Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 06 августа 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 06 августа 2009 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лобановой Л.Н.,
судей Черных Л.И., Немчаниновой М.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калининым А.Ю.,
при участии в судебном заседании:
представителя заявителя: Ермакова Э.Г., действующего на основании доверенности от 21.06.2008,
представителей ответчика: Бычкова В.Б., действующего на основании доверенности N 05-16/1 от 14.01.2009; Водопьяновой Н.П., действующей на основании доверенности N 05-16/11 от 31.03.2009,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества по добыче угля "Воркутауголь"
на решение Арбитражного суда Республики Коми от 05.06.2009 по делу N А29-1502/2009, принятое судом в составе судьи Борлаковой Р.А.,
по заявлению открытого акционерного общества по добыче угля "Воркутауголь"
к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми
о признании недействительным решения налогового органа N 3 от 17.10.2008,
открытое акционерное общество по добыче угля "Воркутауголь" (далее - ОАО "Воркутауголь", общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - УФНС России по Республике Коми, Управление, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа N 3 от 17.10.2008 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам повторной выездной налоговой проверки общества.
Решением Арбитражного суда Республики Коми от 05.06.2009 в удовлетворении требований ОАО "Воркутауголь" отказано.
Общество с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Коми отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные им требования о признании недействительным решения налогового органа N 3 от 17.10.2008.
1. Налогоплательщик оспаривает выводы суда первой инстанции о том, что при признании задолженности ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" общество неправомерно определило срок оплаты поставленного угля - 12 дней, а следовало считать сроком оплаты - 45 дней с момента исполнения обязательств по поставке угля, в связи с чем суд признал, что общество завысило для целей налогообложения прибыли внереализационные расходы на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004 задолженности ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" в размере 115 099 115 рублей. Ссылаясь на условия имеющихся в материалах дела договоров поставки угольной продукции от 30.06.2003 и от 01.11.2004 и приложений к ним, общество указывает, что действительный срок оплаты поставленной ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" продукции, составлял 12 дней с даты поставки товара, а дополнительные соглашения к договорам, изменяющие срок оплаты, до 10.12.2004, не могут быть приняты по внимание.
2. Общество не согласно с выводами суда первой инстанции, указавшего на необоснованность включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности ООО "РУСС-Стройсервис" на конец 2004 года и каждого отчетного (налогового) периода 2005 года в размере 26 153 623 рубля, так как в решении Арбитражного суда Республики Коми по делу N А29-7299/03-2э говорится о необоснованности зачета стоимости металлоконструкций в счет оплаты выполненных по договору подряда от 09.11.2001 работ. Налогоплательщик указывает, решением суда по названному делу установлено, что общество передало ООО "РУСС-Стройсервис" металлоконструкции на сумму 26 153 623 рубля, которые не были использованы при выполнении работ в рамках договора подряда, заключенного между организациями, расторгнутого впоследствии, а также не были возвращены обществу. В этой связи общество считает, что невозмещенная стоимость металлоконструкций в размере 26 153 623 рубля является задолженностью, не погашенной подрядчиком в разумный срок, а поэтому в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно признана обществом сомнительным долгом и включена в резерв по сомнительным долгам.
3. Общество оспаривает выводы суда о том, что налогоплательщиком не подтверждено фактическое выполнение обязательств по поставке угля в адрес ООО "Фримонт-М" по договору N 060 от 11.04.2002. При этом общество указывает, что железнодорожные квитанции, подтверждающие отправку угля, не могли быть представлены заявителем по делу, так как квитанции направлялись в адрес покупателя. В материалах дела имеются доказательства того, что поставка угля в адрес ООО "Фримонт-М" по договору N 060 от 11.04.2002 обществом осуществлена: платежные поручения на перечисление покупателем предоплаты свыше 26 миллионов рублей за провоз угля по договору N 060, письмо ООО "Фримонт-М" от 11.11.2002 с указанием переплаты по железнодорожному тарифу. Кроме того, на задолженность обществом начислен налог на добавленную стоимость, факт спорной отгрузки подтвержден в акте Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми N 12-13/10 от 21.05.2009, между обществом и ООО "Фримонт-М" составлен акт сверки задолженности. Названные документы, по мнению подателя жалобы, подтверждают наличие спорной задолженности и правильность ее признания сомнительным долгом в сумме 103 876 945 рублей, который правомерно был включен налогоплательщиком в сумму резерва по сомнительным долгам в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.
4. Общество оспаривает выводы суда первой инстанции, указавшего на неправомерность признания безнадежной задолженность ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в сумме 235 497 000 и списания этой суммы за счет созданного резерва по сомнительным долгам. При этом налогоплательщик указывает, что им, как комитентом, было поручено ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" (комиссионеру) реализовать угольную продукцию за период с 06.011.2002 по 07.04.2002 в количестве 152 416 тонны общей стоимостью 257 535 694 рубля 31 копейка; факт отгрузки угольной продукции подтвержден документально. Однако, комиссионер, реализовав уголь, денежные средства за товар обществу не перечислил, взыскание долга в судебном порядке невозможно ввиду ликвидации ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век". По мнению общества, ошибки, допущенные им при составлении бухгалтерских документов по взаимоотношениям с ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" не являются основанием для признания сделок недействительными. Ссылаясь на приведенные обстоятельства, налогоплательщик полагает, что объективный анализ всех документов, в их совокупности, подтверждает наличие спорной задолженности в сумме 235 497 000 рублей, правомерность ее признания сомнительным долгом и правильность включения данной задолженности в сумму резерва по сомнительным долгам в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.
5. Общество оспаривает выводы суда о неподтвержденности задолженности МУП "Воркутинские тепловые сети" в сумме 29 578 961 рубль, которая была учтена при формировании резерва по сомнительным долгам, указывает, что фактически должником является МП "Комсомольское ПЖКУ". Ошибка в учете в части наименования должника, по мнению налогоплательщика, не является препятствием реализации обществом права на включение в резерв по сомнительным долгам в 2004 - 2005 годах суммы задолженности МУП "Воркутинские тепловые сети" в сумме 29 578 961 рубль.
6. Налогоплательщик считает, что суд в оспариваемом решении необоснованно указал на неправомерное уменьшение обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МУП "ТВК" в размере 4 250 809 рублей. По его мнению, спорный безнадежный долг по названному контрагенту, может быть учтен для целей налогообложения в 2006 году. С учетом этого выводы суда о незаконном уменьшении обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МУП "ТВК" в размере 4 250 809 рублей приводят к двойному налогообложению полученных обществом доходов.
7. Налогоплательщик считает, что суд в оспариваемом решении необоснованно указал на неправомерное уменьшение обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МП Магазин N 51 "Товары для дома" в размере 482 680 рублей 00 копеек. В то же время налоговым органом подтверждается, что спорный безнадежный долг по названному контрагенту, может быть учтен для целей налогообложения в 2003 году. Таким образом, указывает общество, на момент составления акта проверки занижение налога на прибыль организаций обществом допущено не было. Выводы суда о незаконном уменьшении обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МП Магазин N 51 "Товары для дома" в размере 482 680 рублей 00 копеек, полагает налогоплательщик, приводят к двойному налогообложению полученных обществом доходов.
Кроме этого, в апелляционной жалобе ОАО "Воркутауголь" указывает на формальный подход суда к рассмотрению спора, считает, что судом не были исследованы все фактические обстоятельства дела и представленные налогоплательщиком доказательства, что привело к принятию неправильного судебного акта, который общество просит отменить.
УФНС России по Республике Коми в отзыве на апелляционную жалобу ОАО "Воркутауголь" указало на необоснованность доводов налогоплательщика, просит оставить решении суда первой инстанции без изменения.
В судебном заседании апелляционного суда представители ОАО "Воркутауголь" и УФНС России по Республике Коми поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на жалобу.
Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, повторной выездной налоговой проверкой ОАО по добыче угля "Воркутауголь" по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых, проведенной Управлением за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, установлены нарушения налогового законодательства, допущенные налогоплательщиком. Результаты проверки были отражены Управлением в акте повторной выездной проверки N 3 от 05.08.2008.
По результатам рассмотрения акта повторной выездной налоговой проверки и возражений общества, УФНС России по Республике Коми было принято решение N 3 от 17.10.2008 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением ОАО "Воркутауголь" доначислены налог на прибыль организаций в общей сумме 100 009 361 рублей (за 2004 и 2005 годы), налог на добычу полезных ископаемых за февраль 2004 года в сумме 2 799 рублей; пени по налогу на прибыль организаций в сумме 14 791 036 рублей 00 копеек и пени по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2004 года в сумме 781 рубль.
В решении Управления причинами занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2004 год в сумме 416 705 674 рублей, за 2005 год в сумме 5 058 067 рублей, указаны: необоснованное включение в состав внереализационных расходов неправомерно исчисленного резерва по сомнительным долгам за 2004 год в размере 380 916 196 рублей; необоснованное занижение внереализационных доходов на сумму резерва по сомнительным долгам, подлежащего восстановлению за 2004 год, в размере 35 789 478 рублей; неправомерное завышение расходов за 2005 год на сумму страховых взносов, начисленных на компенсационные выплаты по оплате энергетических ресурсов, в размере 2 281 384 рубля; неправомерная корректировка доходов прошлых лет, выявленных в 2005 году, приведшая к занижению внереализационных доходов за 2005 год в размере 2 776 683 рублей.
Решение УФНС России по Республике Коми, принятое по результатам повторной выездной проверки, обжаловалось налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган, и было утверждено решением Федеральной налоговой службы от 12.02.2009 N 9-2-08/00062@.
Общество, не согласившись с выводами налогового органа о завышении внереализационных расходов на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам, обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Республике Коми N 3 от 17.10.2008 в части начисления 95 548 561 рубль 00 копеек налога на прибыль организаций и 14 709 114 рублей 03 копеек пеней по указанному налогу. Также обществом был приведен довод о наличии права включения в расчет резерва по сомнительным долгам задолженности в сумме 603 483 572 рубля 95 копеек, которая не была учтена налоговым органом и привела к неверному подсчету суммы налога за 2005 год и пени.
Суд первой инстанции, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, руководствовался статьями 247, 252, 265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации, Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" и счел, что у налогоплательщика не имелось оснований для признания спорных сумм сомнительным долгом и их включения в резерв по сомнительным долгам.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Пунктом 1 статьи 266 Кодекса определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Следовательно, истечение установленных договором сроков расчетов в связи с реализацией налогоплательщиком товаров, выполнением работ, оказанием услуг приводит к возникновению дебиторской задолженности, погашение которой становится сомнительной.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).
В соответствии с пунктом 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.
Согласно пункту 4 статьи 266 Кодекса, сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса (для банков - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).
Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.
Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (пункт 5 статьи 266 Кодекса).
Из положений приведенных норм следует, что организация вправе создать резерв по сомнительным долгам при соблюдении ряда условий, одним из которых является проведение инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного периода.
Как правильно указал суд первой инстанции, в связи с тем, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не устанавливает особенностей проведения инвентаризации для использования ее данных в целях налогообложения, то на основании статьи 11 Кодекса в целях формирования резервов по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли должны использоваться данные инвентаризации, проводимой в порядке, установленном Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств".
В соответствии с подпунктом "в" пункта 3.48 названных Методических указаний, инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна также установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.
В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" результаты инвентаризации дебиторской задолженности подтверждаются актом по форме N ИНВ-17 "Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами" и Приложением к форме N ИНВ-17 "Справка к Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами". Указанные формы предусматривают отражение в них сумм дебиторской задолженности, как подтвержденной, так и не подтвержденной дебиторами, а также сумм задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Как следует из материалов дела и установлено в ходе повторной выездной проверки общества, в соответствии с пунктом 5.1.5.3 Учетной политики для целей налогового учета ОАО "Воркутауголь" на 2004, 2005 годы, заявитель создает резерв по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом в 2004 году резерв по сомнительным долгам в целях бухгалтерского учета не формировался. В 2005 году обороты по созданию и использованию резерва в целях бухгалтерского учета отражались по счету 63 "Резервы по сомнительны долгам" в целом по обществу.
