.02.2010 N 1/1 не проводило каких-либо дополнительных налоговых проверок и мероприятий налогового контроля, в том числе по сбору дополнительной доказательственной базы, иной, чем та, которая была сформирована в период проведения выездной налоговой проверки и отражена в акте налоговой проверки, с которым налогоплательщик был ознакомлен в установленном порядке по окончанию выездной налоговой проверки. Действительно, с учетом взаимосвязанных положений статей 100, 101 НК РФ процедуру рассмотрения Управлением апелляционной жалобы налогоплательщика нельзя признавать стадией производства по делу о налоговом правонарушении при уже состоявшемся решении о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности, ухудшить положение налогоплательщика по сравнению с которым вышестоящий налоговый орган не может.
Согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право на участие в процессе рассмотрения материалов проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных НК РФ.
То есть, закон обусловливает наличие данного субъективного права бланкетной отсылкой к иным статьям НК РФ.
Между тем в статье 140 НК РФ "Рассмотрение жалобы вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом" отсутствует требование об обязательности привлечения налогоплательщика к участию в процедуре рассмотрения вышестоящим налоговым органом его жалобы.
Как отмечено выше, порядок рассмотрения жалобы на акты налогового органа, действия или бездействие его должностного лица предусмотрен главой 20 НК РФ, однако обязанность обеспечения присутствия налогоплательщика при рассмотрении такой жалобы в данной главе также не предусмотрена.
Положения статьи 101 НК РФ, на которые ссылается предприниматель, регулируют порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, не подлежат расширительному толкованию и не могут применяться к процедуре рассмотрения жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом, поскольку из норм главы 20 НК РФ возможность подобного применения не следует.
Таким образом, Управлением не допущено существенного нарушения процедуры принятия своего решения, которое влечет за собой признание его недействительным применительно к пункту 14 статьи 101 НК РФ.
В таком выводе апелляционный суд исходит из правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 21.09.2010 N 4292/10.
Оценивая решение Управления с позиции соблюдения положений главы 20 НК РФ, апелляционный суд не находит нарушений к требуемой форме, содержанию и срокам рассмотрения жалобы.
По существу заявленных требований суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде ИП Белова Л.М. осуществляла предпринимательскую деятельность по виду - розничная торговля текстильными изделиями и изделиями бытового назначения.
Деятельность осуществлялась с применением специального налогового режима - ЕНВД через складские помещения N 22, N 24а, расположенные по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, 21 и арендуемые у общества с ограниченной ответственностью "Презент-АС" (далее - ООО "Презент-АС").
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На территории г. Магнитогорска Челябинской области система налогообложения в виде ЕНВД введена решением Магнитогорского городского Собрания депутатов Челябинской области от 14.09.2005 N 81 "Об утверждении Положения о системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, пункту 3 названного выше Положения розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, является видом предпринимательской деятельности, подлежащим переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.32 НК РФ сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Как верно отмечено судом первой инстанции, из решения инспекции следует, что налоговым органом при исчислении ЕНВД к уменьшению суммы налога за каждый налоговый период приняты только те суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, которые фактически были уплачены в этот налоговый период, независимо от периода, за который эти взносы уплачивались. Между тем из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 92-О следует, что пункт 2 статьи 346.32 НК РФ содержит норму, согласно которой возможность уменьшения суммы ЕНВД, исчисленной за налоговый период, связывается законодателем не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются.
В ходе судебного разбирательства инспекцией представлен перерасчет сумм налога, штрафа с учетом вычетов на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и наличия переплаты по налогу, согласно которому недоимка по ЕНВД за период 2006 - 2007 гг. составила 2 344 руб., за период 2008 - 2009 гг. - 114 768 руб. Расчет проверен судом апелляционной инстанции, решение суда в удовлетворенной части требований инспекцией не обжалуется. Доначисление произведено инспекцией по данным сумм налоговых деклараций. Кроме того, сторонами составлен акт сверки расчетов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, принятый инспекцией в перерасчете, согласно данной сверке итоговых отклонений не имеется (т. 3, л.д. 194), в связи с чем довод апеллянта о неверном применении вычетов неоснователен.
В части рассмотрения вопроса о применении физического показателя и его величины апелляционный суд отмечает следующее.
Между предпринимателем (арендатор) и ООО "Презент-АС" (арендодатель) оформлялись договоры аренды нежилых помещений.
По адресу ул. Вокзальная, 21, склад N 24а ИП Белова Л.М. осуществляет предпринимательскую деятельность в соответствии с договорами аренды: от 01.10.2006 N 15, от 01.01.2007 N 24а, от 01.01.2008 N 24а, от 01.01.2009 N 24а, согласно которым арендодатель ООО "Презент-АС" сдает, а арендатор ИП Белова Л.М. принимает в аренду нежилые помещения для осуществления торгово-закупочной деятельности общей площадью 40 кв. м.
По адресу ул. Вокзальная, 21, склад N 22 ИП Белова Л.М. осуществляет предпринимательскую деятельность в соответствии с договорами аренды от 01.08.2007 N 22, от 01.01.2008 N 22, от 01.01.2009 N 23, согласно которым арендодатель ООО "Презент-АС" сдает, а арендатор ИП Белова Л.М. принимает в аренду нежилые помещения для осуществления торгово-закупочной деятельности общей площадью 48 кв. м.
В договорах определена общая площадь арендуемого помещения и торговая, помещения переданы по актам приема-передачи, в течение срока исполнения договоров оформлялись дополнительные соглашения с изменением (в том числе увеличением) площади торгового места (4, 5, 6 кв. м).
В налоговых декларациях по ЕНВД ИП Белова Л.М. определяла физический показатель по указанным объектам торговли как "площадь торгового зала (в квадратных метрах)", размер площади которых составлял по каждому объекту в различных периодах - 4, 5 или 6 кв. м.
Как считает заявитель, налоговый орган не принял во внимание, что договорами аренды помимо общей площади указана торговая площадь, в дополнительных соглашениях зафиксировано изменение площади торгового места, исчисление ЕНВД следует производить именно на основе данных договоров с арендодателем и соглашений к ним, а не на основе правоустанавливающих и инвентаризационных документов, которые инспекция цитирует фрагментарно, искажая их суть.
Однако заявитель не учитывает следующего.
В соответствии со статьей 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
В силу пункта 3 статьи 346.29 НК РФ в случае осуществления розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, для исчисления суммы ЕНВД до 01.01.2008 использовался физический показатель "торговое место" и базовая доходность в месяц в размере 9 000 руб.
