Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Блиновой Л.В., Журавлевой О.Р., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области Тарасова Н.А. (доверенность от 21.04.2008 N 14/8185), рассмотрев 16.03.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу унитарного муниципального предприятия "Трансавтодор" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.10.2008 (судья Хамидуллина Р.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 (судьи Горбачева О.В., Згурская М.Л., Семиглазов В.А.) по делу N А42-3943/2008,
унитарное муниципальное предприятие "Трансавтодор" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) (том 1, листы 115 - 116) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области (далее - Инспекция) от 28.06.2008 N 5982 о взыскании налога, пеней и штрафа за счет денежных средств налогового агента на счетах в банке и требования от 17.06.2008 N 1457 в части уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), пеней и штрафа в общей сумме 6 291 715 руб. 43 коп.
Решением суда первой инстанции от 17.10.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 11.12.2008, в удовлетворении заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе Предприятие, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит изменить вынесенные судебные акты и принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы указывает на то, что факт неуплаты (неперечисления) в бюджет оспариваемых сумм НДФЛ за 2005 - 2007 годы был известен Инспекции еще до проведения выездной налоговой проверки, однако налоговый орган не принял мер к их своевременному взысканию. Вследствие этого, на момент направления спорного требования от 17.06.2008 N 1457 Инспекция пропустила совокупность сроков для принудительного взыскания налога, установленных статьями 46 и 70 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Предприятие считает, что проведение выездной налоговой проверки не может являться основанием для восстановления пропущенных налоговым органом сроков взыскания с налогового агента задолженности по налогам, поскольку о наличии этой задолженности Инспекции было известно до проведения указанной проверки. Кроме того, по мнению Предприятия, налоговый орган был обязан проверить представленные налоговым агентом справки по форме 2-НДФЛ, на их основании выставить соответствующее требование об уплате налога и осуществить последующие действия по принудительному взысканию задолженности по НДФЛ в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.
В дополнениях к кассационной жалобе Предприятие указывает, что Инспекцией было выставлено уточненное требование от 17.06.2008 N 1457, согласно которому налоговый орган уменьшил сумму, подлежащую взысканию на 1924 руб. Таким образом, по уточненному требованию задолженность составила 6 341 748 руб., в то время как решение о взыскании налога, пеней и штрафов за счет денежных средств налогового агента, находящихся в банке, выставлено на сумму 6 343 672 руб. Кроме того, заявитель ссылается на то, что до вынесения налоговым органом оспариваемого решения заявитель погасил недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 31 490 руб. и уплатил 11 344 руб. 55 коп. пеней по этому налогу. Следовательно (по мнению налогового агента), указанная в требовании сумма не соответствует фактической обязанности налогового агента по уплате налоговых платежей.
В отзыве налоговый орган просил обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Предприятия - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в отзыве на кассационную жалобу.
Предприятие ходатайствовало о рассмотрении кассационной жалобы без участия своего представителя. Данное ходатайство удовлетворено судом кассационной инстанции, в связи с чем жалоба рассмотрена в отсутствие представителя заявителя.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Предприятием законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и своевременности удержания и перечисления в бюджет НДФЛ, полноты и своевременности представления в налоговый орган сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 04.05.2008 N 02.1-10/41 ДСП.
В ходе проверки Инспекция установила факт неперечисления Предприятием в бюджет в установленные законом сроки сумм НДФЛ, удержанных с доходов, выплаченных физическим лицам, за 2005 - 2007 годы.
По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган принял решение от 29.05.2008 N 50-юр, которым Предприятие привлечено к налоговой ответственности, в том числе по статье 123 НК РФ в виде 884 064 руб. штрафа за неправомерное неперечисление в бюджет НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Заявителю предложено перечислить в бюджет 4 420 318 руб. удержанного, но не перечисленного НДФЛ, а также уплатить 987 333 руб. 43 коп. пеней.
На основании данного решения Инспекция выставила Предприятию оспариваемое требование от 17.06.2008 N 1457, которым предложила в срок до 27.06.2008 уплатить, в том числе указанную недоимку по НДФЛ, пени и штраф.
Поскольку Предприятие не исполнило требование в установленный срок, налоговый орган принял решение от 28.06.2008 N 5982 о взыскании 4 453 732 руб. НДФЛ, 999 193 руб. 30 коп. пеней и 890 747 руб. штрафа (всего 6 343 672 руб. 30 коп.) за счет денежных средств налогового агента, находящихся на счетах в банке.
Не согласившись с названными требованием от 17.06.2008 N 1457 и решением от 28.06.2008 N 5982 в части взыскания 4 420 318 руб. НДФЛ, 987 333 руб. 43 коп. пеней и 884 064 руб. штрафа (всего 6 291 715 руб. 43 коп.), Предприятие обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).
Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований, основываясь на том, что Инспекция не пропустила совокупный срок для принудительного взыскания налога, установленного статьями 46 и 70 НК РФ, в связи с чем правомерно выставила Предприятию оспариваемое требование и приняла решение о взыскании налога, пеней и штрафа за счет денежных средств налогового агента, находящихся на счетах в банке.
Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
По положениям пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнять обязанность по уплате налога в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с Налоговым кодексом на налогового агента, обязанность по уплате налога считается выполненной с момента удержания его налоговым агентом (пункт 2 статьи 45 НК РФ - в редакции, действовавшей в 2005 - 2006 годах; пункт 3 статьи 45 НК РФ - в редакции, действующей с 01.01.2007).
Согласно пунктам 3 - 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты должны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги в порядке, предусмотренном для уплаты налога налогоплательщиком. Налоговые агенты обязаны также представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Согласно пункту 1 статьи 70 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 - 2006 годах) требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 70 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 70 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 70 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого требования) установлено, требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.
Согласно пункту 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.
Из материалов дела следует и судами двух инстанций установлено, что решение налогового органа по выездной налоговой проверке от 29.05.2008 N 50-юр, на основании которого выставлено оспариваемое требование N 1457, получено налоговым агентом 29.05.2008. Следовательно, указанное решение вступило в законную силу 09.06.2008 (то есть по истечении 10 дней с момента получения решения).
Требование об уплате налога, пеней и штрафа N 1457 принято Инспекцией 17.06.2008, то есть в пределах установленного пунктом 2 статьи 70 НК РФ десятидневного срока с даты вступления в силу соответствующего решения.
Согласно пункту 1 статьи 46 НК РФ (в редакции, действовавшей в период вынесения оспариваемого решения N 5982) в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках.
Пунктом 3 статьи 46 НК РФ предусмотрено, что решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока.
Таким образом, законодателем определены сроки, в течение которых налоговые органы обязаны принять меры, направленные на поступление в бюджет налоговых платежей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Из материалов дела видно, что в связи с неисполнением требования от 17.06.2008 N 1457 в установленный срок (до 27.06.2008) Инспекция приняла решение от 28.06.2008 N 5982 о взыскании НДФЛ, налоговых санкций и пеней за счет денежных средств налогового агента, находящихся в банке. В данном случае указанное решение принято налоговым органом на следующий день после истечения срока, установленного для добровольного исполнения требования об уплате налога, пеней и штрафа.
Таким образом, является правильным вывод судебных инстанций о том, что Инспекция приняла оспариваемое Предприятием решение N 5982 в пределах совокупного срока для принудительного взыскания задолженности, предусмотренного пунктом 3 статьи 46 и статьей 70 НК РФ.
В связи с этим следует признать обоснованным вывод судов о правомерности взыскания с Предприятия 4 420 318 руб. удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ, а также 987 333 руб. 43 коп. пеней и 884 064 руб. штрафа за счет денежных средств налогового агента, находящихся на счетах в банке.
В кассационной жалобе заявитель указывает, что факт неуплаты (неперечисления) в бюджет оспариваемых сумм налогов за 2005 - 2007 годы был известен Инспекции еще до проведения выездной налоговой проверки, однако налоговый орган не принял мер к их своевременному взысканию. Вследствие этого, на момент направления спорного требования от 17.06.2008 налоговый орган пропустил совокупность сроков принудительного взыскания налогов, установленных статьями 46 и 70 НК РФ. Кроме того, Предприятие считает, что налоговый орган был обязан проверить представленные налоговым агентом справки по форме 2-НДФЛ, на их основании выставить соответствующее требование об уплате налога и осуществить последующие действия по принудительному взысканию задолженности по НДФЛ в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.
Данные доводы были исследованы судами двух инстанций в полном объеме и обоснованно признаны ими несостоятельными.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы в соответствии с законодательством о налогах и сборах вправе требовать от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; проводить проверки и взыскивать недоимки в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением организациями законодательства о налогах и сборах; вести в установленном порядке учет организаций; обеспечивать учет расчетов налогоплательщиков и налоговых агентов с бюджетами по налогам, сборам, пеням и штрафам; направлять налогоплательщикам или налоговым агентам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, требования об уплате задолженности по налогам.
Пунктом 1 статьи 82 НК РФ установлено, что налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю соблюдения налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Из вышеприведенных правовых норм следует (как правильно указали судебные инстанции), что налоговые органы, осуществляя контроль за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, вправе проводить камеральные и выездные налоговые проверки, а также проверять представленные налогоплательщиками, налоговыми агентами данные учета и отчетности, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов; обязаны своевременно выявлять факты неуплаты налогоплательщиками и налоговыми агентами налогов в бюджет и в установленные сроки предпринимать соответствующие меры, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации, по принудительному взысканию недоимок по налогам.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Предприятие своевременно представляло в налоговый орган сведения о доходах физических лиц за 2005 - 2007 годы и о суммах НДФЛ, начисленных и удержанных в указанных налоговых периодах по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в виде справок по форме 2-НДФЛ.