Согласно положениям Учетной политики налогоплательщика для целей налогового учета на 2004 и 2005 годы, соответствующие строки в декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный (налоговый) период заполняются на основе Регистра-расчета отчислений в резерв по сомнительным долгам N СНП-2 (далее - Регистр N СНП-2), который в свою очередь формируется на основании сводного Регистра "Суммы сомнительной задолженности" N СНП-1 (далее - Регистр N СНП-1). Основанием для заполнения сводного Регистра N СНП-1 являются сведения, указанные в Актах инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами РАУ-5.3 (далее - РАУ-5.3), расчетах "Суммы сомнительной и безнадежной задолженности" N НП-8 (далее - Регистр N НП-8) по каждому структурному подразделению. Разработанная и предусмотренная Учетной политикой форма налогового Регистра РАУ-5.3 объединяет показатели акта инвентаризации расчетов по форме N ИНВ-17 и справки к нему.
1. ОАО "Воркутауголь" не согласилось с решением налогового органа в части вывода о завышении внереализационных расходов на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004 задолженности ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" (далее - ЗАО "ТД СК") в размере 115 099 115 рублей.
Из материалов дела следует и установлено налоговым органом в ходе проверки, согласно Регистрам N НП-8, N РАУ-5.3 от 17.01.2005 в состав резерва по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2005 включена задолженность ЗАО "Торговый дом Северный Кузбасс" (далее - ЗАО "ТД СК") со сроком возникновения от 45 до 90 дней в размере 230 198 230 рублей, с датой возникновения с 01.10.2004 - 17.11.2004 года.
Материалы дела показали, 30.06.2003 между обществом и покупателем ЗАО "ТД СК" был заключен договор поставки угольной продукции N 1, в соответствии с пунктом 6.4 которого оплата продукции производится покупателем в течение 2 рабочих дней с момента выставления счетов-фактур или 7 рабочих дней с момента исполнения поставщиком обязанностей по поставке товара, в зависимости от того, какое событие наступит раньше (т. 1, л.д. 124 - 126).
Также между покупателем ЗАО "ТД СК" и ОАО "Воркутауголь" заключен договор поставки угольной продукции от 01.11.2004 N 0111/04-Б, согласно пункту 7.2 которого условия оплаты каждой партии товара согласовываются сторонами и указываются в приложениях к договору (т. 1, л.д. 127 - 129).
Анализ представленных налогоплательщиком на проверку документов показал, что дополнительные соглашения по изменению сроков уплаты сторонами не заключались.
По результатам проведения встречной проверки контрагента общества ЗАО "ТД СК" было установлено, что между продавцом и покупателем заключены дополнительные соглашения к вышеуказанным договорам.
Так, дополнительное соглашение от 30.06.2003 предусматривает внесение изменений в п. 6.4 договора N 1 от 30.06.2003, согласно которому оплата производится покупателем в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанностей по поставке товара (т. 1, л.д. 126).
В соответствии с условиями поставки от 30.06.2003 обязанности поставщика по поставке считаются исполненными в момент сдачи товара первому перевозчику. Датой поставки считается дата проставления штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной о приеме груза железной дорогой к перевозке (пункты 4.1, 4.6 договора N 1 от 30.06.2003).
В соответствии с дополнительным соглашением от 01.11.2004 к договору от 01.11.2004 N 0111/04-Б, оплата покупателем товара производится также в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанностей по его поставке (т. 1, л.д. 130).
В силу статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.
Согласно статье 425 Гражданского кодекса Российской Федерации, договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.
Согласно статье 168 Гражданского кодекса Российской Федерации, сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения.
Возможность внесения изменений в заключенные договоры не запрещена гражданским законодательством.
В соответствии с частями 1, 3 статьи 453 Гражданского кодекса Российской Федерации при изменении договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде. В случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора, а при изменении или расторжении договора в судебном порядке - с момента вступления в законную силу решения суда об изменении или о расторжении договора.
На основании статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В силу пункта 1 статьи 516 Гражданского кодекса Российской Федерации покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, изменения в договоры поставок от 30.06.2003 и от 01.11.2004, касающиеся сроков оплаты продукции покупателем в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанности по поставке товара, были внесены лицами, действующими от имени сторон на основании доверенностей на совершение действий. Доказательства того, что спорные дополнительные соглашения к договорам были подписаны неуполномоченными лицами, ОАО "Воркутауголь" не представлены, общество не оспаривает заключенные договоры по этим основаниям. Кроме того, дополнительные соглашения к договорам поставки продукции от 01.11.2004 N 0111/04-Б, от 30.06.2003 N 1 от лица ОАО "Воркутауголь" подписаны директором по финансовым вопросам по доверенности от 09.12.2004 N 39, в этой связи суд первой инстанции правомерно счел, что указанные соглашения являются последними по дате документами, подписанными сторонами, а, следовательно, условия об оплате покупателем поставленной угольной продукции сохранялись в измененном виде.
Учитывая условия договоров и дополнительных соглашений к ним, согласно которым оплата за поставленную угольную продукцию производится в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанности по поставке товаров, а также сроки, определенные в пункте 4 статьи 266 Кодекса для признания долга сомнительным, оснований для включения спорной задолженности ЗАО "ТД СК" в состав резерва по сомнительным долгам у ОАО "Воркутауголь" не имелось.
Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налогоплательщика о том, что дополнительным соглашением от 01.11.2004 к договору поставки продукции N 0111/04-Б от 01.11.2004, заключенному между ОАО "Воркутауголь" и ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" (т. 1 л.д. 130) внесено изменение в договор поставки угольной продукции от 30.06.2003. Из указанного дополнительного соглашения усматривается, что изменения вносятся в пункт 7.2 договора. Между тем, пункт 7.2 договора от 30.06.2003 не содержит условий об оплате товаров, эти положения содержатся в пункте 6.4 названного договора, в то время как пункт 7.2 договора N 0111/04-Б, наоборот, устанавливает, что условия оплаты каждой партии товара согласовываются сторонами и указываются в приложениях к настоящему договору. Поэтому указанное дополнительное соглашение вносит изменения в пункт 7.2 договора поставки угольной продукции от 01.11.2004.
Доводы общества о том, что с учетом пункта 1.2 договора поставки от 30.06.2003 и пункта 1.3 договора поставки от 01.11.2004, имеющиеся в материалах дела приложения к названным договорам установили условия оплаты товара в течение 12 дней с даты его поставки, а, следовательно, спорная задолженность ЗАО "ТД СК" правильно признана налогоплательщиком сомнительной, не могут быть признаны правомерными.
Условия оплаты поставляемого по договору от 30.06.2003 товара определены в пункте 6.4 названного договора. Поэтому ссылка общества на то, что с учетом пункта 1.2 названного договора, предусматривающего определение сторонами объема и графиков поставки товаров в приложениях к договору, следовало считать, что в приложениях N 21а и N 22а установлены сроки оплаты товаров, не может быть принята апелляционным судом.
Кроме того, приложения к договору поставки угольной продукции N 1 от 01.11.2004 N 21-а, от 01.12.2004 N 22-а, предусматривают наименование поставляемой продукции с учетом расчетных (предельных) показателей качества, наименование грузополучателя, цену в зависимости от марки угля, объемы поставки. Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, дата подписания указанных приложений с конкретными условиями поставки не может быть позже предусмотренных в них сроков поставки - ноябрь и декабрь 2004 года (т. 8, л.д. 146 - 147). В то же время дополнительные соглашения к договорам, подписанные представителем общества по доверенности от 09.12.2004, являющиеся последними из подписанных сторонами документов, определили срок оплаты поставленных товаров - 45 дней с момента исполнения обязанности по поставке товаров.
Учитывая приведенные условия договоров поставки угольной продукции и дополнительных соглашений к ним, согласно которым оплата производится в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанности по поставке товара, а также сроки, определенные в пункте 4 статьи 266 Кодекса для признания долга сомнительным, у общества отсутствовали основания для включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности ЗАО "ТД СК", в том числе спорной задолженности по состоянию на 31.12.2004, в размере 115 099 115 рублей.
Ссылаясь на приложения к договорам, устанавливающим, что оплата угля осуществляется в течение 12 дней с даты поставки, общество не учитывает, что, исходя из положений пункта 4 статьи 266 Кодекса, оснований для включения спорной задолженности в сумму резерва по сомнительным долгам у него также не имелось.
Кроме того, налоговым органом на основании анализа представленных на проверку документов, а именно: карточек счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчикам" Контрагенты: "ТД Северный Кузбасс" за IV квартал 2004 года, 51 "Расчетные счета" за IV квартал 2004 года, счетов-фактур за IV квартал 2004 года, выставленных ЗАО "ТД СК", ведомостей отгрузки угля по ЗАО "ТД СК" за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, а также материалов встречной проверки, было установлено, что задолженность, включенная в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004, погашена ЗАО "ТД СК" на сумму 199 222 146 рублей.
Также Управлением было правомерно учтено, что документы, подтверждающие факт ведения обществом претензионно-исковой работы в отношении взыскания задолженности ЗАО "ТД СК" не представлены в связи с их отсутствием, в протоколе заседания рабочей комиссии по утверждению резерва по сомнительным долгам в налоговом учете на 31.12.2004 от 22.03.2005 начальником финансового отдела сделана запись об исключении задолженности ЗАО "ТД СК" (т. 3, л.д. 3). Эти обстоятельства обществом не опровергнуты, возражения по ним подателем жалобы не приведены.
Оценив представленные налогоплательщиком и налоговым органом в материалы дела доказательства, в их совокупности, суд первой инстанции, учитывая сроки, определенные в пункте 4 статьи 266 Кодекса для признания долга сомнительным, условия оплаты, установленные сторонами договоров о поставке угольной продукции, принимая во внимание информацию, отраженную в регистрах бухгалтерского учета общества и материалы встречной проверки ЗАО "ТД СК", свидетельствующие об оплате продукции, сделал правомерный вывод о том, что оснований для признания спорного долга по состоянию на 31.12.2004 сомнительным у ОАО "Воркутауголь" не имелось.
Кроме этого, как следует из материалов дела за отчетные (налоговый) периоды 2005 года в результате пересчета резерва по сомнительным долгам за 2004 в связи с нарушениями, изложенными в акте повторной выездной налоговой проверки, обществом завышена сумма восстанавливаемого резерва в размере 115 099 115 рублей, которая участвует при формировании внереализационных доходов. Это обстоятельство свидетельствует о непоследовательности общества и противоречивости его позиции относительно спорной ситуации.
В связи с несвоевременным перечислением сумм налога, связанных с занижением налога на прибыль организаций на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004 задолженности ЗАО "ТД СК" в размере 115 099 115 рублей по сроку уплаты 28.03.2005 и последующим восстановлением сумм резерва в I квартале 2005 года, на основании статьи 75 Кодекса, обществу начислены пени исходя из расчета резерва по сомнительным долгам по двум проверяемым налоговым периодам в совокупности.
При указанных обстоятельствах оснований для удовлетворения жалобы общества в данной части у апелляционного суда не имеется.
2. Общество не согласилось с выводами налогового органа об отсутствии оснований для включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности ООО "РУСС-Стройсервис" на конец 2004 года и каждого отчетного (налогового) периода 2005 года в размере 26 153 623 рублей за переданные ООО "РУСС-Стройсервис" металлоконструкции для строительства моста, заказчиком которого являлся заявитель.
В подтверждение наличия задолженности по данному контрагенту обществом в ходе повторной проверки представлены карточка счета 62.1 за 2005 год, письмо ООО "РУСС-Стройсервис" от 10.07.2003 N НБ-1/102, наряд-накладная, договор подряда на строительство автодорожного моста через р. Воркута от 09.11.2001 N 1-4/360, счет-фактура от 11.07.2003 N 215 (т. 3, л.д. 84 - 95). Кроме того, налогоплательщиком представлено заключение заместителя генерального директора по правовым вопросам от 25.11.2005 N 16-4/1169 о невозможности взыскания задолженности ООО "РУСС-Стройсервис" (т. 3, л.д. 96).
