Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 05.10.2010.
Постановление изготовлено в полном объеме 11.10.2010.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Т.Т. Марковой,
судей Л.Г. Яковлевой, П.В. Румянцева,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.07.2010
по делу N А40-77208/09-90-471, принятое судьей И.О. Петровым,
по заявлению Открытого акционерного общества Акционерный Сберегательный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве
- о признании частично недействительными ненормативных актов;
- при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Пастухова И.Н. по дов. N 0I-I/78 от 12.01.2010, Колуженкова В.В. по дов. N 0I-I/I562 от 07.12.2009, Овсянниковой И.А. по дов. N 0I-I/450 от 22.03.2010;
- от заинтересованного лица - Горчилина И.О. по дов. N 05-12/24081 от 13.05.2010, Конькова А.Ю. по дов. N 05-12/46738 от 05.10.2010;
- установил:
Открытое акционерное общество Акционерный Сберегательный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве от 31.12.2008 N 1547 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 3.414.054,65 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 2.374,13 руб. (в бюджет г. Москвы в части Среднерусского банка), а также в части доначисления пени в бюджеты субъектов Российской Федерации (за исключением г. Москвы) на сумму доначисленного налога в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 2.062.571,56 руб., штрафа по налогу на прибыль в размере 5.178,04 руб. (в бюджет г. Москвы в части Среднерусского банка), а также в части доначисления суммы штрафа по налогу на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения обособленных подразделений (за исключением г. Москвы) на сумму доначисленного налога на прибыль в размере 2.062.571,56 руб., доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 26.266.773,70 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 3.295.545,77 руб., доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2.552.929,70 руб., штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 1.376.718 руб.; решения от 17.04.2009 N 127 в части пункта 1 (полностью), пункта 2 в части проведения зачета с налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 2.552.929,70 руб. в счет погашения пени по налогу на доходы физических лиц и проведения зачета с налога на прибыль зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 1.376.718 руб. в счет погашения штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.07.2010 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2005.
По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 05.12.2008 N 1389 и принято решение от 31.12.2008 N 1547 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 4.716.519,37 руб., обществу начислены пени в сумме 29.008.704,70 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 100.007.451,96 руб., штрафы, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 01.04.2009 N 21-19/030585 решение инспекции от 31.12.2008 N 1547 изменено путем уменьшения размера налоговых претензий по налогу на прибыль, установленного в пункте 2 мотивировочной части решения, на сумму переплаты, выявленной в ходе выездной налоговой проверки, на инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет суммы доначисленного налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа.
На основании данных лицевого счета и руководствуясь решением, инспекцией принято решение от 17.04.2009 N 127, согласно которому инспекцией установлено наличие переплаты по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 4.098.003 руб. и с доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам в сумме 11.608.261,07 руб. в счет установленной переплаты проведен зачет начисленных по решению сумм налога, пени и штрафа, а именно: в счет переплаты по налогу на прибыль организаций в доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (11.608.261,07 руб.) зачтены налог на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 7.905.006,08 руб. и налог на прибыль организаций в бюджет г. Москвы в сумме 3.433.089,28 руб.; в счет переплаты по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, (4.098.003 руб.) зачтены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2.721.285 руб. и штраф по налогу на доходы физических лиц в сумме 1.376.718 руб.
Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.
В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что в соответствии с положениями п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение. Поскольку банк воспользовался услугами агента при поиске и последующем приобретении здания, налоговый орган считает, что произведенные расходы необходимо рассматривать как расходы на приобретение объекта основных средств.
Нормы главы 25 НК РФ не содержат перечня расходов, которые налогоплательщик обязан рассматривать как расходы на приобретение имущества.
В то же время в силу п.п. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве одного из видов иных расходов, связанных с производством и реализацией законодателем указаны комиссионные сборы и иные подобные расходы.
При этом иные расходы в п. 1 ст. 153 НК РФ указываются как группа расходов, отличных от расходов, связанных с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Агентский договор законодательством о налогах и сборах рассматривается как один из видов посреднических договоров, к которым также относится и договор комиссии. Соответственно, расходы на уплату агентского вознаграждения являются аналогичными комиссионному вознаграждению. Вознаграждение по агентскому договору обоснованно может быть отнесено именно к иным расходам, связанным с производством и реализацией, а не к расходам на приобретение имущества.
В соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
Следовательно, банк имел законные основания по своему выбору отнести расходы на выплату агентского вознаграждения в состав иных расходов, связанных с производством и реализацией.
Основанием вынесения оспариваемого решения послужили результаты проведенной налоговым органом выездной налоговой проверки исполнения банком законодательства о налогах и сборах в 2005.
Налоговый орган настаивает на квалификации сделок банка как притворных, прикрывающих реально совершенные сделки по купле-продаже драгоценных металлов в рассрочку с отсрочкой платежа.
