Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Постановление изготовлено в полном объеме 13.02.2009 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.
судей: Кораблевой М.С., Порывкина П.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.
Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.12.2008 г.
по делу N А40-57192/08-117-222, принятое судьей Матюшенковой Ю.Л.
по иску (заявлению) ОАО "НК Роснефть"
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
о признании частично недействительным решения.
при участии в судебном заседании:
- от истца (заявителя): Павлов М.И. по доверенности от 29.12.2008 N СБ-524/д;
- от ответчика (заинтересованного лица): Польшикова Н.Б. по доверенности от 11.02.2009 N б/н; Злобин А.В. по доверенности от 22.08.2008 N 91;
- установил:
ОАО "НК Роснефть" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2007 г. N 52/3331 в части начисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 189 348 759 руб. и соответствующих пеней по эпизодам, описанным в пунктах 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3, 3.1.4, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1, 3.5.1.
Решением суда от 12.12.2008 г. требование ОАО "НК Роснефть" удовлетворено. При этом суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.
МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду нарушения судом норм материального права, в удовлетворении требования ОАО "НК Роснефть" отказать, утверждая о законности решения от 28.12.2007 г. N 52/3331.
ОАО "НК Роснефть" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.
Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки заявителя инспекцией составлен акт от 06.12.07 N 52/2992 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено оспариваемое решение от 28.12.07 N 52/3331.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения в оспариваемой части.
По эпизодам уменьшения налоговой базы по НДПИ по нефти, газу, газовому конденсату на количество нормативных технологических потерь (пункты 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3 решения).
Налоговый орган установил, что налоговая база по НДПИ занижена Обществом в части добычи нефти, горючего газа, газового конденсата в нарушение пунктов 1 - 3 статьи 338, пунктов 2, 3 статьи 339, пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению инспекции, налоговая база неправомерно уменьшена на количество нормативных технологических потерь, утвержденных в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.01 N 921. Учетной политикой Общества утвержден косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, который не предполагает определения количества добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Налогоплательщик указывает, что количество добытого полезного ископаемого определяется косвенным методом по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр сырье. Полезным ископаемым является продукция, содержащаяся в фактически добытом минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая стандарту. Добываемое сырье подлежит очистке для доведения его до первого стандарта, что и приводит к уменьшению объема добытого полезного ископаемого. По мнению Общества, налоговая база не уменьшалась на величину технологических потерь. Об этом не свидетельствует ошибочное отражение в строке 060 налоговой декларации данных о количестве потерь. При этом Общество ссылается на норму пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой в части нормативных потерь полезных ископаемых подлежит применению налоговая ставка 0%.
По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия) (п. 1 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации).
Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого. Налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса (ст. 338 Налогового кодекса Российской Федерации).
Статьей 339 Кодекса установлены следующие правила определения количества добытого полезного ископаемого.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
Если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Из представленных в материалы дела налоговых деклараций Общества по НДПИ, относящихся к 2004 и 2005 гг., следует, что Общество отражало налоговую базу по нефти, газу, газовому конденсату, облагаемым по ставке 0% и по ставке, предусмотренной п. 2 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации. По ставке 0% отражалась добыча полезных ископаемых в части нормативных потерь.
Выписками из приказов об Учетной политике на 2004 и 2005 гг., объяснениями сторон подтверждается, что Обществом применялся косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого. При этом, инспекция не установила при проверке, что этот метод применялся неправильно, и его применение привело к ошибочному определению количества добытого полезного ископаемого. В частности, количество добытой нефти, ее расход и потери ежемесячно фиксировались в исполнительных балансах нефти. В отношении размера фактических потерь Общество руководствовалось установленными Нормативами технологических потерь. Неправильное определение их количества инспекцией также не установлено. Материалами дела не подтверждается, что при определении налоговой базы налогоплательщик дважды исключал из нее фактические потери полезных ископаемых - один раз при применении косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого и второй раз в налоговой декларации при исчислении налога.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Таким образом, налогоплательщик заполнил налоговые декларации и определил налоговую базу применительно к налоговым ставкам в соответствии с указанной нормой.
