Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Морозовой Н.А. и Асмыковича А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 17.12.2008 (судья Кузема А.Н.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 (судьи Чельцова Н.С., Кудин А.Г., Мурахина Н.В.) по делу N А44-3571/2008,
установил:
колхоз "Прогресс" (далее - Колхоз) обратился в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 30.09.2008 N 117 в части доначисления и предложения уплатить возникшую до 01.01.2005 задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 379 328,62 руб. с соответствующей суммой пеней и штрафом по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неперечисление (неполное перечисление) указанной суммы налога, а также в части наложения штрафа по статье 123 НК РФ, за неперечисление в бюджет 1 029 251,38 руб. удержанного налога на доходы физических лиц.
Решением Арбитражного суда Новгородской области от 17.12.2008 (с учетом определения об исправлении опечатки от 13.01.2009) заявленные Колхозом требования удовлетворены. Суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части предложения уплатить 379 328,62 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного налоговым агентом в бюджет, 187 835,11 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление указанной суммы налога, а также привлечения Колхоза к ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет налоговым агентом, в виде взыскания 241 716 руб. штрафа.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 решение суда от 17.12.2008 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Колхозу в удовлетворении заявления, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Податель жалобы считает ошибочным вывод судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для включения суммы задолженности по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся до 01.01.2005 - начала периода, охваченного проверкой, в сумму задолженности по налогу, выявленную в результате проверки. Этот ошибочный вывод повлек вынесение судами незаконного решения о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части предложения уплатить 379 328,62 руб. налога на доходы физических лиц, начисления 187 835,11 руб. пеней за несвоевременное перечисление этой суммы налога и привлечения Колхоза к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 75 865,72 руб. штрафа.
Кроме того, Инспекция утверждает о неправомерном снижении судами размера штрафа, подлежащего взысканию за неперечисление (неполное перечисление) 1 029 251,38 руб. налога на доходы физических лиц, до 40 000 руб., обоснованного наличием смягчающих ответственность Колхоза обстоятельств.
Колхоз "Прогресс" и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.
Согласно материалам дела Инспекция в июле - сентябре 2008 года провела выездную налоговую проверку правильности удержания, полноты и своевременности перечисления Колхозом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 30.07.2008. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 04.09.2008 N 49.
Налоговым органом установлено, что Колхоз в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ удерживал, но не перечислял в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц. В акте указано, что Колхоз по состоянию на 30.07.2008 не перечислил в бюджет 1 408 580 руб. налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки Инспекция приняла решение от 30.09.2008 N 117 о привлечении Колхоза к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 281 716 руб. штрафа за неперечисление (неполное перечисление) Колхозом как налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц. Колхозу также предложено уплатить 1 408 580 руб. налога на доходы физических лиц и 450 007 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц.
Колхоз, посчитав решение налогового органа незаконным в оспариваемой части, обжаловал его в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования Колхоза. Решение Инспекции от 30.09.2008 N 117 признано недействительным в части предложения уплатить 379 328,62 руб. удержанного налога на доходы физических лиц, но не перечисленного в бюджет, 187 835,11 руб. пеней за несвоевременное перечисление указанной суммы налога в бюджет и привлечения Колхоза к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 75 865,72 руб. штрафа.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены решения и постановления судов в этой части.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Обязанность же по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ указано, что налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.
В случае перечисления суммы исчисленного и удержанного налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налоговый агент должен выплатить предусмотренные статьей 75 НК РФ пени.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 НК РФ).
Как указано в статье 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, взыскивается штраф в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
При проведении выездной проверки Инспекция установила, что Колхоз в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ не перечислил в бюджет в полном объеме суммы удержанного налога на доходы физических лиц.
Сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с работников, но не перечисленного в бюджет, за проверяемый период (с 01.01.2005 по 30.07.2008) составила 1 029 251,38 руб.
Кроме того, налоговый орган по данным Главной книги за 2005 год выявил по счету 68 наличие у Колхоза по состоянию на 01.01.2005 (то есть за пределами проверки) задолженности по налогу на доходы физических лиц в сумме 379 328,62 руб. Эта сумма налога удержана Колхозом с доходов работников до 01.01.2005, но неправомерно не перечислена в бюджет.