Причем показатель базовой доходности в размере 9 000 руб. применялся при исчислении ЕНВД в 2006 - 2007 гг. независимо от размера площади торгового места. Данные обстоятельства правомерно нашли свое отражение в оспариваемых решениях инспекции и Управления.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ (в редакции Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ) начиная с 01.01.2008 исчисление ЕНВД при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, осуществляют с применением физических показателей "торговое место", если площадь торгового места не превышает 5 кв. м, или "площадь торгового места (в квадратных метрах)", если площадь торгового места превышает 5 кв. м.
В силу части 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.
В статье 346.27 НК РФ установлен специальный понятийный аппарат, применяемый в целях регулирования главы 26.3 НК РФ.
Так, согласно статье 346.27 НК РФ под стационарной торговой сетью понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. При этом стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.
Под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.
К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
В рассматриваемом споре необходимо учитывать, что понятия и признаки, закрепленные в статье 346.27 НК РФ, подлежат применению не изолированно друг от друга, а в системном единстве.
Законодатель определил специальное значение терминов, используемых для целей налогообложения ЕНВД и отражающих специфику подлежащей обложению налогом деятельности (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.11.2009 N 1423-О-О), что позволяет в некоторых случаях отграничивать использование того или иного понятия (термина) в гражданско-правовых документах либо в обыденном смысле от смысла, придаваемого в целях налогообложения, особенности этого законодательного механизма предопределяются правовой природой ЕНВД.
В силу статьи 11 НК РФ понятие площади торгового места, закрепленное в гражданско-правовых документах, не всегда следует буквально применять для целей обложения ЕНВД без учета особенностей, установленных главой 26.3 НК РФ. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству, и только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства.
Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении налоговых споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (пункт 8 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
С учетом изложенного сведения и понятия, использованные в договорах аренды помещений, сами по себе, без проверки на соответствие иным доказательствам и обстоятельствам дела не могут являться безусловным и единственным источником информации, квалифицируемой в целях применения главы 26.3 НК РФ, - для этого также необходимо установить расположение, характеристики и функциональное назначение мест торговли, особенности осуществления торговли.
Заявитель не спорит и в суде апелляционной инстанции признал, что рассматриваемые объекты торговли относятся к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, в связи с чем для исчисления по ним ЕНВД необходимо использовать физический показатель "торговое место" (часть 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 16.02.2010 N 16-06/3, подписанном заявителем без замечаний и возражений, зафиксировано, что ИП Белова Л.М. согласна с исчислением сумм ЕНВД в 2006 г., 2007 г. из физического показателя "торговое место", не согласна с определением площади "торгового места" в 2008 г., 2009 г. (т. 2, л.д. 70).
По сути, спор заключается в правильности определения размера площади торгового места в 2008 г., 2009 г.
Из пояснений представителей сторон в суде апелляционной инстанции следует, что спорные помещения занимают площади бывшей плодоовощной базы, помимо заявителя по указанному адресу находятся иные торговые объекты и точки. Согласно материалам проверки объекты организации торговли, используемые ИП Беловой Л.М. для целей осуществления розничной торговли, обособленных и специально оснащенных подсобных, административно - бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товара и подготовке его к продаже не имеют.
Как следует из пояснений заявителя в суде, при декларировании налоговых обязательств под площадью 6 кв. м, по сути, понималось место, занятое местом для проведения расчетов с покупателями и контрольно-кассовым узлом, при этом заявитель не отрицает, что в помещениях установлены витрины и стеллажи с продаваемым товаром, свободным для обзора и подхода покупателями, как прием товара, его подготовка к продаже, так и его демонстрация и реализация производились на оспариваемых площадях. Данное обстоятельство, как и то, что рассматриваемые помещения использовались исключительно для целей розничной торговли, заявителем не оспаривается.
Из протокола допроса директора арендодателя помещений - ООО "Презент-АС" Магомедова М.А., проведенного налоговым органом 23.11.2009 в порядке статьи 90 НК РФ, следует, что торговая площадь в договорах аренды с ИП Беловой Л.М. указывалась со слов предпринимателя. Размер сдаваемых ИП Беловой Л.М. площадей определялся на основании технических паспортов и экспликаций из ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Магнитогорский филиал, реконструкция и иные работы в помещениях в 2006 - 2009 гг. не проводились (т. 2, л.д. 4 - 8).
Арендодателем представлены выписки из экспликаций, в которых указаны расположения складов N 23 и N 24а.
Из представленных выписок из экспликаций следует, что склад N 24а - это обособленное помещение, являющееся частью склада общей площадью - 85,8 кв. м. Данное помещение разделено некапитальной перегородкой из гипсокартона, что засвидетельствовано Беловым О.Н. Склад N 22 - складское помещение общей площадью - 46,2 кв. м, из которых помещение площадью 44,9 кв. м - является основным, а помещение площадью 1,3 кв. м - вспомогательным (тамбур).
Для подтверждения площадей и функционального назначения арендованных помещений налоговым органом был сделан запрос в ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Магнитогорский филиал. Из ответа на запрос следует, что помещение N 24а имеет функциональное назначение - склад и является частью помещения N 24, помещение N 23 (N 22) имеет функциональное назначение - склад, вышеуказанные площади подтверждены в полном объеме.
В протоколе допроса ИП Беловой Л.М. в качестве свидетеля от 25.11.2009 зафиксированы ее объяснения, согласно которым общая площадь арендуемых помещений не менялась, торговая площадь также сохранялась, менялся лишь внутренний вид помещений, производились перестановки (т. 2, л.д. 10 - 14).
В заявлении в налоговый орган от 28.05.2009 предприниматель указывала, что осуществляет торгово-закупочную деятельность на двух торговых точках в арендуемых помещениях, которые по правоустанавливающим документам арендодателя являются складами нежилого здания оптовой базы. Реконструкция помещений не производилась, помещений для хранения товара в них нет, товар принимается, хранится, выставляется в витринах и стеллажах на всей площади (т. 2, л.д. 18).
Последующее изменение предпринимателем своей позиции в этих фактических и объективно-известных обстоятельствах, равно как и свидетельские показания в суде Белова О.Н. и последующее письмо ООО "Презент-АС" от 13.08.2010 (т. 3, л.д. 143) на этот счет, оцениваются судом критически.
При таких обстоятельствах, изучив и оценив представленные по делу доказательства по правилам статей 65 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о правомерности оспариваемых начислений. Из решения налогового органа следует, что инспекция в своих начислениях исключила из величины физического показателя площадь тамбура.