Статья 342 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает различное применение налоговой ставки к налоговой базе, определенной прямым методом, либо определенной косвенным методом. Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Определении от 3 октября 2008 г. N 12943/08 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС Российской Федерации, применение налогоплательщиком ставки 0 процентов к нормативным потерям соответствует положению статьи 342 Кодекса, которая не исключает применения такой ставки при косвенном методе учета количества добытого полезного ископаемого.
С учетом изложенного, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что решение инспекции в части пунктов 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3 не соответствует статьям 338, 342 Налогового кодекса Российской Федерации.
По эпизодам занижения налоговой базы по НДПИ по нефти, газу, газовому конденсату в результате определения количества добытых полезных ископаемых в единицах массы "нетто" (пункты 3.1.4, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1, 3.5.1 оспариваемого решения).
Заинтересованное лицо установило, что Общество занизило налоговую базу по НДПИ, поскольку в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации определило количество добытого полезного ископаемого в единицах массы "нетто", в то время, как следовало использовать единицы "брутто".
По мнению инспекции, обязанность исчислять количество нефти в единицах "брутто" следует из того, что п. 1 ст. 337 Кодекса полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая стандарту. ГОСТ Р51858-2202 на нефть допускает наличие в товарной нефти определенного количества воды, солей, механических примесей. Нефть обезвоженная и обессоленная также может содержать воду, соли и механические примеси. Масса брутто товарной нефти - это масса нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р51858-2202. Масса нетто представляет собой разницу массы брутто и массы балласта. Массой балласта является общая масса воды, солей, механических примесей. Из изложенного инспекцией сделан вывод о том, что товарная нефть, измеренная в единицах брутто, соответствует стандарту и подлежит налогообложению в этих единицах.
Доначисление налога произведено инспекцией в отношении ряда присоединенных к заявителю Обществ по деятельности 2004 - 2005 гг.
Заявитель считает, что объектом обложения НДПИ является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, т.е. добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воду, соль, механические примеси - балласт. Законом не предусмотрено исчисление количества добытого полезного ископаемого в единицах "брутто". ГОСТы, на которые ссылается инспекция, не подлежат применению для целей налогообложения.
По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.
Инспекцией установлено, что количество добытого полезного ископаемого, отраженное Обществом в налоговых декларациях применительно к каждому присоединенному Обществу, соответствует количеству добытых полезных ископаемых, отраженному в товарных балансах нефти. Инспекцией признано, что количество добытого полезного ископаемого как для целей исчисления НДПИ, так и для целей учета нефти определялось по показателям, взятым из учетных документов.
Таким образом, отклонений между показателями количества добытого сырья, содержащимися в декларациях и исполнительных балансах, которые бы привели к занижению налоговой базы и неуплате НДПИ, инспекцией не установлено.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории России на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 337 Кодекса в целях настоящей главы указанные в п. 1 ст. 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.
Как следует из положений пп. 3 п. 2 ст. 337 Кодекса, объектом обложения НДПИ признается нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, то есть добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воды, соли и иных примесей (балласта).
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума ВАС Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", применяя указанные нормы (п. 1 ст. 336, п. 1, п. 3 ст. 337, п. 7 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации) суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.
При доначислении налога по массе нефти "брутто" налоговым органом не принято во внимание, что масса "брутто" нефти, определяется с учетом массы балласта, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти. При этом, законодательство о налогах и сборах не предусматривает исчисление и уплату НДПИ с содержащего в нефти балласта. В противном случае, объектом обложения НДПИ будет являться не сама нефть, как полезное ископаемое, а в том числе и содержащиеся в ней воды, соли и иные примеси (балласт).
