Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 29.10.2008 г.
Полный текст решения изготовлен 06.11.2008 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе
Судьи: Н.
при ведении протокола судебного заседания судьей Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению
открытого акционерного общества "Донской табак",
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3,
о признании незаконным решения от 07.05.2008 г. г. N 38 в части начисления пени по состоянию на 21.05.2008 г. в размере 481 112,04 руб., предложения их уплатить, внести исправления в документы бухгалтерского учета,
при участии:
- от заявителя: не явился, извещен;
- от ответчика: Ж., доверенность от 28.10.2008 г. N <...>; удостоверение N <...>; А., доверенность от 17.04.2008 г. N <...>, удостоверение N <...>;
открытое акционерное общество "Донской табак" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) от 07.05.2008 г. N 38 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления пени по состоянию на 21.05.2008 г. в размере 481 112,04 руб., предложения их уплатить, внести исправления в документы бухгалтерского учета.
Представители заявителя в судебное заседание не явились, о дате, времени и месте рассмотрения дела надлежащим образом извещены: определение суда от 20.10.2008 г. (т. 2 л.д. 108), которым определена дата судебного заседания, получено на руки представителем общества Б., что подтверждается распиской (т. 2 л.д. 109). В материалы дела через канцелярию суда от заявителя поступили дополнения к заявлению от 24.10.2008 г. N 1609/13 (т. 2 л.д. 111 - 112), из которых следует, что заявитель настаивает на своих требованиях, изложенных в заявлении (т. 1 л.д. 2 - 5), дополнениях к нему от 10.09.2008 г. (т. 2 л.д. 27 - 28) и от 30.09.2008 г. (т. 2 л.д. 65 - 67); полагает нецелесообразным представление контррасчета пени по оспариваемому решению, считает, что у него отсутствовала обязанность по уплате акциза, поэтому начисление пени не соответствует законодательству о налогах и сборах.
Представители ответчика против предъявленных требований возражали по доводам, изложенным в оспариваемом решении (т. 1 л.д. 19 - 23), отзыве на исковое заявление (т. 2 л.д. 17 - 19), письменных пояснениях (т. 2 л.д. 30 - 31, 105 - 106).
Заслушав представителей ответчика, изучив материалы дела, суд полагает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, 22.01.2008 г. заявитель представил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по акцизам на табачные изделия за апрель 2007 года, в которой отразил по коду строки 150 раздела 4 "Документально подтвержденный факт экспорта табачных изделий, по которым ранее были представлены поручительство банка или банковская гарантия" сумму 9 304 620 руб., по коду строки 160 раздела 4 "Документально подтвержденный факт экспорта табачных изделий, по которым ранее были представлены поручительство банка или банковская гарантия" отражена сумма 527 971 руб. (т. 1 л.д. 81 - 98). Ранее указанные данные были отражены в первичной налоговой декларации за данный период от 21.05.2007 г., представленной вместе с подтверждающими экспорт табачных изделий документами в Инспекцию 21.05.2007 г. (т. 2 л.д. 71 - 88).
С 22.01.2008 г. по 27.02.2008 г. Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной декларации, по результатам которой был составлен акт от 27.02.2008 г. N 246 (т. 1 л.д. 12 - 15), принято решение от 07 мая 2008 г. N 38 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 19 - 23), которым отказано в привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, начислены пени по состоянию на 21 мая 2008 года в размере 418 112,04 руб., обществу предложено уплатить указанные пени и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Основанием к начислению пени по акцизу послужил установленный налоговым органом факт несвоевременного представления обществом документов для подтверждения экспорта табачных изделий.
Из материалов дела следует, что общество в октябре и ноябре 2006 г. по ГТД N 10313062/121006/0000835, 10313062/171006/0000850, 10313062/231006/0000872, 10313062/261006/0000887, 10313062/311006/0000903, 10313062/021106/0000912, 10313062/161106/0000954, 10313062/201106/0000962, 10313062/231006/0000870 произвело отгрузку табачных изделий на экспорт и представило в налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 184 НК РФ две банковские гарантии Ростовского филиала Банка Москвы: от 20.11.2006 г. N 00023-ОКБ/16/018-06 на сумму, не превышающую 6 215 072 руб. (включающую сумму налога и пеней) по периоду октябрь 2006 г. и от 21.12.2006 г. N 00023-ОКБ/16/023-06 на сумму, не превышающую 7 395 766 руб. по периоду ноябрь 2006 г. (т. 1 л.д. 33 - 34). Согласно условиям гарантий они вступали в силу с даты их выдачи и действовали соответственно до 11 сентября и 11 октября 2007 г.
В соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 календарных дней со дня реализации указанных товаров представляются документы, подтверждающие право на освобождение от уплаты акциза (перечисленные в п. 7 данной статьи).
Исходя из дат отгрузок по вышеперечисленным ГТД в соответствии с требованиями п. 7 ст. 198 НК РФ общество должно было представить подтверждающие документы в следующие сроки: по ГТД N 10313062/121006/0000835 - 10.04.2007 г., по ГТД N 10313062/171006/0000850 - 15.04.2007 г., по ГТД N 10313062/231006/0000872 - 21.04.2007 г., по ГТД N 10313062/261006/0000887 - 24.04.2007 г., по ГТД 10313062/311006/0000903 - 29.04.2007 г., по ГТД N 10313062/021106/0000912 - 01.05.2007 г., по ГТД N 10313062/161106/0000954 - 15.05.2007 г., по ГТД N 10313062/201106/0000962 - 19.05.2007 г., по ГТД N 10313062/231006/0000870 - 21.04.2007 г. Однако свою обязанность не исполнило, и представило документы с нарушением установленного срока, а именно 21.05.2007 г. по всем вышеперечисленным отгрузкам. Факт несвоевременного представления подтверждающих документов обществом не оспаривается.
Ссылаясь на п. 7 ст. 198 НК РФ, налоговый орган указал на то, что у общества возникла обязанность по уплате акциза в размере 9 450 390 руб. (за октябрь 2006 г. - 6 055 004,00 руб. и за ноябрь 2006 г. - 3 395 386 руб.), данные суммы не были включены в налоговые декларации по акцизам на табачные изделия за октябрь и ноябрь 2006 г. и не были уплачены. Однако поскольку 21.05.2007 г. подтверждающие документы были представлены в Инспекцию и расценены ею как надлежащие, то в силу п. 7 ст. 198 НК РФ у общества возникло право на возмещение акциза в сумме 9 450 390 руб., в связи с чем со стороны общества имело место неисполнение обязанности по уплате налога в период с даты реализации до 21.05.2007 г., что согласно ст. 75 НК РФ является основанием для начисления пени за указанный период.
В свою очередь общество считало, факт несвоевременного представления документов не мог повлечь для него какие-либо неблагоприятные последствия (в т.ч. и в виде начисления пени), во-первых, потому что им были представлены банковские гарантии по периодам октябрь и ноябрь 2006 г., а, во-вторых, потому, что на дату принятия налоговым органом оспариваемого решения обязанность по уплате акциза отсутствовала, в подтверждение данного довода сослалось на судебную практику рассмотрения споров по возмещению налога на добавленную стоимость (т. 2 л.д. 113 - 121).
Суд считает, что налоговый орган обоснованно начислил обществу пени по акцизу на табачные изделия и при этом исходит из следующего.
Согласно п. 2 ст. 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации либо при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 настоящего Кодекса или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены пунктами 7 и 7.1 статьи 198 настоящего Кодекса, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней.
Между тем в силу п. 8 ст. 198 НК РФ при непредставлении или представлении в неполном объеме перечисленных в пункте 7 настоящей статьи документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, акциз уплачивается в порядке, установленном главой 22 НК РФ в отношении операций с подакцизными товарами на территории Российской Федерации, т.е. в соответствии со ст. 204 НК РФ (с даты реализации по установленным данной статьей срокам).
Тем самым налогоплательщик полностью освобождается от уплаты акциза при экспорте подакцизных товаров только при выполнении совокупности условий: представлении банковской гарантии (поручительства) и соблюдении 180-дневного срока представления подтверждающих документов; в случае непредставления подтверждающих документов возникает обязанность по уплате налога (на 181 день, но с даты реализации), которая может быть исполнена как гарантом (поручителем) за счет средств налогоплательщика, так и самим налогоплательщиком.
Таким образом, представление банковской гарантии (поручительства) само по себе не освобождает от уплаты акциза, а предоставляет налогоплательщику льготный срок - 180 дней для сбора и представления пакета подтверждающих документов, а также дает налоговым органом возможность обратиться за взысканием к гаранту или поручителю.
В соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие освобождение от налогообложения, уплаченные суммы налога подлежат возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 203 настоящего Кодекса. Пунктом 4 ст. 203 НК РФ предусмотрено, что возмещение сумм акциза производится не позднее трех месяцев со дня представления документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 Кодекса, в течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении. В случае, если налоговым органом в течение установленного срока не вынесено решения об отказе и (или) соответствующее заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении сумм, по которым не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение 10 дней. В случае, если у налогоплательщика имеются недоимки и пени по акцизу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа (т.е. порядок, схожий с порядком, установленным ст. 176 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г.).
Из указанного следует, что право на возмещение акциза возникает только при условии представления подтверждающих документов и в специальном порядке: по решению налогового органа, принимаемому по результатам камеральной проверки.
С учетом изложенного суд не принимает ссылки общества на судебную практику по возмещению НДС, во-первых, в силу различного правового регулирования глав 21 и 22 НК РФ, а также исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлениях от 17.10.2006 г. N 5370/06 от 14.12.2004 N 3521/04, от 07.02.2006 N 11608/05 и от 07.02.2006 N 11626/05, согласно которой право на возмещение НДС возникает в порядке, предусмотренном ст. 176 НК РФ, а именно по результатам проверки декларации и представленных подтверждающих документов, путем принятия соответствующего решения, без соблюдения данного порядка суммы налога, заявленные к возмещению не могут быть зачтены в счет уплаты иных налоговых обязанностей.
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что в связи с непредставлением в установленный срок подтверждающих документов у заявителя возникла обязанность по уплате акциза (причем с момента, определенного ст. 204 НК РФ), а так как он уплачен не был, то по уплате пени. Полученное впоследствии возмещение не освобождает от обязанности уплатить налог до подтверждения права на возмещение (т.е. не отменяет данную обязанность), если факт неуплаты выявлен одновременно с подтверждением права на возмещение, то пени за период наличия обязанности по уплате налога.
Само по себе наличие у заявителя банковских гарантий, действовавших до 11.09.2007 г. и 11.10.2007 г. не может освобождать его от начисления пени, так как исходя из положений п. 2 ст. 184, п. 8 ст. 198 НК РФ представление банковской гарантии освобождает налогоплательщика от уплаты акциза только в период 180 дней с даты реализации и при условии подтверждения в установленный срок факта экспорта. Тот факт, что в связи с непредставлением документов возникает обязанность по уплате налога и пени следует в том числе и из текста банковских гарантий, предусматривающих такую обязанность.
Вопрос о том, какое именно лицо должно было нести обязанность по уплате пени (банк, выдавший гарантию, или заявитель) не может в данном случае влиять на законность принятого налоговым органом решения.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Ст. 368 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусмотрено, что в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате. Исходя из ст. 379 ГК РФ гарант в порядке регресса получает от принципала возмещение сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии в соответствии с условиями соглашения между ними. Тем самым даже при уплате сумм налога и пени гарантом обязанность по их уплате в конечном счете возлагается на налогоплательщика, который возмещает гаранту данные суммы.
В ходе рассмотрения настоящего дела судом с учетом доводов заявителя было установлено, что Инспекция не провела проверку по первичной налоговой декларации и не приняла решение о возмещении акциза по представленным с ней документам. Такое решение было принято только по уточненной декларации заявителя, представленной им 22.01.2008 г. по предложению сотрудников Инспекции. Однако суд считает, что указанное обстоятельство не повлияло на период начисления пени, и, в конечном счете, с учетом оспариваемых по решению от 07.05.2008 г. N 38 начислений не нарушило права заявителя (период начисления с даты реализации до даты представления документов, т.е. он не зависит от срока и времени проверки).
Налоговый орган в силу положений главы 22 НК РФ должен был принять решение по результатам проверки декларации заявителя и это решение независимо от того, было оно принято в пределах срока действия гарантии или после ее истечения, должно было быть принято в отношении заявителя как налогоплательщика, а не его гаранта. Порядок исполнения решения (путем обращения к гаранту или налогоплательщику) не влияет на его законность, в связи с чем суд отклоняет доводы заявителя о том, что налоговый орган, приняв решение за пределами срока гарантии, нарушил его права.
