Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Хакимова И.А.,
судей Гатауллиной Л.Р., Логинова О.В.,
при участии представителей:
заявителя - Елагиной Л.А., доверенность от 05.08.2011,
ответчика - Макарова Д.П., доверенность от 10.01.2012 N 16-05-11/00015,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", г. Ульяновск,
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 30.12.2011 (судья Пиотровская Ю.Г.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2012 (председательствующий судья Бажан П.В., судьи Кузнецов В.В., Засыпкина Т.С.)
по делу N А72-5971/2011
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", г. Ульяновск (ИНН 7327038855, ОГРН 1067327026469), к Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району г. Ульяновска о признании недействительным решения,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району города Ульяновска (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 31.05.2011 N 16-15-25/20 (с учетом уточнения заявленных требований) в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 33 257,76 руб., налога на прибыль за 2009 год в сумме 514 942,80 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2008 год в сумме 1 234 851 руб., налога на доходы с физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 75 074 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также в части начисления налоговых санкций по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 59 600 руб.
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 30.12.2011, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2012, заявленные обществом требования удовлетворены частично.
Признано незаконным решение от 31.05.2011 N 16-15-25/20 в части исключения из состава затрат 2008 года расходов в размере 88 903 руб., в размере 4538 руб., завышения налоговых вычетов по НДС за 2008 год в сумме 815 руб., начисления соответствующих сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пени, налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в части предложения уплатить НДФЛ в сумме 2616 руб., соответствующих сумм налоговых санкций по статье 123 НК РФ, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 29 800 руб.
Общество, не согласившись с судебными актами, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение суда в части признания законным доначисление налога на прибыль за 2008 год в размере 10 841,52 руб., за 2009 год в размере 72 145,40 руб., НДС за 2008 год в сумме 1 234 036 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций отменить, принять новый судебный акт.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет.
Результаты проверки отражены в акте от 04.05.2011 N 16-15-25/16/6, на основании которого вынесено решение от 31.05.2011 N 16-15-25/20 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, статьи 123, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 468 688,80 руб., начислены пени по состоянию на 31.05.2011 по налогу на прибыль, по авансовым платежам по налогу на прибыль, по НДС, по НДФЛ в общей сумме 587 201,34 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2008-2009 годы, по НДС за 2008 год, 4 квартал 2009 года, по НДФЛ за 2010 год в общей сумме 1 931 715 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области от 11.07.2011 N 16-15-11/08604 решение инспекции от 31.05.2011 N 16-15-25/20 изменено в части пункта 1 резолютивной части о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 59 600 руб. В остальной части решение оставлено без изменения.
Инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование по состоянию на 21.07.2011 N 3868 об уплате налогов в общей сумме 1 931 715 руб., пени в общей сумме 587 201,34 рубля, штрафов в общем размере 463 888,80 руб. со сроком исполнения до 10.08.2011.
Заявитель в проверяемый период осуществлял два вида деятельности - оптовую и розничную торговлю продуктами питания.
Согласно статье 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении таких видов предпринимательской деятельности как розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В подтверждение осуществления налогоплательщиком указанных видов деятельности представлен приказ от 29.12.2007 N 2 об учетной политике для целей налогообложения ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" на 2008 год.
Согласно пункту 1.2 данного приказа сумма входного НДС, по операциям, относящимся одновременно и к облагаемым, и к необлагаемым НДС видам деятельности, распределяется пропорционально выручке и относится операция розничной торговли на счет 44.1.2 "Издержки обращения, облагаемые ЕНВД", согласно пункту 2.2 расходы, связь которых с доходами не может быть определена четко исходя из того, что на предприятии два вида деятельности - это ЕНВД и оптовая торговля, распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности.
Также, согласно договору аренды общества с обществом с ограниченной ответственностью "Даррос" (далее - ООО "Даррос") N 03/12-Д, предметом договора является аренда недвижимого имущества, расположенного по адресу: улица Хваткова, дом 17: складские помещения площадью 178,6 кв. м; торговое место, площадью 5 кв. м.
Организация вела раздельный учет по видам деятельности. Учет выручки по оптовой торговле продуктами питания велся по счету 90.1.1 "Выручка не облагаемая ЕНВД", по розничной торговле по счету 90.1.2 "Выручка облагаемая ЕНВД", аналогично осуществлялось деление себестоимости приобретенной продукции по счетам 90.2.1. "Себестоимость продукции, не облагаемая ЕНВД", 90.2.2 "Себестоимость продукции облагаемая ЕНВД".
Согласно протоколу допроса свидетеля от 10.03.2011 N 1314 главного бухгалтера Берхеевой Н.Б. в 2008 году ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" осуществлял розничную торговлю по адресу: улица Хваткова, 17, на складе.
Из протокола допроса свидетеля от 24.03.2011 N 1318 Сержантовой Е.П. следует, что она помогала вести бухгалтерский учет в ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", в 2008 году ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" осуществляло оптовую и розничную торговлю продуктами питания, торговой марки "Махеевъ". Розничная торговля осуществлялась по адресу: улица Хваткова, 17.
Кроме того, ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" были сданы как налоговые декларации по налогу на прибыль, так налоговые декларации по ЕНВД за 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 года (с начислением), в декларациях по ЕНВД отражены различные виды деятельности и физические показатели.
Следовательно, налогоплательщик осуществлял как деятельность подлежащую налогообложению по общепринятой системе налогообложения, так и деятельность подлежащую налогообложению ЕНВД, что подтверждено материалами дела.
На основании пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие систему налогообложения, в том числе в виде ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Величина расходов налоговым органом определена пропорционально доле доходов от каждого вида деятельности в общем доходе организации за год (опт.- 57,93%, ЕНВД 42,07%).
Заявитель не согласился с расчетом, представленным налоговым органом по распределению расходов по пропорции, сложившейся по итогам года, суммой недоимок.
В материалы дела налогоплательщиком представлен расчет, который по его мнению, подтверждает неправомерность расчета, произведенного налоговым органом, согласно которому доходы от деятельности за 2008 год составили 64 939 065,47 руб., в том числе доход от деятельности облагаемой по общему режиму налогообложения - 37 617 409,32 руб., доходы от деятельности облагаемой ЕНВД - 27 321 656,15 руб., таким образом, по подсчетам налогоплательщика пропорция составляет 58% и 42% соответственно.
Таким же образом рассчитан процент за каждый месяц 2008 года, так в январе проценты составили 53% и 47% от выручки по общей системе - 3 836 057,47 руб. и по ЕНВД - 3 459 877,66 руб., общая сумма выручки - 7 295 935,13 руб.
Налоговым органом также произведен расчет процента с учетом ежемесячных показателей.
Из расчета усматривается, что показатели доходов как общие, так и с разделением по видам деятельности совпадают с данными налогоплательщика, однако процент определен как 57,93% - опт., 42,07% - ЕНВД, в январе 52,58% - опт., 47,42% - ЕНВД.