Материалы дела показали, в соответствии с договором подряда от 09.11.2001 N 1-4/360, ООО "РУСС-Стройсервис" (генподрядчик) выполняло работы по капитальному строительству автодорожного моста через р. Воркута.
Согласно статье 6 договора подряда, все расчеты между заявителем и ООО "РУСС-Стройсервис" должны были осуществляться денежными средствами ежемесячно за фактически выполненные работы на основании счета-фактуры и акта на выполненные работы, которые должны быть предоставлены заказчику не позднее 5 числа первого месяца, следующего за отчетным и подписаны представителями сторон. Оплата производится заказчиком в течение 30 дней с даты подписания указанных документов.
В соответствии с гражданским законодательством, долг возникает после неисполнения должником своего обязательства в установленный срок.
В соответствии со статьей 713 Гражданского кодекса Российской Федерации оплата стоимости предоставленного заказчиком материала в любой форме может иметь место только после окончания строительных работ и составления отчета о расходовании материалов.
В представленном заключении от 25.11.2005 указано на невозможность взыскания числящейся дебиторской задолженности в связи с тем, что работы по строительству моста по состоянию на 25.11.2005 не завершены, и, как следствие, общество не имеет права требовать у ООО "РУСС-Стройсервис" оплаты предоставленных для строительства моста металлоконструкций.
В материалах дела имеются копии судебных актов арбитражных судов первой и апелляционной инстанций по делу N А29-7299/03-2э (т. 3, л.д. 97 - 107), из которых следует, что причиной обращения ООО "РУСС-Стройсервис" с иском к обществу послужило ненадлежащее финансирование выполненных истцом работ со стороны ОАО "Воркутауголь", повлекшее возникновение задолженности.
Согласно решению Арбитражного суда Республики Коми по указанному делу по заявлению ООО "РУСС-Стройсервис" к ОАО "Воркутауголь" о взыскании задолженности и пеней, в соответствии с договором подряда документально подтвержденные объемы и стоимость работ составили 156 554 527 рублей. Оплата работ обществом произведена на сумму 112 681 127 рублей. В результате рассмотрения спора, исковые требования ООО "РУСС-Стройсервис" о взыскании задолженности по оплате выполненных подрядных работ судом удовлетворены в сумме 43 873 400 рублей. Кроме того, суд признал, что оснований для зачета стоимости поставленных обществом в адрес ООО "РУСС-Стройсервис" металлоконструкций моста в счет оплаты выполненных работ не имеется.
Судебными актами доводы ОАО "Воркутауголь" о том, что стоимость используемых в качестве материала при строительстве моста металлоконструкций в размере 26 152 622 рублей должна быть принята ООО "РУСС-Стройсервис" в счет погашения задолженности за выполненные работы признаны необоснованными. Исходя из положений статьи 713 Гражданского кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции по данному делу указано, что в материалах дела отсутствуют и ОАО "Воркутауголь" не представлены доказательства, свидетельствующие об использовании в полном объеме, согласно их назначению, предоставленных заказчиком металлоконструкций, а также доказательства, подтверждающие составление подрядчиком отчета об их расходовании. Кроме того, спорящими сторонами в договоре от 09.11.2001 не предусмотрен порядок оплаты стоимости материалов, предоставляемых заказчиком для производства строительно-монтажных работ.
Доводы налогоплательщика о расторжении договора подряда, а также о том, что спорная задолженность ООО "РУСС - Стройсервис" является сомнительной, поскольку не была погашена заказчиком в разумный срок, правомерно отклонены судом первой инстанции.
В силу статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок по заданию заказчика выполнить строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
Согласно статьям 309 и 310 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных законом.
Согласно пункту 2 статьи 715 Гражданского кодекса Российской Федерации, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения убытков в случаях, когда подрядчик не приступает своевременно к исполнению договора подряда или же выполняет работу настолько медленно, что окончание ее к сроку становится явно невозможным.
Если во время выполнения работы станет очевидным, что она не будет выполнена надлежащим образом, заказчик вправе назначить подрядчику разумный срок для устранения недостатков и при неисполнении подрядчиком в назначенный срок этого требования отказаться от договора подряда либо поручить исправление работ другому лицу за счет подрядчика, а также потребовать возмещения убытков (пункт 3 статьи 715 Кодекса).
Исходя из положений пунктов 1 и 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, одним из условий включения задолженности в резерв по сомнительным долгам является наступление сроков ее уплаты в соответствии с условиями договора.
Как правомерно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае наступление сроков оплаты стоимости предоставленного заказчиком материала возможно только после окончания строительных работ, доказательства этому ОАО "Воркутауголь" не представлены, равно как и не представлены доказательства расторжения договора подряда.
Из имеющихся в деле судебных актов следует, что причиной обращения ООО "РУСС-Стройсервис" с иском к ОАО "Воркутауголь" явилось ненадлежащее финансирование обществом выполненных работ, что подтверждается заключением заместителя генерального директора по правовым вопросам общества, согласно которому строительство прекращено по инициативе ОАО "Воркутауголь".
Поскольку у общества нет права требовать у ООО "РУСС - Стройсервис" оплаты предоставленных для строительства металлоконструкций, что подтверждается заключением заместителя генерального директора по правовым вопросам общества, учитывая понятие сомнительной задолженности, которое определено статьей 266 Кодекса, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии у налогоплательщика оснований для включения в резерв по сомнительным долгам задолженности ООО "РУСС-Стройсервис", выявленной по результатам инвентаризации на конец 2004 года и каждого отчетного периода 2005 года в размере 26 153 623 рубля. При указанных обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества в данной части не имеется.
3. Общество не согласилось с выводами налогового органа о неправомерном завышении внереализационных расходов на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.10.2004, 31.12.2004, а также на конец каждого отчетного (налогового) периода 2005 года задолженности ООО "Фримонт-М" в размере 103 876 945 рублей.
Как установлено налоговым органом в ходе повторной выездной проверки, обществом при формировании резерва по сомнительным долгам, согласно представленным Регистрам NN НП-8, РАУ-5.3 по состоянию на 01.10.2004, 31.12.2004, а также на конец каждого отчетного (налогового) периода 2005 года, включена задолженность ООО "Фримонт-М" сроком возникновения свыше 90 дней в размере 103 876 945 рублей.
В подтверждение задолженности налогоплательщик представил карточки счета 62, 62.1 за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, договор поставки промышленной продукции от 11.04.2002 N 060, счета-фактуры, ведомость отгрузки угля за период с 01.01.2002 по 23.04.2003, акт сверки взаимных расчетов, претензии от 18.07.2002 N 1-5/1819, 22.11.2002 N 3-5/3129, 24.04.2003 N 2-7/1817, ходатайство в Арбитражный суд г. Москвы о принятии искового заявления о взыскании задолженности, заключение начальника юридического управления о списании задолженности ООО "Фримонт-М" (т. 4 л.д. 1 - 39). Перевозочные документы, которые согласно условиям договора поставки являются доказательством отгрузки продукции в адрес ООО "Фримонт-М", обществом не были представлены.
В соответствии со статьями 223, 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей товара признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности.
Статьей 509 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что поставка осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки.
В силу пункта 2 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, в случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику.
В соответствии с дополнительным соглашением к договору поставки от 20.05.2002 N 2, поставка обществом угольной продукции осуществлялась железнодорожным транспортом на условиях франко-вагон (т. 4, л.д. 33).
В силу пункта 7 договора поставки N 60 от 11.04.2002, обязанность поставщика по поставке угля по договору считается исполненной в момент сдачи угля к перевозке железной дороге.
Таким образом, приведенные условия договора поставки, соответствующие положениям пункта 2 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, указывают, что обязанность общества по передаче угольной продукции в собственность ООО "Фримонт-М" считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику для доставки в адрес грузополучателя, указанного в дополнительном соглашении.
Пунктом 1 статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
При осуществлении перевозок железнодорожным транспортом в соответствии с Уставом железнодорожного транспорта Российской Федерации, утвержденного Федеральным законом от 10.01.2003 г. N 18-ФЗ, в качестве сопроводительного документа выступает железнодорожная накладная и грузовая квитанция. Транспортная железнодорожная накладная и выданная на ее основании перевозчиком грузоотправителю квитанция о приеме груза подтверждают заключение договора перевозки груза.
В рассматриваемой ситуации на требование Управления от 19.10.2007 N 1.4 накладные и другие первичные учетные документы, подтверждающие факт поставки угля, обществом не представлены.
В соответствии с имеющимся в деле заключением о списании задолженности, первичные документы в Управлении по сбыту и транспорту угля общества не сохранились.
При указанных обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что представленные заявителем документы, в которых отсутствуют ж/д накладные и квитанции, подтверждающие факт поставки угольной продукции в соответствии с условиями договора поставки, не могут служить основанием для признания расходов по формированию резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли, является правомерным.
Как следует из заключения о списании задолженности начальника юридического управления общества, задолженность ООО "Фримонт-М" в сумме 103 876 945 рублей подлежит списанию в качестве нереальной ко взысканию.
В то же время решение Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-49167/06-16-355, на которое ссылается общество, свидетельствует, что ОАО "Воркутауголь" с ООО "Фримонт-М" взыскивалась задолженность в сумме 160 800 рублей, причиной отказа в удовлетворении требований явилось отсутствие документального подтверждения факта отгрузки угольной продукции. Объяснение несоразмерности суммы исковых требований размеру числящейся задолженности отсутствием денежных средств у общества на оплату государственной пошлины, правомерно признано судом первой инстанции неубедительным и не имеющим отношения к рассматриваемую спору.
Дополнительно представленные заявителем сведения в виде письма начальника регионального агентства ФТО - СП ДЦФТО Северной железной дороги, позицию общества при отсутствии первичных документов, также не подтверждают (т. 8, л.д. 63).
Доводы общества о том, что наличие спорной задолженности подтверждается актом N 12-13/10 от 21.05.2009 Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми апелляционным судом не принимаются, поскольку в указанном налогоплательщиком разделе акта не рассматривался вопрос о правильности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в частности, о формировании расходов, а рассматривался вопрос по уплате обществом НДС в переходный период с января 2006 по декабрь 2007 годов. Кроме того, в данном акте обстоятельства излагаются так, как их представил налогоплательщик, а выводы об установлении налоговым органом спорной задолженности отсутствуют (т. 9, л.д. 66).
Наличие в материалах дела факсограммы акта сверки, без представления подлинного экземпляра акта и при отсутствии первичных документов, подтверждающих факт выполнения обязательств по отгрузке угольной продукции, на выводы апелляционного суда не влияет.
Как обоснованно указали налоговый орган и суд первой инстанции, ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в суде заявителем не представлены первичные документы, подтверждающие факт выполнения обязательств по отгрузке угольной продукции, в связи с чем, обоснованность заявленных обществом расходов нельзя признать подтвержденной. Апелляционная жалоба ОАО "Воркутауголь" в данной части удовлетворению не подлежит.
4. ОАО "Воркутауголь" не согласилось с выводами налогового органа о неправомерности включения в состав безнадежной и списания за счет резерва по сомнительным долгам задолженности по ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в сумме 235 487 000 рублей, которая имеется согласно налоговым Регистрам N НП-8, РАУ-5.3 исполнительного аппарата по состоянию на 01.01.2005. На основании Регистра N РАУ-5.3 спорная задолженность возникла на основании счетов-фактур на общую сумму 228 169 675 рублей и акта приема-передачи векселя на сумму 7 327 325 рублей.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, спорная задолженность, признанная безнадежной, образовалась по договору комиссии, в рамках которого общество распорядилось о реализации ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" товара по счету-фактуре от 28.03.2002 N 1351 на сумму 740 059 806 рублей.
