Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2009 года
Постановление изготовлено в полном объеме 27 ноября 2009 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.,
судей: Крекотнева С.Н. Кораблевой М.С.,
при ведении протокола судебного заседания председательствующим судьей Кольцовой Н.Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2009 по делу N А40-34185/09-112-152, принятое судьей Зубаревым В.Г.,
по иску (заявлению) ООО "Белые ночи"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительными решения, требования
при участии в судебном заседании:
- от истца (заявителя): Степачева С.П. паспорт 6701 575014 выдан 24.04.2002 по доверенности N 45 от 06.03.2009; Масгутов А.Ш. паспорт 45 07 772399 выдан 08.02.2005 по доверенности N 137 от 25.12.2008; Васильева Е.А. паспорт 4510 274323 по доверенности N 71 от 09.11.2009;
- от ответчика (заинтересованного лица): Саакян Р.С. удостоверение УР N 431383 по доверенности N 119 от 30.04.2009, Камнева Т.В. удостоверение УР N 431078 по доверенности N 192 от 19.08.2009,
общество с ограниченной ответственностью "Белые ночи" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 01.08.2008 г. N 52-23-14/447 в части: доначисления налога на прибыль в сумме 44 202 960 рублей; начисления пени по налогу на прибыль в сумме 4 239 732 рублей; доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 3 805 187 рублей; начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 633 866 рублей; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 450 961 рубль; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 114 361 рубль; привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога в виде штрафа в размере 9 691 821 рубль (8 840 592 рубля за неуплату налога на прибыль, 761 037 рублей за неуплату НДПИ, 90 192 рубля за неуплату НДС), требования N 825 от 12.01.2009 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части: обязанности уплатить налог на прибыль в сумме 44 202 960 рублей; обязанности уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 4 239 732 рубля; обязанности уплатить налог на добычу полезных ископаемых в сумме 3 805 187 рублей; обязанности уплатить пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 633 866 рублей; обязанности уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 450 961 рубль; обязанности уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 114 361 рубль; обязанности уплатить штраф в размере 8 840 591 рубля за неуплату налога на прибыль; обязанности уплатить штраф в размере 761 037 рублей за неуплату НДПИ; обязанности уплатить штраф в размере 90 192 рубля за неуплату НДС а также об обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 осуществить возврат излишне уплаченных налогов, штрафов, пени в размере 63 138 887 (шестьдесят три миллиона сто тридцать восемь тысяч восемьсот восемьдесят семь) рублей на расчетный счет заявителя.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2009 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить судебное решение, в связи с нарушением норм материального права.
Заявитель представил письменные отзывы на апелляционную жалобу, в которых возражает против доводов и требований апелляционной жалобы, просит оставить судебное решение без изменения.
Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ заслушав представителей инспекции, заявителя, поддержавших свои правовые позиции, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.
Как видно из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на прибыль организаций, земельного налога, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, регулярных платежей за пользование недрами, транспортного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, водного налога и иных налогов и сборов в соответствии с законодательством Российской Федерации, по вопросам соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.
По результатам проверки, с учетом возражений заявителя на акт проверки, инспекцией вынесено решение N 52-23-14/447 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предложено уплатить недоимку (62 044 053 рублей), пени (6 395 894 рублей), штраф (12 411 383 рублей), удержать доначисленную сумму НДФЛ (12 872 рублей) на общую сумму 80 864 202 (восемьдесят миллионов восемьсот шестьдесят четыре тысячи триста восемьдесят три) рубля.
На указанное решение общество подало апелляционную жалобу в Федеральную налоговую службу России, которая Решением N НМ-26-9/227@ апелляционную жалобу оставила без удовлетворения.
На основании решения инспекции заявителю выставлены требования N 825, 825/1, 826 от 12.01.2009 об уплате налога, сбора, пени, штрафа на сумму 80 864 202 рублей.
Указанные обстоятельства явились основанием для обращения заявителя в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В пункте 1.4 решения инспекция указывает, что в нарушение пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ заявителем в состав внереализационных расходов отчетного периода неправомерно включены суммы безнадежных долгов, полученных в прошлом налоговом периоде при списании дебиторской задолженности в сумме 7 548 088 рублей, образовавшейся в результате взаимоотношений с организацией ОАО "ГазСибКонтракт". Неуплата налога на прибыль организации составляет 1 811 541 рублей (7 548 088 x 24%).
Подпунктом 2 пункта 2 ст. 265 НК РФ предусмотрено списание задолженности по безнадежным долгам налогоплательщика нулем непосредственного включения в состав ею внереализационных расходов сумм списываемых безнадежных долгов как убытков, если резерв по сомнительным долгам не создается.
В силу п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательстве прекращено вследствие невозможности сто исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Судом установлено, что задолженность ОАО "ГазСибКонтракт" по договорным обязательствам перед заявителем в общей сумме 7 548 087 руб. изначально возникла в 1999 году, что подтверждается мировым соглашением, утвержденным определением Арбитражного суда г. Москвы от 03.08.2000 по делу N А40-11911/00-18-16Б. устанавливающим сроки платежей по погашению задолженности в 2001 - 2002.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.05.2003 по делу N А40-38903/02-78-64Б ОАО "ГазСибКонтракт" признано банкротом, открыто конкурсное производство. Конкурсным управляющим требование общества о погашении долга ОАО "ГазСибКонтракт" в общей сумме 7 548 087 руб., было включено в соответствующие очереди реестра требовании кредиторов, что подтверждается письмом общества от 26.06.2003 N 02-20/997 в адрес конкурсного управляющего и уведомлением конкурсного управляющего от 21.08.2003 N 242.
В соответствии с п. 1 ст. 126 ст. 134 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства срок исполнения возникших до открытия конкурсной) производства денежных обязательств и уплаты обязательных платежей должника считается наступившим, а не истекшим, требования кредиторов подлежат удовлетворению за счет конкурсной массы.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно указал, что дебиторская задолженность организации, признанной банкротом, и в отношении которой введена процедура конкурсного управления, не может быть признана безнадежной по такому основанию, как истечение срока исковой давности.
В соответствии с положениями согласно п. 2 ст. 266 НК РФ в качестве оснований для списания безнадежной задолженности в целях налогообложения могли рассматриваться лишь соответствующие случаи прекращения обязательств перед обществом.
Следовательно, основания признать задолженность безнадежной появились у общества при непогашении предъявленных в рамках конкурсного производства в связи с ликвидацией ОАО "ГазСибКонтракт", поскольку в соответствии со ст. 419 ГК РФ ликвидация организации прекращает имеющиеся у нее обязательства.
Учетной политикой заявителя на 2005 и 2006 годы не было предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам, и в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ могло производиться обществом непосредственно во внереализационные расходы.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы налогоплательщика должны быть документально подтвержденными, т.е. подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством.
Как установлено п. 1 ст. 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных бухгалтерского учета.
Из этого следует, что включение безнадежного долга в состав внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль могло быть произведено не ранее оформления документов, подтверждающих безнадежность к взысканию дебиторской задолженности и списания данной задолженности в регистрах бухгалтерского учета.
Порядок списания дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию, установлен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, пунктом 77 которого предусмотрено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
Аналогичные положения предусмотрены учетной политикой общества на 2005 и на 2006 годы.
В соответствии с требованиями ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" инвентаризация активов и обязательств, в том числе расчетов с дебиторами и кредиторами, в обязательном порядке проводилась обществом по состоянию на 31.12.2005 и на 31.12.2006.
Согласно Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2005 N 4/1 (унифицированная форма N ИНВ-17), при инвентаризации на 31.12.2005 установлено наличие дебиторской задолженности ОАО "ГазСибКонтракт" перед заявителем в сумме 7 548 087 руб.
Являющаяся в соответствии с п. 77 Положения письменным обоснованием для списания безнадежной задолженности выписка из ЕГРЮЛ. содержащая сведения о том, что ОАО "ГазСибКонтракт" было ликвидировано, составлена МРИ ФНС России N 46 по г. Москве 15.06.2006.
Приказ о списании задолженности издан генеральным директором заявителя на основании выписки из ЕГРЮЛ также в 2006 году. Списание задолженности было произведено согласно имеющимся бухгалтерским регистрам в 2006 году, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 62.0.0.
В связи с тем, что списание задолженности ОАО "ГазСибКонтракт" как нереальной к взысканию могло быть произведено лишь на основании полного пакета необходимых подтверждающих документов (акта инвентаризации, приказа о списании задолженности, обоснования безнадежности долга - выписки из ЕГРЮЛ), то ее включение в расходы заявителя стало возможным лишь в 2006 году.
Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 N 3596/08, при отсутствии изданного приказа (распоряжения) руководителя организации о списании задолженности, не имеется оснований для исчисления налога на прибыль с включением в расчет такой задолженности.
Суд отклоняет доводы инспекции о том, что списание обществом в целях налогообложения безнадежной задолженности в 2006 году противоречит выводам Президиума ВАС РФ, изложенным в Постановлении от 09.09.2008 N 4894/08.
В данном Постановлении Президиума ВАС РФ рассмотрен вопрос о моменте признания расходов, связанных с производством и реализацией (консультационные услуги, услуги по проведению семинаров и др.) и сделан вывод о том, что такие расходы должны учитываться в целях налогообложения в тот период, в котором они были понесены и оформлены подтверждающие документы в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ.
В отличие от рассмотренного Президиумом ВАС РФ порядка документального подтверждения осуществления расходов, связанных с производством и реализацией, предполагающего оформление актов об оказании услуг для подтверждения осуществления расходов, по внереализационным расходам в виде списанных безнадежных долгов пунктом 77 Положения предусмотрено составление пакета документов, при отсутствии любого из которых оснований для списания задолженности в состав расходов не имеется: акт инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами; приказ руководителя организации о списании задолженности; обоснование безнадежности долга (выписка из ЕГРЮЛ о ликвидации должника).
В связи с тем, что документы, являющиеся основанием для списания безнадежной задолженности составлены в 2006 году, а не в 2005 году, то общество обоснованно учло расходы в виде списанной задолженности ОАО "ГазСибКонтракт" в налоговом периоде 2006 года.
При рассмотрении настоящего дела инспекцией в нарушение положений ст. ст. 189, 200 АПК РФ не представлено доказательств того, что в 2005 году у заявителя имелись и были оформлены все необходимые для списания задолженности документы.
При этом представленные обществом доказательства позволяют сделать вывод о том, что заявитель предпринял все разумные меры для получения достоверной официальной информации по подтверждению ликвидации ОАО "ГазСибКонтракт", а именно, после получения определения Арбитражного суда г. Москвы N А40-38903/02-78-64"Б" от 02 июня 2005 года о завершении конкурсного производства в отношении ОАО "ГазСибКонтракт" неоднократно в установленные сроки направляло на имя руководителя ФНС России N 46 по ЮАО г. Москвы запросы о предоставлении сведений, содержащихся в едином государственном реестре юридических лиц на ОАО "ГазСибКонтракт" (письма N 02-20/1474 от 01.08.2005 г., N 02-250/2442 от 08.12.2005 г., 02-20/1092 от 12.05.2006 г.