Судами установлено, что общая сумма задолженности по налогу на дату проверки составила согласно акту и решению налогового органа 1 408 580 руб. В эту сумму вошли задолженность, образовавшаяся за период, не охватываемый проверкой (то есть до 01.01.2005), и задолженность, образовавшаяся за период с 01.01.2005 по 30.07.2008. Налоговый орган предложил Колхозу уплатить всю сумму выявленной задолженности по налогу на доходы физических лиц. Кроме того, на эту сумму задолженности Инспекция в соответствии со статьей 75 НК РФ начислила 450 007 руб. пеней и штраф по статье 123 НК РФ.
Кассационная инстанция считает правильным вывод судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для включения суммы задолженности по налогу, образовавшейся до начала периода, охваченного проверкой, в сумму задолженности по налогу, выявленную в результате проверки.
Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с пунктами 1 и 4 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Из материалов дела видно, что по решению налогового органа проверялись правильность исчисления, удержания, полнота и своевременность перечисления Колхозом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 30.07.2008.
То есть в силу норм Налогового кодекса Российской Федерации деятельность Колхоза и ее результаты за период, предшествовавший 01.01.2005, не подлежали налоговой проверке. Соответственно не могут учитываться сведения, относящиеся к периодам, предшествующим проверке.
Как правильно указали суды, задолженность Колхоза перед бюджетом по налогу на доходы физических лиц, числящаяся по счету 68 по состоянию на 01.01.2005, образовалась у заявителя до начала периода, охваченного проверкой. Следовательно, Инспекция не проверяла и не могла проверить ни достоверность сведений о размере задолженности по налогу, указанных Колхозом как налоговым агентом в своей отчетности по состоянию на 01.01.2005, ни определить период возникновения этой задолженности.
Поскольку в акте и решении налогового органа отражаются только подтвержденные первичными документами факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду, задолженность по уплате налога, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена налоговым органом при вынесении решения по итогам выездной проверки.
Пени также могут быть начислены на недоимку, выявленную в результате проверки деятельности налогового агента за период, вошедший в проверку.
Начисление налога и пеней влечет правовые последствия в виде направления требования об их уплате. С направлением требования начинает действовать предусмотренная Налоговым кодексом Российской Федерации процедура бесспорного взыскания налога и пени за счет денежных средств и имущества налогоплательщика (налогового агента).
Наличие предельных процедурных сроков взыскания задолженности является необходимым элементом налоговой системы правового государства.
В случае включения в решение налогового органа задолженности по налогу и пеней за период, не вошедший в проверяемый, права налогоплательщика (налогового агента) нарушаются возобновлением процедурных сроков путем выставления требования об уплате налога и пени на основании вынесенного решения налогового органа.
Следовательно, предложение налоговому агенту уплатить задолженность по налогу, образовавшуюся до проверяемого периода, и начисление пеней на эту сумму задолженности выходит за рамки налоговой проверки и является незаконным.
Вследствие этого является незаконным и привлечение Колхоза как налогового агента к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа, исчисленного с суммы налога, удержанного за неохваченный налоговой проверкой период, но не перечисленного в бюджет.
Учитывая изложенное, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований предлагать Колхозу уплатить 379 328,62 руб. удержанного налога на доходы физических лиц, но не перечисленного в бюджет, 187 835,11 руб. пеней и привлекать его к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 75 865,72 руб. штрафа.
В ходе рассмотрения дела суды первой и апелляционной инстанций подтвердили установленный Инспекцией факт неправомерного неперечисления Колхозом в бюджет в периоде, охваченном проверкой, 1 029 251,38 руб. удержанного налога на доходы физических лиц. То есть совершение Колхозом как налоговым агентом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена в статье 123 НК РФ. В то же время суды снизили размер наложенного по оспариваемому решению налогового органа штрафа до 40 000 рублей, признав наличие смягчающих ответственность Колхоза обстоятельств: совершение налогового правонарушения впервые, несоразмерность подлежащей взысканию суммы штрафа допущенному правонарушению, тяжелое финансовое положение предприятия, а также тот факт, что Колхоз является дотационным из областного бюджета.
Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения судов в этой части.
Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ.