При проверке расчетов судом установлено, что процент от дохода 64 939 065,47 руб., приходящийся на сумму 37 617 409,32 руб. (опт.) составляет 57,93% (37 617 409,32 х 100: 64 939 065,47) на сумму 27 321 656,15 руб. (ЕНВД) составляет 42,07% (27 321 656,15 х 100: 64 939 065,47).
Следовательно, разница в процентном соотношении показателей налогового органа и налогоплательщика вызвана произведенным заявителем округлением процента, что законодательно не предусмотрено.
Кроме того, судебными инстанциями установлено, что расчет процентного соотношения произведенный налоговым органом, как исходя из ежемесячных показателей, так и с учетом годового результата остался неизменным.
Согласно статье 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является год.
В соответствии с пунктом 7 статьи 274 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
В целях исчисления налога на прибыль организаций суммы расходов, исчисленные по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату ЕНВД, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.
Указанная позиция следует из Писем Министерства Финансов Российской Федерации от 15.10.2007 N 03-11-04/3/403, от 14.12.2006 N 03 11-02/279, от 17.03.2008 N 03-11-04/2/121, письма Федеральной налоговой службы от 23.01.2007 N САЭ-6-02/31@//.
В ходе проведения проверки инспекцией выявлено, что в состав расходов по налогу на прибыль налогоплательщиком необоснованно включены затраты, относящиеся к розничной торговле продуктами питания в размере 38 685 руб.
По данным налоговой декларации за 2008 год, представленной в инспекцию обществом, внереализационные расходы отражены налогоплательщиком в сумме 105 004 руб. (в том числе: сумма пени по налогам и сборам в размере 13 049 руб., данная сумма не оспаривается).
Так ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" отнесены во внереализационные расходы: аудиторская проверка - 12 000 руб.; вознаграждение за аренду автомобиля - 36 000 руб.; государственная пошлина - 1600 руб.; услуги банка - 42 355,24 руб. Итого - 91 955 руб.
Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие систему налогообложения, в том числе в виде ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Поскольку судом установлено, что общество осуществляет два вида деятельности: оптовую (доля выручки 57,93%) и розничную (доля выручки 42,07%) продуктами питания, то, в порядке пункта 9 статьи 274 НК РФ ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" следовало отнести во внереализационные расходы по налогу на прибыль сумму 53 270 руб. (91 955*57,93%).
Таким образом, судами правильно отмечено, что в результате неверного распределения расходов, относящихся к общей системе налогообложения и к системе налогообложения в виде ЕНВД, обществом были завышены внереализационные расходы на сумму 38 685 руб. (91 955 - 53 270).
В данной части требования общества обоснованно оставлены без удовлетворения.
В ходе проверки установлено, что в нарушение пункта 3 статьи 258 НК РФ ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" в 2008-2009 годах завысило амортизационные отчисления по автомобилю Nissan-Atlas на сумму 6448 руб., на сумму 13 356 руб. соответственно.
Основанием доначисления налога на прибыль по данному эпизоду явилось, то, что амортизационные отчисления произведены налогоплательщиком из расчета срока полезного использования 36 месяцев, в то время как автомобиль относится к 4 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно, то есть срок полезного использования превышает 36 месяцев.
Налоговым органом расчет произведен исходя из срока - 60 месяцев на основании акта о приеме-передаче объекта основных средств от 18.02.2008 N 00000001. Из акта усматривается, что автомобиль Nissan-Atlas принят на учет обществом по первоначальной стоимости в сумме 100 000 руб., срок полезного использования для автомобиля установлен 60 месяцев.
В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Согласно пункту 3 статьи 258 НК РФ и классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 автомобиль Nissan-Atlas относится к 4 амортизационной группе - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно.
Из пояснений налогового органа следует, что по данным организации амортизационные отчисления составили в 2008 году - 16 105 руб., по данным проверки - 9657 руб., отклонения оставили 6448 руб.; в 2009 году по данным организации - 33 360 руб., по данным проверки - 20 004 руб., отклонения составили 13 356 руб.
В случае принятия позиции, изложенной налогоплательщиком (расчет исходя из 61 месяца) отклонения составили бы 6610 руб. и 13 692 руб., что приводит к исключению из состава расходов большей суммы, следовательно к увеличению доначислений по налогу на прибыль по данному эпизоду относительно доначислений, указанных в решении налогового органа.
В оспариваемом решении указано на необоснованное отнесение обществом в расходы, уменьшающие сумму доходов, затрат по приобретению бензина марки Аи-92 в сумме 4538 руб. в 2008 году и 1 882 079 руб. в 2009 году.
Как установлено проверкой организация имеет в собственности два автомобиля: ГАЗ-27901 и Nissan-Atlas, автомобили имеют тип двигателя - "дизельный".
Так же при проведении проверки установлено, что на период 2008 год ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" заключены договоры аренды автомобилей с физическими лицами без представления услуг по управлению автомобилями и их технической эксплуатации. Так с Ярзутовым С.Г. заключен договор от 01.01.2008 на автомобиль ГАЗ 330210 государственный номер А 822 АЕ 73, с Самсоновым А.А. на автомобиль ГАЗ 3302 государственный номер С 941 УХ 73 заключен договор от 01.01.2008, тип двигателя данных автомобилей - "бензиновый".
Согласно штатному расписанию в 2008 году в организации предусматривались должности торговых представителей в количестве 3 единиц.
На проверку представлен приказ от 01.01.2008 N 2 руководителя общества о списании торговым представителям бензина марки АИ-92 в количестве 350 л в месяц.
Организацией также представлены чеки АЗС на покупку бензина, путевые листы за 2008 год. За 2009 год путевые листы не представлены, представлены отчеты экспедитора по маршрутам.
В 2009 году общество договоры аренды транспортных средств ни с физическими лицами ни с сотрудниками организации не заключало. Согласно штатному расписанию ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" в 2009 году имеет в штате двух водителей: экспедиторов Мударисова И.И. и Насртдинова И.И.
На основании данных документов налоговый орган пришел к выводу о том, что расходы документально не подтверждены и не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.
Кроме того, из отчетов экспедиторов усматривается, что товар доставлялся не только покупателям ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", но и покупателям обществу с ограниченной ответственностью Торговый дом "Славянский" и обществу с ограниченной ответственностью "Опт Центр".
В подтверждение обоснованности отнесения в состав затрат расходов на приобретение ГСМ в размере 1 882 079 руб. за 2009 год налогоплательщиком путевых листов не представлено.
Согласно протоколу допроса главного бухгалтера от 10.03.2011 N 1314 Берхеевой Н.Б., путевые листы не велись, выезд автомобилей со склада осуществлялся по маршрутным листам, с перечнем пунктов доставки товаров. В ходе проверки маршрутные листы не представлены, однако представлены отчеты экспедитора по маршруту доставки за январь - декабрь 2009 года.