В качестве обстоятельств, обосновывающих позицию инспекции, налоговый орган ссылается на то, что операции по предоставлению займов в драгоценных металлах осуществлялись банком системно; заключенные банком с клиентами договоры займа в драгоценных металлах содержали условия, ограничивающие права клиентов; анализ заключенных банком с клиентами договоров свидетельствует, что за передаваемое клиентам золото в слитках оплата производилась исключительно денежными средствами с отсрочкой платежа на условиях коммерческого кредита; проценты за пользование коммерческим кредитом являлись платой за пользование денежными средствами; клиенты банка при заключении договоров займа воспринимали ситуацию как отсрочку платежа по купле-продаже, о чем свидетельствуют письма, указанные в оспариваемом решении; ограничение оспариваемыми договорами прав покупателей драгоценного металла по распоряжению своей приобретенной собственностью (только для погашения займа) свидетельствует о том, что банк не намеревался создавать соответствующие договору купли-продажи правовые последствия; всесторонний анализ договоров займа и договоров обезличенного металлического счета, целей, намерений и поведения сторон, экономических выгод показывает, что действительным экономическим содержанием операций являлась продажа драгоценных металлов в слитках с оплатой товара в рассрочку; изложенные обстоятельства подтверждают, что банк при осуществлении операций по выдаче займов в драгоценных металлах получил необоснованную налоговую выгоду.
В обоснование указанных обстоятельств налоговый орган ссылается на доказательства, полученные им в ходе выездной налоговой проверки. При этом фактом является то, что одновременно с указанной выездной налоговой проверкой проводилась также и выездная налоговая проверка исполнения банком законодательства о налогах и сборах в 2006, результаты отражены в акте N 1558 выездной налоговой проверки от 31.12.2008. По итогам проверки налоговым органом принято решение от 02.03.2009 N 51 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом состав проверяющих, и сроки проведения этих выездных налоговых проверок банка, включая сроки их приостановления, совпадают.
При проведении этих выездных налоговых проверок налоговым органом даны поручения на истребование у клиентов банка необходимой информации со ссылкой на факт проведения одной налоговой проверки за два налоговых периода.
Кроме того, в приложении N 2 к акту N 1558 содержатся указания на исследование налоговым органом в ходе налоговой проверки за 2006 - 771 операции по выдаче займов ранее 01.01.2006 и 1.340 операций по погашению займов ранее 01.01.2006, то есть за период, который проверялся налоговым органом при составлении акта N 1389, за который выносилось оспариваемое решение.
Указанное свидетельствует о том, что при вынесении как оспариваемого в настоящем деле решения, так и решения N 51 налоговый орган со ссылкой на те же обстоятельства, которые считает установленными.
При этом доводы и подтверждающие их, по мнению налогового органа, доказательства уже являлись предметом судебного разбирательства при рассмотрении в Арбитражном суде г. Москвы дела N А40-97657/09-107-655.
Все юридически значимые обстоятельства взаимоотношений банка с его клиентами установлены вступившим в законную силу судебным актом - постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 по делу N А40-97657/09-107-655, оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.05.2010 N КА-А40/4967-10.
Судом апелляционной инстанции по результатам исследования представленных сторонами доказательств установлено, что оспариваемые инспекцией договоры подписаны банком с заемщиками с использованием типовых договоров, утвержденных банком, при исполнении договоров заемщики использовали, в том числе, и внесение драгоценного металла на обезличенный металлический счет в физической форме; налоговый орган в ходе проведенных контрольных мероприятий не установил действительной воли сторон сделок займов в драгоценных металлах, отличающихся от текста этих договоров; содержание писем заемщиков, полученных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, не свидетельствует о намерении клиентов банка заключить договор купли-продажи на условиях коммерческого кредита; ответы заемщиков на запросы налоговых органов, полученных в рамках налогового контроля, даны соответственно формулировке вопросов. Содержание поручений не свидетельствует о том, что налоговым органом были приняты меры к выяснению через ответы соответствующих лиц их отношения к заключенным сделкам, волеизъявления на совершение той или иной сделки; представленные банком протоколы опросов представителей заемщиков являются подтверждением ненадлежащего исследования налоговым органом волеизъявления сторон при заключении сделки, поскольку заключение договоров купли-продажи клиентами банка в них отрицается; никаких сведений, позволяющих сделать вывод о направленности воли Кочеткова В.Н. как руководителя ООО "Вальтера" на совершение притворной сделки, протокол допроса Кочеткова В.Н., проведенного в рамках налогового контроля, не содержит; действия сторон после заключения договора свидетельствуют о том, что воля сторон при заключении была направлена на достижение правовых последствий, вытекающих из договора займа, что подтверждается надлежащим исполнением обязанностей по договору. Налоговым органом факт реальности исполнения сделок всеми участниками не отрицается; установленный факт реального исполнения оспариваемых налоговым органом сделок займа их сторонами исключает их квалификацию как притворных. Действия сторон после заключения договора свидетельствуют о том, что действия сторон при его заключении направлены на достижение правовых последствий, возникающих из сделки займа, что подтверждается надлежащим исполнением сторонами обязанностей по договору; не имеется оснований расценивать согласованные сторонами условия сделок как ограничивающие интерес заемщиков, который они имели при заключении договора; сделка купли-продажи не может расцениваться как самостоятельная сделка, а является сделкой, заключенной в рамках и в целях исполнения договора займа; отсутствуют основания считать, что заемщиком осуществлена оплата за передаваемое золото в слитках исключительно денежными средствами с отсрочкой платежа, поскольку это противоречит фактическим обстоятельствам; приобретение золота в слитках организациями и предпринимателями, непосредственно являющимися производителями ювелирных изделий, не является доказательством дополнительного подтверждения общего вывода о заключении договоров купли-продажи. Законодательство не ограничивает субъектный состав отношений займа по предоставлению драгоценных металлов; процедура установления порядка начисления процентов по договорам займа в драгоценных металлах дополнительно подтверждает довод банка о том, что заключенные сделки являлись займами в драгоценных металлах; заключаемые банком сделки не являлись сделками купли-продажи золота.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 решение N 51 признано недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость, штрафа на сумму этого налога и соответствующих пеней, начисления пени в связи с несвоевременным удержанием налога на доходы физических лиц, в том числе после 15.07.2007, штрафа за указанное нарушение, а также признано незаконным решение налогового органа от 07.05.2009 N 28 о зачете сумм налогов.