Одновременно в подпункте 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ указано на право суда или налогового органа признать смягчающими ответственность обстоятельствами за совершение налогового правонарушения иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельства.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
В рассматриваемом случае Колхоз обжаловал в арбитражный суд решение налогового органа, утверждая о несоразмерности наказания совершенному правонарушению ввиду наличия смягчающих его ответственность обстоятельств, которые не учтены налоговым органом при вынесении решения о привлечении к ответственности по статье 123 НК РФ.
Суды, исследовав представленные Колхозом доказательства с соблюдением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценив обстоятельства, на которые сослался заявитель, признали их применительно к рассматриваемому спору смягчающими ответственность налогового агента.
Вывод судов о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность Колхоза, подтвержден материалами дела и в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежит переоценке судом кассационной инстанции.
Нарушений судами первой и апелляционной инстанций положений статей 112 и 114 НК РФ кассационной инстанцией не установлено.
При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает соответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение судов о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части привлечения колхоза "Прогресс" к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 241 716 руб. штрафа. Правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов у кассационной инстанции не имеется.
Кассационная жалоба налогового органа отклоняется.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Новгородской области от 17.12.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 по делу N А44-3571/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.Г.КУЗНЕЦОВА
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 02.06.2009 ПО ДЕЛУ N А44-3571/2008
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 июня 2009 г. по делу N А44-3571/2008
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Морозовой Н.А. и Асмыковича А.В., рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области на решение Арбитражного суда Новгородской области от 17.12.2008 (судья Кузема А.Н.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 (судьи Чельцова Н.С., Кудин А.Г., Мурахина Н.В.) по делу N А44-3571/2008,
установил:
колхоз "Прогресс" (далее - Колхоз) обратился в Арбитражный суд Новгородской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области (далее - Инспекция) от 30.09.2008 N 117 в части доначисления и предложения уплатить возникшую до 01.01.2005 задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 379 328,62 руб. с соответствующей суммой пеней и штрафом по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неперечисление (неполное перечисление) указанной суммы налога, а также в части наложения штрафа по статье 123 НК РФ, за неперечисление в бюджет 1 029 251,38 руб. удержанного налога на доходы физических лиц.
Решением Арбитражного суда Новгородской области от 17.12.2008 (с учетом определения об исправлении опечатки от 13.01.2009) заявленные Колхозом требования удовлетворены. Суд признал недействительным оспариваемое решение налогового органа в части предложения уплатить 379 328,62 руб. налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного налоговым агентом в бюджет, 187 835,11 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление указанной суммы налога, а также привлечения Колхоза к ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц, удержанного, но не перечисленного в бюджет налоговым агентом, в виде взыскания 241 716 руб. штрафа.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 решение суда от 17.12.2008 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить решение и постановление судов и отказать Колхозу в удовлетворении заявления, ссылаясь на нарушение судами норм материального права, а также на несоответствие их выводов фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам. Податель жалобы считает ошибочным вывод судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для включения суммы задолженности по налогу на доходы физических лиц, образовавшейся до 01.01.2005 - начала периода, охваченного проверкой, в сумму задолженности по налогу, выявленную в результате проверки. Этот ошибочный вывод повлек вынесение судами незаконного решения о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части предложения уплатить 379 328,62 руб. налога на доходы физических лиц, начисления 187 835,11 руб. пеней за несвоевременное перечисление этой суммы налога и привлечения Колхоза к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 75 865,72 руб. штрафа.
Кроме того, Инспекция утверждает о неправомерном снижении судами размера штрафа, подлежащего взысканию за неперечисление (неполное перечисление) 1 029 251,38 руб. налога на доходы физических лиц, до 40 000 руб., обоснованного наличием смягчающих ответственность Колхоза обстоятельств.
Колхоз "Прогресс" и Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области о времени и месте слушания дела извещены надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Проверив законность обжалуемых судебных актов, суд кассационной инстанции установил следующее.
Согласно материалам дела Инспекция в июле - сентябре 2008 года провела выездную налоговую проверку правильности удержания, полноты и своевременности перечисления Колхозом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 30.07.2008. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 04.09.2008 N 49.