Судами дана оценка представленным налогоплательщиком в материалы дела отчетам экспедиторов и установлено, что они не содержат ссылок на товарно-транспортный документ, путь следования по объектам с подписью ответственных лиц; из записей, произведенных в отчетах не ясна, цель поездок, для какого вида деятельности использовался транспорт, из указанного отчета также не усматривается, какое транспортное средство, какой марки, и какой организацией использовалось, не указан километраж, норма расхода, вид используемого горюче-смазочного материала (далее - ГСМ).
Таким образом, отчет экспедитора, не содержащий в составе своих реквизитов обязательную информацию, не может подтверждать осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение ГСМ.
Налогоплательщиком в материалы дела представлены приказы от 13.10.2008, от 01.09.2006, от 02.07.2007 о приеме на работу торговых представителей - Проскурня И.В., Казакова А.С., Игнатьева А.И. соответственно.
Однако доказательств, свидетельствующих о том, что данные торговые представители использовали в служебных целях личный или предоставленный обществом транспорт с бензиновым типом двигателя, материалы дела не содержат.
Судебными инстанциями указано, что из представленных ПТС N 63 ММ 938221 и N 63 МС 718194 усматривается, что автомобили, принадлежащие Казакову А.С. и Игнатьеву А.И., проданы ими 19.06.2007 и 22.07.2008 соответственно, то есть до спорного периода - 2009 года.
Между тем из представленных паспортов транспортных средств следует, что Казаков А.С. и Игнатьев А.И. 19.06.2007 и 22.07.2008 приобрели указанные в них автомобили и являлись их собственниками. Однако ошибочный вывод судебных инстанций о продаже автотранспортных средств не привел суды к вынесению неправильного решения, поскольку обществом не представлены доказательства того, что торговые представители использовали транспорт в служебных целях.
Кроме того, из представленной должностной инструкции следует, что торговый представитель не осуществляет деятельность по доставке товара, а контролирует деятельность экспедиторов.
При этом представленные отчеты составлены в отношении экспедиторов, в связи с чем невозможно установить относимость отчетов, приказов, должностных инструкций торговых представителей к заявленным расходам.
Согласно штатному расписанию ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" в 2009 году имело в штате двух водителей: экспедиторов Мударисова И.И. и Насртдинова И.И., данное обстоятельство подтверждено также приказами о приеме указанных лиц на работу.
Также судом установлено, что в 2009 году у организации имелись в собственности два автомобиля: ГАЗ-27901 и Nissan-Atlas, автомобили имеют тип двигателя - "дизельный".
Таким образом, судом установлено, что в подтверждение произведенных расходов на приобретение ГСМ в 2009 году налогоплательщик не представил ни в налоговый орган, ни в материалы дела договоры на аренду автомобилей, либо доказательства, свидетельствующие, что у экспедиторов или торговых представителей имелись транспортные средства, которые использовались ими для служебных целей и данные автомобили имеют тип двигателя, предусматривающий использование топлива марки АИ-92.
Судами правильно отмечено, что налоговым органом представлены доказательства наличия в документах общества недостоверной информации, неустранимых недостатков, а также доказательства, опровергающие реальность понесенных расходов по приобретению ГСМ (Аи-92) в 2009 году и их использование в предпринимательской деятельности.
В ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ, пункта 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщиком не восстановлен НДС в сумме 976 272 руб. со стоимости продуктов питания реализованных в розницу по ставке 18%.
Заявитель, оспаривая решение налогового органа в указанной части пояснил, что поскольку расчет суммы недоимки ни в решении, ни в акте налоговой проверки не приведен и не обоснован ни одним первичным документом, не представляется возможным установить по каким основаниям инспекция считает правомерными суммы НДС по ставке 10% и по каким не принимает суммы НДС по ставке 18%.
Налоговый орган указал, что при проверке правильности восстановления НДС со стоимости продуктов питания налоговый орган руководствовался налоговыми регистрами, регистрами бухгалтерского учета налогоплательщика, карточками счетов, оборотами по счетам, главной книгой, книгой покупок, счетами-фактурами.
Проверкой указанных документов установлено, что организацией правомерно восстановлен НДС по ставке 10%, все счета-фактуры по данным операциям отражены в книге покупок за 2008 год, нарушений в оформлении счетов-фактур по ставке 10% не выявлено. Расчет доначислений представлялся как приложение к акту.
Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ хозяйствующие субъекты, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, должны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Обязательства плательщиков ЕНВД вести раздельный учет сумм НДС приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных налогообложения) операции, прописаны в пункте 4 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ в случае, если приобретенные товар (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы имущественные права, используются только для осуществления операций, не облагаемых НДС (прямые расходы); принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, облагаемых НДС (прямые расходы); принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные прав) одновременно используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Таким образом, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для одновременного использования в облагаемых и не подлежащих налогообложению операциях, в доле (рассчитанной в вышеуказанном порядке), приходящейся на операции, не облагаемые налогом, согласно пункту 2 статьи 170 и абзацу 4 статьи 170 НК РФ учитываются в стоимости этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.
По операциям, относящимся к деятельности, облагаемой налогом в рамках общей системы налогообложения, хозяйствующий субъект признается плательщиком НДС, поэтому суммы "входного" налога, предъявленного ему при приобретении товаров (работ, услуг), принимаются к вычету на основании статей 171 - 172 НК РФ, то есть в общеустановленном порядке. Что касается "вмененных" операций, то суммы "входного" НДС по ним учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) (пункт 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ).
Суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным хозяйствующими субъектами, применяющих ЕНВД, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, вычету не подлежат.
Следовательно, суммы налога, ранее принятые к вычету в общеустановленном порядке по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в деятельности, ЕНВД необходимо восстановить. Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ данную пропорцию, следует определять исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Согласно Приказу от 29.12.2007 N 2 "Об учетной политике для целей налогообложения на 2008 год", суммы входного НДС по операциям, относящимся одновременно и к облагаемым, и к необлагаемым НДС видам деятельности, общество распределяет пропорционально выручке и относит по операциям розничной торговли на счет 44.1.2 "Издержки обращения, облагаемые ЕНВД".
Согласно счета 90.2.2 "стоимость отгруженных товаров (работ, услуг)" по розничной торговле питания в 2008 год составила: в 1 квартале - 5 834 271 руб., во 2 квартале - 9 445 002 руб., в 3 квартале - 5 415 088 руб., в 4 квартале - 4 531 476 руб.
Как установлено налоговым органом в ходе проверки, обществом восстановлен НДС со стоимости продуктов питания, реализованных в розницу в сумме 3 320 656 руб., в том числе: 1 квартал - 556 124 руб., 2 квартал - 1 327 367 руб., 3 квартал - 737 822 руб., 4 квартал - 699 343 руб.
