Судебные решения, арбитраж
Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 22 ноября 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Дмитриевой Н.Н., Степановой М.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 12.08.2010 по делу N А76-8288/2010 (судья Бастен Д.А.), при участии: от общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" - Чубарь З.В. (доверенность от 04.05.2010); от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области - Комарова В.А. (доверенность от 25.06.2010 N 03-18/002924),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" (далее - заявитель, ООО "Консультант-Классик", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, ИФНС по г. Трехгорному, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 01.04.2010 N 139 об отказе в осуществлении зачета излишне уплаченного налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСНО) в размере 143 286 руб., требования от 12.04.2010 N 1780 об уплате единого минимального налога по УСНО в сумме 143 268 руб. и пени по нему в сумме 433 руб. 39 коп., а также об обязании налогового органа произвести зачет излишне уплаченного налога по УСНО в счет уплаты минимального налога по УСНО за 2009 г.
Решением суда от 12.08.2010 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением суда, общество обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.
В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
По мнению заявителя, судом не принято во внимание то, что отказ налогового органа в осуществлении зачета авансовых платежей, уплаченных в течение 2009 г. по итогам отчетных периодов по единому налогу при УСНО, в счет минимального налога, определенного к уплате по итогам налогового периода (года), только по причине необходимости проведения камеральной налоговой проверки поданной годовой налоговой декларации делает невозможным реализацию права налогоплательщика на своевременное проведение соответствующего зачета. По мнению заявителя, в рассматриваемом случае пункт 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предоставляет налоговому органу достаточный десятидневный срок для проведения соответствующей проверки наличия или отсутствия переплаты со стороны налогоплательщика, в связи с чем ссылка инспекции на необходимость ожидания трехмесячного срока на проведение камеральной налоговой проверки неправомерна, в том числе и потому, что уплаченные авансовые платежи по УСНО относятся к тому же виду налога, что и минимальный (глава 26.2 НК РФ), и являются его составной частью.
Заявитель настаивает на том, что позиция налогового органа в непроведении зачета и выставлении к уплате оспариваемым требованием от 12.04.2010 N 1780 суммы налога 143 268 руб., уже находящейся в бюджете, подвергает налогоплательщика двойному налогообложению с изъятием у него денежных средств, начисление при таких обстоятельствах пени неправомерно. Кроме того, заявитель ссылается на то, что в сумму переплаты 143 286 руб., заявленной к вычету, вошла сумма, заявленная ранее к уменьшению по итогам налоговой декларации за 2008 г., которая уже была давно проверена налоговым органом, следовательно, последнему было известно о переплате по налогу к моменту вынесения оспариваемого решения об отказе в осуществлении зачета.
Представитель заинтересованного лица в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения.
В письменном отзыве на апелляционную жалобу инспекция отмечает, что налогоплательщики, применяющие УСНО, в соответствии со статьей 346.21 НК РФ в течение года производят авансовые платежи, однако отчетность по ним не представляют, следовательно, и начислений в карточке лицевого счета налоговая инспекция не делает. Поэтому, если налогоплательщик переплатил авансовые платежи, то переплаты в карточке не будет видно, пока в ней не будут отражены начисленные суммы по годовой декларации, установление же факта излишней уплаты налога могло быть осуществлено налоговым органом только в ходе камеральной налоговой проверки, срок которой в силу пункта 2 статьи 88 НК РФ составляет три месяца с даты представления налоговой декларации. Как считает налоговый орган, на момент обращения общества в инспекцию с заявлением о зачете и принятия налоговым органом оспариваемого решения у последнего отсутствовали правовые основания для осуществления зачета, поскольку на момент вынесения этого решения камеральная налоговая проверка не была завершена и предоставленный на ее проведение трехмесячный срок не истек.
Факт уплаты спорной суммы в бюджет и образования спорной переплаты заинтересованным лицом не отрицается, инспекция ссылается согласно представленным в дело письменным пояснениям на невозможность самостоятельного проведения зачета в настоящем времени по причине отсутствия в лицевом счете недоимки по налоговым платежам, а также с учетом того, что определением Арбитражного суда Челябинской области от 29.04.2010 по настоящему делу приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого требования об уплате от 12.04.2010 N 1780, что, по мнению заинтересованного лица, ограничивает его в правомочиях на самостоятельное проведение зачета в форме погашения недоимки в счет имеющейся у заявителя переплаты, представляющее в действиях налогового органа принудительное исполнение налоговой обязанности.
В составе суда по основаниям, предусмотренным пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произведена замена отсутствующего по уважительной причине судьи Кузнецова Ю.А. судьей Степановой М.Г. Рассмотрение дела начато с самого начала.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, приходит к выводу о наличии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, 30.03.2010 в заявителем в налоговый орган подана налоговая декларация по единому налогу по УСНО за 2009 г., согласно которой сумма единого налога, подлежащая к уплате за налоговый период, составила 0 руб., сумма налога к уменьшению за налоговый период - 143 268 руб., сумма минимального налога, подлежащая уплате за налоговый период, составила 206 381 руб. (т. 1, л.д. 14 - 17).
Платежным поручением от 31.03.2010 N 86 общество уплатило единый минимальный налог по УСНО в сумме 63 113 руб. (т. 1, л.д. 28).
01.04.2010 налогоплательщиком подано заявление от 30.03.2010 о зачете излишне уплаченного единого налога по УСНО за 2009 г. в сумме 143 286 руб. в счет уплаты минимального налога за 2009 г. (т. 1, л.д. 86).
Из материалов дела и пояснений представителей сторон следует, что сумма 143 268 руб. отражена в годовой налоговой декларации в качестве суммы авансовых платежей, исчисленной к уплате за 9 месяцев 2009 г., и как сумма налога к уменьшению за налоговый период.
Поскольку по итогам налогового периода налогоплательщик по правилам главы 26.2 НК РФ определил к уплате сумму минимального налога в размере 206 381 руб. и уплатил 31.03.2010 минимальный налог в размере 63 113 руб., он посчитал правомерным проведение зачета ранее исчисленных и уплаченных в течение 2009 г. сумм авансовых платежей в уплату оставшейся суммы минимального налога 143 268 руб. (206 381 руб. - 63 113 руб.).
Представитель заявителя в настоящем судебном заседании признал ошибку, допущенную в своем заявлении от 30.03.2010 в части указания суммы налога (143 286 руб. вместо 143 268 руб.) и не спорит в этой части.
01.04.2010 налоговым органом принято решение N 139 об отказе в осуществлении зачета в связи с тем, что проводится камеральная налоговая проверка в соответствии со статьей 88 НК РФ (т. 1, л.д. 11).
Согласно пояснениям налогового органа, поскольку в представленной налогоплательщиком 30.03.2010 налоговой декларации за 2009 г. сумма налога в размере 143 268 руб. заявлена к уменьшению за налоговый период, инспекцией проводилась камеральная налоговая проверка данной декларации.