В подтверждение дебиторской задолженности обществом на проверку представлены договор комиссии от 01.10.2001 N 01-001-В/115 с учетом дополнительных соглашений от 10.10.2001 N 001, 17.10.2001 N 01, б/д N 002/07; товарная накладная от 24.11.2001 N 302/1; счет-фактура от 01.12.2001 N ОК-001; отчет комиссионера на 01.12.2001 N 001; карточка счета 76.6 Контрагенты: ООО "Холдинговая Компания "Проминвест - XXI" за 2002 год; счета-фактуры от 31.01.2002 N 454 на сумму 119 740 рублей, 22.02.2002 N 835 на сумму 74 192 рубля, 19.03.2002 N 1212 на сумму 140 436 рублей, 19.04.2003 N 1677 на сумму 127 901 рубль, 18.05.2002 N 2068 на сумму 79 978 рублей за маршрутизацию; от 19.03.2002 и 19.04.2002 N 1219, N 1668 на суммы 35 280 рублей и 47 880 рублей соответственно за изменение плана перевозок; от 30.04.2002 N 1839 на сумму 49 188 рублей за дополнительно предоставленные вагоны; от 31.05.2002 N 2347 - N 2350 на общую сумму 3 685 102 рублей; акт приема-передачи векселей от 24.11.2002 на сумму 7 327 325 рублей, ведомость отгрузки угля на сумму 257 535 694 рубля, выписка из ЕГРЮЛ от 12.05.2005, определение Арбитражного суда г. Москвы от 24.12.2004 по делу N А40-36913/04-69-394; акты сверок взаимных расчетов по состоянию на 01.06.2002, 08.04.2003; поручения на проведение взаимозачетов; соглашение на проведение зачета взаимной задолженности от 31.03.2003; пояснения.
Материалы дела показали, товар, выставленный обществом на реализацию, был приобретен во исполнение договора комиссии от 01.10.2001. В подтверждение данной сделки, обществом на проверку представлена товарная накладная от 24.11.2001 N 302/1 на сумму 732 732 481 рубль (т. 4, л.д. 58 - 59), счет-фактура от 01.12.2001 N ОК-001 на указанную сумму, в т.ч. НДС - 122 122 080 рублей 19 копеек (т. 4, л.д. 60), отчет комиссионера об исполнении обязательств по договору комиссии по состоянию на 01.12.2001 года (т. 4, л.д. 61).
Из представленных обществом документов видно, что в счет денежного обязательства по оплате стоимости поставленного товара согласно счету-фактуре от 01.12.2001 N ОК-001 между обществом и ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" проведены зачеты имеющейся задолженности за реализованный товар по счету-фактуре от 28.03.2002 N 1351 на сумму 900 000 рублей и 508 065 584 рублей соответственно. Указанный счет-фактура обществом не представлен в связи его отсутствием.
Представленный в материалы дела акт сверки взаимных расчетов между обществом и ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" за период с 01.01.2002 по 31.05.2002 подтверждает исполнение сторонами принятых на себя обязательств по договору комиссии, при котором осуществлялась как поставка и получение отгруженного угля, товаров и услуг, так и их частичная оплата (т. 4, л.д. 62 - 63).
Согласно вышеуказанному акту сверки, задолженность ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" перед обществом по состоянию на 01.06.2002 составляет 261 006 358 рублей, в том числе за уголь - 32 836 282 рубля, дополнительные платежи - 718 077 рублей, товар - 227 451 999 рублей. Акт сверки взаимных расчетов подписан сторонами без замечаний.
Акт сверки взаимных расчетов от 08.04.2003 за период с 01.01.2003 по 07.03.2003 свидетельствует о наличии задолженности ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" перед обществом в размере 242 702 519 рублей, в т.ч. за уголь - 7 205 118 рублей, дополнительные платежи - 718 077 рублей, за товар - 234 779 324 рубля (т. 4, л.д. 67).
31.03.2003 между сторонами заключено соглашение на проведение зачета взаимной задолженности N 158 на сумму 235 497 000 рублей, в результате чего встречные обязательства между сторонами по поставке товара и угля прекращены (т. 4, л.д. 68).
Следовательно, с учетом вышеуказанного зачета взаимной задолженности сальдо взаиморасчетов на 08.04.2003 составило 7 205 118 рублей за поставленный контрагенту уголь (242 702 519 - 235 497 000).
Однако, в соответствии с представленными пояснениями начальника налогового управления общества, вышеуказанный зачет взаимной задолженности произведен неправомерно в связи с отсутствием оплаты за поставленный обществом ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" уголь на сумму 235 497 401 рубль, что послужило основанием для возникновения задолженности (т. 4, л.д. 162).
В целях взыскания задолженности общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением от 01.07.2004 N 1-16-25/513 (т. 4, л.д. 95). Однако производство по данному делу прекращено в связи с представлением истцом (обществом) справки от 22.12.2004 N 12.0784 о ликвидации юридического лица (т. 4, л.д. 99).
Копия выписки из Единого государственного реестра юридических лиц от 12.05.2005 N 2608 подтверждает факт прекращения деятельности ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в связи с его ликвидацией по решению учредителей (участников) (т. 4, л.д. 100 - 109).
На заседании рабочей комиссии по утверждению резерва по сомнительным долгам на 31.12.2004 в налоговом учете от 22.03.2005 N 2 задолженность ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в размере 235 497 000 рублей признана безнадежной в связи с ликвидацией юридического лица.
Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно поддержал выводы налогового органа о том, что сумма долга ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" признана обществом безнадежной для целей налогообложения прибыли без соблюдения условий, установленных в пункте 2 статьи 265, статьях 266, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку представленные налогоплательщиком документы на приобретение и дальнейшую реализацию товара не подтверждают реальное исполнение сторонами принятых на себя обязательств по договору комиссии и возникновение задолженности.
Суд правомерно учел, что в ответ на требование Управления от 19.10.2007 N 1.4 письмом от 22.11.2007 N 801 обществом представлены документы только в отношении задолженности, признанной безнадежной (т. 4, л.д. 49 - 162), а платежные документы, подтверждающие оплату поставленного товара, продукции, счета-фактуры, выставленные обществом за отгруженную угольную продукцию, накладные на отгрузку товаров, продукции в адрес ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век", не представлены. Повторное требование о представлении документов, выставленное Управлением, также оставлено налогоплательщиком без исполнения.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по условиям договора комиссии от 01.10.2001 N 01-001-В/115, комиссионер ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" оказывает комитенту ОАО "Воркутауголь" комплекс услуг, в том числе по реализации товара.
Согласно пункту 2.4.3 договора комиссии, ранее приобретенный товар передается комиссионером комитенту для дальнейшей его отгрузки в режиме экспорта.
В соответствии с дополнительным соглашением б/д N 002/07 к договору комиссии, отгрузка товара покупателю должна подтверждаться оригиналами товаросопроводительных документов (т. 4, л.д. 56 - 57).
Статьей 996 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
В силу статьи 999 Гражданского кодекса Российской Федерации по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.
В соответствии с пунктами 2.1.5 и 2.9 договора комиссии, комиссионер (ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век") обязан представить комитенту (ОАО "Воркутауголь") отчет о выполненной работе в течение десяти дней после окончания текущего месяца, к отчету комиссионера прилагаются необходимые доказательства расходов, произведенных комиссионером за счет комитента.
Статьей 316 Кодекса предусмотрено, что в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.
Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, документальным подтверждением факта реализации является момент отгрузки товаров комиссионером покупателю, о чем комиссионер обязан известить комитента.
В рассматриваемой ситуации документы, подтверждающие факт передачи товара ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" для дальнейшей реализации, обществом не представлены.
Кроме того, налоговым органом в ходе проверки было выявлено, что сделка по приобретению товара уже была предметом судебного разбирательства в рамках рассмотрения спора по делу N А29-2951/02А о признании недействительным решения налогового органа от 19.04.2002 N 12-31/41, вынесенному по результатам камеральной налоговой проверки, представленной обществом деклараций по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2001 года.
Судами первой и апелляционной инстанций по названному делу было установлено, что налогоплательщик не доказал факт уплаты спорных сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товара.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВТОРОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 06.08.2009 ПО ДЕЛУ N А29-1502/2009
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВТОРОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 6 августа 2009 г. по делу N А29-1502/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 06 августа 2009 года.
Полный текст постановления изготовлен 06 августа 2009 года.
Второй арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Лобановой Л.Н.,
судей Черных Л.И., Немчаниновой М.В.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Калининым А.Ю.,
при участии в судебном заседании:
представителя заявителя: Ермакова Э.Г., действующего на основании доверенности от 21.06.2008,
представителей ответчика: Бычкова В.Б., действующего на основании доверенности N 05-16/1 от 14.01.2009; Водопьяновой Н.П., действующей на основании доверенности N 05-16/11 от 31.03.2009,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу открытого акционерного общества по добыче угля "Воркутауголь"
на решение Арбитражного суда Республики Коми от 05.06.2009 по делу N А29-1502/2009, принятое судом в составе судьи Борлаковой Р.А.,
по заявлению открытого акционерного общества по добыче угля "Воркутауголь"
к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми
о признании недействительным решения налогового органа N 3 от 17.10.2008,
установил:
открытое акционерное общество по добыче угля "Воркутауголь" (далее - ОАО "Воркутауголь", общество, налогоплательщик) обратилось с заявлением в Арбитражный суд Республики Коми к Управлению Федеральной налоговой службы по Республике Коми (далее - УФНС России по Республике Коми, Управление, налоговый орган) о признании недействительным решения налогового органа N 3 от 17.10.2008 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, принятого по результатам повторной выездной налоговой проверки общества.
Решением Арбитражного суда Республики Коми от 05.06.2009 в удовлетворении требований ОАО "Воркутауголь" отказано.
Общество с принятым решением суда не согласилось, обратилось во Второй арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит решение Арбитражного суда Республики Коми отменить, принять по делу новый судебный акт, которым удовлетворить заявленные им требования о признании недействительным решения налогового органа N 3 от 17.10.2008.
1. Налогоплательщик оспаривает выводы суда первой инстанции о том, что при признании задолженности ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" общество неправомерно определило срок оплаты поставленного угля - 12 дней, а следовало считать сроком оплаты - 45 дней с момента исполнения обязательств по поставке угля, в связи с чем суд признал, что общество завысило для целей налогообложения прибыли внереализационные расходы на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004 задолженности ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" в размере 115 099 115 рублей. Ссылаясь на условия имеющихся в материалах дела договоров поставки угольной продукции от 30.06.2003 и от 01.11.2004 и приложений к ним, общество указывает, что действительный срок оплаты поставленной ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" продукции, составлял 12 дней с даты поставки товара, а дополнительные соглашения к договорам, изменяющие срок оплаты, до 10.12.2004, не могут быть приняты по внимание.
2. Общество не согласно с выводами суда первой инстанции, указавшего на необоснованность включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности ООО "РУСС-Стройсервис" на конец 2004 года и каждого отчетного (налогового) периода 2005 года в размере 26 153 623 рубля, так как в решении Арбитражного суда Республики Коми по делу N А29-7299/03-2э говорится о необоснованности зачета стоимости металлоконструкций в счет оплаты выполненных по договору подряда от 09.11.2001 работ. Налогоплательщик указывает, решением суда по названному делу установлено, что общество передало ООО "РУСС-Стройсервис" металлоконструкции на сумму 26 153 623 рубля, которые не были использованы при выполнении работ в рамках договора подряда, заключенного между организациями, расторгнутого впоследствии, а также не были возвращены обществу. В этой связи общество считает, что невозмещенная стоимость металлоконструкций в размере 26 153 623 рубля является задолженностью, не погашенной подрядчиком в разумный срок, а поэтому в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации, правомерно признана обществом сомнительным долгом и включена в резерв по сомнительным долгам.