Поскольку заявителем признается отнесение спорных объектов в целях исчисления ЕНВД по физическому показателю к "торговому месту", до возбуждения спора в суде давались объяснения об использовании всей площади, совокупностью доказательств по делу использование всей арендуемой и занимаемой площади подтверждено, доводы апелляционной жалобы являются неосновательными.
Таким образом, решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка.
Подателем апелляционной жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции. Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции в обжалуемой части, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения. Иная оценка заявителем материалов дела является приемлемым средством защиты и сама по себе не является основанием для отмены решения суда.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя. Поскольку в данном случае уплате подлежит государственная пошлина 100 руб. (подпункты 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, пункт 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации"), заявителю в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ следует возвратить из федерального бюджета 1 900 руб. - сумму излишне уплаченной по квитанции от 30.09.2010 N СБ1693/0086 государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 30 августа 2010 г. по делу N А76-9820/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Беловой Ларисы Михайловны - без удовлетворения.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Беловой Ларисе Михайловне из федерального бюджета 1 900 руб. - сумму излишне уплаченной государственной пошлины.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 30.12.2010 N 18АП-10344/2010 ПО ДЕЛУ N А76-9820/2010
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 30 декабря 2010 г. N 18АП-10344/2010
Дело N А76-9820/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 28 декабря 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 30 декабря 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Ивановой Н.А., Малышева М.Б., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Беловой Ларисы Михайловны на решение Арбитражного суда Челябинской области от 30 августа 2010 г. по делу N А76-9820/2010 (судья Каюров С.Б.), при участии: от индивидуального предпринимателя Беловой Ларисы Михайловны - Беловой Л.М. (паспорт), Белова О.Н. (доверенность от 20.12.2010); от Управления Федеральной налоговой службы по Челябинской области - Шарановой С.А. (доверенность от 13.11.2010 N 06-31/156); от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области - Якуниной С.В. (доверенность от 28.06.2010 N 05-21/9-Ю), Шарановой С.А. (доверенность от 28.06.2010 N 05-21/3-Ю),
установил:
индивидуальный предприниматель Белова Лариса Михайловна (далее - заявитель, ИП Белова Л.М., предприниматель, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 16 по Челябинской области (далее - МИФНС N 16 по Челябинской области, инспекция, налоговый орган), Управлению Федеральной налоговой службы по Челябинской области (далее - УФНС по Челябинской области, Управление) о признании недействительными решения инспекции от 16.02.2010 N 1/1 о привлечении к налоговой ответственности, решения Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 по результатам рассмотрения апелляционной жалобы налогоплательщика (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, - т. 3, л.д. 78 - 79).
Решением суда от 30.08.2010 заявленное требование удовлетворено частично. Решение инспекции от 16.02.2010 N 1/1 и решение Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 признаны недействительными в части начисления: единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности (далее - ЕНВД) за периоды 4 квартал 2006 г., 1 - 4 кварталы 2007 г., 1 - 4 кварталы 2008 г., 2, 3 кварталы 2009 г. в сумме 12 758 руб., штрафа за периоды 1 - 4 кварталы 2007 г., 1 - 4 кварталы 2008 г., 2, 3 кварталы 2009 г. в сумме 2 235 руб., соответствующих пени за периоды 4 квартал 2006 г., 1 - 4 кварталы 2007 г., 1 - 4 кварталы 2008 г., 2, 3 кварталы 2009 г.
Не согласившись с принятым решением суда, предприниматель обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить и вынести по делу новый судебный акт, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, недоказанность обстоятельств, имеющих значение для дела, и несоответствие выводов суда, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
В судебном заседании заявитель и его представитель поддержали доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям
По мнению заявителя, суд не принял во внимание неправомерное увеличение инспекцией при исчислении ЕНВД физического показателя с использованием данных инвентаризационных документов по целой площади помещений, а не данных, содержащихся в договорах аренды помещений. Заявитель считает, что инспекция произвольно назвала арендуемые налогоплательщиком помещения складами-павильонами, указание на то, что помещения расположены в крытом рынке "Презент", в них находится оборудование, товар и установка контрольно-кассовой машины, проверяющими документально не подтверждено, осмотр склада N 22 проведен должностным лицом инспекции с нарушением статей 92, 98 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и его результаты не могут являться доказательством по делу.
Податель апелляционной жалобы также не согласен с выводами инспекции и суда относительно величины, функционального разделения и назначения занимаемых предпринимателем площадей; критически оценивает полученные инспекцией свидетельские показания; ссылается на неполноту вручения инспекцией всех материалов налоговой проверки, в результате чего оказалось невозможным ознакомление налогоплательщиком со всеми собранными проверяющими документами; ссылается на нарушение Управлением прав налогоплательщика в связи с его неизвещением о дате рассмотрения апелляционной жалобы. Кроме того, заявитель считает, что суд первой инстанции неверно определил сумму вычетов, применяемых при исчислении ЕНВД на сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированных платежей, что повлияло на правильность вывода суда о фактической сумме недоимки по ЕНВД.
Представители инспекции и Управления в судебном заседании возразили против доводов и требования апелляционной жалобы, просили оставить решение суда без изменения.
По мнению инспекции, в 2006 - 2009 гг. предприниматель осуществляла деятельность в помещениях складского типа, не имеющих торгового зала, исчисление ЕНВД необходимо производить со всей площади арендованных помещений. В отношении довода предпринимателя о произвольном названии проверяющими арендуемых помещений складами-павильонами с размещением в крытом рынке "Презент" инспекция указывает, что ни в акте налоговой проверки, ни в оспариваемом решении от 16.02.2010 N 1/1 инспекция не использовала такие наименования. По мнению инспекции, при рассмотрении материалов проверки права предпринимателя не были нарушены, ему была предоставлена возможность ознакомиться со всеми материалами налоговой проверки, что подтверждается подписью в протоколе рассмотрения возражений, НК РФ не предусмотрено вручение налогоплательщику вместе с актом запросов, сделанных в ходе проверки, ответов на них, поручений о допросах, протоколов допросов, выписок по банковским счетам, - данные документы являются документами для служебного пользования, налоговые же декларации и договоры аренды являются документами самого налогоплательщика и поэтому налоговый орган не обязан представлять их налогоплательщику.
В соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в судебном заседании объявлялся перерыв с 23.12.2010 по 28.12.2010. О перерыве лица, участвующие в деле, извещались под расписку, а также путем размещения публичного объявления на официальном интернет-сайте суда в соответствии с положениями информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.09.2006 N 113 "О применении статьи 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации".