12.04.2010 инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование N 1780 с предложением в срок до 01.05.2010 уплатить единый минимальный налог в связи с применением УСНО сумме 143 268 руб. и пени по данному налогу в сумме 433 руб. 39 коп. (т. 1, л.д. 12 - 13). Расчет суммы пени представлен в материалы дела (т. 1, л.д. 98).
Посчитав отказ налогового органа в проведении зачета, выставление требования об уплате налога и пени незаконными и нарушающими свои права, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из отсутствия у налогового органа правовых оснований для проведения зачета в отсутствие результатов камеральной налоговой проверки налоговой декларации; доказательств, свидетельствующих о наличии у заявителя переплаты по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, на дату обращения с заявлением о зачете. Суд также пришел к выводу о законности требования от 12.04.2010 N 1780, поскольку по сроку уплаты минимального налога в связи с применением УСНО - 31.03.2010 заявителем был уплачен минимальный налог лишь в сумме 63 113 руб., в то время как к уплате в бюджет согласно декларации заявлено 206 381 руб.
Однако судом первой инстанции не учтено следующее.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ на налогоплательщиков возложена обязанность уплачивать законно установленные налоги.
Заявитель находится на УСНО (глава 26.2 НК РФ) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (т. 1, л.д. 16).
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения при УСНО являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Согласно пункту 6 статьи 346.18 НК РФ налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном настоящим пунктом. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса. Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
В силу статьи 346.19 НК РФ налоговым периодом при УСНО признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
В соответствии с пунктами 4 - 7 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период, то есть, исчисленная по итогам года сумма налога подлежит уменьшению на сумму внесенных в течение налогового периода авансовых платежей.
Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период пунктами 1 и 2 статьи 346.23 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.23 НК РФ налогоплательщики-организации по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего нахождения. Налоговая декларация по итогам налогового периода представляется налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, налог по УСНО за 2009 г. подлежал уплате не позднее 31.03.2010.
30.03.2010 заявителем в налоговый орган подана налоговая декларация по УСНО за 2009 г., согласно которой сумма налога к уменьшению за налоговый период составила 143 268 руб., сумма минимального налога, подлежащая уплате за налоговый период, составила 206 381 руб.
01.04.2010 налогоплательщиком подано заявление о зачете излишне уплаченного единого налога по УСНО за 2009 г. в сумме 143 268 руб. (с учетом описки в сумме, признанной заявителем в апелляционном суде) в счет уплаты минимального налога за 2009 г.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Кодексом.
В силу пункта 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном данной статьей.
По своей сути зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора и пеней представляет собой сокращение налогового обязательства плательщика на будущий период.
В соответствии с пунктом 4 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика.
В настоящем эпизоде спор между сторонами, по сути, сводится к определению момента истечения срока, необходимого налоговому органу для принятия решения о зачете, а также к условиям применения к фактическим отношениям норм статьи 78 НК РФ.
В рассматриваемой ситуации необходимо учитывать следующее.
Срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога, определенный в статье 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 Кодекса (пункт 11 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации").
В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.
Поскольку нормы статьи 78 НК РФ не устанавливают сроков, в которые должна быть проведена камеральная налоговая проверка, отличных от сроков, установленных в статье 88 НК РФ, следовательно, применяется общий трехмесячный срок для проведения камеральной налоговой проверки.
Применение правила о зачете переплаты по налогу в течение 10 дней может быть применено в том случае, если факт излишней уплаты налога уже был установлен налоговым органом на момент подачи налогоплательщиком соответствующего заявления. В иных случаях определенный пунктом 4 статьи 78 НК РФ срок подлежит исчислению с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему периоду либо с момента, когда такая проверка должна быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ. В противном случае, - без предоставления срока легитимного ожидания налоговый орган в сложившейся ситуации лишается реальной возможности на осуществление мероприятий налогового контроля, в результате чего средства, цели и задачи такого контроля оказались бы неэффективными.
В настоящем случае спорная сумма была задекларирована в качестве суммы налога к уменьшению за налоговый период. Кроме того, заявитель не спорит, что на дату обращения в инспекцию с заявлением о зачете налоговому органу объективно требовалась проверка правильности показателей представленной налоговой декларации с позиции пункта 6 статьи 346.18 НК РФ, поскольку налоговое обязательство по итогам налогового периода трансформировалось в исчисление с соответствующим порядком минимального налога.
Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что законодатель пунктом 8 статьи 78 НК РФ предоставил налоговому органу достаточный срок - 10 дней для проведения проверки наличия или отсутствия переплаты, отклоняется судом апелляционной инстанции, как основанный на неверном толковании нормы права.
Пункт 8 статьи 78 НК РФ устанавливает срок принятия налоговым органом решения о возврате суммы излишне уплаченного налога.
Между тем в настоящем деле оспаривается решение налогового органа об отказе в осуществлении зачета, срок вынесения которого регламентирован пунктом 4 статьи 78 НК РФ.
Тем не менее, статьей 78 НК РФ законодатель регламентировал не срок проведения проверки наличия или отсутствия переплаты у налогоплательщика, а период времени, в течение которого налоговый орган обязан принять соответствующее решение: о зачете (возврате) суммы налога либо об отказе в осуществлении зачета (возврата).
01.04.2010 налогоплательщик обратился в инспекцию с заявлением о проведении зачета, уже 01.04.2010 налоговым органом принято решение N 139 об отказе в осуществлении зачета. Решение об отказе мотивировано не отсутствием переплаты, как пытается представить заявитель, а необходимостью проведения камеральной налоговой проверки.
При таких обстоятельствах, учитывая проверку законности оспариваемого решения через обстоятельства, послужившие основанием для его принятия (статьи 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), отсутствуют основания утверждать, что в рассматриваемом случае налоговым органом нарушены требования, предусмотренные статьей 78 НК РФ.
С учетом изложенного решение суда в части отказа в признании недействительным решения налогового органа от 01.04.2010 N 139 является правильным.
В остальной части требований суд первой инстанции не принял во внимание следующие значимые для дела обстоятельства.
12.04.2010 инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование N 1780 с предложением в срок до 01.05.2010 уплатить минимальный налог в связи с применением УСНО в сумме 143 268 руб. и пени по данному налогу в сумме 433 руб. 39 коп.
Согласно статье 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, пени, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога, пени является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога, пени.
Требованием об уплате налога (пени) признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени (пункт 1 во взаимосвязи с пунктом 8 статьи 69 НК РФ).
Такое требование должно соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.
Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей налогообложения недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.
Пунктом 2 статьи 57 НК РФ определено, что при уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных Кодексом.
Согласно статье 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора. Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В силу пункта 1 статьи 72 НК РФ пеня является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, то есть имеет акцессорный характер.
В силу пунктов 3, 4 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и определяется за каждый день просрочки в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.