Представленная налоговым органом в материалы дела выписка из ЕГРЮЛ, в которой указана конкретная дата ликвидации ОАО "Газсибконтракт" в 2005 году, выводов суда не опровергает и не свидетельствует о неправомерности действий по списанию задолженности в 2006 году, поскольку общество такой выпиской не располагало, в том время как в силу п. 1 ст. 54 НК РФ налоговая база исчисляется на основании имеющихся у налогоплательщика документов. Оснований исчислять налог на прибыль в ином порядке не имелось, поскольку заявителю МРИ ФНС России N 46 по г. Москве не представила выписки из ЕГРЮЛ в том виде, в котором она имеется у инспекции.
При таких обстоятельствах, вывод суда о том, что общество правомерно включило в состав внереализационных расходов отчетного периода суммы безнадежных долгов, полученных в прошлом налоговом периоде при списании дебиторской задолженности в сумме 7 548 088 руб., образовавшейся в результате взаимоотношений с организацией ОАО "ГазСибКонтракт", является правильным, в связи с чем доначисление налога на прибыль в размере 1 811 541 руб. неправомерно.
В пункте 1.7. решения налоговый орган приводит доводы о том, что в нарушение п. 1 ст. 252, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ обществом была неправомерно уменьшена налоговая база на сумму экономически необоснованных расходов в виде процентов по кредитам, выданным иностранной компанией BHP PARIBAS SA в сумме 75 552 167,73 рублей за 2006 год, в сумме 101 078 049,69 рублей за 2007 год в связи с тем, что общество не использовало кредиты исключительно в рамках и на цели, определенные условиями кредитных договоров. Неуплата налога на прибыль организаций составляет 42 391 419 рублей (176 630 911,46 x 24%).
В обоснование данного доводы инспекция ссылается на то, что ООО "Белые ночи", по мнению налогового органа, получив кредит, выдало заем ОАО НК "РуссНефть".
Признавая решение налогового органа в данной части недействительным, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Как установлено п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, включаются в состав внереализационных расходов.
Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, установлены положениями ст. 269 НК РФ.
В целях налогообложения прибыли, согласно п. 1 ст. 269 НК РФ, под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Таким образом, в целях налогообложения прибыли расходом признаются проценты по долговым обязательствам, проценты по полученным кредитам любого вида независимо от формы их заимствований.
Судом установлено, что общество привлекало кредитные средства с целью финансирования текущей деятельности.
Анализ структуры и движения оборотных средств заявителя в налоговом периоде позволяет сделать вывод о том, что финансирование текущей деятельности на момент получения кредитных средств сопровождалось получением выручки от реализации товаров (работ, услуг), поступлениями от погашения займов, предоставленных ранее, прочими поступлениями.
Расходование оборотных средств производилось на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья, на выплату заработной платы, на расчеты по налогам и сборам, расчеты с внебюджетными фондами, на выплату дивидендов (процентов), на приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальные активы, выдачу займов, погашение сумм основного долга по ранее полученным долговым обязательствам, что подтверждается представленным в материалы настоящего дела Отчетом о движении денежных средств за 2005 год.
То обстоятельство, что заявителем получен кредит и выдан заем в течение одного и того же периода времени, не может являться доказательством того, что источником выдачи займа являлись средства, полученного обществом кредита, без учета анализа структуры и движения оборотных средств общества в совокупности за проверяемый период.
Довод инспекции о том, что общество не располагало достаточной суммой собственных средств для предоставления займов, не может быть признан обоснованным, и противоречит фактическим обстоятельствам дела.
Так, из анализа движения денежных средств за спорный налоговый период следует, что общество помимо кредитных средств, полученных от BHP PARIBAS SA, располагало выручкой от реализации товаров (работ, услуг), поступлениями от погашения займов, предоставленным другим организациям и т.п., то есть достаточной суммой собственных средств.
Налоговый орган, указывая на нерентабельность операций по привлечению кредитных средств и дальнейшей выдаче заемных средств, ссылается на полученный по результатам вышеуказанных операций убыток - превышение величины внереализационных расходов в виде процентов по привлеченному кредиту над величиной внереализационных доходов в виде процентов по выданным займам.
Между тем, положения главы 25 НК РФ не содержат норм, которые предписывают налогоплательщику учитывать в особом порядке финансовый результат от операций по долговым обязательствам.
Налоговый орган ссылается на то, что анализ структуры и движения оборотных средств Общества отражает расходование оборотных средств за весь 2005 год и не подтверждает целевое использование заемных средств на текущую деятельность.
Между тем, как обоснованно указал суд первой инстанции, финансово-хозяйственная деятельность общества, в том числе деятельность по использованию банковского кредита, не относится к отношениям, которые должны проверяться налоговым органом на предмет их экономической целесообразности.
Нормы 25 главы НК РФ не связывают возможность отнесения процентов к внереализационным расходам с целью получения кредита.
Полученные обществом кредитные средства не привлекались целевым назначением и расходовались при осуществлении деятельности в соответствии с ее целями, направленными на извлечение дохода.
В соответствии с п. 2.1. заключенного между заявителем и ОАО НК "РуссНефть" договора от 29.12.2004 N 33960-30/04-163, заем предоставляется на срок до 30.12.2009 по ставке 7,5% годовых (на базе расчета фактического числа дней в году). Согласно п. 2.1. заключенного между заявителем и ОАО НК "РуссНефть" договора от 28.06.2005 N 33960-30/05-118 заем предоставляется на срок до 30.12.2009 по ставке 9% годовых.
К доходам в целях 25 главы НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.
В соответствии с п. 6. ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Соответственно, по указанным выше договорам займа Заявителем был получен доход (ст. 250 п. 6) в целях главы 25 НК РФ в размере 139 070 484,35 рубля.
Таким образом, даже если исходить из позиции налогового органа, что источником выдачи займов являлись кредитные средства, полученные по кредитным договорам, заключенным с BHP PARIBAS SA, то доход был получен.
Также усматривается, что по результатам финансово-хозяйственной деятельности общество получило прибыль за 2006 год в размере 483 080 тыс. руб., исчислило и уплатило налог в бюджет в размере 57 970 тыс. рублей. По результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2007 год прибыль составила 1 035 666 тыс. руб., исчислен и уплачен в бюджет налог в размере 100 932 тыс. рублей.
Таким образом, привлечение заявителем кредитных средств для использования в текущей деятельности и операции по выдаче заемных средств под проценты осуществлено в рамках деятельности, направленной на получение дохода, соответственно, расходы в виде процентов по заемным обязательствам соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ.
Положения ст. 252 НК РФ не ставят экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика, не содержат требования исключения убытков и повышения эффективности управления, как не содержат такого требования и другие нормы налогового законодательства. При этом оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы.
Действующее законодательство не ограничивает налогоплательщика по осуществлению каких-либо расходов за счет тех или иных источников, в том числе за счет получения заемных средств.
Кредитные средства были привлечены заявителем на финансирование текущей деятельности и расходовались при осуществлении деятельности в соответствии с ее целями, направленными на извлечение дохода, следовательно, расходы по уплате процентов являлись необходимыми, а получение дохода в виде полученных по выданным займам процентов в размере, не превышающем расходы общества в виде процентов по кредиту, не может служить основанием для вывода об экономической необоснованности данных затрат.
Кроме того, согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговые органы не вправе рассматривать экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами при ведении ими предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой страх и риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При таких обстоятельствах, вывод суда о правомерном включении заявителем в состав внереализационных расходов процентов по кредитам, выданным иностранной компанией BHP PARIBAS SA в сумме 75 552 167,73 руб. за 2006 год, в сумме 101 078 049,69 руб. за 2007 год, является правильным, в связи с чем доначисление инспекцией налога на прибыль организаций в размере 42 391 419 руб. является незаконным.
В пункте 2.1 решения инспекция приводит доводы о том, что в нарушение п. 2 ст. 171, пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 39 НК РФ общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов сумму НДС в размере 450 961 рубль, предъявленную налогоплательщику (заказчику) подрядчиками за простои по метеоусловиям бригад капитального ремонта и текущего ремонта скважин, а также за простои техники при понижении температуры воздуха ниже экстремально возможных для эксплуатации.
В обоснование данного довода инспекция указывает, что данные расходы общества нельзя отнести к выполненным работам, оказанным услугам на основании п. 3, 4, 5 ст. 38 НК РФ.
Признавая решение налогового органа в данной части недействительным, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Судом установлено, что работы по капитальному ремонту скважин производило ООО "Содружество-Радужный - 2" по договору N 174 от 15.05.2003 с привлечением ООО "Ина-Нефтетранс" в качестве исполнителя транспортных услуг по договору N 05/173/833 от 25.11.2005.
В январе 2006 года в связи с пониженной температурой воздуха работы по капитальному ремонту скважин не выполнялись в полном объеме. При пониженных температурах технологические жидкости замерзают, также в местах проведения ремонтных работ нет буровых укрытий и автономной котельной.
В соответствии с положением от 15.12.2004 о взаимоотношениях между ЗАО "ЛУКОЙЛ ЭПУ Сервис" и НГДУ ООО "Белые ночи" по ремонту, сервисному обслуживанию УЭЦН, техническими условиями от 16.01.1998 N ТУ3542-031-21945400-97, технологическим регламентом от 21.04.1998 (имеются в материалах дела) запрещается проводить монтажные работы с установкой ЭЦН и использованием кабельной линии, если температура воздуха ниже 40 градусов.
Учитывая специфику проведения ремонта, связанную с особенностями технологий и технического оснащения, при температуре воздуха ниже минус 40 градусов бригада находится на кустовой площадке для поддержания в работоспособном состоянии агрегатов и оборудования, предупреждения несчастных случаев и аварий, осуществляет контроль за скважиной. В данном случае в соответствии с условиями договора имеет место понижение тарифной ставки за оказанные услуги в условиях пониженной температуры.
При таких обстоятельствах, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган не верно интерпретировал указанные выше термины, что повлекло за собой неверную оценку данных услуг в целях применения налогового законодательства, поскольку простоя не происходило, данные операции являются составной частью единой технологической цепочки обслуживания буровых скважин.
Согласно пункту 4.5. договора от 15.05.2003 N 174 заключенного между ООО "Белые ночи" и ООО "Содружество - Радужный-2" при простоях бригад ПРС, связанных с метеоусловиями, Заказчик возмещает Подрядчику фактические затраты в размере 50% за 1 бригадо-час за все дни простоя.
Согласно пункту 4.9. договора от 25.11.2005 г. N 05/173/833 заключенного между ООО "Белые ночи" и ООО "Ина-нефтетранс" (имеется в материалах дела) при понижении температуры воздуха ниже величин экстремально возможных для эксплуатации техники Заказчик оплачивает Исполнителю 50% расчетной стоимости по заявленному режиму работ.
Данные расходы для целей деятельности Заказчика - ООО "Белые ночи" являются частью расходов на проведение капитального ремонта скважин. Согласно условиям заключенного договора на выполнение работ по капитальному ремонту скважин с подрядной организацией, цена работ состоит из стоимости ремонтных работ и возмещения сумм стоимости времени простоя по обстоятельствам непреодолимой силы, а именно метеоусловиям.