По данным проверки указано, что НДС должен быть восстановлен в сумме 4 296 928 руб., в том числе:1 квартал - 1 041 810 руб., 2 квартал - 1 567 673 руб., 3 квартал - 871 779 руб., 4 квартал - 815 666 руб.
Из оспариваемого решения усматривается, что суммы восстановленного НДС по ставке 10% со стоимости продуктов питания, реализованных в розницу в 1 - 4 квартале 2008 года совпадают по данным налогоплательщика и по данным налогового органа.
Налоговым органом в материалы дела представлены счета-фактуры по налоговой ставке 10%, которые учтены им при принятии решения, по указанным счетам-фактурам возражений представителями налогоплательщика не заявлено.
Кроме того, в материалы дела налоговым органом представлено приложение к акту проверки - расчет восстановленных сумм НДС, из которого видно, что доначисленные суммы НДС определены налоговым органом исходя из себестоимости товаров, а также с учетом процентного отношения, приходящегося на ЕНВД и общепринятую систему.
Себестоимость товара определена налоговым органом с учетом данных налогоплательщика, отраженных по счету 90.2.2, расхождений по показателям себестоимости в ходе проверки не установлено.
Из дополнительного расчета, представленного налоговым органом в материалы дела, усматривается, что доначисленные суммы НДС определены следующим образом, (1 квартал) - 5 834 271 руб. (общая стоимость товаров по ставке 10% и 18% (обороты по счету 90.2.2.)) - 104 481 руб. (10 448 х 100/10 - себестоимость товаров по ставке 10%, что соответствует данным книги покупок и данным налогоплательщика, подтверждено представленными в материалы дела счетами-фактурами) = 5 729 790 (себестоимость товаров по ставке 18%); 5 729 790 х 18% = 1 031 362 руб. (весь НДС по ставке 18%, подлежащий восстановлению за 1 квартал); 1 031 362 руб. - 545 676 руб. (НДС по ставке 18%, восстановленный налогоплательщиком самостоятельно) = 485 686 руб. (НДС по ставке 18%, восстановленный налоговым органом по итогам проверки).
Противоречий данного расчета нормам статей 170, 346.26 НК РФ судебными инстанциями не установлено.
Заявитель не доказал правомерность восстановления сумм НДС по ставке 18% в меньшем размере, о чем указано в решении налогового органа.
Правомерно не приняты доводы налогоплательщика о том, что при проверке правильности восстановления НДС необходимо проверить правильность данных, указанных в книге продаж не основан на нормах права, которые следует применять в рассматриваемом случае (пункт 4 статьи 170 НК РФ).
Следовательно, расчет НДС, восстановленного со стоимости продуктов питания, реализованного в розницу, инспекцией произведен в соответствии с вышеуказанными нормами законодательства, а потому требования заявителя по указанному эпизоду обоснованно оставлены судом без удовлетворения.
В ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 170, пункта 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщиком завышены налоговые вычеты на сумму 258 579 руб., относящиеся к розничной торговле.
Проверкой установлено, что общество в 2008 году отнесло в расходы по налогу на прибыль стоимость ГСМ приходящуюся на оптовую торговлю продуктами питания в размере 123 102 руб., в том числе бензин марки Аи-92 на сумму 4538 руб.
По данным книг покупок за 1 - 4 кварталы 2008 года НДС со стоимости приобретенных ГСМ отражен в сумме 279 922 руб.
По данным проверки, налоговые вычеты исчислены в сумме 21 343 руб. (123 102 - 4538) х 18%).
Заявитель, оспаривая решение налогового органа по указанному эпизоду считает, что налоговым органом не доказано осуществление обществом розничной торговли, следовательно, вычеты могут быть заявлены в полном объеме.
В данной части судебными инстанциями сделан правильный вывод о том, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части, поскольку материалами дела подтверждается, что общество осуществляло два вида деятельности, как подлежащую налогообложению ЕНВД, так и налогообложению по общей системе налогообложения. Кроме того, судом установлена обоснованность расходов в размере 4 538 руб., а потому с учетом положений пункта 4 статьи 170, пункта 1 статьи 172 НК РФ решение налогового органа по указанному эпизоду признано незаконным в части установления завышения налоговых вычетов по НДС в сумме 815 руб.
Таким образом, доводы кассационной жалобы не опровергают правильность сделанных судами первой и апелляционной инстанций и подтвержденных материалами дела выводов.
При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы.
Поскольку при обращении с кассационной жалобой общество обратилось с ходатайством об отсрочке уплаты государственной пошлины до рассмотрения кассационной жалобы, которое определением от 05.05.2012 удовлетворено, то в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации она подлежат взысканию в размере 1000 руб. в доход федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ульяновской области от 30.12.2011 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2012 по делу N А72-5971/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" государственную пошлину за рассмотрение кассационной жалобы в размере 1000 рублей.
Арбитражному суду Ульяновской области выдать исполнительный лист в соответствии с настоящим постановлением.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.А.ХАКИМОВ
Судьи
Л.Р.ГАТАУЛЛИНА
О.В.ЛОГИНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА ОТ 31.05.2012 ПО ДЕЛУ N А72-5971/2011
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПОВОЛЖСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 мая 2012 г. по делу N А72-5971/2011
Федеральный арбитражный суд Поволжского округа в составе:
председательствующего судьи Хакимова И.А.,
судей Гатауллиной Л.Р., Логинова О.В.,
при участии представителей:
заявителя - Елагиной Л.А., доверенность от 05.08.2011,
ответчика - Макарова Д.П., доверенность от 10.01.2012 N 16-05-11/00015,
рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу общества с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", г. Ульяновск,
на решение Арбитражного суда Ульяновской области от 30.12.2011 (судья Пиотровская Ю.Г.) и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2012 (председательствующий судья Бажан П.В., судьи Кузнецов В.В., Засыпкина Т.С.)
по делу N А72-5971/2011
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", г. Ульяновск (ИНН 7327038855, ОГРН 1067327026469), к Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району г. Ульяновска о признании недействительным решения,
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" (далее - заявитель, общество, налогоплательщик, ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск) обратилось в Арбитражный суд Ульяновской области с заявлением к Инспекции Федеральной налоговой службы по Засвияжскому району города Ульяновска (далее - налоговый орган, инспекция) о признании недействительным решения от 31.05.2011 N 16-15-25/20 (с учетом уточнения заявленных требований) в части доначисления налога на прибыль за 2008 год в сумме 33 257,76 руб., налога на прибыль за 2009 год в сумме 514 942,80 руб., налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2008 год в сумме 1 234 851 руб., налога на доходы с физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 75 074 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций, а также в части начисления налоговых санкций по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) в сумме 59 600 руб.
Решением Арбитражного суда Ульяновской области от 30.12.2011, оставленным без изменения постановлением Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2012, заявленные обществом требования удовлетворены частично.