Налоговым органом установлено, что Колхоз в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ удерживал, но не перечислял в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц. В акте указано, что Колхоз по состоянию на 30.07.2008 не перечислил в бюджет 1 408 580 руб. налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки Инспекция приняла решение от 30.09.2008 N 117 о привлечении Колхоза к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 281 716 руб. штрафа за неперечисление (неполное перечисление) Колхозом как налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц. Колхозу также предложено уплатить 1 408 580 руб. налога на доходы физических лиц и 450 007 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц.
Колхоз, посчитав решение налогового органа незаконным в оспариваемой части, обжаловал его в арбитражном суде.
Суды первой и апелляционной инстанций удовлетворили требования Колхоза. Решение Инспекции от 30.09.2008 N 117 признано недействительным в части предложения уплатить 379 328,62 руб. удержанного налога на доходы физических лиц, но не перечисленного в бюджет, 187 835,11 руб. пеней за несвоевременное перечисление указанной суммы налога в бюджет и привлечения Колхоза к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 75 865,72 руб. штрафа.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены решения и постановления судов в этой части.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации. Обязанность же по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ указано, что налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.
В соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.
В случае перечисления суммы исчисленного и удержанного налога в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки налоговый агент должен выплатить предусмотренные статьей 75 НК РФ пени.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 НК РФ).
Как указано в статье 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, взыскивается штраф в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
При проведении выездной проверки Инспекция установила, что Колхоз в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ не перечислил в бюджет в полном объеме суммы удержанного налога на доходы физических лиц.
Сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с работников, но не перечисленного в бюджет, за проверяемый период (с 01.01.2005 по 30.07.2008) составила 1 029 251,38 руб.
Кроме того, налоговый орган по данным Главной книги за 2005 год выявил по счету 68 наличие у Колхоза по состоянию на 01.01.2005 (то есть за пределами проверки) задолженности по налогу на доходы физических лиц в сумме 379 328,62 руб. Эта сумма налога удержана Колхозом с доходов работников до 01.01.2005, но неправомерно не перечислена в бюджет.
Судами установлено, что общая сумма задолженности по налогу на дату проверки составила согласно акту и решению налогового органа 1 408 580 руб. В эту сумму вошли задолженность, образовавшаяся за период, не охватываемый проверкой (то есть до 01.01.2005), и задолженность, образовавшаяся за период с 01.01.2005 по 30.07.2008. Налоговый орган предложил Колхозу уплатить всю сумму выявленной задолженности по налогу на доходы физических лиц. Кроме того, на эту сумму задолженности Инспекция в соответствии со статьей 75 НК РФ начислила 450 007 руб. пеней и штраф по статье 123 НК РФ.
Кассационная инстанция считает правильным вывод судов об отсутствии у налогового органа правовых оснований для включения суммы задолженности по налогу, образовавшейся до начала периода, охваченного проверкой, в сумму задолженности по налогу, выявленную в результате проверки.
Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов, целью которых является контроль за соблюдением налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
В соответствии с пунктами 1 и 4 статьи 89 НК РФ выездная налоговая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Предметом выездной налоговой проверки является правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. В рамках выездной налоговой проверки может быть проверен период, не превышающий трех календарных лет, предшествующих году, в котором вынесено решение о проведении проверки.
Из материалов дела видно, что по решению налогового органа проверялись правильность исчисления, удержания, полнота и своевременность перечисления Колхозом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2005 по 30.07.2008.
То есть в силу норм Налогового кодекса Российской Федерации деятельность Колхоза и ее результаты за период, предшествовавший 01.01.2005, не подлежали налоговой проверке. Соответственно не могут учитываться сведения, относящиеся к периодам, предшествующим проверке.
Как правильно указали суды, задолженность Колхоза перед бюджетом по налогу на доходы физических лиц, числящаяся по счету 68 по состоянию на 01.01.2005, образовалась у заявителя до начала периода, охваченного проверкой. Следовательно, Инспекция не проверяла и не могла проверить ни достоверность сведений о размере задолженности по налогу, указанных Колхозом как налоговым агентом в своей отчетности по состоянию на 01.01.2005, ни определить период возникновения этой задолженности.
Поскольку в акте и решении налогового органа отражаются только подтвержденные первичными документами факты нарушений законодательства о налогах и сборах, относящихся по времени их совершения к проверяемому периоду, задолженность по уплате налога, возникшая в периоде, который не охвачен выездной налоговой проверкой, не может быть учтена налоговым органом при вынесении решения по итогам выездной проверки.