В составе суда по основаниям, предусмотренным пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произведена замена отсутствующей по уважительной причине судьи Степановой М.Г. судьей Малышевым М.Б. Рассмотрение дела начато сначала.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, на основании решения от 27.10.2009 N 67 (т. 1, л.д. 144) в отношении предпринимателя проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе ЕНВД за период с 01.01.2006 по 30.09.2009, о чем составлен акт от 08.12.2009 N 76 (т. 1, л.д. 133 - 143).
По результатам рассмотрения материалов налоговой проверки с учетом возражений налогоплательщика от 29.12.2009 (т. 2, л.д. 74 - 76) инспекцией вынесено решение от 16.02.2010 N 1/1 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым доначислены ЕНВД за периоды 4 квартал 2006 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2007 г., 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 г., 2 и 3 кварталы 2009 г. в сумме 123 325 руб., пени в сумме 20 064 руб. 26 коп., штрафы по пункту 1 статьи 122 НК РФ в размере 24 470 руб. за неуплату ЕНВД (т. 1, л.д. 37 - 51).
Основанием для начисления оспариваемых сумм недоимки, пени, штрафа явились выводы проверяющих о неверном применении ИП Беловой Л.М. при исчислении ЕНВД физического показателя и его величины.
Из вводной части решения инспекции и протокола от 16.02.2010 N 16-06/3 (т. 2, л.д. 70) следует факт рассмотрения материалов налоговой проверки с участием налогоплательщика. Нарушений, влекущих безусловную отмену решения инспекции по пункту 14 статьи 101 НК РФ, не установлено.
Не согласившись с решением инспекции, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 апелляционная жалоба предпринимателя оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено (т. 1, л.д. 33 - 35).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования частично, исходил из того, что сумма недоимки по ЕНВД определена налоговым органом неправомерно вследствие неверного толкования нормы статьи 346.32 НК РФ без учета периода, за который налогоплательщиком уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, уменьшающие сумму налога к уплате, в связи с чем на основе данных сверки сторон и оценки материалов дела признал незаконным начисление налога, пени и штрафа в суммах начислений, произведенных без учета указанных положений. Мотивируя принятое решение в отказанной части требований, суд исходил из подтверждения материалами дела использования предпринимателем для осуществления деятельности в сфере розничной торговли целой площади арендованных помещений, отметив, что площадь арендованных помещений указывалась в договорах аренды на основании технических паспортов и экспликаций из ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Магнитогорский филиал, в связи с чем суд пришел к выводу, что налоговым органом обоснованно доначислен ЕНВД с учетом физического показателя согласно площади арендованного помещения, указанной в выписке из экспликации.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В части рассмотрения доводов предпринимателя о процедурных нарушениях апелляционный суд приходит к следующим выводам.
Заявитель оспаривает ненаправление вместе с актом выездной налоговой проверки всех материалов и документов налоговой проверки, в частности материалов, полученных из Управления внутренних дел г. Магнитогорска Челябинской области.
Однако заявитель не учитывает следующего.
Согласно положениям статьи 100 НК РФ по результатам выездной налоговой проверки в течение двух месяцев со дня составления справки о проведенной выездной налоговой проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки. При этом форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
В соответствии с пунктом 5 статьи 100 НК РФ акт налоговой проверки в течение пяти дней с даты этого акта должен быть вручен лицу, в отношении которого проводилась проверка, или его представителю под расписку или передан иным способом, свидетельствующим о дате его получения указанным лицом (его представителем).
Пункт 1 статьи 101 НК РФ предусматривает, что акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, определенного пунктом 6 статьи 100 НК РФ.
В силу положений пункта 4 статьи 101 НК РФ при рассмотрении материалов налоговой проверки может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. При рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, в том числе документы, ранее истребованные у лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, документы, представленные в налоговые органы при проведении камеральных или выездных налоговых проверок данного лица, и иные документы, имеющиеся у налогового органа.
Приказом Федеральной налоговой службы от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок, а также требования к составлению акта налоговой проверки (далее - Требования).
Согласно пункту 1.15 Требований все экземпляры акта выездной (повторной выездной) налоговой проверки (за исключением акта, вручаемого проверенному лицу), а также материалы проверки и документы, приложенные к акту, подтверждающие нарушения законодательства о налогах и сборах, остающиеся в налоговом органе, являются документами для служебного пользования.
В решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2010 N ВАС-4281/10 по делу о признании частично недействующим пункта 1.15 указанных Требований отмечено, что НК РФ не содержит прямых указаний на объем и порядок ознакомления налогоплательщика с материалами выездной налоговой проверки.
При системном толковании пункта 1.15 Требований с подпунктами 7 и 15 пункта 1 статьи 21, пунктом 6 статьи 100 НК РФ в их совокупности и взаимосвязи со статьей 102 НК РФ Высший Арбитражный Суд Российской Федерации не усмотрел оснований для признания оспариваемого пункта Требований несоответствующим НК РФ.
Материалами настоящего дела подтверждается, что акт выездной налоговой проверки от 08.12.2009 N 76 вручен налогоплательщику с приложениями на 61 листе 17.12.2009. О дате, времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки инспекция известила предпринимателя письменно, вручив решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки от 19.01.2010 N 4, которым первоначально назначенное рассмотрение материалов проверки было отложено в связи с болезнью предпринимателя (т. 2, л.д. 48).
Материалы дела рассмотрены в присутствии налогоплательщика 16.02.2010, протокол рассмотрения материалов проверки от 16.02.2010 N 16-06/3 подписан ИП Беловой Л.М. без замечаний, каких-либо ходатайств налогоплательщика, в том числе в связи с воспрепятствованием в ознакомлении с материалами проверки, в протоколе не зафиксировано (т. 2, л.д. 70).
НК РФ не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять (направлять иным способом) налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки. Данная правовая позиция отражена в решении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N ВАС-2199/09.
Кроме того, применительно к конкретным обстоятельствам рассматриваемого дела апелляционный суд отмечает, что из содержания оспариваемого решения инспекции и пояснений ее представителей в суде следует, что документы, полученные из Управления внутренних дел г. Магнитогорска Челябинской области, в выводах налогового органа не использовались и доказательственная база на них не строилась. Заявитель, не настаивая после изучения спорных документов при разбирательстве дела суде на их истолковании в свою пользу, не конкретизировал, каким образом он пришел к выводу о действительном нарушении своих прав на защиту при рассмотрении материалов проверки.