Тот факт, что в настоящем деле в качестве примера для описания совершаемых банком и клиентами при исполнении заключенных сделок операций налоговый орган ссылается на договоры, заключенные в 2005, не имеет правового значения, поскольку сам налоговый орган в своем решении N 1547 указывает, что все договоры заключались на основе типового договора займа и обезличенного металлического счета.
Таким образом, обстоятельства, необходимые для оценки законности и обоснованности вывода налогового органа в оспариваемом решении N 1547 о получении им необоснованной налоговой выгоды по налогу на добавленную стоимость, установлены вступившим в законную силу судебным актом.
В силу положений ч. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства не подлежат доказыванию вновь при рассмотрении настоящего дела и должны быть положены судом в основу принимаемого им судебного акта.
Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в постановлениях от 17.12.1996 N 20-П и от 15.07.1999 N 11-П, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет.
В силу положений главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Статьями 214.1 и 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, у которых она возникает, по общему правилу, ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 16.05.2006 N 16058/05 указал, в случае неисполнения налоговым агентом своей обязанности взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.
В то же время п.п. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ установлено, что поскольку в случае неудержания налоговым агентом обязанность налогоплательщика по уплате налога не считается исполненной, именно налогоплательщик - физическое лицо, получивший соответствующий доход, является должником бюджета, и на нем лежит обязанность подать налоговую декларацию и уплатить налог в установленный данной статьей НК РФ срок.
При таких обстоятельствах, после того, как обязанность по уплате налога в соответствии с законом возложена на налогоплательщика, пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно самим налогоплательщиком: они становятся компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременным исполнением самим налогоплательщиком его обязанности по уплате налога.
В силу п. 5 ст. 228 НК РФ налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.
Исходя из положений ст. 52 и п. 4 ст. 228 НК РФ, второй из указанных сроков не должен быть позже 15 июля следующего года. Следовательно, потери бюджета в результате не поступления суммы налога на доходы физических лиц до 15 июля следующего года должны восполняться за счет средств налоговых агентов, а после 15 июля - за счет средств самого налогоплательщика.
Следовательно, в целях обеспечения в полной мере возмещения ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога в случае необоснованного неудержания и неуплаты налоговым агентом с налогоплательщика НДФЛ пени подлежат взысканию с налогового агента с момента, когда у него возникла обязанность удержать и уплатить налог, до момента возникновения обязанности по уплате НДФЛ у налогоплательщика, определенного в ст. 228 НК РФ, либо до момента фактической уплаты налога в бюджет (если обязанность по уплате налога налоговым агентом или налогоплательщиком исполнена в более ранние сроки).
Девятый арбитражный апелляционный признал решение N 51 недействительным в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц за период после 15 июля следующего года и за суммы, уплаченные физическими лицами в бюджет самостоятельно.
Как следует из приложения N 4 к решению N 1547 (т. 3 л.д. 105), расчет суммы пеней по НДФЛ за 2005 произведен налоговым органом за период с первого рабочего дня 2006 (10.01.2006) по день принятия решения N 1547 (31.12.2008), что не соответствует требованиям ст. ст. 45, 75, 214.1, 228 НК РФ.
При этом в расчет налогового органа принят во внимание факт уплаты физическим лицом налога самостоятельно (только - 30.01.2006), в связи с чем, с 31.01.2006 уменьшена база для начисления пени.
Вместе с тем банком представлены доказательства самостоятельной уплаты налога рядом клиентов - физических лиц (т. 4 л.д. 118 - 153), и включены налоговым органом в приложение N 6 к акту N 1389 (т. 2 л.д. 70 - 73), на основании данных которого принималось решение о начислении пени.