Признано незаконным решение от 31.05.2011 N 16-15-25/20 в части исключения из состава затрат 2008 года расходов в размере 88 903 руб., в размере 4538 руб., завышения налоговых вычетов по НДС за 2008 год в сумме 815 руб., начисления соответствующих сумм налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, пени, налоговых санкций по пункту 1 статьи 122 НК РФ, в части предложения уплатить НДФЛ в сумме 2616 руб., соответствующих сумм налоговых санкций по статье 123 НК РФ, в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 29 800 руб.
Общество, не согласившись с судебными актами, обратилось в Федеральный арбитражный суд Поволжского округа с кассационной жалобой, в которой просит решение суда в части признания законным доначисление налога на прибыль за 2008 год в размере 10 841,52 руб., за 2009 год в размере 72 145,40 руб., НДС за 2008 год в сумме 1 234 036 руб., соответствующих сумм пени и налоговых санкций отменить, принять новый судебный акт.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителей сторон, проверив в соответствии со статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность обжалуемых судебных актов, не находит оснований для их отмены.
Как следует из материалов дела, инспекцией проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов в бюджет.
Результаты проверки отражены в акте от 04.05.2011 N 16-15-25/16/6, на основании которого вынесено решение от 31.05.2011 N 16-15-25/20 о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122, статьи 123, пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 468 688,80 руб., начислены пени по состоянию на 31.05.2011 по налогу на прибыль, по авансовым платежам по налогу на прибыль, по НДС, по НДФЛ в общей сумме 587 201,34 руб., а также предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль за 2008-2009 годы, по НДС за 2008 год, 4 квартал 2009 года, по НДФЛ за 2010 год в общей сумме 1 931 715 руб., внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Ульяновской области от 11.07.2011 N 16-15-11/08604 решение инспекции от 31.05.2011 N 16-15-25/20 изменено в части пункта 1 резолютивной части о привлечении к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 126 НК РФ в виде штрафа в размере 59 600 руб. В остальной части решение оставлено без изменения.
Инспекцией в адрес налогоплательщика выставлено требование по состоянию на 21.07.2011 N 3868 об уплате налогов в общей сумме 1 931 715 руб., пени в общей сумме 587 201,34 рубля, штрафов в общем размере 463 888,80 руб. со сроком исполнения до 10.08.2011.
Заявитель в проверяемый период осуществлял два вида деятельности - оптовую и розничную торговлю продуктами питания.
Согласно статье 346.26 НК РФ система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД) для отдельных видов деятельности может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении таких видов предпринимательской деятельности как розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 кв. м по каждому объекту организации торговли, розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющей торговых залов, а также объекты нестационарной торговой сети.
В подтверждение осуществления налогоплательщиком указанных видов деятельности представлен приказ от 29.12.2007 N 2 об учетной политике для целей налогообложения ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" на 2008 год.
Согласно пункту 1.2 данного приказа сумма входного НДС, по операциям, относящимся одновременно и к облагаемым, и к необлагаемым НДС видам деятельности, распределяется пропорционально выручке и относится операция розничной торговли на счет 44.1.2 "Издержки обращения, облагаемые ЕНВД", согласно пункту 2.2 расходы, связь которых с доходами не может быть определена четко исходя из того, что на предприятии два вида деятельности - это ЕНВД и оптовая торговля, распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности.
Также, согласно договору аренды общества с обществом с ограниченной ответственностью "Даррос" (далее - ООО "Даррос") N 03/12-Д, предметом договора является аренда недвижимого имущества, расположенного по адресу: улица Хваткова, дом 17: складские помещения площадью 178,6 кв. м; торговое место, площадью 5 кв. м.
Организация вела раздельный учет по видам деятельности. Учет выручки по оптовой торговле продуктами питания велся по счету 90.1.1 "Выручка не облагаемая ЕНВД", по розничной торговле по счету 90.1.2 "Выручка облагаемая ЕНВД", аналогично осуществлялось деление себестоимости приобретенной продукции по счетам 90.2.1. "Себестоимость продукции, не облагаемая ЕНВД", 90.2.2 "Себестоимость продукции облагаемая ЕНВД".
Согласно протоколу допроса свидетеля от 10.03.2011 N 1314 главного бухгалтера Берхеевой Н.Б. в 2008 году ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" осуществлял розничную торговлю по адресу: улица Хваткова, 17, на складе.
Из протокола допроса свидетеля от 24.03.2011 N 1318 Сержантовой Е.П. следует, что она помогала вести бухгалтерский учет в ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", в 2008 году ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" осуществляло оптовую и розничную торговлю продуктами питания, торговой марки "Махеевъ". Розничная торговля осуществлялась по адресу: улица Хваткова, 17.
Кроме того, ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" были сданы как налоговые декларации по налогу на прибыль, так налоговые декларации по ЕНВД за 1, 2, 3, 4 кварталы 2008 года (с начислением), в декларациях по ЕНВД отражены различные виды деятельности и физические показатели.
Следовательно, налогоплательщик осуществлял как деятельность подлежащую налогообложению по общепринятой системе налогообложения, так и деятельность подлежащую налогообложению ЕНВД, что подтверждено материалами дела.
На основании пункта 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие систему налогообложения, в том числе в виде ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Величина расходов налоговым органом определена пропорционально доле доходов от каждого вида деятельности в общем доходе организации за год (опт.- 57,93%, ЕНВД 42,07%).
Заявитель не согласился с расчетом, представленным налоговым органом по распределению расходов по пропорции, сложившейся по итогам года, суммой недоимок.
В материалы дела налогоплательщиком представлен расчет, который по его мнению, подтверждает неправомерность расчета, произведенного налоговым органом, согласно которому доходы от деятельности за 2008 год составили 64 939 065,47 руб., в том числе доход от деятельности облагаемой по общему режиму налогообложения - 37 617 409,32 руб., доходы от деятельности облагаемой ЕНВД - 27 321 656,15 руб., таким образом, по подсчетам налогоплательщика пропорция составляет 58% и 42% соответственно.
Таким же образом рассчитан процент за каждый месяц 2008 года, так в январе проценты составили 53% и 47% от выручки по общей системе - 3 836 057,47 руб. и по ЕНВД - 3 459 877,66 руб., общая сумма выручки - 7 295 935,13 руб.
Налоговым органом также произведен расчет процента с учетом ежемесячных показателей.
Из расчета усматривается, что показатели доходов как общие, так и с разделением по видам деятельности совпадают с данными налогоплательщика, однако процент определен как 57,93% - опт., 42,07% - ЕНВД, в январе 52,58% - опт., 47,42% - ЕНВД.