Следует особо учитывать, что требование об уплате налога (пеней) является актом индивидуального правового регулирования, а не уведомлением, носящим исключительно информационный характер, его выставление в адрес налогоплательщика является начальным этапом в инициируемой налоговым органом процедуре принудительного взыскания.
Требование об уплате налога (пени, штрафа) - акт властного характера, посредством которого налоговые органы понуждают налогоплательщика исполнить свои налоговые обязательства (обязательства по уплате пени, штрафа) перед бюджетом. Из правовой позиции, выраженной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2005 N 503-О, следует, что требование налогового органа об уплате налога (пеней) является мерой государственного принуждения.
Кроме того, требование об уплате налога (пени, штрафа) всегда направлено на лишение имущественного характера, поскольку, будучи выраженным в денежной форме, ведет к изъятию части имущества налогоплательщика.
В оспариваемом требовании от 12.04.2010 N 1780 прямо указано, что в случае его неисполнения в добровольном порядке инспекция примет все предусмотренные законодательством о налогах и сборах (статьи 46, 47, 76, 77 НК РФ) обеспечительные меры и меры принудительного взыскания.
Подпунктом 11 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщику предоставлено право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам.
Оспариваемым требованием от 12.04.2010 N 1780 к уплате предъявлены недоимка по минимальному налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, с установленным сроком уплаты - 31.03.2010, а также пени, начисленные на данную недоимку, с установленным сроком уплаты - 11.04.2010.
Из расчета суммы пени (т. 1, л.д. 98) видно и налоговым органом не отрицается, что базой для начисления пени за период с 01.04.2010 по 11.04.2010 явилась спорная сумма 143 268 руб.
Вместе с тем налоговый орган признает факт нахождения в бюджете спорной суммы 143 268 руб. как на момент подачи налогоплательщиком заявления о зачете, так и в периоде, за который начислены пени.
В протоколе судебного заседания от 28.06.2010 судом первой инстанции зафиксированы пояснения представителя налогового органа, из которых следует, что факт наличия у налогоплательщика переплаты подтвердился, на момент выставления требования (12.04.2010) переплата имелась, оспариваемое требование не отозвано (т. 1, л.д. 102).
Доказательств принятия решения о зачете инспекцией во исполнение определения суда первой инстанции от 28.07.2010 (т. 1, л.д. 117 - 118) не представлено.
На основании определения апелляционного суда от 27.10.2010 сторонами проведена сверка расчетов по единому налогу по УСНО, представлена справка N 1132 о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам по состоянию на 30.03.2010, из которой следует наличие переплаты по единому налогу по УСНО в размере 143 268 руб.
Для решения вопроса о правомерности требования уплаты пени следует установить, имеются ли те условия, с которыми НК РФ связывает начисление пени.
По смыслу пункта 1 статьи 75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога (пункт 2 статьи 11 НК РФ, пункт 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Как следует из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, пеня представляет собой компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в случае задержки уплаты налога.
Вывод о компенсационном характере пени поддержан Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 16.05.2006 N 16058/05, который указал, что пеня является правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер.
Кроме того, следует учитывать, что по своим сущностным характеристикам пени возникают при объективно-противоправном деянии.
Между тем судом установлено, что сумма единого налога по УСНО 143 268 руб. на момент истечения установленного срока уплаты налога - до 31.03.2010 и до настоящего времени находилась в бюджете, в связи с чем бюджет не понес каких-либо потерь в результате неуплаты обществом минимального налога в этой сумме, следовательно, отсутствуют и основания для их компенсации в виде начисления пени.
С учетом сказанного требование от 12.04.2010 N 1780 об уплате единого минимального налога по УСНО в сумме 143 268 руб. и пени по данному налогу в сумме 433 39 руб. является незаконным, не соответствующим действительной обязанности налогоплательщика. Решение суда первой инстанции в рассматриваемой части является ошибочным, основанным на неправильном применении приведенных выше норм материального права, выводы суда, изложенные в этой части решения, не соответствуют обстоятельствам дела.
Судом при принятии решения не учтено, что минимальный налог является способом расчета налога, уплачиваемого при применении УСНО, и самостоятельным видом налога не является.
Согласно правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 01.09.2005 N 5767/05, минимальный налог является единым налогом, по итогам налогового периода налогоплательщик уплачивает единый налог, исчисленный по правилам, предусмотренным статьей 346.21 НК РФ, либо пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ - для минимального налога, с учетом внесенных в этом периоде авансовых платежей.
Таким образом, при определении размера налогового обязательства по УСНО минимальный налог, подлежащий уплате по итогам налогового периода, может быть уменьшен на суммы авансовых платежей, внесенных в этом же налоговом периоде.
Иное, с учетом позиции налогового органа, фактически означало бы двойное налогообложение и повторное взыскание налога (лишение части имущества налогоплательщика), а также начисление пени в противоречие с целями и назначением этого обеспечительного (компенсаторного) института, что недопустимо с позиции статьи 57 Конституции Российской Федерации и основных начал законодательства о налогах и сборах (статья 3 НК РФ).
При таких обстоятельствах требования заявителя в части оспаривания требования от 12.04.2010 N 1780 об уплате налога и пени подлежат удовлетворению.
Из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что в случае возникновения спора между налогоплательщиком и налоговым органом по вопросу осуществления зачета сумм излишне уплаченных взысканных налогов и пеней, в том числе по причине разногласий о размере переплаты, такой спор может быть передан налогоплательщиком на рассмотрение суда. Если налогоплательщик полагает, что решением налогового органа об отказе в зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм в счет погашения имеющейся у него недоимки его права нарушены, он вправе оспорить такое решение в суде путем предъявления иска о признании недействительным решения государственного органа. Кроме того, налогоплательщик вправе предъявить иск о зачете уплаченных сумм.
Как отмечено выше, факт нахождения в бюджете спорной суммы 143 268 руб. на момент подачи налогоплательщиком заявления о зачете налоговым органом не оспаривается.
В силу части 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.
Проведенная сторонами сверка расчетов также подтвердила наличие в бюджете по состоянию на 30.03.2010 переплаты по единому налогу по УСНО в спорной сумме.
Согласно статье 346.22 НК РФ суммы налога при УСНО зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Между тем распределение органами Федерального казначейства одного и того же налога по разным уровням бюджетной системы Российской Федерации не может лишить налогоплательщика права на зачет уплаченных им авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога по итогам налогового периода.
Представитель налогового органа в настоящем судебном заседании признал, что на момент обращения заявителя в арбитражный суд, как и в настоящий момент, законных препятствий по статье 78 НК РФ для осуществления зачета поступивших от налогоплательщика в 2009 г. в бюджет платежей по единому налогу, уплачиваемому при УСНО, в размере 143 268 руб. в счет погашения 143 268 руб. суммы минимального налога, уплачиваемого при УСНО, определенной по налоговой декларации за 2009 г., не имеется. Данное обстоятельство засвидетельствовано распиской, оформленной в качестве приложения к протоколу судебного заседания.