Согласно пункту 2 статьи 709 ГК РФ цена работ по договору подряда включает в себя компенсацию издержек подрядчика.
Расходы по возмещению простоев подтверждаются актами о приемке выполненных работ ООО "Содружество - Радужный-2" от 13.01.2006 г. N 8, от 31.01.2006 г. N 17 и актом о простое техники ООО "Ина-нефтетранс" от 31.01.2006 (имеются в материалах дела). Таким образом, расходы по возмещению простоев включены в состав общей стоимости работ и участвуют в формировании стоимости готовой продукции Заказчика - ООО "Белые ночи".
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.
Вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Обществом были выполнены все условии для применения налоговых вычетов: ремонтные работы приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения - реализации добытой нефти, вычет произведен на основании счета-фактуры, после оприходования работ и при наличии соответствующих первичных документов.
Средства, которые Подрядчик получает от Заказчика в счет возмещения расходов по простою, непосредственно связаны с расчетами по договору подряда за выполненные работы и включаются в облагаемую базу по НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ, что свидетельствует о реальном осуществлении хозяйственных операций, и, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет.
Конституционный Суд в Определениях от 08.04.2004 г. N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О указал, что если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога обладают характером реальных затрат, налогоплательщик обладает правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налогу, начисленную ему поставщиками.
Условия об оплате простоя по метеоусловиям установлены в договорах, в связи с чем, соответствующие счета-фактуры были приняты заявителем к оплате и оплачены.
Подрядчики, предъявив на основании ст. 168 НК РФ заявителю к оплате исчисленную сумму НДС, сформировали источник для возмещения НДС из бюджета.
Общество в целях подтверждения исполнения ООО "Содружество - Радужный-2" и ООО "Ина-нефтетранс" налоговых обязательств по уплате НДС в бюджет, сделало запрос контрагентам с просьбой представить документальное подтверждение уплаты сумм НДС в бюджет, начисленных и предъявленных в стоимости работ, выполненных в период простоя ремонтных бригад и оборудования за 2006 год.
Согласно представленным доказательствам, контрагенты заявителя в полном объеме исполнили налоговые обязательства по уплате НДС в бюджет, исчисленного с выручки от выполнения работ в периоде простоя, обусловленного обстоятельствами непреодолимой силы - метеоусловиями.
Изложенное позволяет сделать вывод о том, что в результате оплаты ООО "Белые ночи" выполненных ООО "Содружество - Радужный-2" и ООО "Ина - нефтетранс" работ в периоде простоя, вызванного обстоятельствами непреодолимой силы, бюджету не был причинен ущерб.
Инспекцией не принято во внимание, что произведенные заявителем расходы на оплату начисленных сумм налога обладают характером реальных затрат, и налогоплательщик на основании пункта 1 статьи 171 НК РФ обладал правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, предъявленную ему поставщиком.
В противном случае, налогоплательщик-покупатель, перечисливший соответствующие суммы НДС налогоплательщику-продавцу, ставится в неравное положение по сравнению с налогоплательщиком-продавцом, предъявившим к оплате исчисленную сумму НДС.
Налоговый орган ошибочно расценивает оплату простоев как отдельную хозяйственную операцию, поскольку подрядчики выполнили работы, реализация которых является объектом налогообложения. Оплата простоев является суммой, связанной с оплатой ремонтных работ.
Следовательно, выставление счетов-фактур на оплату простоев не противоречит главе 21 НК РФ и не лишает заявителя права на вычет.
При таких обстоятельствах, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что общество правомерно включило в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы, предъявленные налогоплательщику (заказчику) подрядчиком за простои по метеоусловиям бригад капитального ремонта и текущего ремонта скважин, а также за простои техники при понижении температуры воздуха ниже экстремально возможных для эксплуатации, в связи с чем доначисление НДС в размере 450 961 руб. неправомерно, и решение налогового органа в указанной части является незаконным.
В пункте 3.1 решения налоговый орган приводит доводы о том, что в нарушение п. 1 и 2 ст. 337, п. 1 ст. 339, п. 1 ст. 343 НК РФ, ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ заявитель неправомерно определил количество добытого полезного ископаемого (нефти) в единицах массы "нетто", что привело к занижению налогооблагаемой базы за 2006 год на 817 т, в 2007 году на 841 т и к недоплате НДПИ в сумме 1 778 314 рублей за 2006 год и 2 026 873 рубля за 2007 год.
При этом инспекция ссылается на положения: ГОСТа Р51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" утвержденного Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 г. N 2-ст; ГОСТа Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов", утвержденного Приказом Федерального агентства РФ по техническому регулированию и метрологии от 07.12.2004 N 99-ст; Инструкции по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти (РД 153-39.4-042-99), утвержденной Минпромэнерго России от 14.04.2000; Рекомендаций по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти, утвержденных Приказом Минпромэнерго России от 31.03.2005 N 69; Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг (Принят и введен в действие Постановлением Госстандарта России от 6 августа 1993 N 17).
Инспекция приводит доводы о том, что облагаемым НДПИ полезным ископаемым является количество добытой нефти, определяемое по массе "брутто" (масса нефти с балластом). По мнению налогового органа, указание в п. 4.4. ГОСТа Р51858-2002 на классификацию нефти по трем группам, предусматривающее допускаемое содержание в нефти воды, солей и механических примесей, свидетельствует с учетом положений п. 1 ст. 337 НК РФ, о том что, для целей исчисления налога, количество добытой нефти необходимо определять с учетом данных примесей (балласта) - как количество нефти "брутто" первое по своему качеству, соответствующее ГОСТу.
Отклоняя данные доводы инспекции, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет объектов налогообложения.
Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезными ископаемыми именуются добытые полезные ископаемые. При этом в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.
Налоговой базой в соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ является стоимостная, физическая или иная характеристики объекта налогообложения, согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению.
Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Первичным документом в соответствии, с которым формируется налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых по итогам налогового периода (месяц), является геологический отчет по добыче нефти за месяц (месячный эксплуатационный рапорт). Количество нефти в указанном документе отражается в единицах измерения массы "тонны нетто". Таким образом, налоговая база по НДПИ, сформированная на основании отчетов по добыче нефти за месяц (месячных эксплуатационных рапортов), также отражается в "тоннах нетто".
При доначислении налога в решении по массе нефти "брутто" налоговым органом не принято во внимание, что масса "брутто" нефти определяется с учетом массы "балласта" в нефти, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти.
Ссылка инспекции на данные Общероссийского классификатора продукции (ОКДП), принятого и введенного в действие Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 г. N 17, предусматривающего иерархическую классификацию "нефти обезвоженной и обессоленной на нефтепромыслах, газоперерабатывающих заводах", не может быть признана обоснованной, поскольку Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, разработанный Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации, не входит в систему законодательства о налогах и сборах, определенную в ст. 1 НК РФ, и не является подзаконным нормативным правовым актом в сфере налогов и сборов, определенным в ст. 4 НК РФ.
В данном Классификаторе не содержится положений об определении видов полезных ископаемых для целей исчисления и уплаты НДПИ.
При доначислении налога в обжалуемом решении инспекция ссылается на соответствие добытой нефти "брутто" по своему качеству ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть". Общие технические условия (пункт 4.4.) и ГОСТ Р8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов". "Общие требования к методикам выполнения измерений" (раздел 3).
При этом инспекцией не принято во внимание, что областью применения ГОСТ Р51858-2002 является транспортировка товарной нефти, что следует из раздела 1 данного Стандарта. В Стандарте определены условия приема товарной нефти в систему магистральных нефтепроводов и последующей оплаты услуг транспортной организации. Пунктом 4 данного ГОСТа устанавливается классификация и условное обозначение товарной нефти, в зависимости от класса, типа, степени подготовки и вида. В пункте 4.1. ГОСТа Р 51858-2002 приведена классификация нефти по физико-химическим свойствам, степени подготовки, содержанию сероводорода и т.п. В ГОСТе отсутствует указание, что качество нефти определяется по массе брутто нефти.
Областью применения ГОСТа Р 8.595-2004, на который ссылается налоговый орган, является обеспечение единства измерения массы товарной нефти, а не метода учета (определения количества) добытого полезного ископаемого (нефти). Стандарта для отдельного добытого полезного ископаемого: нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной в проверяемом периоде государственными органами установлено не было.
Несмотря на отсутствие отдельного установленного Стандарта для "нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной", в том значении, в каком нефть определена в качестве вида добытого полезного ископаемого, облагаемого НДПИ в п. 1 ст. 337 НК РФ, наличие двух указанных выше стандартов, тем не менее, позволяет налогоплательщику определять количество добытой нефти для целей исчисления налога, но не по массе нефти "брутто", как указывает налоговый орган в обжалуемом решении, а по массе нефти "нетто".
Кроме того, необходимо отметить, что при доначислении налога в обжалуемом решении налогового органа не учтены данные государственных органов в сфере недропользования, подтверждающие добычу ООО "Белые ночи" в 2006 и 2007 годах того количества нефти, которое было отражено организацией в ежемесячных товарных (исполнительных) балансах нефти, месячных отчетах о работе нефтяных скважин (месячных эксплуатационных рапортах) и налоговых декларациях по НДПИ.
Налоговые органы в соответствии с положениями законодательства о налогах и сборах не наделены полномочиями по определению количества добываемого из недр полезного ископаемого.
Согласно форме 6-гр, утвержденной Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 18 июня 1999 года N 44, в графе 4 таблицы 3 указываются качественные характеристики нефти, которая списывается с государственного баланса запасов, а именно: а) плотность, г/куб. см; б) вязкость в пластовых условиях, мПа. с; содержание в %; в) серы; г) парафина; д) смол + асфальтенов.
Данная форма не предусматривает в нефти, на которую уменьшается баланс запасов содержание соли, механических примесей и воды (т.е. балласта).
В форме 6-гр по заявителю добыча нефти отражена в размере 939,590 тыс. тонн за 2006 год и 878,625 тыс. тонн - за 2007 год (имеются в материалах дела).
В соответствии с п. 4.6. Раздела 4 "Порядок заполнения отчетных балансов запасов по форме 6-гр" Методических рекомендаций по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 6-гр (нефть, газ, компоненты), ведению федерального и сводных территориальных балансов запасов, утвержденных Письмом Министерства природных ресурсов РФ от 08.10.1996 N ВБ - 61/2594 учет запасов нефти проводится в тыс. т.
Таким образом, количество нефти добытой ООО "Белые ночи" за 2006 год в размере 939 590 тонны и за 2007 год в размере 878 625 тонны, в форме 6-гр отражено как 939,590 тыс. тонн за 2006 год и 878,625 тыс. тонн за 2007 год.
При таких обстоятельствах, балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку балласт не является полезным ископаемым.
В соответствии со ст. 31 Закона РФ от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Он должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.
Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.
В соответствии с п. 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 17.06.2004 N 293, на данный государственный орган возложены функции "по обеспечению в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса".
В 2006 году действовало Положение о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР России от 09.07.1997 N 122.