Ссылка Инспекции на Общероссийский классификатор продукции (ОКДП), введенный в действие с 01.07.1994 г., допускающий содержание в обезвоженной и обессоленной нефти воды в размере от "не более 0,2% до более 1%" (то есть без верхнего предела), солей в размере от "не более 40 мг/л до солей свыше 1800 мг/л (то есть без верхнего предела)" и т.п. (коды по ОКП с 02 4310 по 02 4315) является необоснованной в связи с тем, что применение данного Классификатора для целей исчисления НДПИ позволило бы отнести к добытому полезному ископаемому любое нефтесодержащее минеральное сырье, включающее в себя неограниченное количество воды, соли и механических примесей.
Отсутствие в Классификаторе предельно допустимого количества воды и солей не позволяет отнести используемое в нем понятие "нефть обезвоженная и обессоленная" к виду добытого полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ также в связи с тем, что минеральное сырье с содержанием воды более 1% и солей более 900 мг/л не соответствует указанному Инспекцией ГОСТу Р 51858-2002. Как следует из вводной части указанного Классификатора, он предназначен для обобщения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации о продукции в таких сферах деятельности как стандартизация, статистика, экономика и другие. В ОКП не содержится положений об определении видов полезных ископаемых для целей исчисления и уплаты НДПИ. Следовательно, применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно. Данная правовая позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.09.2007 г. N 5336/07.
Ссылка Инспекции на содержание государственных стандартов Российской Федерации является несостоятельной по следующим основаниям.
Общие требования к методикам выполнения измерения массы нефти и нефтепродуктов установлены в национальном стандарте Российской Федерации "Государственная система обеспечения единства измерений. Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений ГОСТ Р 8.595-2004". Его действие распространяется на методики выполнения измерений массы товарной нефти и нефтепродуктов в сферах распространения государственного метрологического контроля и надзора, основанные на перечисленных методах прямых и косвенных измерений.
Стандарт устанавливает основные требования к методике выполнения измерений массы продукта, обладающего общеродовыми признаками - нефти. Также для целей данного стандарта определяются понятия: "товарной нефти (нефти)" - нефть, подготовленная к поставке потребителю в соответствии с требованиями ГОСТ Р 51858-2002; "массы брутто товарной нефти" - масса товарной нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р 51858; "массы балласта" - общая масса воды, солей и механических примесей в товарной нефти; "массы нетто товарной нефти" - разность массы брутто товарной нефти и массы балласта, т.е. без массы примесей соли, воды, и механических примесей (п. п. 3.12, 3.13, 3.14, 3.15).
Таким образом, стандарт не позволяет установить соотношение понятий "нефть", "нефть товарная" и "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная".
С 1 января 2006 года ГОСТ Р51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", на который ссылается ГОСТ Р 8.595-2004, действует в редакции от 16.08.2005 г. и распространяется на нефти для поставки транспортным организациям и предприятиям Российской Федерации и для экспорта. В связи с этим действующие положения ГОСТ направлены на соблюдение требований технической безопасности транспортировки нефти и применимы для определения технической пригодности минерального сырья к транспортировке. ГОСТ 1510-84 содержит рекомендации по транспортировке нефти, в том числе требование о том, что каждая партия должна сопровождаться документом о качестве, содержащем данные, указанные в п. 1.2 (массу нефти брутто и нетто, наименование нефтепродукта, марку), нормы показателей качества и результатов испытания нефтепродуктов в соответствии с технической документацией (пункт 1.6), При этом данный стандарт не содержит терминов, позволяющих определить понятие "нефть обезвоженная, обессоленная, стабилизированная".
В указанных ГОСТах не содержится требований к качеству нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной как к товарному продукту, таковые установлены ГОСТами лишь для нефти в качестве объекта, подлежащего транспортировке.
Таким образом, ГОСТ, позволяющий определить массу именно "нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной" как массу нетто или брутто, отсутствует.
Ссылка инспекции на документы, по которым производится передача нефти от заявителя для транспортировки - паспорта качества нефти, акты приема-сдачи нефти, не может приниматься во внимание для целей определения налоговой базы по НДПИ, поскольку, как правомерно указал суд первой инстанции, в гражданско-правовых отношениях имеют значение иные обстоятельства, чем в налоговых.