3. Общество оспаривает выводы суда о том, что налогоплательщиком не подтверждено фактическое выполнение обязательств по поставке угля в адрес ООО "Фримонт-М" по договору N 060 от 11.04.2002. При этом общество указывает, что железнодорожные квитанции, подтверждающие отправку угля, не могли быть представлены заявителем по делу, так как квитанции направлялись в адрес покупателя. В материалах дела имеются доказательства того, что поставка угля в адрес ООО "Фримонт-М" по договору N 060 от 11.04.2002 обществом осуществлена: платежные поручения на перечисление покупателем предоплаты свыше 26 миллионов рублей за провоз угля по договору N 060, письмо ООО "Фримонт-М" от 11.11.2002 с указанием переплаты по железнодорожному тарифу. Кроме того, на задолженность обществом начислен налог на добавленную стоимость, факт спорной отгрузки подтвержден в акте Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми N 12-13/10 от 21.05.2009, между обществом и ООО "Фримонт-М" составлен акт сверки задолженности. Названные документы, по мнению подателя жалобы, подтверждают наличие спорной задолженности и правильность ее признания сомнительным долгом в сумме 103 876 945 рублей, который правомерно был включен налогоплательщиком в сумму резерва по сомнительным долгам в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.
4. Общество оспаривает выводы суда первой инстанции, указавшего на неправомерность признания безнадежной задолженность ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в сумме 235 497 000 и списания этой суммы за счет созданного резерва по сомнительным долгам. При этом налогоплательщик указывает, что им, как комитентом, было поручено ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" (комиссионеру) реализовать угольную продукцию за период с 06.011.2002 по 07.04.2002 в количестве 152 416 тонны общей стоимостью 257 535 694 рубля 31 копейка; факт отгрузки угольной продукции подтвержден документально. Однако, комиссионер, реализовав уголь, денежные средства за товар обществу не перечислил, взыскание долга в судебном порядке невозможно ввиду ликвидации ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век". По мнению общества, ошибки, допущенные им при составлении бухгалтерских документов по взаимоотношениям с ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" не являются основанием для признания сделок недействительными. Ссылаясь на приведенные обстоятельства, налогоплательщик полагает, что объективный анализ всех документов, в их совокупности, подтверждает наличие спорной задолженности в сумме 235 497 000 рублей, правомерность ее признания сомнительным долгом и правильность включения данной задолженности в сумму резерва по сомнительным долгам в соответствии со статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации.
5. Общество оспаривает выводы суда о неподтвержденности задолженности МУП "Воркутинские тепловые сети" в сумме 29 578 961 рубль, которая была учтена при формировании резерва по сомнительным долгам, указывает, что фактически должником является МП "Комсомольское ПЖКУ". Ошибка в учете в части наименования должника, по мнению налогоплательщика, не является препятствием реализации обществом права на включение в резерв по сомнительным долгам в 2004 - 2005 годах суммы задолженности МУП "Воркутинские тепловые сети" в сумме 29 578 961 рубль.
6. Налогоплательщик считает, что суд в оспариваемом решении необоснованно указал на неправомерное уменьшение обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МУП "ТВК" в размере 4 250 809 рублей. По его мнению, спорный безнадежный долг по названному контрагенту, может быть учтен для целей налогообложения в 2006 году. С учетом этого выводы суда о незаконном уменьшении обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МУП "ТВК" в размере 4 250 809 рублей приводят к двойному налогообложению полученных обществом доходов.
7. Налогоплательщик считает, что суд в оспариваемом решении необоснованно указал на неправомерное уменьшение обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МП Магазин N 51 "Товары для дома" в размере 482 680 рублей 00 копеек. В то же время налоговым органом подтверждается, что спорный безнадежный долг по названному контрагенту, может быть учтен для целей налогообложения в 2003 году. Таким образом, указывает общество, на момент составления акта проверки занижение налога на прибыль организаций обществом допущено не было. Выводы суда о незаконном уменьшении обществом налогооблагаемой прибыли за 2004 год на сумму безнадежного долга по контрагенту МП Магазин N 51 "Товары для дома" в размере 482 680 рублей 00 копеек, полагает налогоплательщик, приводят к двойному налогообложению полученных обществом доходов.
Кроме этого, в апелляционной жалобе ОАО "Воркутауголь" указывает на формальный подход суда к рассмотрению спора, считает, что судом не были исследованы все фактические обстоятельства дела и представленные налогоплательщиком доказательства, что привело к принятию неправильного судебного акта, который общество просит отменить.
УФНС России по Республике Коми в отзыве на апелляционную жалобу ОАО "Воркутауголь" указало на необоснованность доводов налогоплательщика, просит оставить решении суда первой инстанции без изменения.
В судебном заседании апелляционного суда представители ОАО "Воркутауголь" и УФНС России по Республике Коми поддержали позиции, изложенные в апелляционной жалобе и отзыве на жалобу.
Законность решения Арбитражного суда Республики Коми проверена Вторым арбитражным апелляционным судом в порядке, установленном статьями 258, 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, повторной выездной налоговой проверкой ОАО по добыче угля "Воркутауголь" по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления и своевременности уплаты в бюджет налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых, проведенной Управлением за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, установлены нарушения налогового законодательства, допущенные налогоплательщиком. Результаты проверки были отражены Управлением в акте повторной выездной проверки N 3 от 05.08.2008.
По результатам рассмотрения акта повторной выездной налоговой проверки и возражений общества, УФНС России по Республике Коми было принято решение N 3 от 17.10.2008 об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением ОАО "Воркутауголь" доначислены налог на прибыль организаций в общей сумме 100 009 361 рублей (за 2004 и 2005 годы), налог на добычу полезных ископаемых за февраль 2004 года в сумме 2 799 рублей; пени по налогу на прибыль организаций в сумме 14 791 036 рублей 00 копеек и пени по налогу на добычу полезных ископаемых за февраль 2004 года в сумме 781 рубль.
В решении Управления причинами занижения налогоплательщиком налоговой базы по налогу на прибыль организаций за 2004 год в сумме 416 705 674 рублей, за 2005 год в сумме 5 058 067 рублей, указаны: необоснованное включение в состав внереализационных расходов неправомерно исчисленного резерва по сомнительным долгам за 2004 год в размере 380 916 196 рублей; необоснованное занижение внереализационных доходов на сумму резерва по сомнительным долгам, подлежащего восстановлению за 2004 год, в размере 35 789 478 рублей; неправомерное завышение расходов за 2005 год на сумму страховых взносов, начисленных на компенсационные выплаты по оплате энергетических ресурсов, в размере 2 281 384 рубля; неправомерная корректировка доходов прошлых лет, выявленных в 2005 году, приведшая к занижению внереализационных доходов за 2005 год в размере 2 776 683 рублей.
Решение УФНС России по Республике Коми, принятое по результатам повторной выездной проверки, обжаловалось налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган, и было утверждено решением Федеральной налоговой службы от 12.02.2009 N 9-2-08/00062@.
Общество, не согласившись с выводами налогового органа о завышении внереализационных расходов на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам, обратилось в Арбитражный суд Республики Коми с заявлением о признании недействительным решения УФНС России по Республике Коми N 3 от 17.10.2008 в части начисления 95 548 561 рубль 00 копеек налога на прибыль организаций и 14 709 114 рублей 03 копеек пеней по указанному налогу. Также обществом был приведен довод о наличии права включения в расчет резерва по сомнительным долгам задолженности в сумме 603 483 572 рубля 95 копеек, которая не была учтена налоговым органом и привела к неверному подсчету суммы налога за 2005 год и пени.
Суд первой инстанции, отказывая налогоплательщику в удовлетворении заявленных требований, руководствовался статьями 247, 252, 265, 266 Налогового кодекса Российской Федерации, Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49, Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" и счел, что у налогоплательщика не имелось оснований для признания спорных сумм сомнительным долгом и их включения в резерв по сомнительным долгам.
Исследовав материалы дела, изучив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для отмены или изменения решения суда исходя из нижеследующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 Кодекса, налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса.
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса, убытки, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пунктом 2 статьи 252 Кодекса, расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в том числе убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, суммы безнадежных долгов, а в случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, суммы безнадежных долгов, не покрытые за счет средств резерва.
Пунктом 1 статьи 266 Кодекса определено, что сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком, возникшая в связи с реализацией товаров, выполнением работ, оказанием услуг, в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией.
Следовательно, истечение установленных договором сроков расчетов в связи с реализацией налогоплательщиком товаров, выполнением работ, оказанием услуг приводит к возникновению дебиторской задолженности, погашение которой становится сомнительной.
Безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации (пункт 2 статьи 266 Кодекса).
В соответствии с пунктом 3 статьи 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам в порядке, предусмотренном статьей 266 Кодекса. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.
Согласно пункту 4 статьи 266 Кодекса, сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности и исчисляется следующим образом:
1) по сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 дней - в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
2) по сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 дней (включительно) - в сумму резерва включается 50 процентов от суммы выявленной на основании инвентаризации задолженности;
3) по сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 дней - не увеличивает сумму создаваемого резерва.
При этом сумма создаваемого резерва по сомнительным долгам не может превышать 10 процентов от выручки отчетного (налогового) периода, определяемой в соответствии со статьей 249 настоящего Кодекса (для банков - от суммы доходов, определяемых в соответствии с настоящей главой, за исключением доходов в виде восстановленных резервов).
Резерв по сомнительным долгам может быть использован организацией лишь на покрытие убытков от безнадежных долгов, признанных таковыми в порядке, установленном настоящей статьей.
Сумма резерва по сомнительным долгам, не полностью использованная налогоплательщиком в отчетном периоде на покрытие убытков по безнадежным долгам, может быть перенесена им на следующий отчетный (налоговый) период. При этом сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва должна быть скорректирована на сумму остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва меньше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению в состав внереализационных доходов налогоплательщика в текущем отчетном (налоговом) периоде. В случае, если сумма вновь создаваемого по результатам инвентаризации резерва больше, чем сумма остатка резерва предыдущего отчетного (налогового) периода, разница подлежит включению во внереализационные расходы в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В случае, если налогоплательщик принял решение о создании резерва по сомнительным долгам, списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с настоящей статьей, осуществляется за счет суммы созданного резерва. В случае, если сумма созданного резерва меньше суммы безнадежных долгов, подлежащих списанию, разница (убыток) подлежит включению в состав внереализационных расходов (пункт 5 статьи 266 Кодекса).
Из положений приведенных норм следует, что организация вправе создать резерв по сомнительным долгам при соблюдении ряда условий, одним из которых является проведение инвентаризации дебиторской задолженности на последний день отчетного периода.
Как правильно указал суд первой инстанции, в связи с тем, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах не устанавливает особенностей проведения инвентаризации для использования ее данных в целях налогообложения, то на основании статьи 11 Кодекса в целях формирования резервов по сомнительным долгам в целях налогообложения прибыли должны использоваться данные инвентаризации, проводимой в порядке, установленном Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств".
В соответствии с подпунктом "в" пункта 3.48 названных Методических указаний, инвентаризационная комиссия путем документальной проверки должна также установить правильность и обоснованность сумм дебиторской, кредиторской и депонентской задолженности, включая суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которым истекли сроки исковой давности.
В соответствии с Постановлением Госкомстата России от 18.08.1998 N 88 "Об утверждении Унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций, по учету результатов инвентаризации" результаты инвентаризации дебиторской задолженности подтверждаются актом по форме N ИНВ-17 "Акт инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами" и Приложением к форме N ИНВ-17 "Справка к Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами". Указанные формы предусматривают отражение в них сумм дебиторской задолженности, как подтвержденной, так и не подтвержденной дебиторами, а также сумм задолженности с истекшим сроком исковой давности.
Как следует из материалов дела и установлено в ходе повторной выездной проверки общества, в соответствии с пунктом 5.1.5.3 Учетной политики для целей налогового учета ОАО "Воркутауголь" на 2004, 2005 годы, заявитель создает резерв по сомнительным долгам в порядке, установленном статьей 266 Налогового кодекса Российской Федерации. При этом в 2004 году резерв по сомнительным долгам в целях бухгалтерского учета не формировался. В 2005 году обороты по созданию и использованию резерва в целях бухгалтерского учета отражались по счету 63 "Резервы по сомнительны долгам" в целом по обществу.
