Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
--------------------------------
<1> Авторы - С.А. Сушкова - судья Арбитражного суда Свердловской области, О.А. Сысолятина - заместитель начальника отдела анализа и обобщения судебной практики Арбитражного суда Свердловской области. Подготовлена в соответствии с планом работы Арбитражного суда Свердловской области на первое полугодие 2009 г. с использованием судебных актов за 2006 - 2009 г.г.Практика применения Арбитражным судом Свердловской области гл. 22 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) <2> незначительна и, в основном, касается таких подакцизных товаров, как спиртосодержащая, алкогольная продукция и нефтепродукты.
--------------------------------
<2> Законодательство о налогах и сборах за последние три года претерпело существенные изменения, в связи с чем в части дел, связанных с применением арбитражными судами норм гл. 22 НК РФ упоминаются положения Кодекса, которые сегодня утратили силу.
В соответствии со ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие операции, признанные объектом налогообложения <3> акцизами. В частности, обязанность по уплате акциза возникает у налогоплательщика при реализации произведенных им подакцизных товаров, при передаче лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов), при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации (ст. 182 НК РФ).
--------------------------------
<3> Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Статья 181 НК РФ содержит перечень подакцизных товаров, к которым относятся этиловый спирт, спиртосодержащая, алкогольная продукция, табачная продукция, пиво, автомобильный бензин, дизельное топливо, прямогонный бензин и др.
Арбитражным судом Свердловской области в 2007 г. рассмотрено несколько аналогичных дел, касающихся правомерности включения лицами, не имеющими свидетельств на осуществление операций с нефтепродуктами, в состав расходов по единому налогу, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу сумм акциза. По указанным делам юридические лица и индивидуальные предприниматели заключали договоры комиссии с организациями, зарегистрированными в качестве лиц, осуществляющих операции с нефтепродуктами. Согласно договору комиссии комиссионер по поручению комитента приобретал и реализовывал горюче-смазочные материалы (далее - ГСМ). Комитент выплачивал комиссионеру вознаграждение за исполнение поручения, а также суммы акциза, которые договором комиссии были отнесены на счет комитента. Уплаченные комиссионеру денежные суммы он относил на расходы при исчислении налога на доходы физических лиц, единого налога.
Налоговые органы посчитали включение в расходы сумм акциза неправомерным, что послужило основанием для доначисления налоговых платежей.
Вопрос о правомерности уменьшения налоговой базы на суммы акциза, судом разрешался по-разному, в зависимости от представленных налогоплательщиком доказательств того, был ли акциз включен в стоимость нефтепродуктов, реализованных комиссионером.
По делу N А60-964/2007-С8 суды первой и апелляционной инстанций <4> пришли к выводу, что общество (комитент) не вправе было включать суммы акцизов в состав расходов по единому налогу, исходя из следующего.
--------------------------------
<4> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 12 февраля 2007 г. по делу N А60-964/2007-С8, оставленное без изменений постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 мая 2007 г. N 17АП-2189/2007-АК.
Уплаченная комиссионером при приобретении нефтепродуктов сумма акциза в стоимость ГСМ для дальнейшей реализации комитентом не включалась, а была отнесена на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по единому налогу, о чем свидетельствуют книга учета доходов и расходов, оборотная ведомость движения средств по счету с расшифровкой по ГСМ.
Напротив, по делам N А60-12547/2007-С6, А60-960/2007-С10 суды <5> пришли к противоположному выводу, что включение комитентом в состав расходов сумм, уплаченных комиссионеру за приобретенные нефтепродукты, в том числе суммы акцизов, является правомерным, исходя из следующих обстоятельств. В книге учета доходов и расходов комитента нашли отражение суммы расходов по акцизам на ГСМ, приобретенные комиссионером для дальнейшей реализации. Согласно расчету формирования прибыли комитента суммы акциза включены в стоимость приобретенного подакцизного товара.