При проверке расчетов судом установлено, что процент от дохода 64 939 065,47 руб., приходящийся на сумму 37 617 409,32 руб. (опт.) составляет 57,93% (37 617 409,32 х 100: 64 939 065,47) на сумму 27 321 656,15 руб. (ЕНВД) составляет 42,07% (27 321 656,15 х 100: 64 939 065,47).
Следовательно, разница в процентном соотношении показателей налогового органа и налогоплательщика вызвана произведенным заявителем округлением процента, что законодательно не предусмотрено.
Кроме того, судебными инстанциями установлено, что расчет процентного соотношения произведенный налоговым органом, как исходя из ежемесячных показателей, так и с учетом годового результата остался неизменным.
Согласно статье 285 НК РФ налоговым периодом по налогу на прибыль является год.
В соответствии с пунктом 7 статьи 274 НК РФ при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций прибыль, подлежащая налогообложению, определяется нарастающим итогом с начала налогового периода.
В целях исчисления налога на прибыль организаций суммы расходов, исчисленные по итогам месяца по удельному весу выручки, полученной от видов деятельности, не переведенных на уплату ЕНВД, в общей сумме выручки, полученной от всех видов деятельности, суммируются нарастающим итогом за период с начала налогового периода до отчетной даты.
Указанная позиция следует из Писем Министерства Финансов Российской Федерации от 15.10.2007 N 03-11-04/3/403, от 14.12.2006 N 03 11-02/279, от 17.03.2008 N 03-11-04/2/121, письма Федеральной налоговой службы от 23.01.2007 N САЭ-6-02/31@//.
В ходе проведения проверки инспекцией выявлено, что в состав расходов по налогу на прибыль налогоплательщиком необоснованно включены затраты, относящиеся к розничной торговле продуктами питания в размере 38 685 руб.
По данным налоговой декларации за 2008 год, представленной в инспекцию обществом, внереализационные расходы отражены налогоплательщиком в сумме 105 004 руб. (в том числе: сумма пени по налогам и сборам в размере 13 049 руб., данная сумма не оспаривается).
Так ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" отнесены во внереализационные расходы: аудиторская проверка - 12 000 руб.; вознаграждение за аренду автомобиля - 36 000 руб.; государственная пошлина - 1600 руб.; услуги банка - 42 355,24 руб. Итого - 91 955 руб.
Согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ налогоплательщики, применяющие систему налогообложения, в том числе в виде ЕНВД, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. При этом расходы в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, подпадающей под систему налогообложения в виде ЕНВД, в общем доходе организации по всем видам деятельности.
Поскольку судом установлено, что общество осуществляет два вида деятельности: оптовую (доля выручки 57,93%) и розничную (доля выручки 42,07%) продуктами питания, то, в порядке пункта 9 статьи 274 НК РФ ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" следовало отнести во внереализационные расходы по налогу на прибыль сумму 53 270 руб. (91 955*57,93%).
Таким образом, судами правильно отмечено, что в результате неверного распределения расходов, относящихся к общей системе налогообложения и к системе налогообложения в виде ЕНВД, обществом были завышены внереализационные расходы на сумму 38 685 руб. (91 955 - 53 270).
В данной части требования общества обоснованно оставлены без удовлетворения.
В ходе проверки установлено, что в нарушение пункта 3 статьи 258 НК РФ ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" в 2008-2009 годах завысило амортизационные отчисления по автомобилю Nissan-Atlas на сумму 6448 руб., на сумму 13 356 руб. соответственно.
Основанием доначисления налога на прибыль по данному эпизоду явилось, то, что амортизационные отчисления произведены налогоплательщиком из расчета срока полезного использования 36 месяцев, в то время как автомобиль относится к 4 амортизационной группе со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно, то есть срок полезного использования превышает 36 месяцев.
Налоговым органом расчет произведен исходя из срока - 60 месяцев на основании акта о приеме-передаче объекта основных средств от 18.02.2008 N 00000001. Из акта усматривается, что автомобиль Nissan-Atlas принят на учет обществом по первоначальной стоимости в сумме 100 000 руб., срок полезного использования для автомобиля установлен 60 месяцев.
В соответствии с пунктом 1 статьи 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика.
Согласно пункту 3 статьи 258 НК РФ и классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.01.2002 N 1 автомобиль Nissan-Atlas относится к 4 амортизационной группе - имущество со сроком полезного использования свыше 5 лет до 7 лет включительно.
Из пояснений налогового органа следует, что по данным организации амортизационные отчисления составили в 2008 году - 16 105 руб., по данным проверки - 9657 руб., отклонения оставили 6448 руб.; в 2009 году по данным организации - 33 360 руб., по данным проверки - 20 004 руб., отклонения составили 13 356 руб.
В случае принятия позиции, изложенной налогоплательщиком (расчет исходя из 61 месяца) отклонения составили бы 6610 руб. и 13 692 руб., что приводит к исключению из состава расходов большей суммы, следовательно к увеличению доначислений по налогу на прибыль по данному эпизоду относительно доначислений, указанных в решении налогового органа.
В оспариваемом решении указано на необоснованное отнесение обществом в расходы, уменьшающие сумму доходов, затрат по приобретению бензина марки Аи-92 в сумме 4538 руб. в 2008 году и 1 882 079 руб. в 2009 году.
Как установлено проверкой организация имеет в собственности два автомобиля: ГАЗ-27901 и Nissan-Atlas, автомобили имеют тип двигателя - "дизельный".
Так же при проведении проверки установлено, что на период 2008 год ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" заключены договоры аренды автомобилей с физическими лицами без представления услуг по управлению автомобилями и их технической эксплуатации. Так с Ярзутовым С.Г. заключен договор от 01.01.2008 на автомобиль ГАЗ 330210 государственный номер А 822 АЕ 73, с Самсоновым А.А. на автомобиль ГАЗ 3302 государственный номер С 941 УХ 73 заключен договор от 01.01.2008, тип двигателя данных автомобилей - "бензиновый".
Согласно штатному расписанию в 2008 году в организации предусматривались должности торговых представителей в количестве 3 единиц.
На проверку представлен приказ от 01.01.2008 N 2 руководителя общества о списании торговым представителям бензина марки АИ-92 в количестве 350 л в месяц.
Организацией также представлены чеки АЗС на покупку бензина, путевые листы за 2008 год. За 2009 год путевые листы не представлены, представлены отчеты экспедитора по маршрутам.
В 2009 году общество договоры аренды транспортных средств ни с физическими лицами ни с сотрудниками организации не заключало. Согласно штатному расписанию ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" в 2009 году имеет в штате двух водителей: экспедиторов Мударисова И.И. и Насртдинова И.И.
На основании данных документов налоговый орган пришел к выводу о том, что расходы документально не подтверждены и не соответствуют требованиям статьи 252 НК РФ.
Кроме того, из отчетов экспедиторов усматривается, что товар доставлялся не только покупателям ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск", но и покупателям обществу с ограниченной ответственностью Торговый дом "Славянский" и обществу с ограниченной ответственностью "Опт Центр".