В соответствии с п. 7 Положения в государственном и территориальных балансах подлежат учету запасы полезных ископаемых, если они удовлетворяют критериям и требованиям, установленным МПР России по геолого-экономической оценке месторождений полезных ископаемых, а их количество и качество подтверждены заключениями органов государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, включающих Государственную комиссию по запасам полезных ископаемых (ГКЗ), Центральную комиссию по запасам полезных ископаемых (ЦКЗ), территориальные комиссии по запасам полезных ископаемых (ТКЗ), в соответствии с их компетенцией.
Как установлено п. 10 Положения, постановка месторождений и запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с балансов могут производиться на любой стадии геологического изучения недр по данным геологоразведочных работ и разработки месторождений на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы запасов (ГКЗ, ЦКЗ), и их территориальных комиссий по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) в соответствии с их компетенцией, с учетом заключений органов Госгортехнадзора России.
Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание полезных ископаемых, утвержденных органами МПР России и Госгортехнадзора России и форм государственного федерального статистического наблюдения.
В п. 12 Положения указано, что в балансах отражаются сведения о происшедших в отчетном периоде изменениях балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых в результате добычи из недр и потерь при добыче в недрах.
В 2007 году Приказом Министерства природных ресурсов РФ от 15 декабря 2006 года N 286 введен в действие "Порядок постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списания с государственного баланса".
В соответствии с п. 9 данного Порядка учету на государственном балансе подлежат "прирост или уменьшение запасов полезных ископаемых, полученные в результате геологоразведочных и добычных работ на месторождениях, запасы которых числятся на государственном балансе".
В соответствии с п. 5 Порядка постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с государственного баланса осуществляются по данным геологоразведочных и добычных работ, а также по результатам переоценки запасов в связи с изменением параметров подсчета запасов.
Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса осуществляется на основании заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, актов о списании запасов полезных ископаемых, утверждаемых Федеральным агентством по недропользованию и органом государственного горного надзора (п. 11 Порядка).
Запасы полезных ископаемых и содержащиеся в них полезные компоненты, учтенные государственным балансом, подлежат списанию с государственного баланса без проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых на основании актов о списании запасов полезных ископаемых, утверждаемых Федеральным агентством по недропользованию и органом государственного горного надзора, и данных ежегодной государственной отчетности организаций, осуществляющих добычу полезных ископаемых, в случае добычи запасов полезных ископаемых из недр или их потерь в процессе добычи (п. 12 Порядка).
Согласно ответу от 27.08.2007 N СР-15/1539 на запрос ОАО НК "РуссНефть" от 20.08.2007 N ОГ-8618 по вопросу определения количества полезных ископаемых, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого Федеральное Государственное учреждение "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" (ФГУ "ГКЗ") указало, что при составлении государственного баланса запасов полезного ископаемого учитываются запасы нефти, подсчитанные в соответствии с действующими инструктивными и методическими документами, в которых предусмотрен подсчет запасов нефти без учета "массы балласта" получаемого при эксплуатации месторождений.
В соответствии с данными, приведенными налоговым органом в Таблице "Количество добытого полезного ископаемого по налоговым декларациям и Товарным балансам" на стр. 59 Решения общее количество добытой в 2006 году и обложенной организацией НДПИ нефти составило 939 590 тонн, добытой и обложенной НДПИ нефти в 2007 году составило 878 625 тонн. По данным налогового органа количество добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ должно составлять 940 407 тонн за 2006 год и 879 466 тонн за 2007 год.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что налоговый орган неправомерно доначисляет налог на количество нефти, которое фактически не добывалось.
Балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку фактически балласт не является полезным ископаемым.
В соответствии с положениями п. 18 Инструкции по заполнению формы статистической отчетности N 1-ТЭК (нефть) (годовая) "Сведения по эксплуатации скважин", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 29.05.1996 в Отчете добытая нефть организацией-недропользователем учитывается в тоннах нетто, т.е. чистая нефть за вычетом отделенной воды, грязи и попутного нефтяного газа, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами, и показывается в целых числах.
Согласно Разделу 1 формы 1-ТЭК за 2006 год количество добытой нефти ООО "Белые ночи" за 2006 год составляет 939 590 тонн. Согласно Разделу 1 формы 1-ТЭК за 2007 год количество добытой нефти ООО "Белые ночи" за 2007 год составляет 878 625 тонн.
Судом установлено, что при доначислении налоговым органом НДПИ по массе балласта, содержащегося в нефти, со ссылкой на ГОСТ Р 51858-2002 и ГОСТ Р 8.595-2004 не были учтены положения Рекомендаций по метрологии Р 50.2.040-2004 "Метрологическое обеспечение учета нефти при ее транспортировке по системе магистральных нефтепроводов", принятых и введенных в действие Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 23.12.2004 N 125-ст.
В соответствии с положениями п. 5.1. данных Рекомендаций учет нефти в системе магистральных нефтепроводов осуществляется по массе нетто в тоннах, с округлением до целых значений.
Принимая во внимание область применения указанных ГОСТов как распространяющих свое действие на товарную нефть, подготовленную к транспортированию по магистральным нефтепроводам, представляется обоснованным применение налогоплательщиком указанных ГОСТов с учетом рассматриваемых Рекомендаций, как регулирующих сдачу приемку нефти в систему магистральных нефтепроводов, определение количества добытой нефти, ее последующую транспортировку по массе нефти "нетто".
В п. 8 ст. 339 НК РФ при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде. В указанном случае, предлагаемый налоговым органом расчет налоговой базы по НДПИ по массе нефти "брутто" невозможен, так как предлагаемая налоговым органом методика расчета налоговой базы предполагает соответствие нефти определенному стандарту (ГОСТу, ТУ и т.д.), имеющему определенные качественные пределы содержания в нефти всевозможных компонентов.
В Письме Министерства Финансов РФ от 11.09.2007 N 03-06-05-01/39 разъяснено, что для определения налоговой базы НДПИ по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной следует принимать количество нефти "нетто", отвечающей по своим параметрам, определенным требованиям в отношении обезвоженности, обессоленности и стабилизированности.
Суд также принимает во внимание, что поскольку по вопросу исчисления количества полезного ископаемого имеются неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах, то на основании п. 7 ст. 3 НК РФ они толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
При таких обстоятельствах, доводы налогового органа, изложенные в пункте 3.1 решения N 52-23-14/447 от 01.08.2008, являются необоснованными в связи с чем доначисление налога по указанным выше основаниям является неправомерным.
В связи с тем, что доначисление сумм налогов согласно оспариваемой части решения является неправомерным, соответственно отсутствуют основания для начисления соответствующих сумм пени, привлечения общества к ответственности за налоговые правонарушения, предусмотренными ст. 122, 123 НК РФ.
Признание недействительным решения налогового органа в части, на основании которого выставлено требование об уплате налога, пени, штрафа, влечет признание недействительным и этого требования в соответствующей части.
Что касается изложенных в апелляционной жалобе доводов инспекции о том, что суд, удовлетворяя требования заявителя осуществить возврат излишне уплаченных налогов, штрафов, пени в размере 63 138 887 руб., не исследовал вопрос о наличии либо отсутствии у заявителя недоимки, то они отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку при рассмотрении настоящего дела инспекцией не заявлялось доводов и не представлялось доказательств наличия у заявителя недоимки.
Между тем, в силу п. 3 ст. 189 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).
При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что доказательств наличия у заявителя недоимки налоговым органом не представлено, заявленные обществом требования об обязании инспекцию осуществить возврат излишне уплаченных налогов, штрафов, пени в размере 63 138 887 руб. правомерно удовлетворены судом первой инстанции.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции полагает, что судебное решение принято в соответствии с действующим законодательством, с учетом всех обстоятельств дела, поэтому оснований для его отмены не имеется.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, но они не свидетельствуют о наличии оснований для отмены судебного решения.
Расходы по государственной пошлине по данному делу распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2009 по делу N А40-34185/09-112-152 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 27.11.2009 ПО ДЕЛУ N А40-34185/09-112-152
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 27 ноября 2009 г. по делу N А40-34185/09-112-152
Резолютивная часть постановления объявлена 24 ноября 2009 года
Постановление изготовлено в полном объеме 27 ноября 2009 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Кольцовой Н.Н.,
судей: Крекотнева С.Н. Кораблевой М.С.,
при ведении протокола судебного заседания председательствующим судьей Кольцовой Н.Н.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2009 по делу N А40-34185/09-112-152, принятое судьей Зубаревым В.Г.,
по иску (заявлению) ООО "Белые ночи"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительными решения, требования
при участии в судебном заседании:
- от истца (заявителя): Степачева С.П. паспорт 6701 575014 выдан 24.04.2002 по доверенности N 45 от 06.03.2009; Масгутов А.Ш. паспорт 45 07 772399 выдан 08.02.2005 по доверенности N 137 от 25.12.2008; Васильева Е.А. паспорт 4510 274323 по доверенности N 71 от 09.11.2009;
- от ответчика (заинтересованного лица): Саакян Р.С. удостоверение УР N 431383 по доверенности N 119 от 30.04.2009, Камнева Т.В. удостоверение УР N 431078 по доверенности N 192 от 19.08.2009,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Белые ночи" обратилось в Арбитражный суд города Москвы с заявлением о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 01.08.2008 г. N 52-23-14/447 в части: доначисления налога на прибыль в сумме 44 202 960 рублей; начисления пени по налогу на прибыль в сумме 4 239 732 рублей; доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 3 805 187 рублей; начисления пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 633 866 рублей; доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 450 961 рубль; начисления пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 114 361 рубль; привлечения к налоговой ответственности по ст. 122 НК РФ за неуплату налога в виде штрафа в размере 9 691 821 рубль (8 840 592 рубля за неуплату налога на прибыль, 761 037 рублей за неуплату НДПИ, 90 192 рубля за неуплату НДС), требования N 825 от 12.01.2009 Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 об уплате налога, сбора, пени, штрафа в части: обязанности уплатить налог на прибыль в сумме 44 202 960 рублей; обязанности уплатить пени по налогу на прибыль в сумме 4 239 732 рубля; обязанности уплатить налог на добычу полезных ископаемых в сумме 3 805 187 рублей; обязанности уплатить пени по налогу на добычу полезных ископаемых в сумме 633 866 рублей; обязанности уплатить налог на добавленную стоимость в сумме 450 961 рубль; обязанности уплатить пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 114 361 рубль; обязанности уплатить штраф в размере 8 840 591 рубля за неуплату налога на прибыль; обязанности уплатить штраф в размере 761 037 рублей за неуплату НДПИ; обязанности уплатить штраф в размере 90 192 рубля за неуплату НДС а также об обязании Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 осуществить возврат излишне уплаченных налогов, штрафов, пени в размере 63 138 887 (шестьдесят три миллиона сто тридцать восемь тысяч восемьсот восемьдесят семь) рублей на расчетный счет заявителя.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2009 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым налоговый орган обратился с апелляционной жалобой, в которой просит отменить судебное решение, в связи с нарушением норм материального права.