--------------------------------
<5> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 сентября 2007 г. по делу N А60-12547/2007-С6, оставленное без изменений постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 декабря 2007 г. N 17АП-8108/2007-АК; решение Арбитражного суда Свердловской области от 20 марта 2007 г. по делу N А60-960/2007-С10, оставленное без изменений постановлениями Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2007 г. N 17АП-3357/2007-АК, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 4 сентября 2007 г. N Ф09-7078/07-С2.
В судебно-арбитражной практике споры по налогообложению акцизами в основном связаны с установлением правомерности использования налоговых вычетов и льгот в виде освобождения от налогообложения акцизами.
В соответствии со ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. В частности, вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
Из содержания данной нормы следует, что воспользоваться правом на уменьшение суммы акциза на налоговые вычеты налогоплательщик может в случае, если будут соблюдены два условия:
- суммы акцизов были предъявлены продавцом и уплачены налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров или они были уплачены налогоплательщиком при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров, выпущенных в свободное обращение;
- приобретенные или ввезенные подакцизные товары в дальнейшем использовались в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
Таким образом, предъявление налогоплательщиком акциза к вычету производится при наличии доказательств его уплаты при приобретении (ввозе) подакцизных товаров и дальнейшего их использования в качестве сырья при производстве подакцизных товаров. Каких-либо иных условий для предъявления акциза к вычету Кодекс не предусматривает.
Так, по делу N А60-21261/2007-С8 общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, которым налогоплательщику доначислены суммы акциза. Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод инспекции о том, что общество неправомерно предъявило к вычету суммы акцизов, уплаченных при приобретении спиртованного настоя, использованного при производстве водки, поскольку ГОСТом, регламентирующим ее производство на территории Российской Федерации, применение спиртованных настоев в качестве основного сырья при производстве водки не предусмотрено.
Решением суда первой инстанции, оставленным без изменений судами вышестоящих инстанций <6>, заявленные требования удовлетворены, при этом суды исходили из того, что налогоплательщик выполнил все предусмотренные ст. 200 - 201 НК РФ условия для применения налоговых вычетов по акцизам, а именно доказал факты оплаты сумм акциза при приобретении подакцизного товара и его дальнейшего использования в качестве сырья при производстве других подакцизных товаров.
--------------------------------
<6> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 14 ноября 2007 г. по делу N А60-21261/2007-С8, постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2008 г. N 17АП-77/2008-АК, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 апреля 2008 г. N Ф09-2079/08-С2.
Довод налогового органа о том, что общество не вправе применять вычет по приобретенному спиртованному настою, использованному в качестве основного сырья в нарушение нормативных документов, регламентирующих производство алкогольной продукции, судом не принят во внимание, поскольку нормами ст. 22 НК РФ такого основания для отказа в применении вычетов по акцизам, как несоответствие продукции ГОСТу, не предусмотрено <7>.
--------------------------------
<7> Аналогичный вывод содержится в постановлениях Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 марта N 17АП-1017/2007-АК по делу N А60-35722/2006-С8, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17 мая 2007 г. N Ф09-3581/07-С2, определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 августа 2007 г. N 9926/07 об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Порядок применения налоговых вычетов по акцизам установлен ст. 201 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 201 НК РФ вычеты, предусмотренные п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, или на основании таможенных деклараций либо иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Согласно п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации и операций по реализации (передаче) прямогонного бензина налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, налогоплательщику, имеющему свидетельство на его переработку, а также операций по реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.
В судебной практике возникает вопрос, может ли налогоплательщик использовать свое право на вычет сумм акциза по товарообменной операции, когда в их уплату передается товар.
По одному из дел, рассмотренному в порядке надзора, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отменяя акты судов нижестоящих инстанций, посчитавших, что оплата сумм акциза товаром не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов, указал, что обязательное условие получения права на налоговый вычет - это наличие расчетных документов <8>.