Согласно положениям Учетной политики налогоплательщика для целей налогового учета на 2004 и 2005 годы, соответствующие строки в декларации по налогу на прибыль организаций за отчетный (налоговый) период заполняются на основе Регистра-расчета отчислений в резерв по сомнительным долгам N СНП-2 (далее - Регистр N СНП-2), который в свою очередь формируется на основании сводного Регистра "Суммы сомнительной задолженности" N СНП-1 (далее - Регистр N СНП-1). Основанием для заполнения сводного Регистра N СНП-1 являются сведения, указанные в Актах инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами РАУ-5.3 (далее - РАУ-5.3), расчетах "Суммы сомнительной и безнадежной задолженности" N НП-8 (далее - Регистр N НП-8) по каждому структурному подразделению. Разработанная и предусмотренная Учетной политикой форма налогового Регистра РАУ-5.3 объединяет показатели акта инвентаризации расчетов по форме N ИНВ-17 и справки к нему.
1. ОАО "Воркутауголь" не согласилось с решением налогового органа в части вывода о завышении внереализационных расходов на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004 задолженности ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" (далее - ЗАО "ТД СК") в размере 115 099 115 рублей.
Из материалов дела следует и установлено налоговым органом в ходе проверки, согласно Регистрам N НП-8, N РАУ-5.3 от 17.01.2005 в состав резерва по сомнительным долгам по состоянию на 01.01.2005 включена задолженность ЗАО "Торговый дом Северный Кузбасс" (далее - ЗАО "ТД СК") со сроком возникновения от 45 до 90 дней в размере 230 198 230 рублей, с датой возникновения с 01.10.2004 - 17.11.2004 года.
Материалы дела показали, 30.06.2003 между обществом и покупателем ЗАО "ТД СК" был заключен договор поставки угольной продукции N 1, в соответствии с пунктом 6.4 которого оплата продукции производится покупателем в течение 2 рабочих дней с момента выставления счетов-фактур или 7 рабочих дней с момента исполнения поставщиком обязанностей по поставке товара, в зависимости от того, какое событие наступит раньше (т. 1, л.д. 124 - 126).
Также между покупателем ЗАО "ТД СК" и ОАО "Воркутауголь" заключен договор поставки угольной продукции от 01.11.2004 N 0111/04-Б, согласно пункту 7.2 которого условия оплаты каждой партии товара согласовываются сторонами и указываются в приложениях к договору (т. 1, л.д. 127 - 129).
Анализ представленных налогоплательщиком на проверку документов показал, что дополнительные соглашения по изменению сроков уплаты сторонами не заключались.
По результатам проведения встречной проверки контрагента общества ЗАО "ТД СК" было установлено, что между продавцом и покупателем заключены дополнительные соглашения к вышеуказанным договорам.
Так, дополнительное соглашение от 30.06.2003 предусматривает внесение изменений в п. 6.4 договора N 1 от 30.06.2003, согласно которому оплата производится покупателем в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанностей по поставке товара (т. 1, л.д. 126).
В соответствии с условиями поставки от 30.06.2003 обязанности поставщика по поставке считаются исполненными в момент сдачи товара первому перевозчику. Датой поставки считается дата проставления штемпеля станции отправления в железнодорожной накладной о приеме груза железной дорогой к перевозке (пункты 4.1, 4.6 договора N 1 от 30.06.2003).
В соответствии с дополнительным соглашением от 01.11.2004 к договору от 01.11.2004 N 0111/04-Б, оплата покупателем товара производится также в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанностей по его поставке (т. 1, л.д. 130).
В силу статьи 422 Гражданского кодекса Российской Федерации договор должен соответствовать обязательным для сторон правилам, установленным законом и иными правовыми актами (императивным нормам), действующим в момент его заключения.
Согласно статье 425 Гражданского кодекса Российской Федерации, договор вступает в силу и становится обязательным для сторон с момента его заключения. Стороны вправе установить, что условия заключенного ими договора применяются к их отношениям, возникшим до заключения договора.
Согласно статье 168 Гражданского кодекса Российской Федерации, сделка, не соответствующая требованиям закона или иных правовых актов, ничтожна, если закон не устанавливает, что такая сделка оспорима, или не предусматривает иных последствий нарушения.
Возможность внесения изменений в заключенные договоры не запрещена гражданским законодательством.
В соответствии с частями 1, 3 статьи 453 Гражданского кодекса Российской Федерации при изменении договора обязательства сторон сохраняются в измененном виде. В случае изменения или расторжения договора обязательства считаются измененными или прекращенными с момента заключения соглашения сторон об изменении или о расторжении договора, если иное не вытекает из соглашения или характера изменения договора, а при изменении или расторжении договора в судебном порядке - с момента вступления в законную силу решения суда об изменении или о расторжении договора.
На основании статьи 506 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок или сроки производимые или закупаемые им товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности или в иных целях, не связанных с личным, семейным, домашним и иным подобным использованием.
В силу пункта 1 статьи 516 Гражданского кодекса Российской Федерации покупатель оплачивает поставляемые товары с соблюдением порядка и формы расчетов, предусмотренных договором поставки.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, изменения в договоры поставок от 30.06.2003 и от 01.11.2004, касающиеся сроков оплаты продукции покупателем в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанности по поставке товара, были внесены лицами, действующими от имени сторон на основании доверенностей на совершение действий. Доказательства того, что спорные дополнительные соглашения к договорам были подписаны неуполномоченными лицами, ОАО "Воркутауголь" не представлены, общество не оспаривает заключенные договоры по этим основаниям. Кроме того, дополнительные соглашения к договорам поставки продукции от 01.11.2004 N 0111/04-Б, от 30.06.2003 N 1 от лица ОАО "Воркутауголь" подписаны директором по финансовым вопросам по доверенности от 09.12.2004 N 39, в этой связи суд первой инстанции правомерно счел, что указанные соглашения являются последними по дате документами, подписанными сторонами, а, следовательно, условия об оплате покупателем поставленной угольной продукции сохранялись в измененном виде.
Учитывая условия договоров и дополнительных соглашений к ним, согласно которым оплата за поставленную угольную продукцию производится в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанности по поставке товаров, а также сроки, определенные в пункте 4 статьи 266 Кодекса для признания долга сомнительным, оснований для включения спорной задолженности ЗАО "ТД СК" в состав резерва по сомнительным долгам у ОАО "Воркутауголь" не имелось.
Судом первой инстанции правомерно отклонены доводы налогоплательщика о том, что дополнительным соглашением от 01.11.2004 к договору поставки продукции N 0111/04-Б от 01.11.2004, заключенному между ОАО "Воркутауголь" и ЗАО "Торговый дом "Северный Кузбасс" (т. 1 л.д. 130) внесено изменение в договор поставки угольной продукции от 30.06.2003. Из указанного дополнительного соглашения усматривается, что изменения вносятся в пункт 7.2 договора. Между тем, пункт 7.2 договора от 30.06.2003 не содержит условий об оплате товаров, эти положения содержатся в пункте 6.4 названного договора, в то время как пункт 7.2 договора N 0111/04-Б, наоборот, устанавливает, что условия оплаты каждой партии товара согласовываются сторонами и указываются в приложениях к настоящему договору. Поэтому указанное дополнительное соглашение вносит изменения в пункт 7.2 договора поставки угольной продукции от 01.11.2004.
Доводы общества о том, что с учетом пункта 1.2 договора поставки от 30.06.2003 и пункта 1.3 договора поставки от 01.11.2004, имеющиеся в материалах дела приложения к названным договорам установили условия оплаты товара в течение 12 дней с даты его поставки, а, следовательно, спорная задолженность ЗАО "ТД СК" правильно признана налогоплательщиком сомнительной, не могут быть признаны правомерными.
Условия оплаты поставляемого по договору от 30.06.2003 товара определены в пункте 6.4 названного договора. Поэтому ссылка общества на то, что с учетом пункта 1.2 названного договора, предусматривающего определение сторонами объема и графиков поставки товаров в приложениях к договору, следовало считать, что в приложениях N 21а и N 22а установлены сроки оплаты товаров, не может быть принята апелляционным судом.
Кроме того, приложения к договору поставки угольной продукции N 1 от 01.11.2004 N 21-а, от 01.12.2004 N 22-а, предусматривают наименование поставляемой продукции с учетом расчетных (предельных) показателей качества, наименование грузополучателя, цену в зависимости от марки угля, объемы поставки. Следовательно, как правильно указал суд первой инстанции, дата подписания указанных приложений с конкретными условиями поставки не может быть позже предусмотренных в них сроков поставки - ноябрь и декабрь 2004 года (т. 8, л.д. 146 - 147). В то же время дополнительные соглашения к договорам, подписанные представителем общества по доверенности от 09.12.2004, являющиеся последними из подписанных сторонами документов, определили срок оплаты поставленных товаров - 45 дней с момента исполнения обязанности по поставке товаров.
Учитывая приведенные условия договоров поставки угольной продукции и дополнительных соглашений к ним, согласно которым оплата производится в течение 45 дней с момента исполнения поставщиком обязанности по поставке товара, а также сроки, определенные в пункте 4 статьи 266 Кодекса для признания долга сомнительным, у общества отсутствовали основания для включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности ЗАО "ТД СК", в том числе спорной задолженности по состоянию на 31.12.2004, в размере 115 099 115 рублей.
Ссылаясь на приложения к договорам, устанавливающим, что оплата угля осуществляется в течение 12 дней с даты поставки, общество не учитывает, что, исходя из положений пункта 4 статьи 266 Кодекса, оснований для включения спорной задолженности в сумму резерва по сомнительным долгам у него также не имелось.
Кроме того, налоговым органом на основании анализа представленных на проверку документов, а именно: карточек счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчикам" Контрагенты: "ТД Северный Кузбасс" за IV квартал 2004 года, 51 "Расчетные счета" за IV квартал 2004 года, счетов-фактур за IV квартал 2004 года, выставленных ЗАО "ТД СК", ведомостей отгрузки угля по ЗАО "ТД СК" за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, а также материалов встречной проверки, было установлено, что задолженность, включенная в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004, погашена ЗАО "ТД СК" на сумму 199 222 146 рублей.
Также Управлением было правомерно учтено, что документы, подтверждающие факт ведения обществом претензионно-исковой работы в отношении взыскания задолженности ЗАО "ТД СК" не представлены в связи с их отсутствием, в протоколе заседания рабочей комиссии по утверждению резерва по сомнительным долгам в налоговом учете на 31.12.2004 от 22.03.2005 начальником финансового отдела сделана запись об исключении задолженности ЗАО "ТД СК" (т. 3, л.д. 3). Эти обстоятельства обществом не опровергнуты, возражения по ним подателем жалобы не приведены.
Оценив представленные налогоплательщиком и налоговым органом в материалы дела доказательства, в их совокупности, суд первой инстанции, учитывая сроки, определенные в пункте 4 статьи 266 Кодекса для признания долга сомнительным, условия оплаты, установленные сторонами договоров о поставке угольной продукции, принимая во внимание информацию, отраженную в регистрах бухгалтерского учета общества и материалы встречной проверки ЗАО "ТД СК", свидетельствующие об оплате продукции, сделал правомерный вывод о том, что оснований для признания спорного долга по состоянию на 31.12.2004 сомнительным у ОАО "Воркутауголь" не имелось.
Кроме этого, как следует из материалов дела за отчетные (налоговый) периоды 2005 года в результате пересчета резерва по сомнительным долгам за 2004 в связи с нарушениями, изложенными в акте повторной выездной налоговой проверки, обществом завышена сумма восстанавливаемого резерва в размере 115 099 115 рублей, которая участвует при формировании внереализационных доходов. Это обстоятельство свидетельствует о непоследовательности общества и противоречивости его позиции относительно спорной ситуации.