Заявитель представил письменные отзывы на апелляционную жалобу, в которых возражает против доводов и требований апелляционной жалобы, просит оставить судебное решение без изменения.
Рассмотрев дело в порядке статей 266 и 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ заслушав представителей инспекции, заявителя, поддержавших свои правовые позиции, изучив материалы дела, суд апелляционной инстанции не находит оснований к удовлетворению апелляционной жалобы и отмене или изменению решения арбитражного суда, принятого в соответствии с законодательством Российской Федерации и обстоятельствами дела.
Как видно из материалов дела, инспекцией была проведена выездная налоговая проверка заявителя по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления в бюджет налога на добавленную стоимость, акцизов, налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на прибыль организаций, земельного налога, налога на имущество организаций, налога на добычу полезных ископаемых, регулярных платежей за пользование недрами, транспортного налога, единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, водного налога и иных налогов и сборов в соответствии с законодательством Российской Федерации, по вопросам соблюдения валютного законодательства за период с 01.01.2006 по 31.12.2007.
По результатам проверки, с учетом возражений заявителя на акт проверки, инспекцией вынесено решение N 52-23-14/447 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым общество привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, предложено уплатить недоимку (62 044 053 рублей), пени (6 395 894 рублей), штраф (12 411 383 рублей), удержать доначисленную сумму НДФЛ (12 872 рублей) на общую сумму 80 864 202 (восемьдесят миллионов восемьсот шестьдесят четыре тысячи триста восемьдесят три) рубля.
На указанное решение общество подало апелляционную жалобу в Федеральную налоговую службу России, которая Решением N НМ-26-9/227@ апелляционную жалобу оставила без удовлетворения.
На основании решения инспекции заявителю выставлены требования N 825, 825/1, 826 от 12.01.2009 об уплате налога, сбора, пени, штрафа на сумму 80 864 202 рублей.
Указанные обстоятельства явились основанием для обращения заявителя в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением по настоящему делу.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В пункте 1.4 решения инспекция указывает, что в нарушение пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ заявителем в состав внереализационных расходов отчетного периода неправомерно включены суммы безнадежных долгов, полученных в прошлом налоговом периоде при списании дебиторской задолженности в сумме 7 548 088 рублей, образовавшейся в результате взаимоотношений с организацией ОАО "ГазСибКонтракт". Неуплата налога на прибыль организации составляет 1 811 541 рублей (7 548 088 x 24%).
Подпунктом 2 пункта 2 ст. 265 НК РФ предусмотрено списание задолженности по безнадежным долгам налогоплательщика нулем непосредственного включения в состав ею внереализационных расходов сумм списываемых безнадежных долгов как убытков, если резерв по сомнительным долгам не создается.
В силу п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными долгами (долгами, нереальными ко взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательстве прекращено вследствие невозможности сто исполнения, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Судом установлено, что задолженность ОАО "ГазСибКонтракт" по договорным обязательствам перед заявителем в общей сумме 7 548 087 руб. изначально возникла в 1999 году, что подтверждается мировым соглашением, утвержденным определением Арбитражного суда г. Москвы от 03.08.2000 по делу N А40-11911/00-18-16Б. устанавливающим сроки платежей по погашению задолженности в 2001 - 2002.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 15.05.2003 по делу N А40-38903/02-78-64Б ОАО "ГазСибКонтракт" признано банкротом, открыто конкурсное производство. Конкурсным управляющим требование общества о погашении долга ОАО "ГазСибКонтракт" в общей сумме 7 548 087 руб., было включено в соответствующие очереди реестра требовании кредиторов, что подтверждается письмом общества от 26.06.2003 N 02-20/997 в адрес конкурсного управляющего и уведомлением конкурсного управляющего от 21.08.2003 N 242.
В соответствии с п. 1 ст. 126 ст. 134 Федерального закона от 26.10.2002 N 127-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" с даты принятия арбитражным судом решения о признании должника банкротом и об открытии конкурсного производства срок исполнения возникших до открытия конкурсной) производства денежных обязательств и уплаты обязательных платежей должника считается наступившим, а не истекшим, требования кредиторов подлежат удовлетворению за счет конкурсной массы.
При таких обстоятельствах, суд первой инстанции обоснованно указал, что дебиторская задолженность организации, признанной банкротом, и в отношении которой введена процедура конкурсного управления, не может быть признана безнадежной по такому основанию, как истечение срока исковой давности.
В соответствии с положениями согласно п. 2 ст. 266 НК РФ в качестве оснований для списания безнадежной задолженности в целях налогообложения могли рассматриваться лишь соответствующие случаи прекращения обязательств перед обществом.
Следовательно, основания признать задолженность безнадежной появились у общества при непогашении предъявленных в рамках конкурсного производства в связи с ликвидацией ОАО "ГазСибКонтракт", поскольку в соответствии со ст. 419 ГК РФ ликвидация организации прекращает имеющиеся у нее обязательства.
Учетной политикой заявителя на 2005 и 2006 годы не было предусмотрено создание резерва по сомнительным долгам, и в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ списание долгов, признаваемых безнадежными в соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ могло производиться обществом непосредственно во внереализационные расходы.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходы налогоплательщика должны быть документально подтвержденными, т.е. подтверждены документами, оформленными в соответствии с законодательством.
Как установлено п. 1 ст. 54 НК РФ, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных бухгалтерского учета.
Из этого следует, что включение безнадежного долга в состав внереализационных расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль могло быть произведено не ранее оформления документов, подтверждающих безнадежность к взысканию дебиторской задолженности и списания данной задолженности в регистрах бухгалтерского учета.
Порядок списания дебиторской задолженности, нереальной ко взысканию, установлен Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, пунктом 77 которого предусмотрено, что дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации.
Аналогичные положения предусмотрены учетной политикой общества на 2005 и на 2006 годы.
В соответствии с требованиями ст. 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" инвентаризация активов и обязательств, в том числе расчетов с дебиторами и кредиторами, в обязательном порядке проводилась обществом по состоянию на 31.12.2005 и на 31.12.2006.
Согласно Акту инвентаризации расчетов с покупателями, поставщиками и прочими дебиторами и кредиторами от 31.12.2005 N 4/1 (унифицированная форма N ИНВ-17), при инвентаризации на 31.12.2005 установлено наличие дебиторской задолженности ОАО "ГазСибКонтракт" перед заявителем в сумме 7 548 087 руб.
Являющаяся в соответствии с п. 77 Положения письменным обоснованием для списания безнадежной задолженности выписка из ЕГРЮЛ. содержащая сведения о том, что ОАО "ГазСибКонтракт" было ликвидировано, составлена МРИ ФНС России N 46 по г. Москве 15.06.2006.
Приказ о списании задолженности издан генеральным директором заявителя на основании выписки из ЕГРЮЛ также в 2006 году. Списание задолженности было произведено согласно имеющимся бухгалтерским регистрам в 2006 году, что подтверждается оборотно-сальдовой ведомостью по счету 62.0.0.
В связи с тем, что списание задолженности ОАО "ГазСибКонтракт" как нереальной к взысканию могло быть произведено лишь на основании полного пакета необходимых подтверждающих документов (акта инвентаризации, приказа о списании задолженности, обоснования безнадежности долга - выписки из ЕГРЮЛ), то ее включение в расходы заявителя стало возможным лишь в 2006 году.
Как указано в Постановлении Президиума ВАС РФ от 15.07.2008 N 3596/08, при отсутствии изданного приказа (распоряжения) руководителя организации о списании задолженности, не имеется оснований для исчисления налога на прибыль с включением в расчет такой задолженности.
Суд отклоняет доводы инспекции о том, что списание обществом в целях налогообложения безнадежной задолженности в 2006 году противоречит выводам Президиума ВАС РФ, изложенным в Постановлении от 09.09.2008 N 4894/08.
В данном Постановлении Президиума ВАС РФ рассмотрен вопрос о моменте признания расходов, связанных с производством и реализацией (консультационные услуги, услуги по проведению семинаров и др.) и сделан вывод о том, что такие расходы должны учитываться в целях налогообложения в тот период, в котором они были понесены и оформлены подтверждающие документы в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ.
В отличие от рассмотренного Президиумом ВАС РФ порядка документального подтверждения осуществления расходов, связанных с производством и реализацией, предполагающего оформление актов об оказании услуг для подтверждения осуществления расходов, по внереализационным расходам в виде списанных безнадежных долгов пунктом 77 Положения предусмотрено составление пакета документов, при отсутствии любого из которых оснований для списания задолженности в состав расходов не имеется: акт инвентаризации расчетов с дебиторами и кредиторами; приказ руководителя организации о списании задолженности; обоснование безнадежности долга (выписка из ЕГРЮЛ о ликвидации должника).
В связи с тем, что документы, являющиеся основанием для списания безнадежной задолженности составлены в 2006 году, а не в 2005 году, то общество обоснованно учло расходы в виде списанной задолженности ОАО "ГазСибКонтракт" в налоговом периоде 2006 года.
При рассмотрении настоящего дела инспекцией в нарушение положений ст. ст. 189, 200 АПК РФ не представлено доказательств того, что в 2005 году у заявителя имелись и были оформлены все необходимые для списания задолженности документы.
При этом представленные обществом доказательства позволяют сделать вывод о том, что заявитель предпринял все разумные меры для получения достоверной официальной информации по подтверждению ликвидации ОАО "ГазСибКонтракт", а именно, после получения определения Арбитражного суда г. Москвы N А40-38903/02-78-64"Б" от 02 июня 2005 года о завершении конкурсного производства в отношении ОАО "ГазСибКонтракт" неоднократно в установленные сроки направляло на имя руководителя ФНС России N 46 по ЮАО г. Москвы запросы о предоставлении сведений, содержащихся в едином государственном реестре юридических лиц на ОАО "ГазСибКонтракт" (письма N 02-20/1474 от 01.08.2005 г., N 02-250/2442 от 08.12.2005 г., 02-20/1092 от 12.05.2006 г.
Представленная налоговым органом в материалы дела выписка из ЕГРЮЛ, в которой указана конкретная дата ликвидации ОАО "Газсибконтракт" в 2005 году, выводов суда не опровергает и не свидетельствует о неправомерности действий по списанию задолженности в 2006 году, поскольку общество такой выпиской не располагало, в том время как в силу п. 1 ст. 54 НК РФ налоговая база исчисляется на основании имеющихся у налогоплательщика документов. Оснований исчислять налог на прибыль в ином порядке не имелось, поскольку заявителю МРИ ФНС России N 46 по г. Москве не представила выписки из ЕГРЮЛ в том виде, в котором она имеется у инспекции.
При таких обстоятельствах, вывод суда о том, что общество правомерно включило в состав внереализационных расходов отчетного периода суммы безнадежных долгов, полученных в прошлом налоговом периоде при списании дебиторской задолженности в сумме 7 548 088 руб., образовавшейся в результате взаимоотношений с организацией ОАО "ГазСибКонтракт", является правильным, в связи с чем доначисление налога на прибыль в размере 1 811 541 руб. неправомерно.