В силу статьи 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль соблюдения налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Согласно статье 88 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 - 2006 годах) камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Статья 88 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) предусматривает проведение камеральной проверки только налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).
Из этого следует, что статья 88 НК РФ не предусматривает проверку документов, не служащих основанием для исчисления и перечисления налога.
Поскольку справки по форме 2-НДФЛ не являются документами, служащими основанием для исчисления и уплаты налога налоговым агентом, Инспекция не осуществляет камеральную проверку указанных справок и не определяет размер обязательства налогового агента перед бюджетом.
Как правильно указали судебные инстанции, факт полноты, своевременности удержания и перечисления в бюджет сумм НДФЛ налоговым агентами может быть установлен только в ходе выездной налоговой проверки, поскольку налоговые декларации по НДФЛ налоговым агентом не представляются в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации.
В данном случае Инспекция, не осуществлявшая проверку представленных Предприятием справок по форме 2-НДФЛ, действовала в пределах своих полномочий и не нарушала прав и законных интересов заявителя.
Ссылка заявителя на то, что налоговый орган имел возможность выставить требование об уплате НДФЛ на основании сведений, содержащихся в справке по форме 2-НДФЛ, также правильно признана судами несостоятельной.
Пунктом 3 статьи 230 НК РФ не предусмотрена обязанность налоговых агентов указывать в справке по форме 2-НДФЛ сведения о перечисленных суммах налога. Из содержания пункта 2 статьи 230 НК РФ следует, что в рамках представления справок о доходах налоговые органы не вправе истребовать сведения о перечислении налоговым агентом НДФЛ.
Между тем перечисление удержанного НДФЛ осуществляется налоговым агентом единым платежом по всем сотрудникам, получающим доход в определенный день. Участниками правоотношения, возникающего по поводу уплаты НДФЛ, являются налоговый агент и государство. При этом обязательство налогового агента выражено в единой сумме, необходимой к перечислению. Ответственность за неполное или неправильное перечисление НДФЛ возлагается полностью на налогового агента; данная информация не может быть отражена в справках о доходах отдельных сотрудников.
Таким образом, в справке по форме 2-НДФЛ отсутствуют необходимые и достаточные сведения для проверки факта перечисления в бюджет НДФЛ, что препятствует выставлению в адрес налогового агента требования об уплате налога и предполагает дополнительную проверку всех документов, связанных с исчислением, удержанием и перечислением НДФЛ в бюджет.
Аналогичный вывод следует из анализа положений пунктов 1 - 3 статьи 69 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), согласно которым требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить ее и соответствующие пени в установленный срок. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, причем независимо от привлечения его к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Следовательно, основанием для направления требования об уплате недоимки по налогам, сборам, штрафам и пеням является выявленная налоговым органом задолженность по налогу.
Пунктом 4 статьи 69 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней (начисленных на момент направления требования), сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также о мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения налогоплательщиком (налоговым агентом) указанного требования.
Таким образом, сведения, представляемые налоговым агентом в налоговый орган в соответствии с пунктом 3 статьи 230 НК РФ по форме 2-НДФЛ, не позволяют установить срок уплаты налога, даты выплаты дохода и ряд иных данных, необходимых для оформления требования об уплате налога.
Кроме того, для выставления в адрес налогового агента требования об уплате налога необходимо установить наличие задолженности, ее размер и дату образования путем исследования первичных документов, служащих основанием для исчисления, удержания и перечисления НДФЛ в бюджет, поскольку требование должно содержать достоверные и проверенные сведения о действительной обязанности налогового агента по перечислению налога в бюджет.
Поэтому довод заявителя о возможности выставления требования на основании проверки справки по форме 2-НДФЛ справедливо признан судами не основанным на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.
Правильно признана несостоятельной ссылка заявителя и на письма Инспекции от 27.06.2006 N 04-49.4/13635, от 27.03.2007 N 04-49.4/5894, от 18.01.2008 N 04-49.4/2324112, которыми налоговый орган предложил налоговому агенту представить пояснения по поводу неполного перечисления в бюджет удержанного с физических лиц налога на доходы, а также уплатить сумму неперечисленного налога, как на доказательства того, что налоговый орган задолго до проведения выездной налоговой проверки располагал достоверной информацией о конкретной сумме исчисленного налога и сумме неуплаченного НДФЛ за 2005 - 2007 годы. В данном случае названные письма (в том числе и по вышеизложенным основаниям) не подтверждают, что по фактам, выявленным Инспекцией, проводились налоговые проверки, в ходе которых были установлены конкретные суммы задолженности и даты их образования, а также выставлялись требования об уплате налога и пеней. Ни справки по форме 2-НДФЛ, ни письма налогового органа не могут являться основанием для выставления указанного требования.