--------------------------------
<8> Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 января 2007 г. N 11251/06 по делу N А20-9445/2004.
Перечень таких расчетных документов определен Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным указанием Центрального банка России от 3 октября 2002 г. N 2-П. Согласно п. 2.3 Положения к данным документам относятся платежные поручения, аккредитивы, чеки, платежные требования и инкассовые поручения.
Таким образом, сумма акциза, предъявляемая поставщиком товара, должна быть уплачена покупателем этого товара на основании платежного поручения или иных предусмотренных законодательством расчетных документов, свидетельствующих о перечислении налогоплательщиком денежных средств, в том числе при товарообменных операциях, зачетах взаимных требований.
Аналогичный подход применяется и к ситуациям, когда оплата товара осуществляется путем передачи векселей. Арбитражные суды отказывают налогоплательщикам в применении вычетов по акцизам, если в подтверждение факта оплаты сумм акцизов не будут представлены расчетные документы и счета-фактуры <9>.
--------------------------------
<9> Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 сентября 2007 г. N 4594/07 по делу N А03-11117/06-21, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 9 апреля 2008 г. N Ф09-2186/08-С2 по делу N А76-6452/07.
Необходимо отметить, что уменьшение налоговых обязательств путем применения налогового вычета, отнесения на расходы затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу, в судебной практике расценивается как налоговая выгода.
По общему правилу, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
В судебно-арбитражной практике наиболее спорным является вопрос о правомерности применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в ситуации, когда налогоплательщиком соблюдены все условия, необходимые для принятия налога к вычету, но налоговым органом ставятся под сомнение реальность хозяйственной операции и достоверность документов, которыми налогоплательщик подтверждает обоснованность получения налоговой выгоды <10>.
--------------------------------
<10> Более подробно об этом см. в справке по результатам изучения практики рассмотрения споров по налогу на добавленную стоимость, связанных с оценкой арбитражным судом обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды (Электронный журнал Арбитражного суда Свердловской области, 2008. N 3).
Однако при рассмотрении дел, связанных с налогообложением акцизами, арбитражные суды также производят оценку обоснованности налоговой выгоды. В случае если налоговым органом будет доказано, что представленные в обоснование правомерности налоговых вычетов по акцизам документы оформлены с нарушением законодательства (например, в нарушение п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах и счетах-фактурах сумма акциза не выделена отдельной строкой) либо содержат недостоверную информацию и не свидетельствуют о наличии реальных взаимоотношений налогоплательщика с контрагентами, в применении вычета по акцизам может быть отказано <11>.
--------------------------------
<11> Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28 апреля 2007 г. N Ф09-3008/07-С2 по делу N А71-267/06.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
СПРАВКА О ПРАКТИКЕ РАССМОТРЕНИЯ ДЕЛ, СВЯЗАННЫХ С ПРИМЕНЕНИЕМ ГЛАВЫ 22 НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (АКЦИЗЫ)»
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД СВЕРДЛОВСКОЙ ОБЛАСТИ
СПРАВКА
О ПРАКТИКЕ РАССМОТРЕНИЯ ДЕЛ,
СВЯЗАННЫХ С ПРИМЕНЕНИЕМ ГЛАВЫ 22
НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (АКЦИЗЫ) <1>
--------------------------------
<1> Авторы - С.А. Сушкова - судья Арбитражного суда Свердловской области, О.А. Сысолятина - заместитель начальника отдела анализа и обобщения судебной практики Арбитражного суда Свердловской области. Подготовлена в соответствии с планом работы Арбитражного суда Свердловской области на первое полугодие 2009 г. с использованием судебных актов за 2006 - 2009 г.г.Практика применения Арбитражным судом Свердловской области гл. 22 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) <2> незначительна и, в основном, касается таких подакцизных товаров, как спиртосодержащая, алкогольная продукция и нефтепродукты.