Таким образом, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение в части пунктов 3.1.4, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1, 3.5.1 не соответствует статьям 336, 337 Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного, Арбитражным судом города Москвы правомерно удовлетворено требование общества.
В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области освобождена от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.
Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.12.2008 г. по делу N А40-57192/08-117-222 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 13.02.2009 N 09АП-804/2009-АК ПО ДЕЛУ N А40-57192/08-117-222
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 13 февраля 2009 г. N 09АП-804/2009-АК
Дело N А40-57192/08-117-222
Резолютивная часть постановления объявлена 12.02.2009 г.Постановление изготовлено в полном объеме 13.02.2009 г.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.
судей: Кораблевой М.С., Порывкина П.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Прибытковым Д.П.
Рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.12.2008 г.
по делу N А40-57192/08-117-222, принятое судьей Матюшенковой Ю.Л.
по иску (заявлению) ОАО "НК Роснефть"
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1
о признании частично недействительным решения.
при участии в судебном заседании:
- от истца (заявителя): Павлов М.И. по доверенности от 29.12.2008 N СБ-524/д;
- от ответчика (заинтересованного лица): Польшикова Н.Б. по доверенности от 11.02.2009 N б/н; Злобин А.В. по доверенности от 22.08.2008 N 91;
- установил:
ОАО "НК Роснефть" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.12.2007 г. N 52/3331 в части начисления налога на добычу полезных ископаемых в размере 189 348 759 руб. и соответствующих пеней по эпизодам, описанным в пунктах 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3, 3.1.4, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1, 3.5.1.
Решением суда от 12.12.2008 г. требование ОАО "НК Роснефть" удовлетворено. При этом суд исходил из того, что оспариваемое решение Инспекции не соответствует законодательству о налогах и сборах Российской Федерации, нарушает права налогоплательщика.
МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 не согласилась с решением суда и подала апелляционную жалобу, в которой просит отменить решение суда ввиду нарушения судом норм материального права, в удовлетворении требования ОАО "НК Роснефть" отказать, утверждая о законности решения от 28.12.2007 г. N 52/3331.
ОАО "НК Роснефть" представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором возражает против доводов жалобы, просит ее оставить без удовлетворения, а решение суда без изменения, указывая на то, что доводы налогового органа не могут служить основанием для отмены решения суда.
Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, заслушав объяснения представителей сторон, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах и обстоятельствами дела.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что по результатам проведенной выездной налоговой проверки заявителя инспекцией составлен акт от 06.12.07 N 52/2992 и с учетом возражений налогоплательщика вынесено оспариваемое решение от 28.12.07 N 52/3331.
Согласно части 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).
Суд апелляционной инстанции считает, что налоговый орган не доказал соответствие оспариваемого ненормативного правового акта закону, а также наличие обстоятельств, послуживших основанием для принятия решения в оспариваемой части.
По эпизодам уменьшения налоговой базы по НДПИ по нефти, газу, газовому конденсату на количество нормативных технологических потерь (пункты 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3 решения).
Налоговый орган установил, что налоговая база по НДПИ занижена Обществом в части добычи нефти, горючего газа, газового конденсата в нарушение пунктов 1 - 3 статьи 338, пунктов 2, 3 статьи 339, пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации. По мнению инспекции, налоговая база неправомерно уменьшена на количество нормативных технологических потерь, утвержденных в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.01 N 921. Учетной политикой Общества утвержден косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого, который не предполагает определения количества добытого полезного ископаемого с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Налогоплательщик указывает, что количество добытого полезного ископаемого определяется косвенным методом по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр сырье. Полезным ископаемым является продукция, содержащаяся в фактически добытом минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая стандарту. Добываемое сырье подлежит очистке для доведения его до первого стандарта, что и приводит к уменьшению объема добытого полезного ископаемого. По мнению Общества, налоговая база не уменьшалась на величину технологических потерь. Об этом не свидетельствует ошибочное отражение в строке 060 налоговой декларации данных о количестве потерь. При этом Общество ссылается на норму пп. 1 п. 1 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации, в соответствии с которой в части нормативных потерь полезных ископаемых подлежит применению налоговая ставка 0%.