То обстоятельство, что Инспекцией не осуществлялись мероприятия налогового контроля в связи с получением справок по форме 2-НДФЛ, не лишает и не ограничивает право налогового органа на проведение выездной налоговой проверки в порядке, предусмотренном статьей 89 НК РФ.
Таким образом, Инспекция законно в пределах предоставленных ей прав провела выездную налоговую проверку соблюдения Предприятием законодательства о налогах и сборах, в рамках которой исследовала все первичные документы налогового агента, на основании которых осуществлялось удержание и перечисление в бюджет удержанного НДФЛ; установила конкретную сумму задолженности по налогу; выставила соответствующее требование об уплате налога, пеней и штрафа, после чего правомерно приняла решение о взыскании указанных сумм за счет денежных средств налогового агента, находящихся в банке в пределах установленного законом срока.
Поскольку судами установлено и в кассационной жалобе указано, что заявитель не оспаривает наличие вменяемой задолженности по НДФЛ за 2005 - 2007 годы ни по праву, ни по размеру, суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований.
Кассационная коллегия отклоняет доводы, изложенные в дополнениях к кассационной жалобе, как не опровергающие выводы судов первой и апелляционной инстанций о действительной обязанности заявителя по уплате НДФЛ в бюджет. Кроме того, в материалах дела отсутствуют какие-либо сведения о том, что данные доводы заявлялись в суде первой и апелляционной инстанций. Поэтому они не могут служить основанием для отмены судебных актов, основанных на имеющихся в деле доказательствах.
То обстоятельство, что до вынесения налоговым органом оспариваемого решения Предприятие погасило недоимку по НДС в размере 31 490 руб. и уплатило 11 344 руб. 55 коп. пеней по этому налогу, в данном случае не имеет правового значения. Как видно, заявитель оспаривает требование от 17.06.2008 N 1457 только в части взыскания НДФЛ. Следовательно, уплата заявителем НДС и соответствующих пеней не свидетельствует об отсутствии у заявителя установленной судами обязанности по уплате сумм НДФЛ.
Дело рассмотрено полно и всесторонне на основании представленных в дело доказательств в соответствии с нормами материального и процессуального права, выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, поэтому оснований для изменения (отмены) обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Предприятия не имеется.
Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.10.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 по делу N А42-3943/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу унитарного муниципального предприятия "Трансавтодор" - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 16.03.2009 ПО ДЕЛУ N А42-3943/2008
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 16 марта 2009 г. по делу N А42-3943/2008
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Ломакина С.А., судей Блиновой Л.В., Журавлевой О.Р., при участии от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области Тарасова Н.А. (доверенность от 21.04.2008 N 14/8185), рассмотрев 16.03.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу унитарного муниципального предприятия "Трансавтодор" на решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.10.2008 (судья Хамидуллина Р.Г.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 (судьи Горбачева О.В., Згурская М.Л., Семиглазов В.А.) по делу N А42-3943/2008,
установил:
унитарное муниципальное предприятие "Трансавтодор" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) (том 1, листы 115 - 116) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Мурманской области (далее - Инспекция) от 28.06.2008 N 5982 о взыскании налога, пеней и штрафа за счет денежных средств налогового агента на счетах в банке и требования от 17.06.2008 N 1457 в части уплаты налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), пеней и штрафа в общей сумме 6 291 715 руб. 43 коп.
Решением суда первой инстанции от 17.10.2008, оставленным без изменения постановлением апелляционного суда от 11.12.2008, в удовлетворении заявленных требований отказано.
В кассационной жалобе Предприятие, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит изменить вынесенные судебные акты и принять по делу новое решение об удовлетворении заявленных требований. Податель жалобы указывает на то, что факт неуплаты (неперечисления) в бюджет оспариваемых сумм НДФЛ за 2005 - 2007 годы был известен Инспекции еще до проведения выездной налоговой проверки, однако налоговый орган не принял мер к их своевременному взысканию. Вследствие этого, на момент направления спорного требования от 17.06.2008 N 1457 Инспекция пропустила совокупность сроков для принудительного взыскания налога, установленных статьями 46 и 70 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Предприятие считает, что проведение выездной налоговой проверки не может являться основанием для восстановления пропущенных налоговым органом сроков взыскания с налогового агента задолженности по налогам, поскольку о наличии этой задолженности Инспекции было известно до проведения указанной проверки. Кроме того, по мнению Предприятия, налоговый орган был обязан проверить представленные налоговым агентом справки по форме 2-НДФЛ, на их основании выставить соответствующее требование об уплате налога и осуществить последующие действия по принудительному взысканию задолженности по НДФЛ в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.