--------------------------------
<2> Законодательство о налогах и сборах за последние три года претерпело существенные изменения, в связи с чем в части дел, связанных с применением арбитражными судами норм гл. 22 НК РФ упоминаются положения Кодекса, которые сегодня утратили силу.
В соответствии со ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие операции, признанные объектом налогообложения <3> акцизами. В частности, обязанность по уплате акциза возникает у налогоплательщика при реализации произведенных им подакцизных товаров, при передаче лицами произведенных ими из давальческого сырья (материалов) подакцизных товаров собственнику указанного сырья (материалов), при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации (ст. 182 НК РФ).
--------------------------------
<3> Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения является реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Статья 181 НК РФ содержит перечень подакцизных товаров, к которым относятся этиловый спирт, спиртосодержащая, алкогольная продукция, табачная продукция, пиво, автомобильный бензин, дизельное топливо, прямогонный бензин и др.
Арбитражным судом Свердловской области в 2007 г. рассмотрено несколько аналогичных дел, касающихся правомерности включения лицами, не имеющими свидетельств на осуществление операций с нефтепродуктами, в состав расходов по единому налогу, налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу сумм акциза. По указанным делам юридические лица и индивидуальные предприниматели заключали договоры комиссии с организациями, зарегистрированными в качестве лиц, осуществляющих операции с нефтепродуктами. Согласно договору комиссии комиссионер по поручению комитента приобретал и реализовывал горюче-смазочные материалы (далее - ГСМ). Комитент выплачивал комиссионеру вознаграждение за исполнение поручения, а также суммы акциза, которые договором комиссии были отнесены на счет комитента. Уплаченные комиссионеру денежные суммы он относил на расходы при исчислении налога на доходы физических лиц, единого налога.
Налоговые органы посчитали включение в расходы сумм акциза неправомерным, что послужило основанием для доначисления налоговых платежей.
Вопрос о правомерности уменьшения налоговой базы на суммы акциза, судом разрешался по-разному, в зависимости от представленных налогоплательщиком доказательств того, был ли акциз включен в стоимость нефтепродуктов, реализованных комиссионером.
По делу N А60-964/2007-С8 суды первой и апелляционной инстанций <4> пришли к выводу, что общество (комитент) не вправе было включать суммы акцизов в состав расходов по единому налогу, исходя из следующего.
--------------------------------
<4> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 12 февраля 2007 г. по делу N А60-964/2007-С8, оставленное без изменений постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 4 мая 2007 г. N 17АП-2189/2007-АК.
Уплаченная комиссионером при приобретении нефтепродуктов сумма акциза в стоимость ГСМ для дальнейшей реализации комитентом не включалась, а была отнесена на расходы, уменьшающие налогооблагаемую базу по единому налогу, о чем свидетельствуют книга учета доходов и расходов, оборотная ведомость движения средств по счету с расшифровкой по ГСМ.
Напротив, по делам N А60-12547/2007-С6, А60-960/2007-С10 суды <5> пришли к противоположному выводу, что включение комитентом в состав расходов сумм, уплаченных комиссионеру за приобретенные нефтепродукты, в том числе суммы акцизов, является правомерным, исходя из следующих обстоятельств. В книге учета доходов и расходов комитента нашли отражение суммы расходов по акцизам на ГСМ, приобретенные комиссионером для дальнейшей реализации. Согласно расчету формирования прибыли комитента суммы акциза включены в стоимость приобретенного подакцизного товара.
--------------------------------
<5> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 21 сентября 2007 г. по делу N А60-12547/2007-С6, оставленное без изменений постановлением Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 6 декабря 2007 г. N 17АП-8108/2007-АК; решение Арбитражного суда Свердловской области от 20 марта 2007 г. по делу N А60-960/2007-С10, оставленное без изменений постановлениями Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29 мая 2007 г. N 17АП-3357/2007-АК, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 4 сентября 2007 г. N Ф09-7078/07-С2.