Поскольку при рассмотрении дела в апелляционном суде предпринимателем был заявлен довод о неполучении в качестве приложений к акту налоговой проверки всех имеющихся и собранных инспекцией документов, определением от 15.11.2010 апелляционный суд с целью полного, объективного и всестороннего рассмотрения дела истребовал от налогового органа отсутствующие в материалах настоящего дела приложения к акту налоговой проверки, а также материалы, поступившие из правоохранительных органов. Истребуя материалы, поступившие из правоохранительных органов, апелляционный суд исходил из пояснений представителей инспекции о запросе и получении таких документов именно в связи с проводимой в отношении предпринимателя налоговой проверкой, наличия указаний и ссылок на такие документы в пункте 1.7 общих положений акта выездной налоговой проверки (т. 1, л.д. 134), в оспариваемом решении Управления от 09.04.2010 N 16-07/001179 и в отзыве Управления на заявление (т. 3, л.д. 84).
Документы, полученные из Управления внутренних дел г. Магнитогорска Челябинской области (протоколы осмотра места происшествия, объяснения свидетелей, фототаблицы), представлены в материалы настоящего дела.
Между тем суд апелляционной инстанции критически относится к материалам, поступившим из правоохранительных органов.
Согласно позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.02.1999 N 18-О, результаты оперативно-розыскных мероприятий являются не доказательствами, а лишь сведениями об источниках тех фактов, которые будучи полученными с соблюдением требований Федерального закона "Об оперативно-розыскной деятельности", могут стать доказательствами после закрепления их надлежащим процессуальным путем, то есть так, как это предписывается статьями 49 (часть 1) и 50 (часть 2) Конституции Российской Федерации. В рассматриваемом случае - в порядке, установленном статьями 90, 92 и 99 НК РФ. Из представленных документов следует их составление до времени назначения настоящей выездной налоговой проверки, по запросу налогового органа органы внутренних дел на основании пункта 1 статьи 36 НК РФ не участвовали в проводимой выездной налоговой проверке, в состав группы проверяющих их сотрудники не входили. Учитывая изложенное, данные документы не могут быть признаны допустимыми доказательствами по настоящему делу (статья 68 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации) и не принимаются апелляционным судом во внимание в качестве доказательств по делу.
В отношении остальных документов, на неприложение которых к акту налоговой проверки ссылается предприниматель (договоры аренды помещений, налоговые декларации), инспекция обоснованно замечает, что они являются документами самого налогоплательщика и поэтому налоговый орган не обязан представлять их налогоплательщику. На расхождения и противоречивость в документах, представленных налоговым органом в суд в качестве приложений к акту налоговой проверки, заявитель не указывает.
Таким образом, руководствуясь требованиями закона, принимая во внимание решения Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.04.2009 N ВАС-2199/09, от 28.05.2010 N ВАС-4281/10 и конкретные обстоятельства дела, апелляционный суд не находит оснований для вывода о нарушении существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, иных нарушениях процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которые привели или могли привести к принятию неправомерного решения налогового органа (пункт 14 статьи 101 НК РФ).
В отношении довода ИП Беловой Л.М. о незаконности решения Управления в связи с рассмотрением им апелляционной жалобы на решение инспекции в отсутствие извещения налогоплательщика апелляционный суд отмечает следующее.
В апелляционной жалобе, поданной на решение инспекции в порядке пункта 5 статьи 101.2 НК РФ в Управление, налогоплательщик просил провести ее рассмотрение в своем присутствии (т. 2, л.д. 71 - 73). Апелляционная жалоба рассмотрена в отсутствие налогоплательщика.
Однако в своих суждениях по данному вопросу заявитель не учитывает следующего.
В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 101.2 НК РФ решение о привлечении (об отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения, не вступившее в силу, может быть обжаловано в апелляционном порядке путем подачи апелляционной жалобы в вышестоящий налоговый орган.
Порядок, сроки рассмотрения жалобы вышестоящим налоговым органом и принятие решения по ней определяются в порядке, предусмотренном главой 20 НК РФ, с учетом положений, установленных статьей 101.2 НК РФ.
В соответствии со статьей 139 НК РФ жалоба на акт налогового органа, действия или бездействие его должностного лица подается соответственно в вышестоящий налоговый орган или вышестоящему должностному лицу этого органа. Жалоба в вышестоящий налоговый орган (вышестоящему должностному лицу) подается, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом, в течение трех месяцев со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своих прав. К жалобе могут быть приложены обосновывающие ее документы.
Согласно пункту 1 статьи 140 НК РФ жалоба рассматривается вышестоящим налоговым органом (вышестоящим должностным лицом).
Пунктом 2 статьи 140 НК РФ установлены полномочия вышестоящего налогового органа по итогам рассмотрения жалобы на акт налогового органа.
В соответствии с пунктом 3 статьи 140 НК РФ решение налогового органа (должностного лица) по жалобе принимается в течение одного месяца со дня ее получения. Указанный срок может быть продлен руководителем (заместителем руководителя) налогового органа для получения документов (информации), необходимых для рассмотрения жалобы, у нижестоящих налоговых органов, но не более чем на 15 дней. О принятом решении в течение трех дней со дня его принятия сообщается в письменной форме лицу, подавшему жалобу.
При этом положениями статей 21, 101.2, главы 20 НК РФ не предусмотрена обязанность обеспечения присутствия налогоплательщика при рассмотрении вышестоящим налоговым органом его апелляционной жалобы.
Доводы заявителя апелляционной жалобы о том, что Управление не обеспечило ему права на участие в рассмотрении материалов проверки, не принимаются, поскольку при рассмотрении жалобы на решение инспекции Управление руководствовалось положениями главы 20 НК РФ, которая не предусматривает извещение лица, подавшего жалобу в порядке статьи 139 НК РФ, о времени и месте рассмотрения, в отличие от положений статьи 101 НК РФ относительно рассмотрения акта и материалов налоговой проверки.
В данном случае следует отграничивать процедуры, предусмотренные статьями 101 и 140 НК РФ, и принимать во внимание назначение административной процедуры обжалования решений нижестоящих налоговых органов. Управление после вынесения решения от 16.02.2010 N 1/1 не проводило каких-либо дополнительных налоговых проверок и мероприятий налогового контроля, в том числе по сбору дополнительной доказательственной базы, иной, чем та, которая была сформирована в период проведения выездной налоговой проверки и отражена в акте налоговой проверки, с которым налогоплательщик был ознакомлен в установленном порядке по окончанию выездной налоговой проверки. Действительно, с учетом взаимосвязанных положений статей 100, 101 НК РФ процедуру рассмотрения Управлением апелляционной жалобы налогоплательщика нельзя признавать стадией производства по делу о налоговом правонарушении при уже состоявшемся решении о привлечении (об отказе в привлечении) к налоговой ответственности, ухудшить положение налогоплательщика по сравнению с которым вышестоящий налоговый орган не может.