В дополнениях к кассационной жалобе Предприятие указывает, что Инспекцией было выставлено уточненное требование от 17.06.2008 N 1457, согласно которому налоговый орган уменьшил сумму, подлежащую взысканию на 1924 руб. Таким образом, по уточненному требованию задолженность составила 6 341 748 руб., в то время как решение о взыскании налога, пеней и штрафов за счет денежных средств налогового агента, находящихся в банке, выставлено на сумму 6 343 672 руб. Кроме того, заявитель ссылается на то, что до вынесения налоговым органом оспариваемого решения заявитель погасил недоимку по налогу на добавленную стоимость (далее - НДС) в размере 31 490 руб. и уплатил 11 344 руб. 55 коп. пеней по этому налогу. Следовательно (по мнению налогового агента), указанная в требовании сумма не соответствует фактической обязанности налогового агента по уплате налоговых платежей.
В отзыве налоговый орган просил обжалуемые судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу Предприятия - без удовлетворения.
В судебном заседании представитель Инспекции поддержал доводы, приведенные в отзыве на кассационную жалобу.
Предприятие ходатайствовало о рассмотрении кассационной жалобы без участия своего представителя. Данное ходатайство удовлетворено судом кассационной инстанции, в связи с чем жалоба рассмотрена в отсутствие представителя заявителя.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в соответствии со статьей 286 АПК РФ.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку соблюдения Предприятием законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности и своевременности удержания и перечисления в бюджет НДФЛ, полноты и своевременности представления в налоговый орган сведений о доходах физических лиц за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 04.05.2008 N 02.1-10/41 ДСП.
В ходе проверки Инспекция установила факт неперечисления Предприятием в бюджет в установленные законом сроки сумм НДФЛ, удержанных с доходов, выплаченных физическим лицам, за 2005 - 2007 годы.
По результатам рассмотрения материалов проверки налоговый орган принял решение от 29.05.2008 N 50-юр, которым Предприятие привлечено к налоговой ответственности, в том числе по статье 123 НК РФ в виде 884 064 руб. штрафа за неправомерное неперечисление в бюджет НДФЛ, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом. Заявителю предложено перечислить в бюджет 4 420 318 руб. удержанного, но не перечисленного НДФЛ, а также уплатить 987 333 руб. 43 коп. пеней.
На основании данного решения Инспекция выставила Предприятию оспариваемое требование от 17.06.2008 N 1457, которым предложила в срок до 27.06.2008 уплатить, в том числе указанную недоимку по НДФЛ, пени и штраф.
Поскольку Предприятие не исполнило требование в установленный срок, налоговый орган принял решение от 28.06.2008 N 5982 о взыскании 4 453 732 руб. НДФЛ, 999 193 руб. 30 коп. пеней и 890 747 руб. штрафа (всего 6 343 672 руб. 30 коп.) за счет денежных средств налогового агента, находящихся на счетах в банке.
Не согласившись с названными требованием от 17.06.2008 N 1457 и решением от 28.06.2008 N 5982 в части взыскания 4 420 318 руб. НДФЛ, 987 333 руб. 43 коп. пеней и 884 064 руб. штрафа (всего 6 291 715 руб. 43 коп.), Предприятие обратилось в Арбитражный суд Мурманской области с настоящим заявлением (с учетом уточнений).
Суды первой и апелляционной инстанций отказали в удовлетворении заявленных требований, основываясь на том, что Инспекция не пропустила совокупный срок для принудительного взыскания налога, установленного статьями 46 и 70 НК РФ, в связи с чем правомерно выставила Предприятию оспариваемое требование и приняла решение о взыскании налога, пеней и штрафа за счет денежных средств налогового агента, находящихся на счетах в банке.
Кассационная коллегия, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами первой и апелляционной инстанций норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
По положениям пункта 1 статьи 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнять обязанность по уплате налога в установленный законодательством о налогах и сборах срок. Если обязанность по исчислению и удержанию налога возложена в соответствии с Налоговым кодексом на налогового агента, обязанность по уплате налога считается выполненной с момента удержания его налоговым агентом (пункт 2 статьи 45 НК РФ - в редакции, действовавшей в 2005 - 2006 годах; пункт 3 статьи 45 НК РФ - в редакции, действующей с 01.01.2007).
Согласно пунктам 3 - 4 статьи 24 НК РФ налоговые агенты должны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги в порядке, предусмотренном для уплаты налога налогоплательщиком. Налоговые агенты обязаны также представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Согласно пункту 1 статьи 70 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 - 2006 годах) требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев после наступления срока уплаты налога, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 70 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) требование об уплате налога должно быть направлено налогоплательщику не позднее трех месяцев со дня выявления недоимки, если иное не предусмотрено пунктом 2 статьи 70 НК РФ.