В судебно-арбитражной практике споры по налогообложению акцизами в основном связаны с установлением правомерности использования налоговых вычетов и льгот в виде освобождения от налогообложения акцизами.
В соответствии со ст. 200 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить сумму акциза по подакцизным товарам на установленные настоящей статьей налоговые вычеты. В частности, вычетам подлежат суммы акциза, предъявленные продавцами и уплаченные налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации, выпущенных в свободное обращение, в дальнейшем использованных в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
Из содержания данной нормы следует, что воспользоваться правом на уменьшение суммы акциза на налоговые вычеты налогоплательщик может в случае, если будут соблюдены два условия:
- суммы акцизов были предъявлены продавцом и уплачены налогоплательщиком при приобретении подакцизных товаров или они были уплачены налогоплательщиком при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации подакцизных товаров, выпущенных в свободное обращение;
- приобретенные или ввезенные подакцизные товары в дальнейшем использовались в качестве сырья для производства подакцизных товаров.
Таким образом, предъявление налогоплательщиком акциза к вычету производится при наличии доказательств его уплаты при приобретении (ввозе) подакцизных товаров и дальнейшего их использования в качестве сырья при производстве подакцизных товаров. Каких-либо иных условий для предъявления акциза к вычету Кодекс не предусматривает.
Так, по делу N А60-21261/2007-С8 общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения налогового органа, которым налогоплательщику доначислены суммы акциза. Основанием для принятия оспариваемого решения послужил вывод инспекции о том, что общество неправомерно предъявило к вычету суммы акцизов, уплаченных при приобретении спиртованного настоя, использованного при производстве водки, поскольку ГОСТом, регламентирующим ее производство на территории Российской Федерации, применение спиртованных настоев в качестве основного сырья при производстве водки не предусмотрено.
Решением суда первой инстанции, оставленным без изменений судами вышестоящих инстанций <6>, заявленные требования удовлетворены, при этом суды исходили из того, что налогоплательщик выполнил все предусмотренные ст. 200 - 201 НК РФ условия для применения налоговых вычетов по акцизам, а именно доказал факты оплаты сумм акциза при приобретении подакцизного товара и его дальнейшего использования в качестве сырья при производстве других подакцизных товаров.
--------------------------------
<6> Решение Арбитражного суда Свердловской области от 14 ноября 2007 г. по делу N А60-21261/2007-С8, постановления Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28 января 2008 г. N 17АП-77/2008-АК, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 3 апреля 2008 г. N Ф09-2079/08-С2.
Довод налогового органа о том, что общество не вправе применять вычет по приобретенному спиртованному настою, использованному в качестве основного сырья в нарушение нормативных документов, регламентирующих производство алкогольной продукции, судом не принят во внимание, поскольку нормами ст. 22 НК РФ такого основания для отказа в применении вычетов по акцизам, как несоответствие продукции ГОСТу, не предусмотрено <7>.
--------------------------------
<7> Аналогичный вывод содержится в постановлениях Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 2 марта N 17АП-1017/2007-АК по делу N А60-35722/2006-С8, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 17 мая 2007 г. N Ф09-3581/07-С2, определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 20 августа 2007 г. N 9926/07 об отказе в передаче дела в Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации.
Порядок применения налоговых вычетов по акцизам установлен ст. 201 НК РФ.
В силу п. 1 ст. 201 НК РФ вычеты, предусмотренные п. 1 - 4 ст. 200 НК РФ, производятся на основании расчетных документов и счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком подакцизных товаров либо предъявленных налогоплательщиком собственнику давальческого сырья (материалов) при его производстве, или на основании таможенных деклараций либо иных документов, подтверждающих ввоз подакцизных товаров на таможенную территорию Российской Федерации и уплату соответствующей суммы акциза, если иное не предусмотрено настоящей статьей.