Согласно подпункту 15 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщик имеет право на участие в процессе рассмотрения материалов проверки или иных актов налоговых органов в случаях, предусмотренных НК РФ.
То есть, закон обусловливает наличие данного субъективного права бланкетной отсылкой к иным статьям НК РФ.
Между тем в статье 140 НК РФ "Рассмотрение жалобы вышестоящим налоговым органом или вышестоящим должностным лицом" отсутствует требование об обязательности привлечения налогоплательщика к участию в процедуре рассмотрения вышестоящим налоговым органом его жалобы.
Как отмечено выше, порядок рассмотрения жалобы на акты налогового органа, действия или бездействие его должностного лица предусмотрен главой 20 НК РФ, однако обязанность обеспечения присутствия налогоплательщика при рассмотрении такой жалобы в данной главе также не предусмотрена.
Положения статьи 101 НК РФ, на которые ссылается предприниматель, регулируют порядок вынесения решения по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки, не подлежат расширительному толкованию и не могут применяться к процедуре рассмотрения жалобы налогоплательщика вышестоящим налоговым органом, поскольку из норм главы 20 НК РФ возможность подобного применения не следует.
Таким образом, Управлением не допущено существенного нарушения процедуры принятия своего решения, которое влечет за собой признание его недействительным применительно к пункту 14 статьи 101 НК РФ.
В таком выводе апелляционный суд исходит из правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 21.09.2010 N 4292/10.
Оценивая решение Управления с позиции соблюдения положений главы 20 НК РФ, апелляционный суд не находит нарушений к требуемой форме, содержанию и срокам рассмотрения жалобы.
По существу заявленных требований суд апелляционной инстанции исходит из следующего.
Как видно из материалов дела, в проверяемом периоде ИП Белова Л.М. осуществляла предпринимательскую деятельность по виду - розничная торговля текстильными изделиями и изделиями бытового назначения.
Деятельность осуществлялась с применением специального налогового режима - ЕНВД через складские помещения N 22, N 24а, расположенные по адресу: г. Магнитогорск, ул. Вокзальная, 21 и арендуемые у общества с ограниченной ответственностью "Презент-АС" (далее - ООО "Презент-АС").
В соответствии с пунктом 1 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД устанавливается настоящим Кодексом, вводится в действие нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных районов, городских округов, законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга и применяется наряду с общей системой налогообложения и иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством Российской Федерации о налогах и сборах.
На территории г. Магнитогорска Челябинской области система налогообложения в виде ЕНВД введена решением Магнитогорского городского Собрания депутатов Челябинской области от 14.09.2005 N 81 "Об утверждении Положения о системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности".
Согласно подпункту 7 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ, пункту 3 названного выше Положения розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, является видом предпринимательской деятельности, подлежащим переводу на систему налогообложения в виде ЕНВД.
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.32 НК РФ сумма ЕНВД, исчисленная за налоговый период, уменьшается налогоплательщиками на сумму страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплаченных (в пределах исчисленных сумм) за этот же период времени в соответствии с законодательством Российской Федерации при выплате налогоплательщиками вознаграждений работникам, занятым в тех сферах деятельности налогоплательщика, по которым уплачивается единый налог, а также на сумму страховых взносов в виде фиксированных платежей, уплаченных индивидуальными предпринимателями за свое страхование. При этом сумма единого налога не может быть уменьшена более чем на 50 процентов.
Как верно отмечено судом первой инстанции, из решения инспекции следует, что налоговым органом при исчислении ЕНВД к уменьшению суммы налога за каждый налоговый период приняты только те суммы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, которые фактически были уплачены в этот налоговый период, независимо от периода, за который эти взносы уплачивались. Между тем из Определения Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N 92-О следует, что пункт 2 статьи 346.32 НК РФ содержит норму, согласно которой возможность уменьшения суммы ЕНВД, исчисленной за налоговый период, связывается законодателем не с периодом, в котором фактически уплачены страховые взносы на обязательное пенсионное страхование, а с периодом, за который эти взносы исчисляются и уплачиваются.
В ходе судебного разбирательства инспекцией представлен перерасчет сумм налога, штрафа с учетом вычетов на страховые взносы на обязательное пенсионное страхование и наличия переплаты по налогу, согласно которому недоимка по ЕНВД за период 2006 - 2007 гг. составила 2 344 руб., за период 2008 - 2009 гг. - 114 768 руб. Расчет проверен судом апелляционной инстанции, решение суда в удовлетворенной части требований инспекцией не обжалуется. Доначисление произведено инспекцией по данным сумм налоговых деклараций. Кроме того, сторонами составлен акт сверки расчетов по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, принятый инспекцией в перерасчете, согласно данной сверке итоговых отклонений не имеется (т. 3, л.д. 194), в связи с чем довод апеллянта о неверном применении вычетов неоснователен.
В части рассмотрения вопроса о применении физического показателя и его величины апелляционный суд отмечает следующее.
Между предпринимателем (арендатор) и ООО "Презент-АС" (арендодатель) оформлялись договоры аренды нежилых помещений.
По адресу ул. Вокзальная, 21, склад N 24а ИП Белова Л.М. осуществляет предпринимательскую деятельность в соответствии с договорами аренды: от 01.10.2006 N 15, от 01.01.2007 N 24а, от 01.01.2008 N 24а, от 01.01.2009 N 24а, согласно которым арендодатель ООО "Презент-АС" сдает, а арендатор ИП Белова Л.М. принимает в аренду нежилые помещения для осуществления торгово-закупочной деятельности общей площадью 40 кв. м.
По адресу ул. Вокзальная, 21, склад N 22 ИП Белова Л.М. осуществляет предпринимательскую деятельность в соответствии с договорами аренды от 01.08.2007 N 22, от 01.01.2008 N 22, от 01.01.2009 N 23, согласно которым арендодатель ООО "Презент-АС" сдает, а арендатор ИП Белова Л.М. принимает в аренду нежилые помещения для осуществления торгово-закупочной деятельности общей площадью 48 кв. м.