Пунктом 2 статьи 70 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент вынесения оспариваемого требования) установлено, требование об уплате налога по результатам налоговой проверки должно быть направлено налогоплательщику в течение 10 дней с даты вступления в силу соответствующего решения.
Согласно пункту 9 статьи 101 НК РФ решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решение об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения вступают в силу по истечении 10 дней со дня вручения лицу (его представителю), в отношении которого было вынесено соответствующее решение.
Из материалов дела следует и судами двух инстанций установлено, что решение налогового органа по выездной налоговой проверке от 29.05.2008 N 50-юр, на основании которого выставлено оспариваемое требование N 1457, получено налоговым агентом 29.05.2008. Следовательно, указанное решение вступило в законную силу 09.06.2008 (то есть по истечении 10 дней с момента получения решения).
Требование об уплате налога, пеней и штрафа N 1457 принято Инспекцией 17.06.2008, то есть в пределах установленного пунктом 2 статьи 70 НК РФ десятидневного срока с даты вступления в силу соответствующего решения.
Согласно пункту 1 статьи 46 НК РФ (в редакции, действовавшей в период вынесения оспариваемого решения N 5982) в случае неуплаты или неполной уплаты налога в установленный срок обязанность по уплате налога исполняется в принудительном порядке путем обращения взыскания на денежные средства на счетах налогоплательщика (налогового агента) - организации или индивидуального предпринимателя в банках.
Пунктом 3 статьи 46 НК РФ предусмотрено, что решение о взыскании принимается после истечения срока, установленного в требовании об уплате налога, но не позднее двух месяцев после истечения указанного срока.
Таким образом, законодателем определены сроки, в течение которых налоговые органы обязаны принять меры, направленные на поступление в бюджет налоговых платежей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах.
Из материалов дела видно, что в связи с неисполнением требования от 17.06.2008 N 1457 в установленный срок (до 27.06.2008) Инспекция приняла решение от 28.06.2008 N 5982 о взыскании НДФЛ, налоговых санкций и пеней за счет денежных средств налогового агента, находящихся в банке. В данном случае указанное решение принято налоговым органом на следующий день после истечения срока, установленного для добровольного исполнения требования об уплате налога, пеней и штрафа.
Таким образом, является правильным вывод судебных инстанций о том, что Инспекция приняла оспариваемое Предприятием решение N 5982 в пределах совокупного срока для принудительного взыскания задолженности, предусмотренного пунктом 3 статьи 46 и статьей 70 НК РФ.
В связи с этим следует признать обоснованным вывод судов о правомерности взыскания с Предприятия 4 420 318 руб. удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ, а также 987 333 руб. 43 коп. пеней и 884 064 руб. штрафа за счет денежных средств налогового агента, находящихся на счетах в банке.
В кассационной жалобе заявитель указывает, что факт неуплаты (неперечисления) в бюджет оспариваемых сумм налогов за 2005 - 2007 годы был известен Инспекции еще до проведения выездной налоговой проверки, однако налоговый орган не принял мер к их своевременному взысканию. Вследствие этого, на момент направления спорного требования от 17.06.2008 налоговый орган пропустил совокупность сроков принудительного взыскания налогов, установленных статьями 46 и 70 НК РФ. Кроме того, Предприятие считает, что налоговый орган был обязан проверить представленные налоговым агентом справки по форме 2-НДФЛ, на их основании выставить соответствующее требование об уплате налога и осуществить последующие действия по принудительному взысканию задолженности по НДФЛ в сроки, установленные законодательством о налогах и сборах.
Данные доводы были исследованы судами двух инстанций в полном объеме и обоснованно признаны ими несостоятельными.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 31 НК РФ налоговые органы в соответствии с законодательством о налогах и сборах вправе требовать от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов; проводить проверки и взыскивать недоимки в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять контроль за соблюдением организациями законодательства о налогах и сборах; вести в установленном порядке учет организаций; обеспечивать учет расчетов налогоплательщиков и налоговых агентов с бюджетами по налогам, сборам, пеням и штрафам; направлять налогоплательщикам или налоговым агентам в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, требования об уплате задолженности по налогам.
Пунктом 1 статьи 82 НК РФ установлено, что налоговым контролем признается деятельность уполномоченных органов по контролю соблюдения налогоплательщиками, налоговыми агентами и плательщиками сборов законодательства о налогах и сборах в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации. Налоговый контроль проводится должностными лицами налоговых органов в пределах своей компетенции посредством налоговых проверок, получения объяснений налогоплательщиков, налоговых агентов и плательщиков сбора, проверки данных учета и отчетности, осмотра помещений и территорий, используемых для извлечения дохода (прибыли), а также в других формах, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации.