В связи с фактом уплаты данными лицами налога пени как обеспечивающая такую уплату мера не могут быть начислены после даты уплаты ими налога, и пени налоговым органом могли быть начислены только на соответственно уменьшенную сумму налога.
Кроме того, согласно приложению N 6 к акту N 1389 (т. 2 л.д. 70 - 73) в перечень физических лиц, у которых банком не удержан НДФЛ, включены следующие лица: Солдатов Ю.Д. задолженность по налогу - 93.761 руб., Исмагилов Р.Г. задолженность по налогу - 41.780 руб., Тимофеев А.Н. задолженность по налогу - 3.841.948 руб.
Между тем, включение суммы задолженности по налогу указанных лиц (3.977.489 руб.) в общую сумму не удержанного банком НДФЛ, неправомерно.
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в качестве дохода.
В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой, такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе, в соответствии с главой "налог на доходы физических лиц".
Согласно п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу, иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
В соответствии со ст. 214.1 НК РФ (п. 1 и п. 3) доходом по операциям с ценными бумагами являются суммы, полученные как результат операций купли-продажи ценных бумаг.
Банк не имеет возможности произвести удержание начисленного указанным физическим лицам по итогам налогового периода НДФЛ, поскольку остаток на 31.12.2005 по брокерским (лицевым) счетам Солдатова Ю.Д., Исмагилова Р.Г. и Тимофеева А.Н. образован не за счет доходов по операциям с ценными бумагами, а за счет денежных средств, перечисленных (внесенных) данными лицами на свои счета с поручениями банку на покупку ценных бумаг.
При этом банк представил в инспекцию сведения о невозможности удержания налога в отношении указанных лиц (письмо от 31.01.2006 N 02-391 (т. 5 л.д. 1 - 20).
Документы (копии) - отчеты брокера, платежные поручения, поручения на приобретение ценных бумаг, подтверждающие фактическое формирование остатка на 31.12.2005 по брокерским (лицевым) счетам указанных физических лиц, представлялись банком в инспекцию с возражениями по акту и в материалы дела (т. 4 л.д. 91 - 115).
Банк указал известные данные об исполнении обязанности по уплате налога самим налогоплательщиками, и представлены в дело соответствующие доказательства.
Указанные обстоятельства подтверждают необоснованность расчета пени до 31.12.2008, поскольку расчет должен быть произведен до даты фактической уплаты налога либо даты, установленной ст. 228 НК РФ (15.07.2006).
Банком сделан и представлен в настоящее время в материалы дела расчет суммы пени за период с 10.01.2006 по 15.07.2006 на суммы налога на доходы физических лиц, не взысканного банком со своих клиентов по итогам 2005 и не уплаченного ими самостоятельно до 16.07.2006. Указанная сумма составила 168.355,30 руб.
В соответствии с п. 2 (N 4) резолютивной части решения N 1547, сумма подлежащих взысканию пени по данному налогу налоговым органом определена в размере 2.721.285 руб.
Таким образом, законных оснований взыскания пени в размере 2.552.929,70 руб. (2.721.285 - 168.355,30) руб. у налогового органа не имеется.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.07.2010 по делу N А40-77208/09-90-471 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий
Т.Т.МАРКОВА
Судьи
М.С.САФРОНОВА
П.В.РУМЯНЦЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 11.10.2010 N 09АП-23204/2010-АК ПО ДЕЛУ N А40-77208/09-90-471
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 октября 2010 г. N 09АП-23204/2010-АК
Дело N А40-77208/09-90-471
Резолютивная часть постановления объявлена 05.10.2010.
Постановление изготовлено в полном объеме 11.10.2010.
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Т.Т. Марковой,
судей Л.Г. Яковлевой, П.В. Румянцева,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу
Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.07.2010
по делу N А40-77208/09-90-471, принятое судьей И.О. Петровым,
по заявлению Открытого акционерного общества Акционерный Сберегательный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве
- о признании частично недействительными ненормативных актов;
- при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Пастухова И.Н. по дов. N 0I-I/78 от 12.01.2010, Колуженкова В.В. по дов. N 0I-I/I562 от 07.12.2009, Овсянниковой И.А. по дов. N 0I-I/450 от 22.03.2010;
- от заинтересованного лица - Горчилина И.О. по дов. N 05-12/24081 от 13.05.2010, Конькова А.Ю. по дов. N 05-12/46738 от 05.10.2010;
- установил:
Открытое акционерное общество Акционерный Сберегательный коммерческий Сберегательный банк Российской Федерации обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 50 по г. Москве от 31.12.2008 N 1547 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, в части доначисления недоимки по налогу на прибыль в сумме 3.414.054,65 руб., пени по налогу на прибыль в сумме 2.374,13 руб. (в бюджет г. Москвы в части Среднерусского банка), а также в части доначисления пени в бюджеты субъектов Российской Федерации (за исключением г. Москвы) на сумму доначисленного налога в бюджеты субъектов Российской Федерации в размере 2.062.571,56 руб., штрафа по налогу на прибыль в размере 5.178,04 руб. (в бюджет г. Москвы в части Среднерусского банка), а также в части доначисления суммы штрафа по налогу на прибыль в бюджеты субъектов Российской Федерации по месту нахождения обособленных подразделений (за исключением г. Москвы) на сумму доначисленного налога на прибыль в размере 2.062.571,56 руб., доначисления недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 26.266.773,70 руб., штрафа по налогу на добавленную стоимость в размере 3.295.545,77 руб., доначисления пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2.552.929,70 руб., штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 1.376.718 руб.; решения от 17.04.2009 N 127 в части пункта 1 (полностью), пункта 2 в части проведения зачета с налога на прибыль, зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 2.552.929,70 руб. в счет погашения пени по налогу на доходы физических лиц и проведения зачета с налога на прибыль зачисляемого в федеральный бюджет в сумме 1.376.718 руб. в счет погашения штрафных санкций по налогу на доходы физических лиц.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 12.07.2010 заявленные требования удовлетворены.