Апелляционный суд отмечает, что данное требование с учетом поданного в суд заявления подлежит самостоятельному рассмотрению и вывод апелляционной инстанции по данному требованию не вступает в противоречие с выводом в части оспаривания решения инспекции от 01.04.2010 N 139 об отказе в зачете, поскольку в последнем случае исследовался вопрос о законности решения на момент принятия с учетом конкретных оснований, обусловивших его принятие, требование же заявителя об обязании инспекции произвести спорный зачет подлежит рассмотрению с учетом переданного в суд спора сторон по вопросу осуществления зачета.
Как отмечено выше, представитель заявителя признал в суде апелляционной инстанции ошибку, допущенную в своем заявлении от 30.03.2010 в части указания суммы налога (143 286 руб. вместо 143 268 руб.) и не спорит в этой части. Отказа от заявленных требований в части этой суммы в порядке части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не заявлено, а потому требования подлежат удовлетворению на сумму 143 268 руб.
При таких обстоятельствах, учитывая цели эффективной судебной защиты, восстановления имущественного положения и нарушенных прав налогоплательщика требование общества об обязании налогового органа произвести зачет излишне уплаченного налога по УСНО в счет уплаты минимального налога по УСНО за 2009 г. подлежит удовлетворению. Выводы суда первой инстанции в этой части решения также основаны на неправильном применении приведенных выше норм материального права и не соответствуют конкретным обстоятельствам настоящего дела.
С учетом изложенного решение суда подлежит изменению, заявленные требования следует удовлетворить в части признания недействительным оспариваемого требования об уплате налога и пени и обязании налогового органа произвести спорный зачет на сумму 143 268 руб., в остальной части требований следует отказать по изложенным выше основаниям.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
При подаче апелляционной жалобы заявителем платежным поручением от 09.09.2010 N 315 уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб.
Между тем в силу положений подпунктов 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при обжаловании судебных актов по данной категории дел юридическими лицами уплачивается государственная пошлина в размере 1 000 руб. (пункт 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации"). При таких обстоятельствах излишне уплаченная в государственная пошлина по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.
Законодательством не предусмотрены возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также освобождение государственных органов, органов местного самоуправления от возмещения судебных расходов. В связи с этим, если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению этим органом в составе судебных расходов (пункт 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации").
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с налогового органа в пользу заявителя в порядке возмещения судебных расходов, понесенных на уплату государственной пошлины по апелляционной жалобе, следует взыскать 1 000 руб.
В суде первой инстанции государственная пошлина заявителем не уплачивалась, а потому оснований для ее возмещения в составе судебных расходов не имеется, взыскание с налогового органа в доход федерального бюджета государственной пошлины по первой инстанции не может быть произведено ввиду освобождения по подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 12.08.2010 по делу N А76-8288/2010 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:
Заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Консультант-Классик" требования удовлетворить частично.
Признать недействительным требование от 12.04.2010 N 1780 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа", выставленное Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области в отношении общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик", как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области произвести зачет суммы единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2009 г. в размере 143 268 руб. в счет уплаты минимального налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2009 г. в размере 143 268 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" 1 000 руб. в порядке возмещения судебных расходов по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" из федерального бюджета 1 000 руб. - сумму излишне уплаченной государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.11.2010 N 18АП-9627/2010 ПО ДЕЛУ N А76-8288/2010
Разделы:Упрощенная система налогообложения (УСН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 ноября 2010 г. N 18АП-9627/2010
Дело N А76-8288/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 18 ноября 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 22 ноября 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Дмитриевой Н.Н., Степановой М.Г., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" на решение Арбитражного суда Челябинской области от 12.08.2010 по делу N А76-8288/2010 (судья Бастен Д.А.), при участии: от общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" - Чубарь З.В. (доверенность от 04.05.2010); от Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области - Комарова В.А. (доверенность от 25.06.2010 N 03-18/002924),
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" (далее - заявитель, ООО "Консультант-Классик", общество, налогоплательщик) обратилось в Арбитражный суд Челябинской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области (далее - заинтересованное лицо, ИФНС по г. Трехгорному, инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения от 01.04.2010 N 139 об отказе в осуществлении зачета излишне уплаченного налога по упрощенной системе налогообложения (далее - УСНО) в размере 143 286 руб., требования от 12.04.2010 N 1780 об уплате единого минимального налога по УСНО в сумме 143 268 руб. и пени по нему в сумме 433 руб. 39 коп., а также об обязании налогового органа произвести зачет излишне уплаченного налога по УСНО в счет уплаты минимального налога по УСНО за 2009 г.
Решением суда от 12.08.2010 в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с принятым решением суда, общество обратилось в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить с принятием по делу нового судебного акта об удовлетворении заявленных требований.
В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
По мнению заявителя, судом не принято во внимание то, что отказ налогового органа в осуществлении зачета авансовых платежей, уплаченных в течение 2009 г. по итогам отчетных периодов по единому налогу при УСНО, в счет минимального налога, определенного к уплате по итогам налогового периода (года), только по причине необходимости проведения камеральной налоговой проверки поданной годовой налоговой декларации делает невозможным реализацию права налогоплательщика на своевременное проведение соответствующего зачета. По мнению заявителя, в рассматриваемом случае пункт 8 статьи 78 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) предоставляет налоговому органу достаточный десятидневный срок для проведения соответствующей проверки наличия или отсутствия переплаты со стороны налогоплательщика, в связи с чем ссылка инспекции на необходимость ожидания трехмесячного срока на проведение камеральной налоговой проверки неправомерна, в том числе и потому, что уплаченные авансовые платежи по УСНО относятся к тому же виду налога, что и минимальный (глава 26.2 НК РФ), и являются его составной частью.
Заявитель настаивает на том, что позиция налогового органа в непроведении зачета и выставлении к уплате оспариваемым требованием от 12.04.2010 N 1780 суммы налога 143 268 руб., уже находящейся в бюджете, подвергает налогоплательщика двойному налогообложению с изъятием у него денежных средств, начисление при таких обстоятельствах пени неправомерно. Кроме того, заявитель ссылается на то, что в сумму переплаты 143 286 руб., заявленной к вычету, вошла сумма, заявленная ранее к уменьшению по итогам налоговой декларации за 2008 г., которая уже была давно проверена налоговым органом, следовательно, последнему было известно о переплате по налогу к моменту вынесения оспариваемого решения об отказе в осуществлении зачета.
Представитель заинтересованного лица в судебном заседании возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения.