Из вышеприведенных правовых норм следует (как правильно указали судебные инстанции), что налоговые органы, осуществляя контроль за соблюдением налогоплательщиками, налоговыми агентами законодательства о налогах и сборах, вправе проводить камеральные и выездные налоговые проверки, а также проверять представленные налогоплательщиками, налоговыми агентами данные учета и отчетности, служащие основанием для исчисления и уплаты налогов; обязаны своевременно выявлять факты неуплаты налогоплательщиками и налоговыми агентами налогов в бюджет и в установленные сроки предпринимать соответствующие меры, предусмотренные Налоговым кодексом Российской Федерации, по принудительному взысканию недоимок по налогам.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что Предприятие своевременно представляло в налоговый орган сведения о доходах физических лиц за 2005 - 2007 годы и о суммах НДФЛ, начисленных и удержанных в указанных налоговых периодах по форме, утвержденной федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов, в виде справок по форме 2-НДФЛ.
В силу статьи 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов.
Целью камеральной и выездной налоговых проверок является контроль соблюдения налогоплательщиком, плательщиком сборов или налоговым агентом законодательства о налогах и сборах.
Согласно статье 88 НК РФ (в редакции, действовавшей в 2005 - 2006 годах) камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения налогового органа на основе налоговых деклараций и документов, представленных налогоплательщиком, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа. Статья 88 НК РФ (в редакции, действующей с 01.01.2007) предусматривает проведение камеральной проверки только налоговой декларации (расчета) и документов, которые в соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации должны прилагаться к налоговой декларации (расчету).
Из этого следует, что статья 88 НК РФ не предусматривает проверку документов, не служащих основанием для исчисления и перечисления налога.
Поскольку справки по форме 2-НДФЛ не являются документами, служащими основанием для исчисления и уплаты налога налоговым агентом, Инспекция не осуществляет камеральную проверку указанных справок и не определяет размер обязательства налогового агента перед бюджетом.
Как правильно указали судебные инстанции, факт полноты, своевременности удержания и перечисления в бюджет сумм НДФЛ налоговым агентами может быть установлен только в ходе выездной налоговой проверки, поскольку налоговые декларации по НДФЛ налоговым агентом не представляются в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации.
В данном случае Инспекция, не осуществлявшая проверку представленных Предприятием справок по форме 2-НДФЛ, действовала в пределах своих полномочий и не нарушала прав и законных интересов заявителя.
Ссылка заявителя на то, что налоговый орган имел возможность выставить требование об уплате НДФЛ на основании сведений, содержащихся в справке по форме 2-НДФЛ, также правильно признана судами несостоятельной.
Пунктом 3 статьи 230 НК РФ не предусмотрена обязанность налоговых агентов указывать в справке по форме 2-НДФЛ сведения о перечисленных суммах налога. Из содержания пункта 2 статьи 230 НК РФ следует, что в рамках представления справок о доходах налоговые органы не вправе истребовать сведения о перечислении налоговым агентом НДФЛ.
Между тем перечисление удержанного НДФЛ осуществляется налоговым агентом единым платежом по всем сотрудникам, получающим доход в определенный день. Участниками правоотношения, возникающего по поводу уплаты НДФЛ, являются налоговый агент и государство. При этом обязательство налогового агента выражено в единой сумме, необходимой к перечислению. Ответственность за неполное или неправильное перечисление НДФЛ возлагается полностью на налогового агента; данная информация не может быть отражена в справках о доходах отдельных сотрудников.
Таким образом, в справке по форме 2-НДФЛ отсутствуют необходимые и достаточные сведения для проверки факта перечисления в бюджет НДФЛ, что препятствует выставлению в адрес налогового агента требования об уплате налога и предполагает дополнительную проверку всех документов, связанных с исчислением, удержанием и перечислением НДФЛ в бюджет.
Аналогичный вывод следует из анализа положений пунктов 1 - 3 статьи 69 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), согласно которым требованием об уплате налога признается направленное налогоплательщику письменное извещение о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить ее и соответствующие пени в установленный срок. Требование об уплате налога направляется налогоплательщику при наличии у него недоимки, причем независимо от привлечения его к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Следовательно, основанием для направления требования об уплате недоимки по налогам, сборам, штрафам и пеням является выявленная налоговым органом задолженность по налогу.
Пунктом 4 статьи 69 НК РФ предусмотрено, что требование об уплате налога должно содержать сведения о сумме задолженности по налогу, размере пеней (начисленных на момент направления требования), сроке уплаты налога, установленного законодательством о налогах и сборах, сроке исполнения требования, а также о мерах по взысканию налога и обеспечению исполнения обязанности по уплате налога, которые применяются в случае неисполнения налогоплательщиком (налоговым агентом) указанного требования.