В пункте 1.7. решения налоговый орган приводит доводы о том, что в нарушение п. 1 ст. 252, пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ обществом была неправомерно уменьшена налоговая база на сумму экономически необоснованных расходов в виде процентов по кредитам, выданным иностранной компанией BHP PARIBAS SA в сумме 75 552 167,73 рублей за 2006 год, в сумме 101 078 049,69 рублей за 2007 год в связи с тем, что общество не использовало кредиты исключительно в рамках и на цели, определенные условиями кредитных договоров. Неуплата налога на прибыль организаций составляет 42 391 419 рублей (176 630 911,46 x 24%).
В обоснование данного доводы инспекция ссылается на то, что ООО "Белые ночи", по мнению налогового органа, получив кредит, выдало заем ОАО НК "РуссНефть".
Признавая решение налогового органа в данной части недействительным, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Как установлено п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 НК РФ). Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, понесенные налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
В соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком, включаются в состав внереализационных расходов.
Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль, установлены положениями ст. 269 НК РФ.
В целях налогообложения прибыли, согласно п. 1 ст. 269 НК РФ, под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления.
При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения. При определении среднего уровня процентов по межбанковским кредитам принимается во внимание информация только о межбанковских кредитах.
При отсутствии долговых обязательств, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом, принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза, - при оформлении долгового обязательства в рублях, и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте.
Таким образом, в целях налогообложения прибыли расходом признаются проценты по долговым обязательствам, проценты по полученным кредитам любого вида независимо от формы их заимствований.
Судом установлено, что общество привлекало кредитные средства с целью финансирования текущей деятельности.
Анализ структуры и движения оборотных средств заявителя в налоговом периоде позволяет сделать вывод о том, что финансирование текущей деятельности на момент получения кредитных средств сопровождалось получением выручки от реализации товаров (работ, услуг), поступлениями от погашения займов, предоставленных ранее, прочими поступлениями.
Расходование оборотных средств производилось на оплату приобретенных товаров, работ, услуг, сырья, на выплату заработной платы, на расчеты по налогам и сборам, расчеты с внебюджетными фондами, на выплату дивидендов (процентов), на приобретение объектов основных средств, доходных вложений в материальные ценности и нематериальные активы, выдачу займов, погашение сумм основного долга по ранее полученным долговым обязательствам, что подтверждается представленным в материалы настоящего дела Отчетом о движении денежных средств за 2005 год.
То обстоятельство, что заявителем получен кредит и выдан заем в течение одного и того же периода времени, не может являться доказательством того, что источником выдачи займа являлись средства, полученного обществом кредита, без учета анализа структуры и движения оборотных средств общества в совокупности за проверяемый период.
Довод инспекции о том, что общество не располагало достаточной суммой собственных средств для предоставления займов, не может быть признан обоснованным, и противоречит фактическим обстоятельствам дела.
Так, из анализа движения денежных средств за спорный налоговый период следует, что общество помимо кредитных средств, полученных от BHP PARIBAS SA, располагало выручкой от реализации товаров (работ, услуг), поступлениями от погашения займов, предоставленным другим организациям и т.п., то есть достаточной суммой собственных средств.
Налоговый орган, указывая на нерентабельность операций по привлечению кредитных средств и дальнейшей выдаче заемных средств, ссылается на полученный по результатам вышеуказанных операций убыток - превышение величины внереализационных расходов в виде процентов по привлеченному кредиту над величиной внереализационных доходов в виде процентов по выданным займам.
Между тем, положения главы 25 НК РФ не содержат норм, которые предписывают налогоплательщику учитывать в особом порядке финансовый результат от операций по долговым обязательствам.
Налоговый орган ссылается на то, что анализ структуры и движения оборотных средств Общества отражает расходование оборотных средств за весь 2005 год и не подтверждает целевое использование заемных средств на текущую деятельность.
Между тем, как обоснованно указал суд первой инстанции, финансово-хозяйственная деятельность общества, в том числе деятельность по использованию банковского кредита, не относится к отношениям, которые должны проверяться налоговым органом на предмет их экономической целесообразности.
Нормы 25 главы НК РФ не связывают возможность отнесения процентов к внереализационным расходам с целью получения кредита.
Полученные обществом кредитные средства не привлекались целевым назначением и расходовались при осуществлении деятельности в соответствии с ее целями, направленными на извлечение дохода.
В соответствии с п. 2.1. заключенного между заявителем и ОАО НК "РуссНефть" договора от 29.12.2004 N 33960-30/04-163, заем предоставляется на срок до 30.12.2009 по ставке 7,5% годовых (на базе расчета фактического числа дней в году). Согласно п. 2.1. заключенного между заявителем и ОАО НК "РуссНефть" договора от 28.06.2005 N 33960-30/05-118 заем предоставляется на срок до 30.12.2009 по ставке 9% годовых.
К доходам в целях 25 главы НК РФ относятся доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 НК РФ, и внереализационные доходы, определяемые в порядке, установленном статьей 250 НК РФ.
В соответствии с п. 6. ст. 250 НК РФ внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.
Соответственно, по указанным выше договорам займа Заявителем был получен доход (ст. 250 п. 6) в целях главы 25 НК РФ в размере 139 070 484,35 рубля.
Таким образом, даже если исходить из позиции налогового органа, что источником выдачи займов являлись кредитные средства, полученные по кредитным договорам, заключенным с BHP PARIBAS SA, то доход был получен.
Также усматривается, что по результатам финансово-хозяйственной деятельности общество получило прибыль за 2006 год в размере 483 080 тыс. руб., исчислило и уплатило налог в бюджет в размере 57 970 тыс. рублей. По результатам финансово-хозяйственной деятельности за 2007 год прибыль составила 1 035 666 тыс. руб., исчислен и уплачен в бюджет налог в размере 100 932 тыс. рублей.
Таким образом, привлечение заявителем кредитных средств для использования в текущей деятельности и операции по выдаче заемных средств под проценты осуществлено в рамках деятельности, направленной на получение дохода, соответственно, расходы в виде процентов по заемным обязательствам соответствуют критериям, установленным статьей 252 НК РФ.
Положения ст. 252 НК РФ не ставят экономическую оправданность произведенных расходов в зависимость от финансовых результатов деятельности налогоплательщика, не содержат требования исключения убытков и повышения эффективности управления, как не содержат такого требования и другие нормы налогового законодательства. При этом оценка экономической эффективности понесенных налогоплательщиком расходов не предусмотрена налоговым законодательством в качестве критерия формирования налоговой базы.
Действующее законодательство не ограничивает налогоплательщика по осуществлению каких-либо расходов за счет тех или иных источников, в том числе за счет получения заемных средств.
Кредитные средства были привлечены заявителем на финансирование текущей деятельности и расходовались при осуществлении деятельности в соответствии с ее целями, направленными на извлечение дохода, следовательно, расходы по уплате процентов являлись необходимыми, а получение дохода в виде полученных по выданным займам процентов в размере, не превышающем расходы общества в виде процентов по кредиту, не может служить основанием для вывода об экономической необоснованности данных затрат.
Кроме того, согласно правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в Постановлении от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговые органы не вправе рассматривать экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами при ведении ими предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.
Гражданское законодательство рассматривает предпринимательскую деятельность как самостоятельную, осуществляемую на свой страх и риск деятельность, направленную на систематическое получение прибыли (пункт 1 статьи 2 ГК РФ), которая для коммерческих организаций является основной целью их деятельности.
В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" указано, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.
При таких обстоятельствах, вывод суда о правомерном включении заявителем в состав внереализационных расходов процентов по кредитам, выданным иностранной компанией BHP PARIBAS SA в сумме 75 552 167,73 руб. за 2006 год, в сумме 101 078 049,69 руб. за 2007 год, является правильным, в связи с чем доначисление инспекцией налога на прибыль организаций в размере 42 391 419 руб. является незаконным.
В пункте 2.1 решения инспекция приводит доводы о том, что в нарушение п. 2 ст. 171, пп. 1 п. 1 ст. 146 и п. 1 ст. 39 НК РФ общество неправомерно включило в состав налоговых вычетов сумму НДС в размере 450 961 рубль, предъявленную налогоплательщику (заказчику) подрядчиками за простои по метеоусловиям бригад капитального ремонта и текущего ремонта скважин, а также за простои техники при понижении температуры воздуха ниже экстремально возможных для эксплуатации.
В обоснование данного довода инспекция указывает, что данные расходы общества нельзя отнести к выполненным работам, оказанным услугам на основании п. 3, 4, 5 ст. 38 НК РФ.
Признавая решение налогового органа в данной части недействительным, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
Судом установлено, что работы по капитальному ремонту скважин производило ООО "Содружество-Радужный - 2" по договору N 174 от 15.05.2003 с привлечением ООО "Ина-Нефтетранс" в качестве исполнителя транспортных услуг по договору N 05/173/833 от 25.11.2005.
В январе 2006 года в связи с пониженной температурой воздуха работы по капитальному ремонту скважин не выполнялись в полном объеме. При пониженных температурах технологические жидкости замерзают, также в местах проведения ремонтных работ нет буровых укрытий и автономной котельной.
В соответствии с положением от 15.12.2004 о взаимоотношениях между ЗАО "ЛУКОЙЛ ЭПУ Сервис" и НГДУ ООО "Белые ночи" по ремонту, сервисному обслуживанию УЭЦН, техническими условиями от 16.01.1998 N ТУ3542-031-21945400-97, технологическим регламентом от 21.04.1998 (имеются в материалах дела) запрещается проводить монтажные работы с установкой ЭЦН и использованием кабельной линии, если температура воздуха ниже 40 градусов.
Учитывая специфику проведения ремонта, связанную с особенностями технологий и технического оснащения, при температуре воздуха ниже минус 40 градусов бригада находится на кустовой площадке для поддержания в работоспособном состоянии агрегатов и оборудования, предупреждения несчастных случаев и аварий, осуществляет контроль за скважиной. В данном случае в соответствии с условиями договора имеет место понижение тарифной ставки за оказанные услуги в условиях пониженной температуры.
При таких обстоятельствах, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что налоговый орган не верно интерпретировал указанные выше термины, что повлекло за собой неверную оценку данных услуг в целях применения налогового законодательства, поскольку простоя не происходило, данные операции являются составной частью единой технологической цепочки обслуживания буровых скважин.
Согласно пункту 4.5. договора от 15.05.2003 N 174 заключенного между ООО "Белые ночи" и ООО "Содружество - Радужный-2" при простоях бригад ПРС, связанных с метеоусловиями, Заказчик возмещает Подрядчику фактические затраты в размере 50% за 1 бригадо-час за все дни простоя.
Согласно пункту 4.9. договора от 25.11.2005 г. N 05/173/833 заключенного между ООО "Белые ночи" и ООО "Ина-нефтетранс" (имеется в материалах дела) при понижении температуры воздуха ниже величин экстремально возможных для эксплуатации техники Заказчик оплачивает Исполнителю 50% расчетной стоимости по заявленному режиму работ.
Данные расходы для целей деятельности Заказчика - ООО "Белые ночи" являются частью расходов на проведение капитального ремонта скважин. Согласно условиям заключенного договора на выполнение работ по капитальному ремонту скважин с подрядной организацией, цена работ состоит из стоимости ремонтных работ и возмещения сумм стоимости времени простоя по обстоятельствам непреодолимой силы, а именно метеоусловиям.