По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 336 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия) (п. 1 ст. 337 Налогового кодекса Российской Федерации).
Налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого. Налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Количество добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса (ст. 338 Налогового кодекса Российской Федерации).
Статьей 339 Кодекса установлены следующие правила определения количества добытого полезного ископаемого.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
Если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Из представленных в материалы дела налоговых деклараций Общества по НДПИ, относящихся к 2004 и 2005 гг., следует, что Общество отражало налоговую базу по нефти, газу, газовому конденсату, облагаемым по ставке 0% и по ставке, предусмотренной п. 2 ст. 342 Налогового кодекса Российской Федерации. По ставке 0% отражалась добыча полезных ископаемых в части нормативных потерь.
Выписками из приказов об Учетной политике на 2004 и 2005 гг., объяснениями сторон подтверждается, что Обществом применялся косвенный метод определения количества добытого полезного ископаемого. При этом, инспекция не установила при проверке, что этот метод применялся неправильно, и его применение привело к ошибочному определению количества добытого полезного ископаемого. В частности, количество добытой нефти, ее расход и потери ежемесячно фиксировались в исполнительных балансах нефти. В отношении размера фактических потерь Общество руководствовалось установленными Нормативами технологических потерь. Неправильное определение их количества инспекцией также не установлено. Материалами дела не подтверждается, что при определении налоговой базы налогоплательщик дважды исключал из нее фактические потери полезных ископаемых - один раз при применении косвенного метода определения количества добытого полезного ископаемого и второй раз в налоговой декларации при исчислении налога.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов (0 рублей в случае, если в отношении добытого полезного ископаемого налоговая база определяется в соответствии со статьей 338 настоящего Кодекса как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении) при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Таким образом, налогоплательщик заполнил налоговые декларации и определил налоговую базу применительно к налоговым ставкам в соответствии с указанной нормой.
Статья 342 Налогового кодекса Российской Федерации не устанавливает различное применение налоговой ставки к налоговой базе, определенной прямым методом, либо определенной косвенным методом. Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Определении от 3 октября 2008 г. N 12943/08 об отказе в передаче дела в Президиум ВАС Российской Федерации, применение налогоплательщиком ставки 0 процентов к нормативным потерям соответствует положению статьи 342 Кодекса, которая не исключает применения такой ставки при косвенном методе учета количества добытого полезного ископаемого.
С учетом изложенного, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что решение инспекции в части пунктов 3.1.1, 3.1.2, 3.1.3 не соответствует статьям 338, 342 Налогового кодекса Российской Федерации.
По эпизодам занижения налоговой базы по НДПИ по нефти, газу, газовому конденсату в результате определения количества добытых полезных ископаемых в единицах массы "нетто" (пункты 3.1.4, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1, 3.5.1 оспариваемого решения).
Заинтересованное лицо установило, что Общество занизило налоговую базу по НДПИ, поскольку в нарушение пунктов 1 и 2 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации определило количество добытого полезного ископаемого в единицах массы "нетто", в то время, как следовало использовать единицы "брутто".
По мнению инспекции, обязанность исчислять количество нефти в единицах "брутто" следует из того, что п. 1 ст. 337 Кодекса полезным ископаемым признается продукция, содержащаяся в фактически добытом минеральном сырье, первая по своему качеству соответствующая стандарту. ГОСТ Р51858-2202 на нефть допускает наличие в товарной нефти определенного количества воды, солей, механических примесей. Нефть обезвоженная и обессоленная также может содержать воду, соли и механические примеси. Масса брутто товарной нефти - это масса нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р51858-2202. Масса нетто представляет собой разницу массы брутто и массы балласта. Массой балласта является общая масса воды, солей, механических примесей. Из изложенного инспекцией сделан вывод о том, что товарная нефть, измеренная в единицах брутто, соответствует стандарту и подлежит налогообложению в этих единицах.
Доначисление налога произведено инспекцией в отношении ряда присоединенных к заявителю Обществ по деятельности 2004 - 2005 гг.