В письменном отзыве на апелляционную жалобу инспекция отмечает, что налогоплательщики, применяющие УСНО, в соответствии со статьей 346.21 НК РФ в течение года производят авансовые платежи, однако отчетность по ним не представляют, следовательно, и начислений в карточке лицевого счета налоговая инспекция не делает. Поэтому, если налогоплательщик переплатил авансовые платежи, то переплаты в карточке не будет видно, пока в ней не будут отражены начисленные суммы по годовой декларации, установление же факта излишней уплаты налога могло быть осуществлено налоговым органом только в ходе камеральной налоговой проверки, срок которой в силу пункта 2 статьи 88 НК РФ составляет три месяца с даты представления налоговой декларации. Как считает налоговый орган, на момент обращения общества в инспекцию с заявлением о зачете и принятия налоговым органом оспариваемого решения у последнего отсутствовали правовые основания для осуществления зачета, поскольку на момент вынесения этого решения камеральная налоговая проверка не была завершена и предоставленный на ее проведение трехмесячный срок не истек.
Факт уплаты спорной суммы в бюджет и образования спорной переплаты заинтересованным лицом не отрицается, инспекция ссылается согласно представленным в дело письменным пояснениям на невозможность самостоятельного проведения зачета в настоящем времени по причине отсутствия в лицевом счете недоимки по налоговым платежам, а также с учетом того, что определением Арбитражного суда Челябинской области от 29.04.2010 по настоящему делу приняты обеспечительные меры в виде приостановления действия оспариваемого требования об уплате от 12.04.2010 N 1780, что, по мнению заинтересованного лица, ограничивает его в правомочиях на самостоятельное проведение зачета в форме погашения недоимки в счет имеющейся у заявителя переплаты, представляющее в действиях налогового органа принудительное исполнение налоговой обязанности.
В составе суда по основаниям, предусмотренным пунктом 2 части 3 статьи 18 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, произведена замена отсутствующего по уважительной причине судьи Кузнецова Ю.А. судьей Степановой М.Г. Рассмотрение дела начато с самого начала.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в порядке статей 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, приходит к выводу о наличии оснований для изменения обжалуемого судебного акта.
Как установлено судом и следует из материалов дела, 30.03.2010 в заявителем в налоговый орган подана налоговая декларация по единому налогу по УСНО за 2009 г., согласно которой сумма единого налога, подлежащая к уплате за налоговый период, составила 0 руб., сумма налога к уменьшению за налоговый период - 143 268 руб., сумма минимального налога, подлежащая уплате за налоговый период, составила 206 381 руб. (т. 1, л.д. 14 - 17).
Платежным поручением от 31.03.2010 N 86 общество уплатило единый минимальный налог по УСНО в сумме 63 113 руб. (т. 1, л.д. 28).
01.04.2010 налогоплательщиком подано заявление от 30.03.2010 о зачете излишне уплаченного единого налога по УСНО за 2009 г. в сумме 143 286 руб. в счет уплаты минимального налога за 2009 г. (т. 1, л.д. 86).
Из материалов дела и пояснений представителей сторон следует, что сумма 143 268 руб. отражена в годовой налоговой декларации в качестве суммы авансовых платежей, исчисленной к уплате за 9 месяцев 2009 г., и как сумма налога к уменьшению за налоговый период.
Поскольку по итогам налогового периода налогоплательщик по правилам главы 26.2 НК РФ определил к уплате сумму минимального налога в размере 206 381 руб. и уплатил 31.03.2010 минимальный налог в размере 63 113 руб., он посчитал правомерным проведение зачета ранее исчисленных и уплаченных в течение 2009 г. сумм авансовых платежей в уплату оставшейся суммы минимального налога 143 268 руб. (206 381 руб. - 63 113 руб.).
Представитель заявителя в настоящем судебном заседании признал ошибку, допущенную в своем заявлении от 30.03.2010 в части указания суммы налога (143 286 руб. вместо 143 268 руб.) и не спорит в этой части.
01.04.2010 налоговым органом принято решение N 139 об отказе в осуществлении зачета в связи с тем, что проводится камеральная налоговая проверка в соответствии со статьей 88 НК РФ (т. 1, л.д. 11).
Согласно пояснениям налогового органа, поскольку в представленной налогоплательщиком 30.03.2010 налоговой декларации за 2009 г. сумма налога в размере 143 268 руб. заявлена к уменьшению за налоговый период, инспекцией проводилась камеральная налоговая проверка данной декларации.
12.04.2010 инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование N 1780 с предложением в срок до 01.05.2010 уплатить единый минимальный налог в связи с применением УСНО сумме 143 268 руб. и пени по данному налогу в сумме 433 руб. 39 коп. (т. 1, л.д. 12 - 13). Расчет суммы пени представлен в материалы дела (т. 1, л.д. 98).
Посчитав отказ налогового органа в проведении зачета, выставление требования об уплате налога и пени незаконными и нарушающими свои права, налогоплательщик обратился с заявлением в арбитражный суд.
Суд первой инстанции, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из отсутствия у налогового органа правовых оснований для проведения зачета в отсутствие результатов камеральной налоговой проверки налоговой декларации; доказательств, свидетельствующих о наличии у заявителя переплаты по налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, на дату обращения с заявлением о зачете. Суд также пришел к выводу о законности требования от 12.04.2010 N 1780, поскольку по сроку уплаты минимального налога в связи с применением УСНО - 31.03.2010 заявителем был уплачен минимальный налог лишь в сумме 63 113 руб., в то время как к уплате в бюджет согласно декларации заявлено 206 381 руб.
Однако судом первой инстанции не учтено следующее.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 23 НК РФ на налогоплательщиков возложена обязанность уплачивать законно установленные налоги.
Заявитель находится на УСНО (глава 26.2 НК РФ) с объектом налогообложения "доходы, уменьшенные на величину расходов" (т. 1, л.д. 16).
В соответствии с пунктом 2 статьи 346.18 НК РФ в случае, если объектом налогообложения при УСНО являются доходы организации, уменьшенные на величину расходов, налоговой базой признается денежное выражение доходов, уменьшенных на величину расходов.
Согласно пункту 6 статьи 346.18 НК РФ налогоплательщик, который применяет в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, уплачивает минимальный налог в порядке, предусмотренном настоящим пунктом. Сумма минимального налога исчисляется за налоговый период в размере 1 процента налоговой базы, которой являются доходы, определяемые в соответствии со статьей 346.15 настоящего Кодекса. Минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога.
В силу статьи 346.19 НК РФ налоговым периодом при УСНО признается календарный год. Отчетными периодами признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
В соответствии с пунктами 4 - 7 статьи 346.21 НК РФ налогоплательщики, выбравшие в качестве объекта налогообложения доходы, уменьшенные на величину расходов, по итогам каждого отчетного периода исчисляют сумму авансового платежа по налогу, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответственно первого квартала, полугодия, девяти месяцев с учетом ранее исчисленных сумм авансовых платежей по налогу.
Ранее исчисленные суммы авансовых платежей по налогу засчитываются при исчислении сумм авансовых платежей по налогу за отчетный период и суммы налога за налоговый период, то есть, исчисленная по итогам года сумма налога подлежит уменьшению на сумму внесенных в течение налогового периода авансовых платежей.