Также судом было установлено, что Инспекция направила письмо в Ростовский филиал ОАО "Банк Москвы" с просьбой, в соответствии с абз. 2 банковских гарантий, представленных ОАО "Донской Табак", перечислить в бюджет за организацию сумму начисленных пени. Ростовский филиал ОАО "Банк Москвы" в ответ на письмо МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 сообщил что, в абз. 6 вышеупомянутых банковских гарантий установлен срок ее действия (11.10.2007), следовательно, требования по данной гарантии также не могут быть предъявлены по истечении указанного срока. Суд также считает, что с учетом сроков камеральной проверки, времени на представление возражений и принятие решения, налоговый орган в любом случае не успел бы предъявить требования об уплате пени к гаранту, по крайней мере по одной из гарантий, действовавшей до 11.09.2007 г.
Заявитель ссылается на то, что в акте N 246 камеральной налоговой проверки от 27 февраля 2008 г. был произведен расчет пени по состоянию на 27 февраля 2008 года, которая составила 122 964,73 руб., а в обжалуемом решении расчет пени был произведен по состоянию на 07 мая 2008 года и составил 481 112,04 руб., хотя период расчета один - с 27.11.2006 г. до 21.05.2007 г.
Согласно п. 3 ст. 100 НК РФ в акте должны быть указаны сведения о мероприятиях налогового контроля, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, выводы и предложения проверяющих по их устранению. Суд считает, что акт от 27.02.2008 г. N 246 (т. 1 л.д. 12 - 15) данным требованиям удовлетворяет, и в этой части соответствует оспариваемому решению (указано на нарушение срока представления документов, возникшую обязанность по уплате акциза в корректной сумме, право на возмещение акциза, определен период начисления пени); наличие технической ошибки в сумме пени в акте не может влиять на законность решения в данной части, так как с учетом положений ст. 75 НК РФ акт позволяет установить основания для начисления пени, сумму, на которую они должны быть начислены, период начисления.
Что касается расчета пени по оспариваемому решению, то судом установлено, что в соответствии со ст. 204 НК РФ пени начислены по срокам реализации (отгрузки) до дня предоставления документов в соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ. Суд неоднократно предлагал заявителю (в т.ч. определением от 11.09.2008 г.) провести оценку показателей его расчетов с бюджетом по акцизам в спорном периоде и в случае наличия возражений представить контррасчет пени. Заявителем в материалы дела был представлен расчет пени (т. 2 л.д. 68 - 70), который не является корректным и не соответствует положениям главы 22 НК РФ, так как согласно ему пени начислены не до даты представления документов - 21.05.2007 г. (как в решении Инспекции до предшествующего дня - 20.05.2007 г.), а до дат истечения 180-дневного срока по каждой из отгрузок. Заявителем исправления в расчет пени не внесены, данных и соответствующих доказательств о наличии у него в спорный период переплаты по акцизам, подлежащей учету при начислении пени не представил. По данным Инспекции у заявителя в период начисления пени (в т.ч. на начало периода начисления) имелась недоимка. В части сумм начисления пени по дням расчета при сопоставлении расчета Инспекции и контррасчета заявителя (т. 2 л.д. 68 - 70) установлена их идентичность (разница только в округлении). Суд считает, что расчет пени по оспариваемому решению соответствует законодательству о налогах и сборах.
Таким образом, требования заявителя удовлетворению не подлежат.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 41, 64 - 66, 110, 130, 167 - 170, 176, 201 АПК РФ, суд
в удовлетворении заявленных открытым акционерным обществом "Донской табак" требований о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 07.05.2008 г. г. N 38 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления пени по состоянию на 21.05.2008 г. в размере 481 112,04 руб., предложения их уплатить, внести исправления в документы бухгалтерского учета, - отказать.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 06.11.2008 ПО ДЕЛУ N А40-47017/08-75-161
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 6 ноября 2008 г. по делу N А40-47017/08-75-161
Резолютивная часть решения объявлена 29.10.2008 г.
Полный текст решения изготовлен 06.11.2008 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе
Судьи: Н.
при ведении протокола судебного заседания судьей Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению
открытого акционерного общества "Донской табак",
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3,
о признании незаконным решения от 07.05.2008 г. г. N 38 в части начисления пени по состоянию на 21.05.2008 г. в размере 481 112,04 руб., предложения их уплатить, внести исправления в документы бухгалтерского учета,
при участии:
- от заявителя: не явился, извещен;
- от ответчика: Ж., доверенность от 28.10.2008 г. N <...>; удостоверение N <...>; А., доверенность от 17.04.2008 г. N <...>, удостоверение N <...>;
- установил:
открытое акционерное общество "Донской табак" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 (далее - Инспекция, налоговый орган, ответчик) от 07.05.2008 г. N 38 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления пени по состоянию на 21.05.2008 г. в размере 481 112,04 руб., предложения их уплатить, внести исправления в документы бухгалтерского учета.