Заявитель считает, что объектом обложения НДПИ является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, т.е. добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воду, соль, механические примеси - балласт. Законом не предусмотрено исчисление количества добытого полезного ископаемого в единицах "брутто". ГОСТы, на которые ссылается инспекция, не подлежат применению для целей налогообложения.
По данному эпизоду апелляционный суд считает правовую позицию инспекции незаконной по следующим основаниям.
Инспекцией установлено, что количество добытого полезного ископаемого, отраженное Обществом в налоговых декларациях применительно к каждому присоединенному Обществу, соответствует количеству добытых полезных ископаемых, отраженному в товарных балансах нефти. Инспекцией признано, что количество добытого полезного ископаемого как для целей исчисления НДПИ, так и для целей учета нефти определялось по показателям, взятым из учетных документов.
Таким образом, отклонений между показателями количества добытого сырья, содержащимися в декларациях и исполнительных балансах, которые бы привели к занижению налоговой базы и неуплате НДПИ, инспекцией не установлено.
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории России на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Согласно п. 1 ст. 337 Кодекса в целях настоящей главы указанные в п. 1 ст. 336 Кодекса полезные ископаемые именуются добытым полезным ископаемым. При этом полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации.
Как следует из положений пп. 3 п. 2 ст. 337 Кодекса, объектом обложения НДПИ признается нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, то есть добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воды, соли и иных примесей (балласта).
Согласно правовой позиции, изложенной в Постановлении Пленума ВАС Российской Федерации от 18.12.2007 N 64 "О некоторых вопросах, связанных с применением положений Налогового кодекса Российской Федерации о налоге на добычу полезных ископаемых, налоговая база по которым определяется исходя из их стоимости", применяя указанные нормы (п. 1 ст. 336, п. 1, п. 3 ст. 337, п. 7 ст. 339 Налогового кодекса Российской Федерации) суды должны исходить из следующего. Данные нормы не могут быть истолкованы как означающие, что полезным ископаемым во всех случаях признается конечная продукция разработки месторождения, поскольку проектом разработки конкретного месторождения может быть предусмотрена необходимость осуществления в отношении полезного ископаемого операций, относящихся не только к добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр, но и к его дальнейшей переработке.
При доначислении налога по массе нефти "брутто" налоговым органом не принято во внимание, что масса "брутто" нефти, определяется с учетом массы балласта, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти. При этом, законодательство о налогах и сборах не предусматривает исчисление и уплату НДПИ с содержащего в нефти балласта. В противном случае, объектом обложения НДПИ будет являться не сама нефть, как полезное ископаемое, а в том числе и содержащиеся в ней воды, соли и иные примеси (балласт).
Ссылка Инспекции на Общероссийский классификатор продукции (ОКДП), введенный в действие с 01.07.1994 г., допускающий содержание в обезвоженной и обессоленной нефти воды в размере от "не более 0,2% до более 1%" (то есть без верхнего предела), солей в размере от "не более 40 мг/л до солей свыше 1800 мг/л (то есть без верхнего предела)" и т.п. (коды по ОКП с 02 4310 по 02 4315) является необоснованной в связи с тем, что применение данного Классификатора для целей исчисления НДПИ позволило бы отнести к добытому полезному ископаемому любое нефтесодержащее минеральное сырье, включающее в себя неограниченное количество воды, соли и механических примесей.
Отсутствие в Классификаторе предельно допустимого количества воды и солей не позволяет отнести используемое в нем понятие "нефть обезвоженная и обессоленная" к виду добытого полезного ископаемого для целей исчисления НДПИ также в связи с тем, что минеральное сырье с содержанием воды более 1% и солей более 900 мг/л не соответствует указанному Инспекцией ГОСТу Р 51858-2002. Как следует из вводной части указанного Классификатора, он предназначен для обобщения достоверности, сопоставимости и автоматизированной обработки информации о продукции в таких сферах деятельности как стандартизация, статистика, экономика и другие. В ОКП не содержится положений об определении видов полезных ископаемых для целей исчисления и уплаты НДПИ. Следовательно, применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно. Данная правовая позиция подтверждается Постановлением Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 18.09.2007 г. N 5336/07.