В подтверждение обоснованности отнесения в состав затрат расходов на приобретение ГСМ в размере 1 882 079 руб. за 2009 год налогоплательщиком путевых листов не представлено.
Согласно протоколу допроса главного бухгалтера от 10.03.2011 N 1314 Берхеевой Н.Б., путевые листы не велись, выезд автомобилей со склада осуществлялся по маршрутным листам, с перечнем пунктов доставки товаров. В ходе проверки маршрутные листы не представлены, однако представлены отчеты экспедитора по маршруту доставки за январь - декабрь 2009 года.
Судами дана оценка представленным налогоплательщиком в материалы дела отчетам экспедиторов и установлено, что они не содержат ссылок на товарно-транспортный документ, путь следования по объектам с подписью ответственных лиц; из записей, произведенных в отчетах не ясна, цель поездок, для какого вида деятельности использовался транспорт, из указанного отчета также не усматривается, какое транспортное средство, какой марки, и какой организацией использовалось, не указан километраж, норма расхода, вид используемого горюче-смазочного материала (далее - ГСМ).
Таким образом, отчет экспедитора, не содержащий в составе своих реквизитов обязательную информацию, не может подтверждать осуществленные налогоплательщиком расходы на приобретение ГСМ.
Налогоплательщиком в материалы дела представлены приказы от 13.10.2008, от 01.09.2006, от 02.07.2007 о приеме на работу торговых представителей - Проскурня И.В., Казакова А.С., Игнатьева А.И. соответственно.
Однако доказательств, свидетельствующих о том, что данные торговые представители использовали в служебных целях личный или предоставленный обществом транспорт с бензиновым типом двигателя, материалы дела не содержат.
Судебными инстанциями указано, что из представленных ПТС N 63 ММ 938221 и N 63 МС 718194 усматривается, что автомобили, принадлежащие Казакову А.С. и Игнатьеву А.И., проданы ими 19.06.2007 и 22.07.2008 соответственно, то есть до спорного периода - 2009 года.
Между тем из представленных паспортов транспортных средств следует, что Казаков А.С. и Игнатьев А.И. 19.06.2007 и 22.07.2008 приобрели указанные в них автомобили и являлись их собственниками. Однако ошибочный вывод судебных инстанций о продаже автотранспортных средств не привел суды к вынесению неправильного решения, поскольку обществом не представлены доказательства того, что торговые представители использовали транспорт в служебных целях.
Кроме того, из представленной должностной инструкции следует, что торговый представитель не осуществляет деятельность по доставке товара, а контролирует деятельность экспедиторов.
При этом представленные отчеты составлены в отношении экспедиторов, в связи с чем невозможно установить относимость отчетов, приказов, должностных инструкций торговых представителей к заявленным расходам.
Согласно штатному расписанию ООО "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" в 2009 году имело в штате двух водителей: экспедиторов Мударисова И.И. и Насртдинова И.И., данное обстоятельство подтверждено также приказами о приеме указанных лиц на работу.
Также судом установлено, что в 2009 году у организации имелись в собственности два автомобиля: ГАЗ-27901 и Nissan-Atlas, автомобили имеют тип двигателя - "дизельный".
Таким образом, судом установлено, что в подтверждение произведенных расходов на приобретение ГСМ в 2009 году налогоплательщик не представил ни в налоговый орган, ни в материалы дела договоры на аренду автомобилей, либо доказательства, свидетельствующие, что у экспедиторов или торговых представителей имелись транспортные средства, которые использовались ими для служебных целей и данные автомобили имеют тип двигателя, предусматривающий использование топлива марки АИ-92.
Судами правильно отмечено, что налоговым органом представлены доказательства наличия в документах общества недостоверной информации, неустранимых недостатков, а также доказательства, опровергающие реальность понесенных расходов по приобретению ГСМ (Аи-92) в 2009 году и их использование в предпринимательской деятельности.
В ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 170 НК РФ, пункта 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщиком не восстановлен НДС в сумме 976 272 руб. со стоимости продуктов питания реализованных в розницу по ставке 18%.
Заявитель, оспаривая решение налогового органа в указанной части пояснил, что поскольку расчет суммы недоимки ни в решении, ни в акте налоговой проверки не приведен и не обоснован ни одним первичным документом, не представляется возможным установить по каким основаниям инспекция считает правомерными суммы НДС по ставке 10% и по каким не принимает суммы НДС по ставке 18%.
Налоговый орган указал, что при проверке правильности восстановления НДС со стоимости продуктов питания налоговый орган руководствовался налоговыми регистрами, регистрами бухгалтерского учета налогоплательщика, карточками счетов, оборотами по счетам, главной книгой, книгой покупок, счетами-фактурами.
Проверкой указанных документов установлено, что организацией правомерно восстановлен НДС по ставке 10%, все счета-фактуры по данным операциям отражены в книге покупок за 2008 год, нарушений в оформлении счетов-фактур по ставке 10% не выявлено. Расчет доначислений представлялся как приложение к акту.
Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ хозяйствующие субъекты, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, должны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.
Обязательства плательщиков ЕНВД вести раздельный учет сумм НДС приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных налогообложения) операции, прописаны в пункте 4 статьи 170 НК РФ.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые налогообложения операции: учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав соответствии с пунктом 2 статьи 170 НК РФ в случае, если приобретенные товар (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы имущественные права, используются только для осуществления операций, не облагаемых НДС (прямые расходы); принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные права, используются только для осуществления операций, облагаемых НДС (прямые расходы); принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), в случае, если приобретенные товары (работы, услуги), в том числе основные средства и нематериальные активы, имущественные прав) одновременно используются для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Таким образом, суммы НДС, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для одновременного использования в облагаемых и не подлежащих налогообложению операциях, в доле (рассчитанной в вышеуказанном порядке), приходящейся на операции, не облагаемые налогом, согласно пункту 2 статьи 170 и абзацу 4 статьи 170 НК РФ учитываются в стоимости этих товаров (работ, услуг), имущественных прав.
По операциям, относящимся к деятельности, облагаемой налогом в рамках общей системы налогообложения, хозяйствующий субъект признается плательщиком НДС, поэтому суммы "входного" налога, предъявленного ему при приобретении товаров (работ, услуг), принимаются к вычету на основании статей 171 - 172 НК РФ, то есть в общеустановленном порядке. Что касается "вмененных" операций, то суммы "входного" НДС по ним учитываются в стоимости товаров (работ, услуг) (пункт 3 пункта 2 статьи 170 НК РФ).
Суммы НДС по товарам (работам, услугам), имущественным правам, использованным хозяйствующими субъектами, применяющих ЕНВД, при осуществлении операций по реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, вычету не подлежат.