Налог, подлежащий уплате по истечении налогового периода, уплачивается не позднее срока, установленного для подачи налоговой декларации за соответствующий налоговый период пунктами 1 и 2 статьи 346.23 настоящего Кодекса.
Согласно пункту 1 статьи 346.23 НК РФ налогоплательщики-организации по истечении налогового периода представляют налоговую декларацию в налоговые органы по месту своего нахождения. Налоговая декларация по итогам налогового периода представляется налогоплательщиками-организациями не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Таким образом, налог по УСНО за 2009 г. подлежал уплате не позднее 31.03.2010.
30.03.2010 заявителем в налоговый орган подана налоговая декларация по УСНО за 2009 г., согласно которой сумма налога к уменьшению за налоговый период составила 143 268 руб., сумма минимального налога, подлежащая уплате за налоговый период, составила 206 381 руб.
01.04.2010 налогоплательщиком подано заявление о зачете излишне уплаченного единого налога по УСНО за 2009 г. в сумме 143 268 руб. (с учетом описки в сумме, признанной заявителем в апелляционном суде) в счет уплаты минимального налога за 2009 г.
В соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщики имеют право на своевременный зачет или возврат суммы излишне уплаченного налога.
Согласно подпункту 7 пункта 1 статьи 32 НК РФ налоговые органы обязаны осуществлять зачет сумм излишне уплаченных или излишне взысканных налогов, сборов, пеней и штрафов в порядке, предусмотренном Кодексом.
В силу пункта 1 статьи 78 НК РФ сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам, погашения недоимки по иным налогам, задолженности по пеням и штрафам за налоговые правонарушения либо возврату налогоплательщику в порядке, предусмотренном данной статьей.
По своей сути зачет излишне уплаченной суммы налога, сбора и пеней представляет собой сокращение налогового обязательства плательщика на будущий период.
В соответствии с пунктом 4 статьи 78 НК РФ зачет суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика по этому или иным налогам осуществляется на основании письменного заявления налогоплательщика по решению налогового органа. Решение о зачете суммы излишне уплаченного налога в счет предстоящих платежей налогоплательщика принимается налоговым органом в течение 10 дней со дня получения заявления налогоплательщика.
В настоящем эпизоде спор между сторонами, по сути, сводится к определению момента истечения срока, необходимого налоговому органу для принятия решения о зачете, а также к условиям применения к фактическим отношениям норм статьи 78 НК РФ.
В рассматриваемой ситуации необходимо учитывать следующее.
Срок на возврат (зачет) суммы излишне уплаченного налога, определенный в статье 78 НК РФ, начинает исчисляться со дня подачи заявления о возврате (зачете), но не ранее чем с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему налоговому (отчетному) периоду либо с момента, когда такая проверка должна была быть завершена по правилам статьи 88 Кодекса (пункт 11 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 22.12.2005 N 98 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации").
В соответствии со статьей 88 НК РФ камеральная проверка проводится уполномоченными должностными лицами налогового органа в соответствии с их служебными обязанностями без какого-либо специального решения руководителя налогового органа в течение трех месяцев со дня представления налогоплательщиком налоговой декларации и документов, служащих основанием для исчисления и уплаты налога, если законодательством о налогах и сборах не предусмотрены иные сроки.
Поскольку нормы статьи 78 НК РФ не устанавливают сроков, в которые должна быть проведена камеральная налоговая проверка, отличных от сроков, установленных в статье 88 НК РФ, следовательно, применяется общий трехмесячный срок для проведения камеральной налоговой проверки.
Применение правила о зачете переплаты по налогу в течение 10 дней может быть применено в том случае, если факт излишней уплаты налога уже был установлен налоговым органом на момент подачи налогоплательщиком соответствующего заявления. В иных случаях определенный пунктом 4 статьи 78 НК РФ срок подлежит исчислению с момента завершения камеральной налоговой проверки по соответствующему периоду либо с момента, когда такая проверка должна быть завершена по правилам статьи 88 НК РФ. В противном случае, - без предоставления срока легитимного ожидания налоговый орган в сложившейся ситуации лишается реальной возможности на осуществление мероприятий налогового контроля, в результате чего средства, цели и задачи такого контроля оказались бы неэффективными.
В настоящем случае спорная сумма была задекларирована в качестве суммы налога к уменьшению за налоговый период. Кроме того, заявитель не спорит, что на дату обращения в инспекцию с заявлением о зачете налоговому органу объективно требовалась проверка правильности показателей представленной налоговой декларации с позиции пункта 6 статьи 346.18 НК РФ, поскольку налоговое обязательство по итогам налогового периода трансформировалось в исчисление с соответствующим порядком минимального налога.
Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что законодатель пунктом 8 статьи 78 НК РФ предоставил налоговому органу достаточный срок - 10 дней для проведения проверки наличия или отсутствия переплаты, отклоняется судом апелляционной инстанции, как основанный на неверном толковании нормы права.
Пункт 8 статьи 78 НК РФ устанавливает срок принятия налоговым органом решения о возврате суммы излишне уплаченного налога.
Между тем в настоящем деле оспаривается решение налогового органа об отказе в осуществлении зачета, срок вынесения которого регламентирован пунктом 4 статьи 78 НК РФ.
Тем не менее, статьей 78 НК РФ законодатель регламентировал не срок проведения проверки наличия или отсутствия переплаты у налогоплательщика, а период времени, в течение которого налоговый орган обязан принять соответствующее решение: о зачете (возврате) суммы налога либо об отказе в осуществлении зачета (возврата).
01.04.2010 налогоплательщик обратился в инспекцию с заявлением о проведении зачета, уже 01.04.2010 налоговым органом принято решение N 139 об отказе в осуществлении зачета. Решение об отказе мотивировано не отсутствием переплаты, как пытается представить заявитель, а необходимостью проведения камеральной налоговой проверки.
При таких обстоятельствах, учитывая проверку законности оспариваемого решения через обстоятельства, послужившие основанием для его принятия (статьи 200, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации), отсутствуют основания утверждать, что в рассматриваемом случае налоговым органом нарушены требования, предусмотренные статьей 78 НК РФ.
С учетом изложенного решение суда в части отказа в признании недействительным решения налогового органа от 01.04.2010 N 139 является правильным.
В остальной части требований суд первой инстанции не принял во внимание следующие значимые для дела обстоятельства.
12.04.2010 инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование N 1780 с предложением в срок до 01.05.2010 уплатить минимальный налог в связи с применением УСНО в сумме 143 268 руб. и пени по данному налогу в сумме 433 руб. 39 коп.
Согласно статье 45 НК РФ налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, пени, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Неисполнение или ненадлежащее исполнение обязанности по уплате налога, пени является основанием для направления налоговым органом налогоплательщику требования об уплате налога, пени.