Не согласившись с принятым решением, заинтересованное лицо обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, в удовлетворении заявленных требований отказать.
Заявителем представлен отзыв на апелляционную жалобу, в котором просит решение оставить без изменения, а апелляционную жалобу без удовлетворения.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Из материалов дела следует, что инспекцией в отношении общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2005 по 31.12.2005.
По результатам проведения выездной налоговой проверки инспекцией составлен акт от 05.12.2008 N 1389 и принято решение от 31.12.2008 N 1547 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением общество привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122, ст. 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 4.716.519,37 руб., обществу начислены пени в сумме 29.008.704,70 руб., предложено уплатить недоимку в сумме 100.007.451,96 руб., штрафы, пени, внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по г. Москве от 01.04.2009 N 21-19/030585 решение инспекции от 31.12.2008 N 1547 изменено путем уменьшения размера налоговых претензий по налогу на прибыль, установленного в пункте 2 мотивировочной части решения, на сумму переплаты, выявленной в ходе выездной налоговой проверки, на инспекцию возложена обязанность произвести перерасчет суммы доначисленного налога на прибыль организаций, соответствующих сумм пени и штрафа.
На основании данных лицевого счета и руководствуясь решением, инспекцией принято решение от 17.04.2009 N 127, согласно которому инспекцией установлено наличие переплаты по налогу на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 4.098.003 руб. и с доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам в сумме 11.608.261,07 руб. в счет установленной переплаты проведен зачет начисленных по решению сумм налога, пени и штрафа, а именно: в счет переплаты по налогу на прибыль организаций в доходов в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (11.608.261,07 руб.) зачтены налог на прибыль организаций в федеральный бюджет в сумме 7.905.006,08 руб. и налог на прибыль организаций в бюджет г. Москвы в сумме 3.433.089,28 руб.; в счет переплаты по налогу на прибыль организаций, зачисляемому в федеральный бюджет, (4.098.003 руб.) зачтены пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 2.721.285 руб. и штраф по налогу на доходы физических лиц в сумме 1.376.718 руб.
Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы исходя из следующего.
В апелляционной жалобе инспекция указывает на то, что в соответствии с положениями п. 1 ст. 257 Налогового кодекса Российской Федерации первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение. Поскольку банк воспользовался услугами агента при поиске и последующем приобретении здания, налоговый орган считает, что произведенные расходы необходимо рассматривать как расходы на приобретение объекта основных средств.
Нормы главы 25 НК РФ не содержат перечня расходов, которые налогоплательщик обязан рассматривать как расходы на приобретение имущества.
В то же время в силу п.п. 3 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве одного из видов иных расходов, связанных с производством и реализацией законодателем указаны комиссионные сборы и иные подобные расходы.
При этом иные расходы в п. 1 ст. 153 НК РФ указываются как группа расходов, отличных от расходов, связанных с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Агентский договор законодательством о налогах и сборах рассматривается как один из видов посреднических договоров, к которым также относится и договор комиссии. Соответственно, расходы на уплату агентского вознаграждения являются аналогичными комиссионному вознаграждению. Вознаграждение по агентскому договору обоснованно может быть отнесено именно к иным расходам, связанным с производством и реализацией, а не к расходам на приобретение имущества.
В соответствии с п. 4 ст. 252 НК РФ, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты.
Следовательно, банк имел законные основания по своему выбору отнести расходы на выплату агентского вознаграждения в состав иных расходов, связанных с производством и реализацией.
Основанием вынесения оспариваемого решения послужили результаты проведенной налоговым органом выездной налоговой проверки исполнения банком законодательства о налогах и сборах в 2005.
Налоговый орган настаивает на квалификации сделок банка как притворных, прикрывающих реально совершенные сделки по купле-продаже драгоценных металлов в рассрочку с отсрочкой платежа.