Представители заявителя в судебное заседание не явились, о дате, времени и месте рассмотрения дела надлежащим образом извещены: определение суда от 20.10.2008 г. (т. 2 л.д. 108), которым определена дата судебного заседания, получено на руки представителем общества Б., что подтверждается распиской (т. 2 л.д. 109). В материалы дела через канцелярию суда от заявителя поступили дополнения к заявлению от 24.10.2008 г. N 1609/13 (т. 2 л.д. 111 - 112), из которых следует, что заявитель настаивает на своих требованиях, изложенных в заявлении (т. 1 л.д. 2 - 5), дополнениях к нему от 10.09.2008 г. (т. 2 л.д. 27 - 28) и от 30.09.2008 г. (т. 2 л.д. 65 - 67); полагает нецелесообразным представление контррасчета пени по оспариваемому решению, считает, что у него отсутствовала обязанность по уплате акциза, поэтому начисление пени не соответствует законодательству о налогах и сборах.
Представители ответчика против предъявленных требований возражали по доводам, изложенным в оспариваемом решении (т. 1 л.д. 19 - 23), отзыве на исковое заявление (т. 2 л.д. 17 - 19), письменных пояснениях (т. 2 л.д. 30 - 31, 105 - 106).
Заслушав представителей ответчика, изучив материалы дела, суд полагает, что требования заявителя не подлежат удовлетворению исходя из следующего.
Как следует из материалов дела, 22.01.2008 г. заявитель представил в налоговый орган уточненную налоговую декларацию по акцизам на табачные изделия за апрель 2007 года, в которой отразил по коду строки 150 раздела 4 "Документально подтвержденный факт экспорта табачных изделий, по которым ранее были представлены поручительство банка или банковская гарантия" сумму 9 304 620 руб., по коду строки 160 раздела 4 "Документально подтвержденный факт экспорта табачных изделий, по которым ранее были представлены поручительство банка или банковская гарантия" отражена сумма 527 971 руб. (т. 1 л.д. 81 - 98). Ранее указанные данные были отражены в первичной налоговой декларации за данный период от 21.05.2007 г., представленной вместе с подтверждающими экспорт табачных изделий документами в Инспекцию 21.05.2007 г. (т. 2 л.д. 71 - 88).
С 22.01.2008 г. по 27.02.2008 г. Инспекция провела камеральную налоговую проверку уточненной декларации, по результатам которой был составлен акт от 27.02.2008 г. N 246 (т. 1 л.д. 12 - 15), принято решение от 07 мая 2008 г. N 38 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1, л.д. 19 - 23), которым отказано в привлечении заявителя к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, начислены пени по состоянию на 21 мая 2008 года в размере 418 112,04 руб., обществу предложено уплатить указанные пени и внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Основанием к начислению пени по акцизу послужил установленный налоговым органом факт несвоевременного представления обществом документов для подтверждения экспорта табачных изделий.
Из материалов дела следует, что общество в октябре и ноябре 2006 г. по ГТД N 10313062/121006/0000835, 10313062/171006/0000850, 10313062/231006/0000872, 10313062/261006/0000887, 10313062/311006/0000903, 10313062/021106/0000912, 10313062/161106/0000954, 10313062/201106/0000962, 10313062/231006/0000870 произвело отгрузку табачных изделий на экспорт и представило в налоговый орган в соответствии с п. 2 ст. 184 НК РФ две банковские гарантии Ростовского филиала Банка Москвы: от 20.11.2006 г. N 00023-ОКБ/16/018-06 на сумму, не превышающую 6 215 072 руб. (включающую сумму налога и пеней) по периоду октябрь 2006 г. и от 21.12.2006 г. N 00023-ОКБ/16/023-06 на сумму, не превышающую 7 395 766 руб. по периоду ноябрь 2006 г. (т. 1 л.д. 33 - 34). Согласно условиям гарантий они вступали в силу с даты их выдачи и действовали соответственно до 11 сентября и 11 октября 2007 г.
В соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории Российской Федерации для подтверждения обоснованности освобождения от уплаты акциза и налоговых вычетов в налоговый орган по месту регистрации налогоплательщика в обязательном порядке в течение 180 календарных дней со дня реализации указанных товаров представляются документы, подтверждающие право на освобождение от уплаты акциза (перечисленные в п. 7 данной статьи).