Ссылка Инспекции на содержание государственных стандартов Российской Федерации является несостоятельной по следующим основаниям.
Общие требования к методикам выполнения измерения массы нефти и нефтепродуктов установлены в национальном стандарте Российской Федерации "Государственная система обеспечения единства измерений. Масса нефти и нефтепродуктов. Общие требования к методикам выполнения измерений ГОСТ Р 8.595-2004". Его действие распространяется на методики выполнения измерений массы товарной нефти и нефтепродуктов в сферах распространения государственного метрологического контроля и надзора, основанные на перечисленных методах прямых и косвенных измерений.
Стандарт устанавливает основные требования к методике выполнения измерений массы продукта, обладающего общеродовыми признаками - нефти. Также для целей данного стандарта определяются понятия: "товарной нефти (нефти)" - нефть, подготовленная к поставке потребителю в соответствии с требованиями ГОСТ Р 51858-2002; "массы брутто товарной нефти" - масса товарной нефти, показатели качества которой соответствуют требованиям ГОСТ Р 51858; "массы балласта" - общая масса воды, солей и механических примесей в товарной нефти; "массы нетто товарной нефти" - разность массы брутто товарной нефти и массы балласта, т.е. без массы примесей соли, воды, и механических примесей (п. п. 3.12, 3.13, 3.14, 3.15).
Таким образом, стандарт не позволяет установить соотношение понятий "нефть", "нефть товарная" и "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная".
С 1 января 2006 года ГОСТ Р51858-2002 "Нефть. Общие технические условия", на который ссылается ГОСТ Р 8.595-2004, действует в редакции от 16.08.2005 г. и распространяется на нефти для поставки транспортным организациям и предприятиям Российской Федерации и для экспорта. В связи с этим действующие положения ГОСТ направлены на соблюдение требований технической безопасности транспортировки нефти и применимы для определения технической пригодности минерального сырья к транспортировке. ГОСТ 1510-84 содержит рекомендации по транспортировке нефти, в том числе требование о том, что каждая партия должна сопровождаться документом о качестве, содержащем данные, указанные в п. 1.2 (массу нефти брутто и нетто, наименование нефтепродукта, марку), нормы показателей качества и результатов испытания нефтепродуктов в соответствии с технической документацией (пункт 1.6), При этом данный стандарт не содержит терминов, позволяющих определить понятие "нефть обезвоженная, обессоленная, стабилизированная".
В указанных ГОСТах не содержится требований к качеству нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной как к товарному продукту, таковые установлены ГОСТами лишь для нефти в качестве объекта, подлежащего транспортировке.
Таким образом, ГОСТ, позволяющий определить массу именно "нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной" как массу нетто или брутто, отсутствует.
Ссылка инспекции на документы, по которым производится передача нефти от заявителя для транспортировки - паспорта качества нефти, акты приема-сдачи нефти, не может приниматься во внимание для целей определения налоговой базы по НДПИ, поскольку, как правомерно указал суд первой инстанции, в гражданско-правовых отношениях имеют значение иные обстоятельства, чем в налоговых.
Таким образом, является обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что оспариваемое решение в части пунктов 3.1.4, 3.2.1, 3.3.1, 3.4.1, 3.5.1 не соответствует статьям 336, 337 Налогового кодекса Российской Федерации.
С учетом изложенного, Арбитражным судом города Москвы правомерно удовлетворено требование общества.
В соответствии со статьей 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Московской области освобождена от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах.
Руководствуясь статьями 110, 176, 266, 267, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.12.2008 г. по делу N А40-57192/08-117-222 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий:
Н.Н.КОЛЬЦОВА
Судьи:
М.С.КОРАБЛЕВА
П.А.ПОРЫВКИН
Н.Н.КОЛЬЦОВА
Судьи:
М.С.КОРАБЛЕВА
П.А.ПОРЫВКИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)