В связи с несвоевременным перечислением сумм налога, связанных с занижением налога на прибыль организаций на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 31.12.2004 задолженности ЗАО "ТД СК" в размере 115 099 115 рублей по сроку уплаты 28.03.2005 и последующим восстановлением сумм резерва в I квартале 2005 года, на основании статьи 75 Кодекса, обществу начислены пени исходя из расчета резерва по сомнительным долгам по двум проверяемым налоговым периодам в совокупности.
При указанных обстоятельствах оснований для удовлетворения жалобы общества в данной части у апелляционного суда не имеется.
2. Общество не согласилось с выводами налогового органа об отсутствии оснований для включения в состав резерва по сомнительным долгам задолженности ООО "РУСС-Стройсервис" на конец 2004 года и каждого отчетного (налогового) периода 2005 года в размере 26 153 623 рублей за переданные ООО "РУСС-Стройсервис" металлоконструкции для строительства моста, заказчиком которого являлся заявитель.
В подтверждение наличия задолженности по данному контрагенту обществом в ходе повторной проверки представлены карточка счета 62.1 за 2005 год, письмо ООО "РУСС-Стройсервис" от 10.07.2003 N НБ-1/102, наряд-накладная, договор подряда на строительство автодорожного моста через р. Воркута от 09.11.2001 N 1-4/360, счет-фактура от 11.07.2003 N 215 (т. 3, л.д. 84 - 95). Кроме того, налогоплательщиком представлено заключение заместителя генерального директора по правовым вопросам от 25.11.2005 N 16-4/1169 о невозможности взыскания задолженности ООО "РУСС-Стройсервис" (т. 3, л.д. 96).
Материалы дела показали, в соответствии с договором подряда от 09.11.2001 N 1-4/360, ООО "РУСС-Стройсервис" (генподрядчик) выполняло работы по капитальному строительству автодорожного моста через р. Воркута.
Согласно статье 6 договора подряда, все расчеты между заявителем и ООО "РУСС-Стройсервис" должны были осуществляться денежными средствами ежемесячно за фактически выполненные работы на основании счета-фактуры и акта на выполненные работы, которые должны быть предоставлены заказчику не позднее 5 числа первого месяца, следующего за отчетным и подписаны представителями сторон. Оплата производится заказчиком в течение 30 дней с даты подписания указанных документов.
В соответствии с гражданским законодательством, долг возникает после неисполнения должником своего обязательства в установленный срок.
В соответствии со статьей 713 Гражданского кодекса Российской Федерации оплата стоимости предоставленного заказчиком материала в любой форме может иметь место только после окончания строительных работ и составления отчета о расходовании материалов.
В представленном заключении от 25.11.2005 указано на невозможность взыскания числящейся дебиторской задолженности в связи с тем, что работы по строительству моста по состоянию на 25.11.2005 не завершены, и, как следствие, общество не имеет права требовать у ООО "РУСС-Стройсервис" оплаты предоставленных для строительства моста металлоконструкций.
В материалах дела имеются копии судебных актов арбитражных судов первой и апелляционной инстанций по делу N А29-7299/03-2э (т. 3, л.д. 97 - 107), из которых следует, что причиной обращения ООО "РУСС-Стройсервис" с иском к обществу послужило ненадлежащее финансирование выполненных истцом работ со стороны ОАО "Воркутауголь", повлекшее возникновение задолженности.
Согласно решению Арбитражного суда Республики Коми по указанному делу по заявлению ООО "РУСС-Стройсервис" к ОАО "Воркутауголь" о взыскании задолженности и пеней, в соответствии с договором подряда документально подтвержденные объемы и стоимость работ составили 156 554 527 рублей. Оплата работ обществом произведена на сумму 112 681 127 рублей. В результате рассмотрения спора, исковые требования ООО "РУСС-Стройсервис" о взыскании задолженности по оплате выполненных подрядных работ судом удовлетворены в сумме 43 873 400 рублей. Кроме того, суд признал, что оснований для зачета стоимости поставленных обществом в адрес ООО "РУСС-Стройсервис" металлоконструкций моста в счет оплаты выполненных работ не имеется.
Судебными актами доводы ОАО "Воркутауголь" о том, что стоимость используемых в качестве материала при строительстве моста металлоконструкций в размере 26 152 622 рублей должна быть принята ООО "РУСС-Стройсервис" в счет погашения задолженности за выполненные работы признаны необоснованными. Исходя из положений статьи 713 Гражданского кодекса Российской Федерации, судом апелляционной инстанции по данному делу указано, что в материалах дела отсутствуют и ОАО "Воркутауголь" не представлены доказательства, свидетельствующие об использовании в полном объеме, согласно их назначению, предоставленных заказчиком металлоконструкций, а также доказательства, подтверждающие составление подрядчиком отчета об их расходовании. Кроме того, спорящими сторонами в договоре от 09.11.2001 не предусмотрен порядок оплаты стоимости материалов, предоставляемых заказчиком для производства строительно-монтажных работ.
Доводы налогоплательщика о расторжении договора подряда, а также о том, что спорная задолженность ООО "РУСС - Стройсервис" является сомнительной, поскольку не была погашена заказчиком в разумный срок, правомерно отклонены судом первой инстанции.
В силу статьи 740 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору строительного подряда подрядчик обязуется в установленный договором срок по заданию заказчика выполнить строительные работы, а заказчик обязуется создать подрядчику необходимые условия для выполнения работ, принять их результат и уплатить обусловленную цену.
Согласно статьям 309 и 310 Гражданского кодекса Российской Федерации, обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона. Односторонний отказ от исполнения обязательства и одностороннее изменение его условий не допускаются, за исключением случаев, предусмотренных законом.
Согласно пункту 2 статьи 715 Гражданского кодекса Российской Федерации, заказчик вправе отказаться от исполнения договора и потребовать возмещения убытков в случаях, когда подрядчик не приступает своевременно к исполнению договора подряда или же выполняет работу настолько медленно, что окончание ее к сроку становится явно невозможным.
Если во время выполнения работы станет очевидным, что она не будет выполнена надлежащим образом, заказчик вправе назначить подрядчику разумный срок для устранения недостатков и при неисполнении подрядчиком в назначенный срок этого требования отказаться от договора подряда либо поручить исправление работ другому лицу за счет подрядчика, а также потребовать возмещения убытков (пункт 3 статьи 715 Кодекса).
Исходя из положений пунктов 1 и 4 статьи 266 Налогового кодекса Российской Федерации, одним из условий включения задолженности в резерв по сомнительным долгам является наступление сроков ее уплаты в соответствии с условиями договора.
Как правомерно указал суд первой инстанции, в рассматриваемом случае наступление сроков оплаты стоимости предоставленного заказчиком материала возможно только после окончания строительных работ, доказательства этому ОАО "Воркутауголь" не представлены, равно как и не представлены доказательства расторжения договора подряда.
Из имеющихся в деле судебных актов следует, что причиной обращения ООО "РУСС-Стройсервис" с иском к ОАО "Воркутауголь" явилось ненадлежащее финансирование обществом выполненных работ, что подтверждается заключением заместителя генерального директора по правовым вопросам общества, согласно которому строительство прекращено по инициативе ОАО "Воркутауголь".
Поскольку у общества нет права требовать у ООО "РУСС - Стройсервис" оплаты предоставленных для строительства металлоконструкций, что подтверждается заключением заместителя генерального директора по правовым вопросам общества, учитывая понятие сомнительной задолженности, которое определено статьей 266 Кодекса, суд первой инстанции сделал правильный вывод об отсутствии у налогоплательщика оснований для включения в резерв по сомнительным долгам задолженности ООО "РУСС-Стройсервис", выявленной по результатам инвентаризации на конец 2004 года и каждого отчетного периода 2005 года в размере 26 153 623 рубля. При указанных обстоятельствах оснований для удовлетворения апелляционной жалобы общества в данной части не имеется.
3. Общество не согласилось с выводами налогового органа о неправомерном завышении внереализационных расходов на сумму отчислений в резерв по сомнительным долгам по состоянию на 01.10.2004, 31.12.2004, а также на конец каждого отчетного (налогового) периода 2005 года задолженности ООО "Фримонт-М" в размере 103 876 945 рублей.
Как установлено налоговым органом в ходе повторной выездной проверки, обществом при формировании резерва по сомнительным долгам, согласно представленным Регистрам NN НП-8, РАУ-5.3 по состоянию на 01.10.2004, 31.12.2004, а также на конец каждого отчетного (налогового) периода 2005 года, включена задолженность ООО "Фримонт-М" сроком возникновения свыше 90 дней в размере 103 876 945 рублей.
В подтверждение задолженности налогоплательщик представил карточки счета 62, 62.1 за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, договор поставки промышленной продукции от 11.04.2002 N 060, счета-фактуры, ведомость отгрузки угля за период с 01.01.2002 по 23.04.2003, акт сверки взаимных расчетов, претензии от 18.07.2002 N 1-5/1819, 22.11.2002 N 3-5/3129, 24.04.2003 N 2-7/1817, ходатайство в Арбитражный суд г. Москвы о принятии искового заявления о взыскании задолженности, заключение начальника юридического управления о списании задолженности ООО "Фримонт-М" (т. 4 л.д. 1 - 39). Перевозочные документы, которые согласно условиям договора поставки являются доказательством отгрузки продукции в адрес ООО "Фримонт-М", обществом не были представлены.
В соответствии со статьями 223, 224 Гражданского кодекса Российской Федерации, право собственности у приобретателя вещи возникает с момента ее передачи, если иное не предусмотрено законом или договором. Передачей товара признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.
Согласно статье 506 Гражданского кодекса Российской Федерации, по договору поставки поставщик-продавец, осуществляющий предпринимательскую деятельность, обязуется передать в обусловленный срок товары покупателю для использования в предпринимательской деятельности.
Статьей 509 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что поставка осуществляется поставщиком путем отгрузки (передачи) товаров покупателю, являющемуся стороной договора поставки.
В силу пункта 2 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, в случаях, когда из договора купли-продажи не вытекает обязанность продавца по доставке товара или передаче товара в месте его нахождения покупателю, обязанность продавца передать товар покупателю считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику.
В соответствии с дополнительным соглашением к договору поставки от 20.05.2002 N 2, поставка обществом угольной продукции осуществлялась железнодорожным транспортом на условиях франко-вагон (т. 4, л.д. 33).
В силу пункта 7 договора поставки N 60 от 11.04.2002, обязанность поставщика по поставке угля по договору считается исполненной в момент сдачи угля к перевозке железной дороге.
Таким образом, приведенные условия договора поставки, соответствующие положениям пункта 2 статьи 458 Гражданского кодекса Российской Федерации, указывают, что обязанность общества по передаче угольной продукции в собственность ООО "Фримонт-М" считается исполненной в момент сдачи товара перевозчику для доставки в адрес грузополучателя, указанного в дополнительном соглашении.
Пунктом 1 статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" установлено, что все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами. Эти документы служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет.
При осуществлении перевозок железнодорожным транспортом в соответствии с Уставом железнодорожного транспорта Российской Федерации, утвержденного Федеральным законом от 10.01.2003 г. N 18-ФЗ, в качестве сопроводительного документа выступает железнодорожная накладная и грузовая квитанция. Транспортная железнодорожная накладная и выданная на ее основании перевозчиком грузоотправителю квитанция о приеме груза подтверждают заключение договора перевозки груза.
В рассматриваемой ситуации на требование Управления от 19.10.2007 N 1.4 накладные и другие первичные учетные документы, подтверждающие факт поставки угля, обществом не представлены.
В соответствии с имеющимся в деле заключением о списании задолженности, первичные документы в Управлении по сбыту и транспорту угля общества не сохранились.