В качестве обстоятельств, обосновывающих позицию инспекции, налоговый орган ссылается на то, что операции по предоставлению займов в драгоценных металлах осуществлялись банком системно; заключенные банком с клиентами договоры займа в драгоценных металлах содержали условия, ограничивающие права клиентов; анализ заключенных банком с клиентами договоров свидетельствует, что за передаваемое клиентам золото в слитках оплата производилась исключительно денежными средствами с отсрочкой платежа на условиях коммерческого кредита; проценты за пользование коммерческим кредитом являлись платой за пользование денежными средствами; клиенты банка при заключении договоров займа воспринимали ситуацию как отсрочку платежа по купле-продаже, о чем свидетельствуют письма, указанные в оспариваемом решении; ограничение оспариваемыми договорами прав покупателей драгоценного металла по распоряжению своей приобретенной собственностью (только для погашения займа) свидетельствует о том, что банк не намеревался создавать соответствующие договору купли-продажи правовые последствия; всесторонний анализ договоров займа и договоров обезличенного металлического счета, целей, намерений и поведения сторон, экономических выгод показывает, что действительным экономическим содержанием операций являлась продажа драгоценных металлов в слитках с оплатой товара в рассрочку; изложенные обстоятельства подтверждают, что банк при осуществлении операций по выдаче займов в драгоценных металлах получил необоснованную налоговую выгоду.
В обоснование указанных обстоятельств налоговый орган ссылается на доказательства, полученные им в ходе выездной налоговой проверки. При этом фактом является то, что одновременно с указанной выездной налоговой проверкой проводилась также и выездная налоговая проверка исполнения банком законодательства о налогах и сборах в 2006, результаты отражены в акте N 1558 выездной налоговой проверки от 31.12.2008. По итогам проверки налоговым органом принято решение от 02.03.2009 N 51 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. При этом состав проверяющих, и сроки проведения этих выездных налоговых проверок банка, включая сроки их приостановления, совпадают.
При проведении этих выездных налоговых проверок налоговым органом даны поручения на истребование у клиентов банка необходимой информации со ссылкой на факт проведения одной налоговой проверки за два налоговых периода.
Кроме того, в приложении N 2 к акту N 1558 содержатся указания на исследование налоговым органом в ходе налоговой проверки за 2006 - 771 операции по выдаче займов ранее 01.01.2006 и 1.340 операций по погашению займов ранее 01.01.2006, то есть за период, который проверялся налоговым органом при составлении акта N 1389, за который выносилось оспариваемое решение.
Указанное свидетельствует о том, что при вынесении как оспариваемого в настоящем деле решения, так и решения N 51 налоговый орган со ссылкой на те же обстоятельства, которые считает установленными.
При этом доводы и подтверждающие их, по мнению налогового органа, доказательства уже являлись предметом судебного разбирательства при рассмотрении в Арбитражном суде г. Москвы дела N А40-97657/09-107-655.
Все юридически значимые обстоятельства взаимоотношений банка с его клиентами установлены вступившим в законную силу судебным актом - постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 по делу N А40-97657/09-107-655, оставленным без изменения постановлением Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.05.2010 N КА-А40/4967-10.
Судом апелляционной инстанции по результатам исследования представленных сторонами доказательств установлено, что оспариваемые инспекцией договоры подписаны банком с заемщиками с использованием типовых договоров, утвержденных банком, при исполнении договоров заемщики использовали, в том числе, и внесение драгоценного металла на обезличенный металлический счет в физической форме; налоговый орган в ходе проведенных контрольных мероприятий не установил действительной воли сторон сделок займов в драгоценных металлах, отличающихся от текста этих договоров; содержание писем заемщиков, полученных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, не свидетельствует о намерении клиентов банка заключить договор купли-продажи на условиях коммерческого кредита; ответы заемщиков на запросы налоговых органов, полученных в рамках налогового контроля, даны соответственно формулировке вопросов. Содержание поручений не свидетельствует о том, что налоговым органом были приняты меры к выяснению через ответы соответствующих лиц их отношения к заключенным сделкам, волеизъявления на совершение той или иной сделки; представленные банком протоколы опросов представителей заемщиков являются подтверждением ненадлежащего исследования налоговым органом волеизъявления сторон при заключении сделки, поскольку заключение договоров купли-продажи клиентами банка в них отрицается; никаких сведений, позволяющих сделать вывод о направленности воли Кочеткова В.Н. как руководителя ООО "Вальтера" на совершение притворной сделки, протокол допроса Кочеткова В.Н., проведенного в рамках налогового контроля, не содержит; действия сторон после заключения договора свидетельствуют о том, что воля сторон при заключении была направлена на достижение правовых последствий, вытекающих из договора займа, что подтверждается надлежащим исполнением обязанностей по договору. Налоговым органом факт реальности исполнения сделок всеми участниками не отрицается; установленный факт реального исполнения оспариваемых налоговым органом сделок займа их сторонами исключает их квалификацию как притворных. Действия сторон после заключения договора свидетельствуют о том, что действия сторон при его заключении направлены на достижение правовых последствий, возникающих из сделки займа, что подтверждается надлежащим исполнением сторонами обязанностей по договору; не имеется оснований расценивать согласованные сторонами условия сделок как ограничивающие интерес заемщиков, который они имели при заключении договора; сделка купли-продажи не может расцениваться как самостоятельная сделка, а является сделкой, заключенной в рамках и в целях исполнения договора займа; отсутствуют основания считать, что заемщиком осуществлена оплата за передаваемое золото в слитках исключительно денежными средствами с отсрочкой платежа, поскольку это противоречит фактическим обстоятельствам; приобретение золота в слитках организациями и предпринимателями, непосредственно являющимися производителями ювелирных изделий, не является доказательством дополнительного подтверждения общего вывода о заключении договоров купли-продажи. Законодательство не ограничивает субъектный состав отношений займа по предоставлению драгоценных металлов; процедура установления порядка начисления процентов по договорам займа в драгоценных металлах дополнительно подтверждает довод банка о том, что заключенные сделки являлись займами в драгоценных металлах; заключаемые банком сделки не являлись сделками купли-продажи золота.
Постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2010 решение N 51 признано недействительным в части начисления налога на добавленную стоимость, штрафа на сумму этого налога и соответствующих пеней, начисления пени в связи с несвоевременным удержанием налога на доходы физических лиц, в том числе после 15.07.2007, штрафа за указанное нарушение, а также признано незаконным решение налогового органа от 07.05.2009 N 28 о зачете сумм налогов.
Тот факт, что в настоящем деле в качестве примера для описания совершаемых банком и клиентами при исполнении заключенных сделок операций налоговый орган ссылается на договоры, заключенные в 2005, не имеет правового значения, поскольку сам налоговый орган в своем решении N 1547 указывает, что все договоры заключались на основе типового договора займа и обезличенного металлического счета.
Таким образом, обстоятельства, необходимые для оценки законности и обоснованности вывода налогового органа в оспариваемом решении N 1547 о получении им необоснованной налоговой выгоды по налогу на добавленную стоимость, установлены вступившим в законную силу судебным актом.
В силу положений ч. 2 ст. 69 АПК РФ обстоятельства не подлежат доказыванию вновь при рассмотрении настоящего дела и должны быть положены судом в основу принимаемого им судебного акта.
Как разъяснил Конституционный Суд Российской Федерации в постановлениях от 17.12.1996 N 20-П и от 15.07.1999 N 11-П, пени являются правовосстановительной мерой государственного принуждения, носящей компенсационный характер, за несвоевременную уплату налога в бюджет.
В силу положений главы 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Статьями 214.1 и 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, у которых она возникает, по общему правилу, ранее, чем аналогичная обязанность возникает у налогоплательщика.
Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 16.05.2006 N 16058/05 указал, в случае неисполнения налоговым агентом своей обязанности взыскание пеней не с налогового агента, а с налогоплательщика (в случае неудержания с него налога налоговым агентом) не обеспечивало бы в полной мере возмещение ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога.
В то же время п.п. 4 п. 1 ст. 228 НК РФ установлено, что поскольку в случае неудержания налоговым агентом обязанность налогоплательщика по уплате налога не считается исполненной, именно налогоплательщик - физическое лицо, получивший соответствующий доход, является должником бюджета, и на нем лежит обязанность подать налоговую декларацию и уплатить налог в установленный данной статьей НК РФ срок.
При таких обстоятельствах, после того, как обязанность по уплате налога в соответствии с законом возложена на налогоплательщика, пени являются способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно самим налогоплательщиком: они становятся компенсацией потерь бюджета в связи с несвоевременным исполнением самим налогоплательщиком его обязанности по уплате налога.
В силу п. 5 ст. 228 НК РФ налогоплательщики, получившие доходы, при выплате которых налоговыми агентами не была удержана сумма налога, уплачивают налог равными долями в два платежа: первый - не позднее 30 дней с даты вручения налоговым органом налогового уведомления об уплате налога, второй - не позднее 30 дней после первого срока уплаты.
Исходя из положений ст. 52 и п. 4 ст. 228 НК РФ, второй из указанных сроков не должен быть позже 15 июля следующего года. Следовательно, потери бюджета в результате не поступления суммы налога на доходы физических лиц до 15 июля следующего года должны восполняться за счет средств налоговых агентов, а после 15 июля - за счет средств самого налогоплательщика.
Следовательно, в целях обеспечения в полной мере возмещения ущерба государству от несвоевременной и неполной уплаты налога в случае необоснованного неудержания и неуплаты налоговым агентом с налогоплательщика НДФЛ пени подлежат взысканию с налогового агента с момента, когда у него возникла обязанность удержать и уплатить налог, до момента возникновения обязанности по уплате НДФЛ у налогоплательщика, определенного в ст. 228 НК РФ, либо до момента фактической уплаты налога в бюджет (если обязанность по уплате налога налоговым агентом или налогоплательщиком исполнена в более ранние сроки).
Девятый арбитражный апелляционный признал решение N 51 недействительным в части начисления пени по налогу на доходы физических лиц за период после 15 июля следующего года и за суммы, уплаченные физическими лицами в бюджет самостоятельно.