Следовательно, суммы налога, ранее принятые к вычету в общеустановленном порядке по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, используемым в деятельности, ЕНВД необходимо восстановить. Восстановлению подлежат суммы НДС в размере, ранее принятом к вычету.
В соответствии с пунктом 4 статьи 170 НК РФ данную пропорцию, следует определять исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав.
Согласно Приказу от 29.12.2007 N 2 "Об учетной политике для целей налогообложения на 2008 год", суммы входного НДС по операциям, относящимся одновременно и к облагаемым, и к необлагаемым НДС видам деятельности, общество распределяет пропорционально выручке и относит по операциям розничной торговли на счет 44.1.2 "Издержки обращения, облагаемые ЕНВД".
Согласно счета 90.2.2 "стоимость отгруженных товаров (работ, услуг)" по розничной торговле питания в 2008 год составила: в 1 квартале - 5 834 271 руб., во 2 квартале - 9 445 002 руб., в 3 квартале - 5 415 088 руб., в 4 квартале - 4 531 476 руб.
Как установлено налоговым органом в ходе проверки, обществом восстановлен НДС со стоимости продуктов питания, реализованных в розницу в сумме 3 320 656 руб., в том числе: 1 квартал - 556 124 руб., 2 квартал - 1 327 367 руб., 3 квартал - 737 822 руб., 4 квартал - 699 343 руб.
По данным проверки указано, что НДС должен быть восстановлен в сумме 4 296 928 руб., в том числе:1 квартал - 1 041 810 руб., 2 квартал - 1 567 673 руб., 3 квартал - 871 779 руб., 4 квартал - 815 666 руб.
Из оспариваемого решения усматривается, что суммы восстановленного НДС по ставке 10% со стоимости продуктов питания, реализованных в розницу в 1 - 4 квартале 2008 года совпадают по данным налогоплательщика и по данным налогового органа.
Налоговым органом в материалы дела представлены счета-фактуры по налоговой ставке 10%, которые учтены им при принятии решения, по указанным счетам-фактурам возражений представителями налогоплательщика не заявлено.
Кроме того, в материалы дела налоговым органом представлено приложение к акту проверки - расчет восстановленных сумм НДС, из которого видно, что доначисленные суммы НДС определены налоговым органом исходя из себестоимости товаров, а также с учетом процентного отношения, приходящегося на ЕНВД и общепринятую систему.
Себестоимость товара определена налоговым органом с учетом данных налогоплательщика, отраженных по счету 90.2.2, расхождений по показателям себестоимости в ходе проверки не установлено.
Из дополнительного расчета, представленного налоговым органом в материалы дела, усматривается, что доначисленные суммы НДС определены следующим образом, (1 квартал) - 5 834 271 руб. (общая стоимость товаров по ставке 10% и 18% (обороты по счету 90.2.2.)) - 104 481 руб. (10 448 х 100/10 - себестоимость товаров по ставке 10%, что соответствует данным книги покупок и данным налогоплательщика, подтверждено представленными в материалы дела счетами-фактурами) = 5 729 790 (себестоимость товаров по ставке 18%); 5 729 790 х 18% = 1 031 362 руб. (весь НДС по ставке 18%, подлежащий восстановлению за 1 квартал); 1 031 362 руб. - 545 676 руб. (НДС по ставке 18%, восстановленный налогоплательщиком самостоятельно) = 485 686 руб. (НДС по ставке 18%, восстановленный налоговым органом по итогам проверки).
Противоречий данного расчета нормам статей 170, 346.26 НК РФ судебными инстанциями не установлено.
Заявитель не доказал правомерность восстановления сумм НДС по ставке 18% в меньшем размере, о чем указано в решении налогового органа.
Правомерно не приняты доводы налогоплательщика о том, что при проверке правильности восстановления НДС необходимо проверить правильность данных, указанных в книге продаж не основан на нормах права, которые следует применять в рассматриваемом случае (пункт 4 статьи 170 НК РФ).
Следовательно, расчет НДС, восстановленного со стоимости продуктов питания, реализованного в розницу, инспекцией произведен в соответствии с вышеуказанными нормами законодательства, а потому требования заявителя по указанному эпизоду обоснованно оставлены судом без удовлетворения.
В ходе налоговой проверки установлено, что в нарушение пункта 4 статьи 170, пункта 1 статьи 172 НК РФ налогоплательщиком завышены налоговые вычеты на сумму 258 579 руб., относящиеся к розничной торговле.
Проверкой установлено, что общество в 2008 году отнесло в расходы по налогу на прибыль стоимость ГСМ приходящуюся на оптовую торговлю продуктами питания в размере 123 102 руб., в том числе бензин марки Аи-92 на сумму 4538 руб.
По данным книг покупок за 1 - 4 кварталы 2008 года НДС со стоимости приобретенных ГСМ отражен в сумме 279 922 руб.
По данным проверки, налоговые вычеты исчислены в сумме 21 343 руб. (123 102 - 4538) х 18%).
Заявитель, оспаривая решение налогового органа по указанному эпизоду считает, что налоговым органом не доказано осуществление обществом розничной торговли, следовательно, вычеты могут быть заявлены в полном объеме.
В данной части судебными инстанциями сделан правильный вывод о том, что требования заявителя подлежат удовлетворению в части, поскольку материалами дела подтверждается, что общество осуществляло два вида деятельности, как подлежащую налогообложению ЕНВД, так и налогообложению по общей системе налогообложения. Кроме того, судом установлена обоснованность расходов в размере 4 538 руб., а потому с учетом положений пункта 4 статьи 170, пункта 1 статьи 172 НК РФ решение налогового органа по указанному эпизоду признано незаконным в части установления завышения налоговых вычетов по НДС в сумме 815 руб.
Таким образом, доводы кассационной жалобы не опровергают правильность сделанных судами первой и апелляционной инстанций и подтвержденных материалами дела выводов.
При таких обстоятельствах у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для удовлетворения кассационной жалобы.
Поскольку при обращении с кассационной жалобой общество обратилось с ходатайством об отсрочке уплаты государственной пошлины до рассмотрения кассационной жалобы, которое определением от 05.05.2012 удовлетворено, то в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации она подлежат взысканию в размере 1000 руб. в доход федерального бюджета.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 части 1 статьи 287, статьями 286, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Поволжского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Ульяновской области от 30.12.2011 и постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 13.03.2012 по делу N А72-5971/2011 оставить без изменения, кассационную жалобу - без удовлетворения.
Взыскать с общества с ограниченной ответственностью "Эссен Дистрибьюшн - Ульяновск" государственную пошлину за рассмотрение кассационной жалобы в размере 1000 рублей.
Арбитражному суду Ульяновской области выдать исполнительный лист в соответствии с настоящим постановлением.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий судья
И.А.ХАКИМОВ
Судьи
Л.Р.ГАТАУЛЛИНА
О.В.ЛОГИНОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)