При указанных обстоятельствах вывод суда первой инстанции о том, что представленные заявителем документы, в которых отсутствуют ж/д накладные и квитанции, подтверждающие факт поставки угольной продукции в соответствии с условиями договора поставки, не могут служить основанием для признания расходов по формированию резерва по сомнительным долгам для целей налогообложения прибыли, является правомерным.
Как следует из заключения о списании задолженности начальника юридического управления общества, задолженность ООО "Фримонт-М" в сумме 103 876 945 рублей подлежит списанию в качестве нереальной ко взысканию.
В то же время решение Арбитражного суда г. Москвы по делу N А40-49167/06-16-355, на которое ссылается общество, свидетельствует, что ОАО "Воркутауголь" с ООО "Фримонт-М" взыскивалась задолженность в сумме 160 800 рублей, причиной отказа в удовлетворении требований явилось отсутствие документального подтверждения факта отгрузки угольной продукции. Объяснение несоразмерности суммы исковых требований размеру числящейся задолженности отсутствием денежных средств у общества на оплату государственной пошлины, правомерно признано судом первой инстанции неубедительным и не имеющим отношения к рассматриваемую спору.
Дополнительно представленные заявителем сведения в виде письма начальника регионального агентства ФТО - СП ДЦФТО Северной железной дороги, позицию общества при отсутствии первичных документов, также не подтверждают (т. 8, л.д. 63).
Доводы общества о том, что наличие спорной задолженности подтверждается актом N 12-13/10 от 21.05.2009 Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Республике Коми апелляционным судом не принимаются, поскольку в указанном налогоплательщиком разделе акта не рассматривался вопрос о правильности определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций, в частности, о формировании расходов, а рассматривался вопрос по уплате обществом НДС в переходный период с января 2006 по декабрь 2007 годов. Кроме того, в данном акте обстоятельства излагаются так, как их представил налогоплательщик, а выводы об установлении налоговым органом спорной задолженности отсутствуют (т. 9, л.д. 66).
Наличие в материалах дела факсограммы акта сверки, без представления подлинного экземпляра акта и при отсутствии первичных документов, подтверждающих факт выполнения обязательств по отгрузке угольной продукции, на выводы апелляционного суда не влияет.
Как обоснованно указали налоговый орган и суд первой инстанции, ни в ходе проверки, ни при рассмотрении дела в суде заявителем не представлены первичные документы, подтверждающие факт выполнения обязательств по отгрузке угольной продукции, в связи с чем, обоснованность заявленных обществом расходов нельзя признать подтвержденной. Апелляционная жалоба ОАО "Воркутауголь" в данной части удовлетворению не подлежит.
4. ОАО "Воркутауголь" не согласилось с выводами налогового органа о неправомерности включения в состав безнадежной и списания за счет резерва по сомнительным долгам задолженности по ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в сумме 235 487 000 рублей, которая имеется согласно налоговым Регистрам N НП-8, РАУ-5.3 исполнительного аппарата по состоянию на 01.01.2005. На основании Регистра N РАУ-5.3 спорная задолженность возникла на основании счетов-фактур на общую сумму 228 169 675 рублей и акта приема-передачи векселя на сумму 7 327 325 рублей.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, спорная задолженность, признанная безнадежной, образовалась по договору комиссии, в рамках которого общество распорядилось о реализации ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" товара по счету-фактуре от 28.03.2002 N 1351 на сумму 740 059 806 рублей.
В подтверждение дебиторской задолженности обществом на проверку представлены договор комиссии от 01.10.2001 N 01-001-В/115 с учетом дополнительных соглашений от 10.10.2001 N 001, 17.10.2001 N 01, б/д N 002/07; товарная накладная от 24.11.2001 N 302/1; счет-фактура от 01.12.2001 N ОК-001; отчет комиссионера на 01.12.2001 N 001; карточка счета 76.6 Контрагенты: ООО "Холдинговая Компания "Проминвест - XXI" за 2002 год; счета-фактуры от 31.01.2002 N 454 на сумму 119 740 рублей, 22.02.2002 N 835 на сумму 74 192 рубля, 19.03.2002 N 1212 на сумму 140 436 рублей, 19.04.2003 N 1677 на сумму 127 901 рубль, 18.05.2002 N 2068 на сумму 79 978 рублей за маршрутизацию; от 19.03.2002 и 19.04.2002 N 1219, N 1668 на суммы 35 280 рублей и 47 880 рублей соответственно за изменение плана перевозок; от 30.04.2002 N 1839 на сумму 49 188 рублей за дополнительно предоставленные вагоны; от 31.05.2002 N 2347 - N 2350 на общую сумму 3 685 102 рублей; акт приема-передачи векселей от 24.11.2002 на сумму 7 327 325 рублей, ведомость отгрузки угля на сумму 257 535 694 рубля, выписка из ЕГРЮЛ от 12.05.2005, определение Арбитражного суда г. Москвы от 24.12.2004 по делу N А40-36913/04-69-394; акты сверок взаимных расчетов по состоянию на 01.06.2002, 08.04.2003; поручения на проведение взаимозачетов; соглашение на проведение зачета взаимной задолженности от 31.03.2003; пояснения.
Материалы дела показали, товар, выставленный обществом на реализацию, был приобретен во исполнение договора комиссии от 01.10.2001. В подтверждение данной сделки, обществом на проверку представлена товарная накладная от 24.11.2001 N 302/1 на сумму 732 732 481 рубль (т. 4, л.д. 58 - 59), счет-фактура от 01.12.2001 N ОК-001 на указанную сумму, в т.ч. НДС - 122 122 080 рублей 19 копеек (т. 4, л.д. 60), отчет комиссионера об исполнении обязательств по договору комиссии по состоянию на 01.12.2001 года (т. 4, л.д. 61).
Из представленных обществом документов видно, что в счет денежного обязательства по оплате стоимости поставленного товара согласно счету-фактуре от 01.12.2001 N ОК-001 между обществом и ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" проведены зачеты имеющейся задолженности за реализованный товар по счету-фактуре от 28.03.2002 N 1351 на сумму 900 000 рублей и 508 065 584 рублей соответственно. Указанный счет-фактура обществом не представлен в связи его отсутствием.
Представленный в материалы дела акт сверки взаимных расчетов между обществом и ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" за период с 01.01.2002 по 31.05.2002 подтверждает исполнение сторонами принятых на себя обязательств по договору комиссии, при котором осуществлялась как поставка и получение отгруженного угля, товаров и услуг, так и их частичная оплата (т. 4, л.д. 62 - 63).
Согласно вышеуказанному акту сверки, задолженность ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" перед обществом по состоянию на 01.06.2002 составляет 261 006 358 рублей, в том числе за уголь - 32 836 282 рубля, дополнительные платежи - 718 077 рублей, товар - 227 451 999 рублей. Акт сверки взаимных расчетов подписан сторонами без замечаний.
Акт сверки взаимных расчетов от 08.04.2003 за период с 01.01.2003 по 07.03.2003 свидетельствует о наличии задолженности ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" перед обществом в размере 242 702 519 рублей, в т.ч. за уголь - 7 205 118 рублей, дополнительные платежи - 718 077 рублей, за товар - 234 779 324 рубля (т. 4, л.д. 67).
31.03.2003 между сторонами заключено соглашение на проведение зачета взаимной задолженности N 158 на сумму 235 497 000 рублей, в результате чего встречные обязательства между сторонами по поставке товара и угля прекращены (т. 4, л.д. 68).
Следовательно, с учетом вышеуказанного зачета взаимной задолженности сальдо взаиморасчетов на 08.04.2003 составило 7 205 118 рублей за поставленный контрагенту уголь (242 702 519 - 235 497 000).
Однако, в соответствии с представленными пояснениями начальника налогового управления общества, вышеуказанный зачет взаимной задолженности произведен неправомерно в связи с отсутствием оплаты за поставленный обществом ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" уголь на сумму 235 497 401 рубль, что послужило основанием для возникновения задолженности (т. 4, л.д. 162).
В целях взыскания задолженности общество обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с исковым заявлением от 01.07.2004 N 1-16-25/513 (т. 4, л.д. 95). Однако производство по данному делу прекращено в связи с представлением истцом (обществом) справки от 22.12.2004 N 12.0784 о ликвидации юридического лица (т. 4, л.д. 99).
Копия выписки из Единого государственного реестра юридических лиц от 12.05.2005 N 2608 подтверждает факт прекращения деятельности ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в связи с его ликвидацией по решению учредителей (участников) (т. 4, л.д. 100 - 109).
На заседании рабочей комиссии по утверждению резерва по сомнительным долгам на 31.12.2004 в налоговом учете от 22.03.2005 N 2 задолженность ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" в размере 235 497 000 рублей признана безнадежной в связи с ликвидацией юридического лица.
Апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно поддержал выводы налогового органа о том, что сумма долга ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" признана обществом безнадежной для целей налогообложения прибыли без соблюдения условий, установленных в пункте 2 статьи 265, статьях 266, 252 Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку представленные налогоплательщиком документы на приобретение и дальнейшую реализацию товара не подтверждают реальное исполнение сторонами принятых на себя обязательств по договору комиссии и возникновение задолженности.
Суд правомерно учел, что в ответ на требование Управления от 19.10.2007 N 1.4 письмом от 22.11.2007 N 801 обществом представлены документы только в отношении задолженности, признанной безнадежной (т. 4, л.д. 49 - 162), а платежные документы, подтверждающие оплату поставленного товара, продукции, счета-фактуры, выставленные обществом за отгруженную угольную продукцию, накладные на отгрузку товаров, продукции в адрес ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век", не представлены. Повторное требование о представлении документов, выставленное Управлением, также оставлено налогоплательщиком без исполнения.
Как следует из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по условиям договора комиссии от 01.10.2001 N 01-001-В/115, комиссионер ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" оказывает комитенту ОАО "Воркутауголь" комплекс услуг, в том числе по реализации товара.
Согласно пункту 2.4.3 договора комиссии, ранее приобретенный товар передается комиссионером комитенту для дальнейшей его отгрузки в режиме экспорта.
В соответствии с дополнительным соглашением б/д N 002/07 к договору комиссии, отгрузка товара покупателю должна подтверждаться оригиналами товаросопроводительных документов (т. 4, л.д. 56 - 57).
Статьей 996 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что вещи, поступившие к комиссионеру от комитента либо приобретенные комиссионером за счет комитента, являются собственностью последнего.
В силу статьи 999 Гражданского кодекса Российской Федерации по исполнении поручения комиссионер обязан представить комитенту отчет и передать ему все полученное по договору комиссии. Комитент, имеющий возражения по отчету, должен сообщить о них комиссионеру в течение тридцати дней со дня получения отчета, если соглашением сторон не установлен иной срок. В противном случае отчет при отсутствии иного соглашения считается принятым.
В соответствии с пунктами 2.1.5 и 2.9 договора комиссии, комиссионер (ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век") обязан представить комитенту (ОАО "Воркутауголь") отчет о выполненной работе в течение десяти дней после окончания текущего месяца, к отчету комиссионера прилагаются необходимые доказательства расходов, произведенных комиссионером за счет комитента.
Статьей 316 Кодекса предусмотрено, что в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.
Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, документальным подтверждением факта реализации является момент отгрузки товаров комиссионером покупателю, о чем комиссионер обязан известить комитента.
В рассматриваемой ситуации документы, подтверждающие факт передачи товара ООО "Холдинговая компания "Проминвест - XXI век" для дальнейшей реализации, обществом не представлены.
Кроме того, налоговым органом в ходе проверки было выявлено, что сделка по приобретению товара уже была предметом судебного разбирательства в рамках рассмотрения спора по делу N А29-2951/02А о признании недействительным решения налогового органа от 19.04.2002 N 12-31/41, вынесенному по результатам камеральной налоговой проверки, представленной обществом деклараций по налогу на добавленную стоимость за декабрь 2001 года.
Судами первой и апелляционной инстанций по названному делу было установлено, что налогоплательщик не доказал факт уплаты спорных сумм налога на добавленную стоимость при приобретении товара.
Страницы: 1 из 2 1 2
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)