Согласно пункту 2 статьи 709 ГК РФ цена работ по договору подряда включает в себя компенсацию издержек подрядчика.
Расходы по возмещению простоев подтверждаются актами о приемке выполненных работ ООО "Содружество - Радужный-2" от 13.01.2006 г. N 8, от 31.01.2006 г. N 17 и актом о простое техники ООО "Ина-нефтетранс" от 31.01.2006 (имеются в материалах дела). Таким образом, расходы по возмещению простоев включены в состав общей стоимости работ и участвуют в формировании стоимости готовой продукции Заказчика - ООО "Белые ночи".
В соответствии с п. 2 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с гл. 21 НК РФ.
Вычет сумм НДС, предъявленных налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), согласно п. 1 ст. 172 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг) после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Обществом были выполнены все условии для применения налоговых вычетов: ремонтные работы приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения - реализации добытой нефти, вычет произведен на основании счета-фактуры, после оприходования работ и при наличии соответствующих первичных документов.
Средства, которые Подрядчик получает от Заказчика в счет возмещения расходов по простою, непосредственно связаны с расчетами по договору подряда за выполненные работы и включаются в облагаемую базу по НДС в соответствии с пунктом 2 статьи 253 НК РФ, что свидетельствует о реальном осуществлении хозяйственных операций, и, в свою очередь, предполагает уплату НДС в федеральный бюджет.
Конституционный Суд в Определениях от 08.04.2004 г. N 169-О и от 04.11.2004 N 324-О указал, что если произведенные налогоплательщиком расходы на оплату начисленных сумм налога обладают характером реальных затрат, налогоплательщик обладает правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налогу, начисленную ему поставщиками.
Условия об оплате простоя по метеоусловиям установлены в договорах, в связи с чем, соответствующие счета-фактуры были приняты заявителем к оплате и оплачены.
Подрядчики, предъявив на основании ст. 168 НК РФ заявителю к оплате исчисленную сумму НДС, сформировали источник для возмещения НДС из бюджета.
Общество в целях подтверждения исполнения ООО "Содружество - Радужный-2" и ООО "Ина-нефтетранс" налоговых обязательств по уплате НДС в бюджет, сделало запрос контрагентам с просьбой представить документальное подтверждение уплаты сумм НДС в бюджет, начисленных и предъявленных в стоимости работ, выполненных в период простоя ремонтных бригад и оборудования за 2006 год.
Согласно представленным доказательствам, контрагенты заявителя в полном объеме исполнили налоговые обязательства по уплате НДС в бюджет, исчисленного с выручки от выполнения работ в периоде простоя, обусловленного обстоятельствами непреодолимой силы - метеоусловиями.
Изложенное позволяет сделать вывод о том, что в результате оплаты ООО "Белые ночи" выполненных ООО "Содружество - Радужный-2" и ООО "Ина - нефтетранс" работ в периоде простоя, вызванного обстоятельствами непреодолимой силы, бюджету не был причинен ущерб.
Инспекцией не принято во внимание, что произведенные заявителем расходы на оплату начисленных сумм налога обладают характером реальных затрат, и налогоплательщик на основании пункта 1 статьи 171 НК РФ обладал правом уменьшать общую сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на сумму налога, предъявленную ему поставщиком.
В противном случае, налогоплательщик-покупатель, перечисливший соответствующие суммы НДС налогоплательщику-продавцу, ставится в неравное положение по сравнению с налогоплательщиком-продавцом, предъявившим к оплате исчисленную сумму НДС.
Налоговый орган ошибочно расценивает оплату простоев как отдельную хозяйственную операцию, поскольку подрядчики выполнили работы, реализация которых является объектом налогообложения. Оплата простоев является суммой, связанной с оплатой ремонтных работ.
Следовательно, выставление счетов-фактур на оплату простоев не противоречит главе 21 НК РФ и не лишает заявителя права на вычет.
При таких обстоятельствах, является правильным вывод суда первой инстанции о том, что общество правомерно включило в состав налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость суммы, предъявленные налогоплательщику (заказчику) подрядчиком за простои по метеоусловиям бригад капитального ремонта и текущего ремонта скважин, а также за простои техники при понижении температуры воздуха ниже экстремально возможных для эксплуатации, в связи с чем доначисление НДС в размере 450 961 руб. неправомерно, и решение налогового органа в указанной части является незаконным.
В пункте 3.1 решения налоговый орган приводит доводы о том, что в нарушение п. 1 и 2 ст. 337, п. 1 ст. 339, п. 1 ст. 343 НК РФ, ст. 5 Федерального закона от 08.08.2001 N 126-ФЗ заявитель неправомерно определил количество добытого полезного ископаемого (нефти) в единицах массы "нетто", что привело к занижению налогооблагаемой базы за 2006 год на 817 т, в 2007 году на 841 т и к недоплате НДПИ в сумме 1 778 314 рублей за 2006 год и 2 026 873 рубля за 2007 год.
При этом инспекция ссылается на положения: ГОСТа Р51858-2002 "Нефть. Общие технические условия" утвержденного Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 г. N 2-ст; ГОСТа Р 8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов", утвержденного Приказом Федерального агентства РФ по техническому регулированию и метрологии от 07.12.2004 N 99-ст; Инструкции по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти (РД 153-39.4-042-99), утвержденной Минпромэнерго России от 14.04.2000; Рекомендаций по определению массы нефти при учетных операциях с применением систем измерений количества и показателей качества нефти, утвержденных Приказом Минпромэнерго России от 31.03.2005 N 69; Общероссийского классификатора видов экономической деятельности, продукции и услуг (Принят и введен в действие Постановлением Госстандарта России от 6 августа 1993 N 17).
Инспекция приводит доводы о том, что облагаемым НДПИ полезным ископаемым является количество добытой нефти, определяемое по массе "брутто" (масса нефти с балластом). По мнению налогового органа, указание в п. 4.4. ГОСТа Р51858-2002 на классификацию нефти по трем группам, предусматривающее допускаемое содержание в нефти воды, солей и механических примесей, свидетельствует с учетом положений п. 1 ст. 337 НК РФ, о том что, для целей исчисления налога, количество добытой нефти необходимо определять с учетом данных примесей (балласта) - как количество нефти "брутто" первое по своему качеству, соответствующее ГОСТу.
Отклоняя данные доводы инспекции, суд первой инстанции правомерно исходил из следующего.
В соответствии с положениями пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством РФ.
В соответствии с пп. 3 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны вести в установленном порядке учет объектов налогообложения.
Согласно п. 1 ст. 38 НК РФ объектом налогообложения признается реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезными ископаемыми именуются добытые полезные ископаемые. При этом в соответствии с пп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ видом добытого полезного ископаемого является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная.
Налоговой базой в соответствии с п. 1 ст. 53 НК РФ является стоимостная, физическая или иная характеристики объекта налогообложения, согласно п. 1 ст. 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению.
Согласно п. 2 ст. 338 НК РФ налоговая база при добыче нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, определяется как количество добытых полезных ископаемых в натуральном выражении. Первичным документом в соответствии, с которым формируется налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых по итогам налогового периода (месяц), является геологический отчет по добыче нефти за месяц (месячный эксплуатационный рапорт). Количество нефти в указанном документе отражается в единицах измерения массы "тонны нетто". Таким образом, налоговая база по НДПИ, сформированная на основании отчетов по добыче нефти за месяц (месячных эксплуатационных рапортов), также отражается в "тоннах нетто".
При доначислении налога в решении по массе нефти "брутто" налоговым органом не принято во внимание, что масса "брутто" нефти определяется с учетом массы "балласта" в нефти, состоящей из общей массы воды, солей и механических примесей в добытой товарной нефти.
Ссылка инспекции на данные Общероссийского классификатора продукции (ОКДП), принятого и введенного в действие Постановлением Госстандарта России от 06.08.1993 г. N 17, предусматривающего иерархическую классификацию "нефти обезвоженной и обессоленной на нефтепромыслах, газоперерабатывающих заводах", не может быть признана обоснованной, поскольку Общероссийский классификатор продукции ОК 005-93, разработанный Комитетом Российской Федерации по стандартизации, метрологии и сертификации, не входит в систему законодательства о налогах и сборах, определенную в ст. 1 НК РФ, и не является подзаконным нормативным правовым актом в сфере налогов и сборов, определенным в ст. 4 НК РФ.
В данном Классификаторе не содержится положений об определении видов полезных ископаемых для целей исчисления и уплаты НДПИ.
При доначислении налога в обжалуемом решении инспекция ссылается на соответствие добытой нефти "брутто" по своему качеству ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть". Общие технические условия (пункт 4.4.) и ГОСТ Р8.595-2004 "Масса нефти и нефтепродуктов". "Общие требования к методикам выполнения измерений" (раздел 3).
При этом инспекцией не принято во внимание, что областью применения ГОСТ Р51858-2002 является транспортировка товарной нефти, что следует из раздела 1 данного Стандарта. В Стандарте определены условия приема товарной нефти в систему магистральных нефтепроводов и последующей оплаты услуг транспортной организации. Пунктом 4 данного ГОСТа устанавливается классификация и условное обозначение товарной нефти, в зависимости от класса, типа, степени подготовки и вида. В пункте 4.1. ГОСТа Р 51858-2002 приведена классификация нефти по физико-химическим свойствам, степени подготовки, содержанию сероводорода и т.п. В ГОСТе отсутствует указание, что качество нефти определяется по массе брутто нефти.
Областью применения ГОСТа Р 8.595-2004, на который ссылается налоговый орган, является обеспечение единства измерения массы товарной нефти, а не метода учета (определения количества) добытого полезного ископаемого (нефти). Стандарта для отдельного добытого полезного ископаемого: нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной в проверяемом периоде государственными органами установлено не было.
Несмотря на отсутствие отдельного установленного Стандарта для "нефти, обезвоженной, обессоленной и стабилизированной", в том значении, в каком нефть определена в качестве вида добытого полезного ископаемого, облагаемого НДПИ в п. 1 ст. 337 НК РФ, наличие двух указанных выше стандартов, тем не менее, позволяет налогоплательщику определять количество добытой нефти для целей исчисления налога, но не по массе нефти "брутто", как указывает налоговый орган в обжалуемом решении, а по массе нефти "нетто".
Кроме того, необходимо отметить, что при доначислении налога в обжалуемом решении налогового органа не учтены данные государственных органов в сфере недропользования, подтверждающие добычу ООО "Белые ночи" в 2006 и 2007 годах того количества нефти, которое было отражено организацией в ежемесячных товарных (исполнительных) балансах нефти, месячных отчетах о работе нефтяных скважин (месячных эксплуатационных рапортах) и налоговых декларациях по НДПИ.
Налоговые органы в соответствии с положениями законодательства о налогах и сборах не наделены полномочиями по определению количества добываемого из недр полезного ископаемого.