Исходя из дат отгрузок по вышеперечисленным ГТД в соответствии с требованиями п. 7 ст. 198 НК РФ общество должно было представить подтверждающие документы в следующие сроки: по ГТД N 10313062/121006/0000835 - 10.04.2007 г., по ГТД N 10313062/171006/0000850 - 15.04.2007 г., по ГТД N 10313062/231006/0000872 - 21.04.2007 г., по ГТД N 10313062/261006/0000887 - 24.04.2007 г., по ГТД 10313062/311006/0000903 - 29.04.2007 г., по ГТД N 10313062/021106/0000912 - 01.05.2007 г., по ГТД N 10313062/161106/0000954 - 15.05.2007 г., по ГТД N 10313062/201106/0000962 - 19.05.2007 г., по ГТД N 10313062/231006/0000870 - 21.04.2007 г. Однако свою обязанность не исполнило, и представило документы с нарушением установленного срока, а именно 21.05.2007 г. по всем вышеперечисленным отгрузкам. Факт несвоевременного представления подтверждающих документов обществом не оспаривается.
Ссылаясь на п. 7 ст. 198 НК РФ, налоговый орган указал на то, что у общества возникла обязанность по уплате акциза в размере 9 450 390 руб. (за октябрь 2006 г. - 6 055 004,00 руб. и за ноябрь 2006 г. - 3 395 386 руб.), данные суммы не были включены в налоговые декларации по акцизам на табачные изделия за октябрь и ноябрь 2006 г. и не были уплачены. Однако поскольку 21.05.2007 г. подтверждающие документы были представлены в Инспекцию и расценены ею как надлежащие, то в силу п. 7 ст. 198 НК РФ у общества возникло право на возмещение акциза в сумме 9 450 390 руб., в связи с чем со стороны общества имело место неисполнение обязанности по уплате налога в период с даты реализации до 21.05.2007 г., что согласно ст. 75 НК РФ является основанием для начисления пени за указанный период.
В свою очередь общество считало, факт несвоевременного представления документов не мог повлечь для него какие-либо неблагоприятные последствия (в т.ч. и в виде начисления пени), во-первых, потому что им были представлены банковские гарантии по периодам октябрь и ноябрь 2006 г., а, во-вторых, потому, что на дату принятия налоговым органом оспариваемого решения обязанность по уплате акциза отсутствовала, в подтверждение данного довода сослалось на судебную практику рассмотрения споров по возмещению налога на добавленную стоимость (т. 2 л.д. 113 - 121).
Суд считает, что налоговый орган обоснованно начислил обществу пени по акцизу на табачные изделия и при этом исходит из следующего.
Согласно п. 2 ст. 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта за пределы территории Российской Федерации либо при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 настоящего Кодекса или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены пунктами 7 и 7.1 статьи 198 настоящего Кодекса, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней.
Между тем в силу п. 8 ст. 198 НК РФ при непредставлении или представлении в неполном объеме перечисленных в пункте 7 настоящей статьи документов, подтверждающих факт вывоза подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации, акциз уплачивается в порядке, установленном главой 22 НК РФ в отношении операций с подакцизными товарами на территории Российской Федерации, т.е. в соответствии со ст. 204 НК РФ (с даты реализации по установленным данной статьей срокам).
Тем самым налогоплательщик полностью освобождается от уплаты акциза при экспорте подакцизных товаров только при выполнении совокупности условий: представлении банковской гарантии (поручительства) и соблюдении 180-дневного срока представления подтверждающих документов; в случае непредставления подтверждающих документов возникает обязанность по уплате налога (на 181 день, но с даты реализации), которая может быть исполнена как гарантом (поручителем) за счет средств налогоплательщика, так и самим налогоплательщиком.
Таким образом, представление банковской гарантии (поручительства) само по себе не освобождает от уплаты акциза, а предоставляет налогоплательщику льготный срок - 180 дней для сбора и представления пакета подтверждающих документов, а также дает налоговым органом возможность обратиться за взысканием к гаранту или поручителю.
В соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие освобождение от налогообложения, уплаченные суммы налога подлежат возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст. 203 настоящего Кодекса. Пунктом 4 ст. 203 НК РФ предусмотрено, что возмещение сумм акциза производится не позднее трех месяцев со дня представления документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 Кодекса, в течение указанного срока налоговый орган производит проверку обоснованности налоговых вычетов и принимает решение о возмещении путем зачета или возврата соответствующих сумм либо об отказе (полностью или частично) в возмещении. В случае, если налоговым органом в течение установленного срока не вынесено решения об отказе и (или) соответствующее заключение не представлено налогоплательщику, налоговый орган обязан принять решение о возмещении сумм, по которым не вынесено решение об отказе, и уведомить налогоплательщика о принятом решении в течение 10 дней. В случае, если у налогоплательщика имеются недоимки и пени по акцизу, недоимки и пени по иным налогам, а также задолженности по присужденным налоговым санкциям, подлежащим зачислению в тот же бюджет, из которого производится возврат, они подлежат зачету в первоочередном порядке по решению налогового органа (т.е. порядок, схожий с порядком, установленным ст. 176 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2007 г.).
Из указанного следует, что право на возмещение акциза возникает только при условии представления подтверждающих документов и в специальном порядке: по решению налогового органа, принимаемому по результатам камеральной проверки.
С учетом изложенного суд не принимает ссылки общества на судебную практику по возмещению НДС, во-первых, в силу различного правового регулирования глав 21 и 22 НК РФ, а также исходя из правовой позиции Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенных в Постановлениях от 17.10.2006 г. N 5370/06 от 14.12.2004 N 3521/04, от 07.02.2006 N 11608/05 и от 07.02.2006 N 11626/05, согласно которой право на возмещение НДС возникает в порядке, предусмотренном ст. 176 НК РФ, а именно по результатам проверки декларации и представленных подтверждающих документов, путем принятия соответствующего решения, без соблюдения данного порядка суммы налога, заявленные к возмещению не могут быть зачтены в счет уплаты иных налоговых обязанностей.
Таким образом, суд приходит к выводу о том, что в связи с непредставлением в установленный срок подтверждающих документов у заявителя возникла обязанность по уплате акциза (причем с момента, определенного ст. 204 НК РФ), а так как он уплачен не был, то по уплате пени. Полученное впоследствии возмещение не освобождает от обязанности уплатить налог до подтверждения права на возмещение (т.е. не отменяет данную обязанность), если факт неуплаты выявлен одновременно с подтверждением права на возмещение, то пени за период наличия обязанности по уплате налога.
Само по себе наличие у заявителя банковских гарантий, действовавших до 11.09.2007 г. и 11.10.2007 г. не может освобождать его от начисления пени, так как исходя из положений п. 2 ст. 184, п. 8 ст. 198 НК РФ представление банковской гарантии освобождает налогоплательщика от уплаты акциза только в период 180 дней с даты реализации и при условии подтверждения в установленный срок факта экспорта. Тот факт, что в связи с непредставлением документов возникает обязанность по уплате налога и пени следует в том числе и из текста банковских гарантий, предусматривающих такую обязанность.
Вопрос о том, какое именно лицо должно было нести обязанность по уплате пени (банк, выдавший гарантию, или заявитель) не может в данном случае влиять на законность принятого налоговым органом решения.
Согласно п. 1 ст. 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Ст. 368 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предусмотрено, что в силу банковской гарантии банк, иное кредитное учреждение дают по просьбе другого лица (принципала) письменное обязательство уплатить кредитору принципала (бенефициару) в соответствии с условиями даваемого гарантом обязательства денежную сумму по представлении бенефициаром письменного требования о ее уплате. Исходя из ст. 379 ГК РФ гарант в порядке регресса получает от принципала возмещение сумм, уплаченных бенефициару по банковской гарантии в соответствии с условиями соглашения между ними. Тем самым даже при уплате сумм налога и пени гарантом обязанность по их уплате в конечном счете возлагается на налогоплательщика, который возмещает гаранту данные суммы.
В ходе рассмотрения настоящего дела судом с учетом доводов заявителя было установлено, что Инспекция не провела проверку по первичной налоговой декларации и не приняла решение о возмещении акциза по представленным с ней документам. Такое решение было принято только по уточненной декларации заявителя, представленной им 22.01.2008 г. по предложению сотрудников Инспекции. Однако суд считает, что указанное обстоятельство не повлияло на период начисления пени, и, в конечном счете, с учетом оспариваемых по решению от 07.05.2008 г. N 38 начислений не нарушило права заявителя (период начисления с даты реализации до даты представления документов, т.е. он не зависит от срока и времени проверки).