Требованием об уплате налога (пени) признается письменное извещение налогоплательщика о неуплаченной сумме налога, а также об обязанности уплатить в установленный срок неуплаченную сумму налога и соответствующие пени (пункт 1 во взаимосвязи с пунктом 8 статьи 69 НК РФ).
Такое требование должно соответствовать действительным налоговым обязательствам налогоплательщика.
Согласно пункту 2 статьи 11 НК РФ для целей налогообложения недоимкой признается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.
Пунктом 2 статьи 57 НК РФ определено, что при уплате налога с нарушением срока уплаты налогоплательщик уплачивает пени в порядке и на условиях, предусмотренных Кодексом.
Согласно статье 75 НК РФ пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки. Сумма пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора. Пени уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.
В силу пункта 1 статьи 72 НК РФ пеня является способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов, то есть имеет акцессорный характер.
В силу пунктов 3, 4 статьи 75 НК РФ пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и определяется за каждый день просрочки в процентах от неуплаченной суммы налога или сбора.
Следует особо учитывать, что требование об уплате налога (пеней) является актом индивидуального правового регулирования, а не уведомлением, носящим исключительно информационный характер, его выставление в адрес налогоплательщика является начальным этапом в инициируемой налоговым органом процедуре принудительного взыскания.
Требование об уплате налога (пени, штрафа) - акт властного характера, посредством которого налоговые органы понуждают налогоплательщика исполнить свои налоговые обязательства (обязательства по уплате пени, штрафа) перед бюджетом. Из правовой позиции, выраженной в Определении Конституционного Суда Российской Федерации от 27.12.2005 N 503-О, следует, что требование налогового органа об уплате налога (пеней) является мерой государственного принуждения.
Кроме того, требование об уплате налога (пени, штрафа) всегда направлено на лишение имущественного характера, поскольку, будучи выраженным в денежной форме, ведет к изъятию части имущества налогоплательщика.
В оспариваемом требовании от 12.04.2010 N 1780 прямо указано, что в случае его неисполнения в добровольном порядке инспекция примет все предусмотренные законодательством о налогах и сборах (статьи 46, 47, 76, 77 НК РФ) обеспечительные меры и меры принудительного взыскания.
Подпунктом 11 пункта 1 статьи 21 НК РФ налогоплательщику предоставлено право не выполнять неправомерные акты и требования налоговых органов, не соответствующие настоящему Кодексу или иным федеральным законам.
Оспариваемым требованием от 12.04.2010 N 1780 к уплате предъявлены недоимка по минимальному налогу, уплачиваемому в связи с применением УСНО, с установленным сроком уплаты - 31.03.2010, а также пени, начисленные на данную недоимку, с установленным сроком уплаты - 11.04.2010.
Из расчета суммы пени (т. 1, л.д. 98) видно и налоговым органом не отрицается, что базой для начисления пени за период с 01.04.2010 по 11.04.2010 явилась спорная сумма 143 268 руб.
Вместе с тем налоговый орган признает факт нахождения в бюджете спорной суммы 143 268 руб. как на момент подачи налогоплательщиком заявления о зачете, так и в периоде, за который начислены пени.
В протоколе судебного заседания от 28.06.2010 судом первой инстанции зафиксированы пояснения представителя налогового органа, из которых следует, что факт наличия у налогоплательщика переплаты подтвердился, на момент выставления требования (12.04.2010) переплата имелась, оспариваемое требование не отозвано (т. 1, л.д. 102).
Доказательств принятия решения о зачете инспекцией во исполнение определения суда первой инстанции от 28.07.2010 (т. 1, л.д. 117 - 118) не представлено.
На основании определения апелляционного суда от 27.10.2010 сторонами проведена сверка расчетов по единому налогу по УСНО, представлена справка N 1132 о состоянии расчетов по налогам, сборам, взносам по состоянию на 30.03.2010, из которой следует наличие переплаты по единому налогу по УСНО в размере 143 268 руб.
Для решения вопроса о правомерности требования уплаты пени следует установить, имеются ли те условия, с которыми НК РФ связывает начисление пени.
По смыслу пункта 1 статьи 75 НК РФ пени подлежат уплате налогоплательщиком в случае образования у него недоимки, то есть не уплаченной в установленный законом срок суммы налога (пункт 2 статьи 11 НК РФ, пункт 20 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").
Как следует из Постановления Конституционного Суда Российской Федерации от 17.12.1996 N 20-П, пеня представляет собой компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в случае задержки уплаты налога.
Вывод о компенсационном характере пени поддержан Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 16.05.2006 N 16058/05, который указал, что пеня является правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер.
Кроме того, следует учитывать, что по своим сущностным характеристикам пени возникают при объективно-противоправном деянии.
Между тем судом установлено, что сумма единого налога по УСНО 143 268 руб. на момент истечения установленного срока уплаты налога - до 31.03.2010 и до настоящего времени находилась в бюджете, в связи с чем бюджет не понес каких-либо потерь в результате неуплаты обществом минимального налога в этой сумме, следовательно, отсутствуют и основания для их компенсации в виде начисления пени.
С учетом сказанного требование от 12.04.2010 N 1780 об уплате единого минимального налога по УСНО в сумме 143 268 руб. и пени по данному налогу в сумме 433 39 руб. является незаконным, не соответствующим действительной обязанности налогоплательщика. Решение суда первой инстанции в рассматриваемой части является ошибочным, основанным на неправильном применении приведенных выше норм материального права, выводы суда, изложенные в этой части решения, не соответствуют обстоятельствам дела.
Судом при принятии решения не учтено, что минимальный налог является способом расчета налога, уплачиваемого при применении УСНО, и самостоятельным видом налога не является.
Согласно правовой позиции, сформулированной Президиумом Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в постановлении от 01.09.2005 N 5767/05, минимальный налог является единым налогом, по итогам налогового периода налогоплательщик уплачивает единый налог, исчисленный по правилам, предусмотренным статьей 346.21 НК РФ, либо пунктом 6 статьи 346.18 НК РФ - для минимального налога, с учетом внесенных в этом периоде авансовых платежей.
Таким образом, при определении размера налогового обязательства по УСНО минимальный налог, подлежащий уплате по итогам налогового периода, может быть уменьшен на суммы авансовых платежей, внесенных в этом же налоговом периоде.
Иное, с учетом позиции налогового органа, фактически означало бы двойное налогообложение и повторное взыскание налога (лишение части имущества налогоплательщика), а также начисление пени в противоречие с целями и назначением этого обеспечительного (компенсаторного) института, что недопустимо с позиции статьи 57 Конституции Российской Федерации и основных начал законодательства о налогах и сборах (статья 3 НК РФ).
При таких обстоятельствах требования заявителя в части оспаривания требования от 12.04.2010 N 1780 об уплате налога и пени подлежат удовлетворению.