Согласно форме 6-гр, утвержденной Постановлением Государственного комитета РФ по статистике от 18 июня 1999 года N 44, в графе 4 таблицы 3 указываются качественные характеристики нефти, которая списывается с государственного баланса запасов, а именно: а) плотность, г/куб. см; б) вязкость в пластовых условиях, мПа. с; содержание в %; в) серы; г) парафина; д) смол + асфальтенов.
Данная форма не предусматривает в нефти, на которую уменьшается баланс запасов содержание соли, механических примесей и воды (т.е. балласта).
В форме 6-гр по заявителю добыча нефти отражена в размере 939,590 тыс. тонн за 2006 год и 878,625 тыс. тонн - за 2007 год (имеются в материалах дела).
В соответствии с п. 4.6. Раздела 4 "Порядок заполнения отчетных балансов запасов по форме 6-гр" Методических рекомендаций по заполнению формы федерального государственного статистического наблюдения N 6-гр (нефть, газ, компоненты), ведению федерального и сводных территориальных балансов запасов, утвержденных Письмом Министерства природных ресурсов РФ от 08.10.1996 N ВБ - 61/2594 учет запасов нефти проводится в тыс. т.
Таким образом, количество нефти добытой ООО "Белые ночи" за 2006 год в размере 939 590 тонны и за 2007 год в размере 878 625 тонны, в форме 6-гр отражено как 939,590 тыс. тонн за 2006 год и 878,625 тыс. тонн за 2007 год.
При таких обстоятельствах, балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку балласт не является полезным ископаемым.
В соответствии со ст. 31 Закона РФ от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Он должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации.
Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.
В соответствии с п. 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденному Постановлением Правительства РФ от 17.06.2004 N 293, на данный государственный орган возложены функции "по обеспечению в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса".
В 2006 году действовало Положение о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР России от 09.07.1997 N 122.
В соответствии с п. 7 Положения в государственном и территориальных балансах подлежат учету запасы полезных ископаемых, если они удовлетворяют критериям и требованиям, установленным МПР России по геолого-экономической оценке месторождений полезных ископаемых, а их количество и качество подтверждены заключениями органов государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, включающих Государственную комиссию по запасам полезных ископаемых (ГКЗ), Центральную комиссию по запасам полезных ископаемых (ЦКЗ), территориальные комиссии по запасам полезных ископаемых (ТКЗ), в соответствии с их компетенцией.
Как установлено п. 10 Положения, постановка месторождений и запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с балансов могут производиться на любой стадии геологического изучения недр по данным геологоразведочных работ и разработки месторождений на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы запасов (ГКЗ, ЦКЗ), и их территориальных комиссий по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) в соответствии с их компетенцией, с учетом заключений органов Госгортехнадзора России.
Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание полезных ископаемых, утвержденных органами МПР России и Госгортехнадзора России и форм государственного федерального статистического наблюдения.
В п. 12 Положения указано, что в балансах отражаются сведения о происшедших в отчетном периоде изменениях балансовых и забалансовых запасов полезных ископаемых в результате добычи из недр и потерь при добыче в недрах.
В 2007 году Приказом Министерства природных ресурсов РФ от 15 декабря 2006 года N 286 введен в действие "Порядок постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списания с государственного баланса".
В соответствии с п. 9 данного Порядка учету на государственном балансе подлежат "прирост или уменьшение запасов полезных ископаемых, полученные в результате геологоразведочных и добычных работ на месторождениях, запасы которых числятся на государственном балансе".
В соответствии с п. 5 Порядка постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с государственного баланса осуществляются по данным геологоразведочных и добычных работ, а также по результатам переоценки запасов в связи с изменением параметров подсчета запасов.
Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса осуществляется на основании заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых, актов о списании запасов полезных ископаемых, утверждаемых Федеральным агентством по недропользованию и органом государственного горного надзора (п. 11 Порядка).
Запасы полезных ископаемых и содержащиеся в них полезные компоненты, учтенные государственным балансом, подлежат списанию с государственного баланса без проведения государственной экспертизы запасов полезных ископаемых на основании актов о списании запасов полезных ископаемых, утверждаемых Федеральным агентством по недропользованию и органом государственного горного надзора, и данных ежегодной государственной отчетности организаций, осуществляющих добычу полезных ископаемых, в случае добычи запасов полезных ископаемых из недр или их потерь в процессе добычи (п. 12 Порядка).
Согласно ответу от 27.08.2007 N СР-15/1539 на запрос ОАО НК "РуссНефть" от 20.08.2007 N ОГ-8618 по вопросу определения количества полезных ископаемых, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого Федеральное Государственное учреждение "Государственная комиссия по запасам полезных ископаемых" (ФГУ "ГКЗ") указало, что при составлении государственного баланса запасов полезного ископаемого учитываются запасы нефти, подсчитанные в соответствии с действующими инструктивными и методическими документами, в которых предусмотрен подсчет запасов нефти без учета "массы балласта" получаемого при эксплуатации месторождений.
В соответствии с данными, приведенными налоговым органом в Таблице "Количество добытого полезного ископаемого по налоговым декларациям и Товарным балансам" на стр. 59 Решения общее количество добытой в 2006 году и обложенной организацией НДПИ нефти составило 939 590 тонн, добытой и обложенной НДПИ нефти в 2007 году составило 878 625 тонн. По данным налогового органа количество добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ должно составлять 940 407 тонн за 2006 год и 879 466 тонн за 2007 год.
При таких обстоятельствах, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что налоговый орган неправомерно доначисляет налог на количество нефти, которое фактически не добывалось.
Балласт (вода, соли, иные механические примеси), содержащийся в нефти, не учитывается при определении количества нефти, списываемого с государственного баланса полезных ископаемых в результате добычи, поскольку фактически балласт не является полезным ископаемым.
В соответствии с положениями п. 18 Инструкции по заполнению формы статистической отчетности N 1-ТЭК (нефть) (годовая) "Сведения по эксплуатации скважин", утвержденной Постановлением Госкомстата России от 29.05.1996 в Отчете добытая нефть организацией-недропользователем учитывается в тоннах нетто, т.е. чистая нефть за вычетом отделенной воды, грязи и попутного нефтяного газа, а также за вычетом содержащихся в нефти во взвешенном состоянии воды, солей и механических примесей, определенных лабораторными анализами, и показывается в целых числах.
Согласно Разделу 1 формы 1-ТЭК за 2006 год количество добытой нефти ООО "Белые ночи" за 2006 год составляет 939 590 тонн. Согласно Разделу 1 формы 1-ТЭК за 2007 год количество добытой нефти ООО "Белые ночи" за 2007 год составляет 878 625 тонн.
Судом установлено, что при доначислении налоговым органом НДПИ по массе балласта, содержащегося в нефти, со ссылкой на ГОСТ Р 51858-2002 и ГОСТ Р 8.595-2004 не были учтены положения Рекомендаций по метрологии Р 50.2.040-2004 "Метрологическое обеспечение учета нефти при ее транспортировке по системе магистральных нефтепроводов", принятых и введенных в действие Приказом Федерального агентства по техническому регулированию и метрологии от 23.12.2004 N 125-ст.
В соответствии с положениями п. 5.1. данных Рекомендаций учет нефти в системе магистральных нефтепроводов осуществляется по массе нетто в тоннах, с округлением до целых значений.
Принимая во внимание область применения указанных ГОСТов как распространяющих свое действие на товарную нефть, подготовленную к транспортированию по магистральным нефтепроводам, представляется обоснованным применение налогоплательщиком указанных ГОСТов с учетом рассматриваемых Рекомендаций, как регулирующих сдачу приемку нефти в систему магистральных нефтепроводов, определение количества добытой нефти, ее последующую транспортировку по массе нефти "нетто".
В п. 8 ст. 339 НК РФ при реализации и (или) использовании минерального сырья до завершения комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезных ископаемых, количество добытого в налоговом периоде полезного ископаемого определяется как количество полезного ископаемого, содержащегося в указанном минеральном сырье, реализованном и (или) использованном на собственные нужды в данном налоговом периоде. В указанном случае, предлагаемый налоговым органом расчет налоговой базы по НДПИ по массе нефти "брутто" невозможен, так как предлагаемая налоговым органом методика расчета налоговой базы предполагает соответствие нефти определенному стандарту (ГОСТу, ТУ и т.д.), имеющему определенные качественные пределы содержания в нефти всевозможных компонентов.
В Письме Министерства Финансов РФ от 11.09.2007 N 03-06-05-01/39 разъяснено, что для определения налоговой базы НДПИ по нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной следует принимать количество нефти "нетто", отвечающей по своим параметрам, определенным требованиям в отношении обезвоженности, обессоленности и стабилизированности.
Суд также принимает во внимание, что поскольку по вопросу исчисления количества полезного ископаемого имеются неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах, то на основании п. 7 ст. 3 НК РФ они толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
При таких обстоятельствах, доводы налогового органа, изложенные в пункте 3.1 решения N 52-23-14/447 от 01.08.2008, являются необоснованными в связи с чем доначисление налога по указанным выше основаниям является неправомерным.
В связи с тем, что доначисление сумм налогов согласно оспариваемой части решения является неправомерным, соответственно отсутствуют основания для начисления соответствующих сумм пени, привлечения общества к ответственности за налоговые правонарушения, предусмотренными ст. 122, 123 НК РФ.
Признание недействительным решения налогового органа в части, на основании которого выставлено требование об уплате налога, пени, штрафа, влечет признание недействительным и этого требования в соответствующей части.
Что касается изложенных в апелляционной жалобе доводов инспекции о том, что суд, удовлетворяя требования заявителя осуществить возврат излишне уплаченных налогов, штрафов, пени в размере 63 138 887 руб., не исследовал вопрос о наличии либо отсутствии у заявителя недоимки, то они отклоняются судом апелляционной инстанции, поскольку при рассмотрении настоящего дела инспекцией не заявлялось доводов и не представлялось доказательств наличия у заявителя недоимки.
Между тем, в силу п. 3 ст. 189 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, законности оспариваемых решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц, возлагается на органы и лиц, которые приняли оспариваемый акт, решение, совершили оспариваемые действия (бездействие).
При таких обстоятельствах, принимая во внимание, что доказательств наличия у заявителя недоимки налоговым органом не представлено, заявленные обществом требования об обязании инспекцию осуществить возврат излишне уплаченных налогов, штрафов, пени в размере 63 138 887 руб. правомерно удовлетворены судом первой инстанции.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции полагает, что судебное решение принято в соответствии с действующим законодательством, с учетом всех обстоятельств дела, поэтому оснований для его отмены не имеется.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, но они не свидетельствуют о наличии оснований для отмены судебного решения.
Расходы по государственной пошлине по данному делу распределяются в соответствии со ст. 110 АПК РФ.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 266, 267, 268, 269, 271 АПК РФ, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 11.09.2009 по делу N А40-34185/09-112-152 оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий
Н.Н.КОЛЬЦОВА
Н.Н.КОЛЬЦОВА
Судьи
М.С.КОРАБЛЕВА
С.Н.КРЕКОТНЕВ
М.С.КОРАБЛЕВА
С.Н.КРЕКОТНЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)