В договорах определена общая площадь арендуемого помещения и торговая, помещения переданы по актам приема-передачи, в течение срока исполнения договоров оформлялись дополнительные соглашения с изменением (в том числе увеличением) площади торгового места (4, 5, 6 кв. м).
В налоговых декларациях по ЕНВД ИП Белова Л.М. определяла физический показатель по указанным объектам торговли как "площадь торгового зала (в квадратных метрах)", размер площади которых составлял по каждому объекту в различных периодах - 4, 5 или 6 кв. м.
Как считает заявитель, налоговый орган не принял во внимание, что договорами аренды помимо общей площади указана торговая площадь, в дополнительных соглашениях зафиксировано изменение площади торгового места, исчисление ЕНВД следует производить именно на основе данных договоров с арендодателем и соглашений к ним, а не на основе правоустанавливающих и инвентаризационных документов, которые инспекция цитирует фрагментарно, искажая их суть.
Однако заявитель не учитывает следующего.
В соответствии со статьей 346.29 НК РФ объектом налогообложения для применения ЕНВД признается вмененный доход налогоплательщика. Налоговой базой для исчисления суммы ЕНВД признается величина вмененного дохода, рассчитываемая как произведение базовой доходности по определенному виду предпринимательской деятельности, исчисленной за налоговый период, и величины физического показателя, характеризующего данный вид деятельности.
В силу пункта 3 статьи 346.29 НК РФ в случае осуществления розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, для исчисления суммы ЕНВД до 01.01.2008 использовался физический показатель "торговое место" и базовая доходность в месяц в размере 9 000 руб.
Причем показатель базовой доходности в размере 9 000 руб. применялся при исчислении ЕНВД в 2006 - 2007 гг. независимо от размера площади торгового места. Данные обстоятельства правомерно нашли свое отражение в оспариваемых решениях инспекции и Управления.
В соответствии с пунктом 3 статьи 346.29 НК РФ (в редакции Федерального закона от 17.05.2007 N 85-ФЗ) начиная с 01.01.2008 исчисление ЕНВД при осуществлении предпринимательской деятельности в сфере розничной торговли через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, осуществляют с применением физических показателей "торговое место", если площадь торгового места не превышает 5 кв. м, или "площадь торгового места (в квадратных метрах)", если площадь торгового места превышает 5 кв. м.
В силу части 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, имеющие значение для правильного рассмотрения дела, определяются арбитражным судом на основании требований и возражений лиц, участвующих в деле, в соответствии с подлежащими применению нормами материального права.
В статье 346.27 НК РФ установлен специальный понятийный аппарат, применяемый в целях регулирования главы 26.3 НК РФ.
Так, согласно статье 346.27 НК РФ под стационарной торговой сетью понимается торговая сеть, расположенная в предназначенных и (или) используемых для ведения торговли зданиях, строениях, сооружениях, подсоединенных к инженерным коммуникациям. При этом стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, - торговая сеть, расположенная в предназначенных для ведения торговли зданиях, строениях и сооружениях (их частях), не имеющих обособленных и специально оснащенных для этих целей помещений, а также в зданиях, строениях и сооружениях (их частях), используемых для заключения договоров розничной купли-продажи, а также для проведения торгов. К данной категории торговых объектов относятся крытые рынки (ярмарки), торговые комплексы, киоски и другие аналогичные объекты.
Под торговым местом понимается место, используемое для совершения сделок купли-продажи. К торговым местам относятся здания, строения, сооружения (их часть) и (или) земельные участки, используемые для совершения сделок розничной купли-продажи, а также объекты организации розничной торговли и общественного питания, не имеющие торговых залов и залов обслуживания посетителей (палатки, ларьки, киоски, боксы, контейнеры и другие объекты, в том числе расположенные в зданиях, строениях и сооружениях), прилавки, столы, лотки (в том числе расположенные на земельных участках), земельные участки, используемые для размещения объектов организации розничной торговли (общественного питания), не имеющих торговых залов (залов обслуживания посетителей), прилавков, столов, лотков и других объектов.
К инвентаризационным и правоустанавливающим документам относятся любые имеющиеся у организации или индивидуального предпринимателя документы на объект стационарной торговой сети (организации общественного питания), содержащие необходимую информацию о назначении, конструктивных особенностях и планировке помещений такого объекта, а также информацию, подтверждающую право пользования данным объектом (договор купли-продажи нежилого помещения, технический паспорт на нежилое помещение, планы, схемы, экспликации, договор аренды (субаренды) нежилого помещения или его части (частей), разрешение на право обслуживания посетителей на открытой площадке и другие документы).
В рассматриваемом споре необходимо учитывать, что понятия и признаки, закрепленные в статье 346.27 НК РФ, подлежат применению не изолированно друг от друга, а в системном единстве.
Законодатель определил специальное значение терминов, используемых для целей налогообложения ЕНВД и отражающих специфику подлежащей обложению налогом деятельности (Определение Конституционного Суда Российской Федерации от 17.11.2009 N 1423-О-О), что позволяет в некоторых случаях отграничивать использование того или иного понятия (термина) в гражданско-правовых документах либо в обыденном смысле от смысла, придаваемого в целях налогообложения, особенности этого законодательного механизма предопределяются правовой природой ЕНВД.
В силу статьи 11 НК РФ понятие площади торгового места, закрепленное в гражданско-правовых документах, не всегда следует буквально применять для целей обложения ЕНВД без учета особенностей, установленных главой 26.3 НК РФ. Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 18.01.2005 N 24-О приоритет при уяснении значения налогового института, понятия или термина отдается налоговому законодательству, и только при отсутствии возможности определить содержание налогового института, понятия или термина путем истолкований положений налогового законодательства в их системной связи допускается использование норм иных отраслей законодательства.
Из этого исходит и судебная практика, не применяющая при рассмотрении налоговых споров положения других отраслей законодательства в случаях, когда в законодательстве о налогах и сборах содержится специальное определение того или иного института, понятия или термина для целей налогообложения (пункт 8 Постановления Пленумов Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
С учетом изложенного сведения и понятия, использованные в договорах аренды помещений, сами по себе, без проверки на соответствие иным доказательствам и обстоятельствам дела не могут являться безусловным и единственным источником информации, квалифицируемой в целях применения главы 26.3 НК РФ, - для этого также необходимо установить расположение, характеристики и функциональное назначение мест торговли, особенности осуществления торговли.