Таким образом, сведения, представляемые налоговым агентом в налоговый орган в соответствии с пунктом 3 статьи 230 НК РФ по форме 2-НДФЛ, не позволяют установить срок уплаты налога, даты выплаты дохода и ряд иных данных, необходимых для оформления требования об уплате налога.
Кроме того, для выставления в адрес налогового агента требования об уплате налога необходимо установить наличие задолженности, ее размер и дату образования путем исследования первичных документов, служащих основанием для исчисления, удержания и перечисления НДФЛ в бюджет, поскольку требование должно содержать достоверные и проверенные сведения о действительной обязанности налогового агента по перечислению налога в бюджет.
Поэтому довод заявителя о возможности выставления требования на основании проверки справки по форме 2-НДФЛ справедливо признан судами не основанным на нормах Налогового кодекса Российской Федерации.
Правильно признана несостоятельной ссылка заявителя и на письма Инспекции от 27.06.2006 N 04-49.4/13635, от 27.03.2007 N 04-49.4/5894, от 18.01.2008 N 04-49.4/2324112, которыми налоговый орган предложил налоговому агенту представить пояснения по поводу неполного перечисления в бюджет удержанного с физических лиц налога на доходы, а также уплатить сумму неперечисленного налога, как на доказательства того, что налоговый орган задолго до проведения выездной налоговой проверки располагал достоверной информацией о конкретной сумме исчисленного налога и сумме неуплаченного НДФЛ за 2005 - 2007 годы. В данном случае названные письма (в том числе и по вышеизложенным основаниям) не подтверждают, что по фактам, выявленным Инспекцией, проводились налоговые проверки, в ходе которых были установлены конкретные суммы задолженности и даты их образования, а также выставлялись требования об уплате налога и пеней. Ни справки по форме 2-НДФЛ, ни письма налогового органа не могут являться основанием для выставления указанного требования.
То обстоятельство, что Инспекцией не осуществлялись мероприятия налогового контроля в связи с получением справок по форме 2-НДФЛ, не лишает и не ограничивает право налогового органа на проведение выездной налоговой проверки в порядке, предусмотренном статьей 89 НК РФ.
Таким образом, Инспекция законно в пределах предоставленных ей прав провела выездную налоговую проверку соблюдения Предприятием законодательства о налогах и сборах, в рамках которой исследовала все первичные документы налогового агента, на основании которых осуществлялось удержание и перечисление в бюджет удержанного НДФЛ; установила конкретную сумму задолженности по налогу; выставила соответствующее требование об уплате налога, пеней и штрафа, после чего правомерно приняла решение о взыскании указанных сумм за счет денежных средств налогового агента, находящихся в банке в пределах установленного законом срока.
Поскольку судами установлено и в кассационной жалобе указано, что заявитель не оспаривает наличие вменяемой задолженности по НДФЛ за 2005 - 2007 годы ни по праву, ни по размеру, суды обоснованно отказали в удовлетворении заявленных требований.
Кассационная коллегия отклоняет доводы, изложенные в дополнениях к кассационной жалобе, как не опровергающие выводы судов первой и апелляционной инстанций о действительной обязанности заявителя по уплате НДФЛ в бюджет. Кроме того, в материалах дела отсутствуют какие-либо сведения о том, что данные доводы заявлялись в суде первой и апелляционной инстанций. Поэтому они не могут служить основанием для отмены судебных актов, основанных на имеющихся в деле доказательствах.
То обстоятельство, что до вынесения налоговым органом оспариваемого решения Предприятие погасило недоимку по НДС в размере 31 490 руб. и уплатило 11 344 руб. 55 коп. пеней по этому налогу, в данном случае не имеет правового значения. Как видно, заявитель оспаривает требование от 17.06.2008 N 1457 только в части взыскания НДФЛ. Следовательно, уплата заявителем НДС и соответствующих пеней не свидетельствует об отсутствии у заявителя установленной судами обязанности по уплате сумм НДФЛ.
Дело рассмотрено полно и всесторонне на основании представленных в дело доказательств в соответствии с нормами материального и процессуального права, выводы судов соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам, поэтому оснований для изменения (отмены) обжалуемых судебных актов и удовлетворения кассационной жалобы Предприятия не имеется.
Учитывая изложенное, руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Мурманской области от 17.10.2008 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.12.2008 по делу N А42-3943/2008 оставить без изменения, а кассационную жалобу унитарного муниципального предприятия "Трансавтодор" - без удовлетворения.
Председательствующий
С.А.ЛОМАКИН
Судьи
Л.В.БЛИНОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
С.А.ЛОМАКИН
Судьи
Л.В.БЛИНОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)