Налоговый орган в силу положений главы 22 НК РФ должен был принять решение по результатам проверки декларации заявителя и это решение независимо от того, было оно принято в пределах срока действия гарантии или после ее истечения, должно было быть принято в отношении заявителя как налогоплательщика, а не его гаранта. Порядок исполнения решения (путем обращения к гаранту или налогоплательщику) не влияет на его законность, в связи с чем суд отклоняет доводы заявителя о том, что налоговый орган, приняв решение за пределами срока гарантии, нарушил его права.
Также судом было установлено, что Инспекция направила письмо в Ростовский филиал ОАО "Банк Москвы" с просьбой, в соответствии с абз. 2 банковских гарантий, представленных ОАО "Донской Табак", перечислить в бюджет за организацию сумму начисленных пени. Ростовский филиал ОАО "Банк Москвы" в ответ на письмо МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 3 сообщил что, в абз. 6 вышеупомянутых банковских гарантий установлен срок ее действия (11.10.2007), следовательно, требования по данной гарантии также не могут быть предъявлены по истечении указанного срока. Суд также считает, что с учетом сроков камеральной проверки, времени на представление возражений и принятие решения, налоговый орган в любом случае не успел бы предъявить требования об уплате пени к гаранту, по крайней мере по одной из гарантий, действовавшей до 11.09.2007 г.
Заявитель ссылается на то, что в акте N 246 камеральной налоговой проверки от 27 февраля 2008 г. был произведен расчет пени по состоянию на 27 февраля 2008 года, которая составила 122 964,73 руб., а в обжалуемом решении расчет пени был произведен по состоянию на 07 мая 2008 года и составил 481 112,04 руб., хотя период расчета один - с 27.11.2006 г. до 21.05.2007 г.
Согласно п. 3 ст. 100 НК РФ в акте должны быть указаны сведения о мероприятиях налогового контроля, документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, выводы и предложения проверяющих по их устранению. Суд считает, что акт от 27.02.2008 г. N 246 (т. 1 л.д. 12 - 15) данным требованиям удовлетворяет, и в этой части соответствует оспариваемому решению (указано на нарушение срока представления документов, возникшую обязанность по уплате акциза в корректной сумме, право на возмещение акциза, определен период начисления пени); наличие технической ошибки в сумме пени в акте не может влиять на законность решения в данной части, так как с учетом положений ст. 75 НК РФ акт позволяет установить основания для начисления пени, сумму, на которую они должны быть начислены, период начисления.
Что касается расчета пени по оспариваемому решению, то судом установлено, что в соответствии со ст. 204 НК РФ пени начислены по срокам реализации (отгрузки) до дня предоставления документов в соответствии с п. 7 ст. 198 НК РФ. Суд неоднократно предлагал заявителю (в т.ч. определением от 11.09.2008 г.) провести оценку показателей его расчетов с бюджетом по акцизам в спорном периоде и в случае наличия возражений представить контррасчет пени. Заявителем в материалы дела был представлен расчет пени (т. 2 л.д. 68 - 70), который не является корректным и не соответствует положениям главы 22 НК РФ, так как согласно ему пени начислены не до даты представления документов - 21.05.2007 г. (как в решении Инспекции до предшествующего дня - 20.05.2007 г.), а до дат истечения 180-дневного срока по каждой из отгрузок. Заявителем исправления в расчет пени не внесены, данных и соответствующих доказательств о наличии у него в спорный период переплаты по акцизам, подлежащей учету при начислении пени не представил. По данным Инспекции у заявителя в период начисления пени (в т.ч. на начало периода начисления) имелась недоимка. В части сумм начисления пени по дням расчета при сопоставлении расчета Инспекции и контррасчета заявителя (т. 2 л.д. 68 - 70) установлена их идентичность (разница только в округлении). Суд считает, что расчет пени по оспариваемому решению соответствует законодательству о налогах и сборах.
Таким образом, требования заявителя удовлетворению не подлежат.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 41, 64 - 66, 110, 130, 167 - 170, 176, 201 АПК РФ, суд
решил:
в удовлетворении заявленных открытым акционерным обществом "Донской табак" требований о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 07.05.2008 г. г. N 38 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления пени по состоянию на 21.05.2008 г. в размере 481 112,04 руб., предложения их уплатить, внести исправления в документы бухгалтерского учета, - отказать.
Решение может быть обжаловано в месячный срок после его принятия путем подачи апелляционной жалобы в Девятый арбитражный апелляционный суд.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)