Заявитель не спорит и в суде апелляционной инстанции признал, что рассматриваемые объекты торговли относятся к стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, в связи с чем для исчисления по ним ЕНВД необходимо использовать физический показатель "торговое место" (часть 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
В протоколе рассмотрения материалов налоговой проверки от 16.02.2010 N 16-06/3, подписанном заявителем без замечаний и возражений, зафиксировано, что ИП Белова Л.М. согласна с исчислением сумм ЕНВД в 2006 г., 2007 г. из физического показателя "торговое место", не согласна с определением площади "торгового места" в 2008 г., 2009 г. (т. 2, л.д. 70).
По сути, спор заключается в правильности определения размера площади торгового места в 2008 г., 2009 г.
Из пояснений представителей сторон в суде апелляционной инстанции следует, что спорные помещения занимают площади бывшей плодоовощной базы, помимо заявителя по указанному адресу находятся иные торговые объекты и точки. Согласно материалам проверки объекты организации торговли, используемые ИП Беловой Л.М. для целей осуществления розничной торговли, обособленных и специально оснащенных подсобных, административно - бытовых помещений, а также помещений для приема, хранения товара и подготовке его к продаже не имеют.
Как следует из пояснений заявителя в суде, при декларировании налоговых обязательств под площадью 6 кв. м, по сути, понималось место, занятое местом для проведения расчетов с покупателями и контрольно-кассовым узлом, при этом заявитель не отрицает, что в помещениях установлены витрины и стеллажи с продаваемым товаром, свободным для обзора и подхода покупателями, как прием товара, его подготовка к продаже, так и его демонстрация и реализация производились на оспариваемых площадях. Данное обстоятельство, как и то, что рассматриваемые помещения использовались исключительно для целей розничной торговли, заявителем не оспаривается.
Из протокола допроса директора арендодателя помещений - ООО "Презент-АС" Магомедова М.А., проведенного налоговым органом 23.11.2009 в порядке статьи 90 НК РФ, следует, что торговая площадь в договорах аренды с ИП Беловой Л.М. указывалась со слов предпринимателя. Размер сдаваемых ИП Беловой Л.М. площадей определялся на основании технических паспортов и экспликаций из ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Магнитогорский филиал, реконструкция и иные работы в помещениях в 2006 - 2009 гг. не проводились (т. 2, л.д. 4 - 8).
Арендодателем представлены выписки из экспликаций, в которых указаны расположения складов N 23 и N 24а.
Из представленных выписок из экспликаций следует, что склад N 24а - это обособленное помещение, являющееся частью склада общей площадью - 85,8 кв. м. Данное помещение разделено некапитальной перегородкой из гипсокартона, что засвидетельствовано Беловым О.Н. Склад N 22 - складское помещение общей площадью - 46,2 кв. м, из которых помещение площадью 44,9 кв. м - является основным, а помещение площадью 1,3 кв. м - вспомогательным (тамбур).
Для подтверждения площадей и функционального назначения арендованных помещений налоговым органом был сделан запрос в ФГУП "Ростехинвентаризация - Федеральное БТИ" Магнитогорский филиал. Из ответа на запрос следует, что помещение N 24а имеет функциональное назначение - склад и является частью помещения N 24, помещение N 23 (N 22) имеет функциональное назначение - склад, вышеуказанные площади подтверждены в полном объеме.
В протоколе допроса ИП Беловой Л.М. в качестве свидетеля от 25.11.2009 зафиксированы ее объяснения, согласно которым общая площадь арендуемых помещений не менялась, торговая площадь также сохранялась, менялся лишь внутренний вид помещений, производились перестановки (т. 2, л.д. 10 - 14).
В заявлении в налоговый орган от 28.05.2009 предприниматель указывала, что осуществляет торгово-закупочную деятельность на двух торговых точках в арендуемых помещениях, которые по правоустанавливающим документам арендодателя являются складами нежилого здания оптовой базы. Реконструкция помещений не производилась, помещений для хранения товара в них нет, товар принимается, хранится, выставляется в витринах и стеллажах на всей площади (т. 2, л.д. 18).
Последующее изменение предпринимателем своей позиции в этих фактических и объективно-известных обстоятельствах, равно как и свидетельские показания в суде Белова О.Н. и последующее письмо ООО "Презент-АС" от 13.08.2010 (т. 3, л.д. 143) на этот счет, оцениваются судом критически.
При таких обстоятельствах, изучив и оценив представленные по делу доказательства по правилам статей 65 - 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в их совокупности и взаимосвязи, суд первой инстанции сделал обоснованный вывод о правомерности оспариваемых начислений. Из решения налогового органа следует, что инспекция в своих начислениях исключила из величины физического показателя площадь тамбура.
Поскольку заявителем признается отнесение спорных объектов в целях исчисления ЕНВД по физическому показателю к "торговому месту", до возбуждения спора в суде давались объяснения об использовании всей площади, совокупностью доказательств по делу использование всей арендуемой и занимаемой площади подтверждено, доводы апелляционной жалобы являются неосновательными.
Таким образом, решение суда является правильным, нарушений норм материального и процессуального права не допущено. При рассмотрении дела судом установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для правильного разрешения спора, имеющимся по делу доказательствам дана надлежащая правовая оценка.
Подателем апелляционной жалобы не представлено в материалы дела надлежащих и бесспорных доказательств в обоснование своей позиции. Доводы, изложенные в апелляционной жалобе, не содержат фактов, которые не были бы проверены и не учтены судом первой инстанции при рассмотрении дела и имели бы юридическое значение для вынесения судебного акта по существу, влияли на обоснованность и законность судебного акта, либо опровергали выводы суда первой инстанции в обжалуемой части, в связи с чем признаются судом апелляционной инстанции несостоятельными и не могут служить основанием для отмены решения. Иная оценка заявителем материалов дела является приемлемым средством защиты и сама по себе не является основанием для отмены решения суда.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации судебные расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе относятся на заявителя. Поскольку в данном случае уплате подлежит государственная пошлина 100 руб. (подпункты 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, пункт 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации"), заявителю в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ следует возвратить из федерального бюджета 1 900 руб. - сумму излишне уплаченной по квитанции от 30.09.2010 N СБ1693/0086 государственной пошлины.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 30 августа 2010 г. по делу N А76-9820/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Беловой Ларисы Михайловны - без удовлетворения.
Возвратить индивидуальному предпринимателю Беловой Ларисе Михайловне из федерального бюджета 1 900 руб. - сумму излишне уплаченной государственной пошлины.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
Председательствующий
судья
В.М.ТОЛКУНОВ
судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи:
Н.А.ИВАНОВА
М.Б.МАЛЫШЕВ
Н.А.ИВАНОВА
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)