Согласно п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах, в том числе в реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, первичных учетных документах и счетах-фактурах, соответствующая сумма акциза выделяется отдельной строкой, за исключением случаев реализации подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации и операций по реализации (передаче) прямогонного бензина налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство прямогонного бензина, налогоплательщику, имеющему свидетельство на его переработку, а также операций по реализации денатурированного этилового спирта налогоплательщиком, имеющим свидетельство на производство денатурированного этилового спирта, налогоплательщику, имеющему свидетельство на производство неспиртосодержащей продукции.
В судебной практике возникает вопрос, может ли налогоплательщик использовать свое право на вычет сумм акциза по товарообменной операции, когда в их уплату передается товар.
По одному из дел, рассмотренному в порядке надзора, Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, отменяя акты судов нижестоящих инстанций, посчитавших, что оплата сумм акциза товаром не является основанием для отказа в применении налоговых вычетов, указал, что обязательное условие получения права на налоговый вычет - это наличие расчетных документов <8>.
--------------------------------
<8> Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23 января 2007 г. N 11251/06 по делу N А20-9445/2004.
Перечень таких расчетных документов определен Положением о безналичных расчетах в Российской Федерации, утвержденным указанием Центрального банка России от 3 октября 2002 г. N 2-П. Согласно п. 2.3 Положения к данным документам относятся платежные поручения, аккредитивы, чеки, платежные требования и инкассовые поручения.
Таким образом, сумма акциза, предъявляемая поставщиком товара, должна быть уплачена покупателем этого товара на основании платежного поручения или иных предусмотренных законодательством расчетных документов, свидетельствующих о перечислении налогоплательщиком денежных средств, в том числе при товарообменных операциях, зачетах взаимных требований.
Аналогичный подход применяется и к ситуациям, когда оплата товара осуществляется путем передачи векселей. Арбитражные суды отказывают налогоплательщикам в применении вычетов по акцизам, если в подтверждение факта оплаты сумм акцизов не будут представлены расчетные документы и счета-фактуры <9>.
--------------------------------
<9> Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 сентября 2007 г. N 4594/07 по делу N А03-11117/06-21, Федерального арбитражного суда Уральского округа от 9 апреля 2008 г. N Ф09-2186/08-С2 по делу N А76-6452/07.
Необходимо отметить, что уменьшение налоговых обязательств путем применения налогового вычета, отнесения на расходы затрат, уменьшающих налогооблагаемую базу, в судебной практике расценивается как налоговая выгода.
По общему правилу, представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п. 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12 октября 2006 г. N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды").
В судебно-арбитражной практике наиболее спорным является вопрос о правомерности применения налогового вычета по налогу на добавленную стоимость в ситуации, когда налогоплательщиком соблюдены все условия, необходимые для принятия налога к вычету, но налоговым органом ставятся под сомнение реальность хозяйственной операции и достоверность документов, которыми налогоплательщик подтверждает обоснованность получения налоговой выгоды <10>.
--------------------------------
<10> Более подробно об этом см. в справке по результатам изучения практики рассмотрения споров по налогу на добавленную стоимость, связанных с оценкой арбитражным судом обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды (Электронный журнал Арбитражного суда Свердловской области, 2008. N 3).
Однако при рассмотрении дел, связанных с налогообложением акцизами, арбитражные суды также производят оценку обоснованности налоговой выгоды. В случае если налоговым органом будет доказано, что представленные в обоснование правомерности налоговых вычетов по акцизам документы оформлены с нарушением законодательства (например, в нарушение п. 2 ст. 198 НК РФ в расчетных документах и счетах-фактурах сумма акциза не выделена отдельной строкой) либо содержат недостоверную информацию и не свидетельствуют о наличии реальных взаимоотношений налогоплательщика с контрагентами, в применении вычета по акцизам может быть отказано <11>.
--------------------------------
<11> Постановление Федерального арбитражного суда Уральского округа от 28 апреля 2007 г. N Ф09-3008/07-С2 по делу N А71-267/06.
30 апреля 2009 года
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)