Как следует из приложения N 4 к решению N 1547 (т. 3 л.д. 105), расчет суммы пеней по НДФЛ за 2005 произведен налоговым органом за период с первого рабочего дня 2006 (10.01.2006) по день принятия решения N 1547 (31.12.2008), что не соответствует требованиям ст. ст. 45, 75, 214.1, 228 НК РФ.
При этом в расчет налогового органа принят во внимание факт уплаты физическим лицом налога самостоятельно (только - 30.01.2006), в связи с чем, с 31.01.2006 уменьшена база для начисления пени.
Вместе с тем банком представлены доказательства самостоятельной уплаты налога рядом клиентов - физических лиц (т. 4 л.д. 118 - 153), и включены налоговым органом в приложение N 6 к акту N 1389 (т. 2 л.д. 70 - 73), на основании данных которого принималось решение о начислении пени.
В связи с фактом уплаты данными лицами налога пени как обеспечивающая такую уплату мера не могут быть начислены после даты уплаты ими налога, и пени налоговым органом могли быть начислены только на соответственно уменьшенную сумму налога.
Кроме того, согласно приложению N 6 к акту N 1389 (т. 2 л.д. 70 - 73) в перечень физических лиц, у которых банком не удержан НДФЛ, включены следующие лица: Солдатов Ю.Д. задолженность по налогу - 93.761 руб., Исмагилов Р.Г. задолженность по налогу - 41.780 руб., Тимофеев А.Н. задолженность по налогу - 3.841.948 руб.
Между тем, включение суммы задолженности по налогу указанных лиц (3.977.489 руб.) в общую сумму не удержанного банком НДФЛ, неправомерно.
Согласно п. 4 ст. 226 НК РФ удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику в качестве дохода.
В соответствии со ст. 41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой, такую выгоду можно оценить, и определяемая, в том числе, в соответствии с главой "налог на доходы физических лиц".
Согласно п. 1 ст. 208 НК РФ к доходам от источников в Российской Федерации относятся, в том числе, доходы от реализации имущества, находящегося в Российской Федерации и принадлежащего физическому лицу, иные доходы, получаемые налогоплательщиком в результате осуществления им деятельности в Российской Федерации.
В соответствии со ст. 214.1 НК РФ (п. 1 и п. 3) доходом по операциям с ценными бумагами являются суммы, полученные как результат операций купли-продажи ценных бумаг.
Банк не имеет возможности произвести удержание начисленного указанным физическим лицам по итогам налогового периода НДФЛ, поскольку остаток на 31.12.2005 по брокерским (лицевым) счетам Солдатова Ю.Д., Исмагилова Р.Г. и Тимофеева А.Н. образован не за счет доходов по операциям с ценными бумагами, а за счет денежных средств, перечисленных (внесенных) данными лицами на свои счета с поручениями банку на покупку ценных бумаг.
При этом банк представил в инспекцию сведения о невозможности удержания налога в отношении указанных лиц (письмо от 31.01.2006 N 02-391 (т. 5 л.д. 1 - 20).
Документы (копии) - отчеты брокера, платежные поручения, поручения на приобретение ценных бумаг, подтверждающие фактическое формирование остатка на 31.12.2005 по брокерским (лицевым) счетам указанных физических лиц, представлялись банком в инспекцию с возражениями по акту и в материалы дела (т. 4 л.д. 91 - 115).
Банк указал известные данные об исполнении обязанности по уплате налога самим налогоплательщиками, и представлены в дело соответствующие доказательства.
Указанные обстоятельства подтверждают необоснованность расчета пени до 31.12.2008, поскольку расчет должен быть произведен до даты фактической уплаты налога либо даты, установленной ст. 228 НК РФ (15.07.2006).
Банком сделан и представлен в настоящее время в материалы дела расчет суммы пени за период с 10.01.2006 по 15.07.2006 на суммы налога на доходы физических лиц, не взысканного банком со своих клиентов по итогам 2005 и не уплаченного ими самостоятельно до 16.07.2006. Указанная сумма составила 168.355,30 руб.
В соответствии с п. 2 (N 4) резолютивной части решения N 1547, сумма подлежащих взысканию пени по данному налогу налоговым органом определена в размере 2.721.285 руб.
Таким образом, законных оснований взыскания пени в размере 2.552.929,70 руб. (2.721.285 - 168.355,30) руб. у налогового органа не имеется.
Судом апелляционной инстанции рассмотрены все доводы апелляционной жалобы, однако они не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда, положенные в основу решения, и не могут служить основанием для отмены решения и удовлетворения апелляционной жалобы.
Руководствуясь ст. ст. 266, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 12.07.2010 по делу N А40-77208/09-90-471 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление Девятого арбитражного апелляционного суда вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральном арбитражном суде Московского округа.
Председательствующий
Т.Т.МАРКОВА
Судьи
М.С.САФРОНОВА
П.В.РУМЯНЦЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)