Пени также могут быть начислены на недоимку, выявленную в результате проверки деятельности налогового агента за период, вошедший в проверку.
Начисление налога и пеней влечет правовые последствия в виде направления требования об их уплате. С направлением требования начинает действовать предусмотренная Налоговым кодексом Российской Федерации процедура бесспорного взыскания налога и пени за счет денежных средств и имущества налогоплательщика (налогового агента).
Наличие предельных процедурных сроков взыскания задолженности является необходимым элементом налоговой системы правового государства.
В случае включения в решение налогового органа задолженности по налогу и пеней за период, не вошедший в проверяемый, права налогоплательщика (налогового агента) нарушаются возобновлением процедурных сроков путем выставления требования об уплате налога и пени на основании вынесенного решения налогового органа.
Следовательно, предложение налоговому агенту уплатить задолженность по налогу, образовавшуюся до проверяемого периода, и начисление пеней на эту сумму задолженности выходит за рамки налоговой проверки и является незаконным.
Вследствие этого является незаконным и привлечение Колхоза как налогового агента к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа, исчисленного с суммы налога, удержанного за неохваченный налоговой проверкой период, но не перечисленного в бюджет.
Учитывая изложенное, суды пришли к правильному выводу об отсутствии у Инспекции правовых оснований предлагать Колхозу уплатить 379 328,62 руб. удержанного налога на доходы физических лиц, но не перечисленного в бюджет, 187 835,11 руб. пеней и привлекать его к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 75 865,72 руб. штрафа.
В ходе рассмотрения дела суды первой и апелляционной инстанций подтвердили установленный Инспекцией факт неправомерного неперечисления Колхозом в бюджет в периоде, охваченном проверкой, 1 029 251,38 руб. удержанного налога на доходы физических лиц. То есть совершение Колхозом как налоговым агентом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена в статье 123 НК РФ. В то же время суды снизили размер наложенного по оспариваемому решению налогового органа штрафа до 40 000 рублей, признав наличие смягчающих ответственность Колхоза обстоятельств: совершение налогового правонарушения впервые, несоразмерность подлежащей взысканию суммы штрафа допущенному правонарушению, тяжелое финансовое положение предприятия, а также тот факт, что Колхоз является дотационным из областного бюджета.
Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения судов в этой части.
Пункт 3 статьи 114 НК РФ предусматривает возможность снижения размера штрафов, налагаемых на основании Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налоговых правонарушений, в случае установления смягчающих ответственность обстоятельств. Здесь же указано, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Перечень смягчающих налоговую ответственность обстоятельств приведен в пункте 1 статьи 112 НК РФ.
Одновременно в подпункте 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ указано на право суда или налогового органа признать смягчающими ответственность обстоятельствами за совершение налогового правонарушения иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельства.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.
В рассматриваемом случае Колхоз обжаловал в арбитражный суд решение налогового органа, утверждая о несоразмерности наказания совершенному правонарушению ввиду наличия смягчающих его ответственность обстоятельств, которые не учтены налоговым органом при вынесении решения о привлечении к ответственности по статье 123 НК РФ.
Суды, исследовав представленные Колхозом доказательства с соблюдением положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации и оценив обстоятельства, на которые сослался заявитель, признали их применительно к рассматриваемому спору смягчающими ответственность налогового агента.
Вывод судов о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность Колхоза, подтвержден материалами дела и в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не подлежит переоценке судом кассационной инстанции.
Нарушений судами первой и апелляционной инстанций положений статей 112 и 114 НК РФ кассационной инстанцией не установлено.
При таких обстоятельствах кассационная инстанция считает соответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации и Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации решение судов о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции в части привлечения колхоза "Прогресс" к ответственности по статье 123 НК РФ в виде взыскания 241 716 руб. штрафа. Правовых оснований для отмены обжалуемых судебных актов у кассационной инстанции не имеется.
Кассационная жалоба налогового органа отклоняется.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Новгородской области от 17.12.2008 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 05.03.2009 по делу N А44-3571/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Новгородской области - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.Г.КУЗНЕЦОВА
Судьи
А.В.АСМЫКОВИЧ
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)