Из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что в случае возникновения спора между налогоплательщиком и налоговым органом по вопросу осуществления зачета сумм излишне уплаченных взысканных налогов и пеней, в том числе по причине разногласий о размере переплаты, такой спор может быть передан налогоплательщиком на рассмотрение суда. Если налогоплательщик полагает, что решением налогового органа об отказе в зачете излишне уплаченных или излишне взысканных сумм в счет погашения имеющейся у него недоимки его права нарушены, он вправе оспорить такое решение в суде путем предъявления иска о признании недействительным решения государственного органа. Кроме того, налогоплательщик вправе предъявить иск о зачете уплаченных сумм.
Как отмечено выше, факт нахождения в бюджете спорной суммы 143 268 руб. на момент подачи налогоплательщиком заявления о зачете налоговым органом не оспаривается.
В силу части 3.1 статьи 70 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обстоятельства, на которые ссылается сторона в обоснование своих требований или возражений, считаются признанными другой стороной, если они ею прямо не оспорены или несогласие с такими обстоятельствами не вытекает из иных доказательств, обосновывающих представленные возражения относительно существа заявленных требований.
Проведенная сторонами сверка расчетов также подтвердила наличие в бюджете по состоянию на 30.03.2010 переплаты по единому налогу по УСНО в спорной сумме.
Согласно статье 346.22 НК РФ суммы налога при УСНО зачисляются на счета органов Федерального казначейства для их последующего распределения в бюджеты всех уровней и бюджеты государственных внебюджетных фондов в соответствии с бюджетным законодательством Российской Федерации.
Между тем распределение органами Федерального казначейства одного и того же налога по разным уровням бюджетной системы Российской Федерации не может лишить налогоплательщика права на зачет уплаченных им авансовых платежей по единому налогу в счет уплаты минимального налога по итогам налогового периода.
Представитель налогового органа в настоящем судебном заседании признал, что на момент обращения заявителя в арбитражный суд, как и в настоящий момент, законных препятствий по статье 78 НК РФ для осуществления зачета поступивших от налогоплательщика в 2009 г. в бюджет платежей по единому налогу, уплачиваемому при УСНО, в размере 143 268 руб. в счет погашения 143 268 руб. суммы минимального налога, уплачиваемого при УСНО, определенной по налоговой декларации за 2009 г., не имеется. Данное обстоятельство засвидетельствовано распиской, оформленной в качестве приложения к протоколу судебного заседания.
Апелляционный суд отмечает, что данное требование с учетом поданного в суд заявления подлежит самостоятельному рассмотрению и вывод апелляционной инстанции по данному требованию не вступает в противоречие с выводом в части оспаривания решения инспекции от 01.04.2010 N 139 об отказе в зачете, поскольку в последнем случае исследовался вопрос о законности решения на момент принятия с учетом конкретных оснований, обусловивших его принятие, требование же заявителя об обязании инспекции произвести спорный зачет подлежит рассмотрению с учетом переданного в суд спора сторон по вопросу осуществления зачета.
Как отмечено выше, представитель заявителя признал в суде апелляционной инстанции ошибку, допущенную в своем заявлении от 30.03.2010 в части указания суммы налога (143 286 руб. вместо 143 268 руб.) и не спорит в этой части. Отказа от заявленных требований в части этой суммы в порядке части 2 статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не заявлено, а потому требования подлежат удовлетворению на сумму 143 268 руб.
При таких обстоятельствах, учитывая цели эффективной судебной защиты, восстановления имущественного положения и нарушенных прав налогоплательщика требование общества об обязании налогового органа произвести зачет излишне уплаченного налога по УСНО в счет уплаты минимального налога по УСНО за 2009 г. подлежит удовлетворению. Выводы суда первой инстанции в этой части решения также основаны на неправильном применении приведенных выше норм материального права и не соответствуют конкретным обстоятельствам настоящего дела.
С учетом изложенного решение суда подлежит изменению, заявленные требования следует удовлетворить в части признания недействительным оспариваемого требования об уплате налога и пени и обязании налогового органа произвести спорный зачет на сумму 143 268 руб., в остальной части требований следует отказать по изложенным выше основаниям.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
При подаче апелляционной жалобы заявителем платежным поручением от 09.09.2010 N 315 уплачена государственная пошлина в размере 2 000 руб.
Между тем в силу положений подпунктов 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ при обжаловании судебных актов по данной категории дел юридическими лицами уплачивается государственная пошлина в размере 1 000 руб. (пункт 15 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 25.05.2005 N 91 "О некоторых вопросах применения арбитражными судами главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации"). При таких обстоятельствах излишне уплаченная в государственная пошлина по апелляционной жалобе в размере 1 000 руб. подлежит возврату заявителю из федерального бюджета в порядке подпункта 1 пункта 1 статьи 333.40 НК РФ.
Законодательством не предусмотрены возврат заявителю уплаченной государственной пошлины из бюджета в случае, если судебный акт принят в его пользу, а также освобождение государственных органов, органов местного самоуправления от возмещения судебных расходов. В связи с этим, если судебный акт принят не в пользу государственного органа (органа местного самоуправления), расходы заявителя по уплате государственной пошлины подлежат возмещению этим органом в составе судебных расходов (пункт 5 информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 13.03.2007 N 117 "Об отдельных вопросах практики применения главы 25.3 Налогового кодекса Российской Федерации").
На основании статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации с налогового органа в пользу заявителя в порядке возмещения судебных расходов, понесенных на уплату государственной пошлины по апелляционной жалобе, следует взыскать 1 000 руб.
В суде первой инстанции государственная пошлина заявителем не уплачивалась, а потому оснований для ее возмещения в составе судебных расходов не имеется, взыскание с налогового органа в доход федерального бюджета государственной пошлины по первой инстанции не может быть произведено ввиду освобождения по подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Челябинской области от 12.08.2010 по делу N А76-8288/2010 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:
Заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Консультант-Классик" требования удовлетворить частично.
Признать недействительным требование от 12.04.2010 N 1780 "Об уплате налога, сбора, пени, штрафа", выставленное Инспекцией Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области в отношении общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик", как не соответствующее положениям Налогового кодекса Российской Федерации.
Обязать Инспекцию Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области произвести зачет суммы единого налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2009 г. в размере 143 268 руб. в счет уплаты минимального налога, уплачиваемого при применении упрощенной системы налогообложения, за 2009 г. в размере 143 268 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Трехгорному Челябинской области в пользу общества с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" 1 000 руб. в порядке возмещения судебных расходов по уплате государственной пошлины при подаче апелляционной жалобы.
Возвратить обществу с ограниченной ответственностью "Консультант - Классик" из федерального бюджета 1 000 руб. - сумму излишне уплаченной государственной пошлины по апелляционной жалобе.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
Председательствующий
судья
В.М.ТОЛКУНОВ
судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи:
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.Г.СТЕПАНОВА
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.Г.СТЕПАНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)