Судебные решения, арбитраж
Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 20 августа 2007 года Дело N А05-10773/2006-26
Резолютивная часть постановления объявлена 16.08.2007.
Полный текст постановления изготовлен 20.08.2007.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Клириковой Т.В., Корпусовой О.А., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области Одеговой Е.Н. (доверенность от 13.08.2007 N 01/08167), Воробьевой О.В. (доверенность от 19.06.2007 N 01/05834), от федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительное предприятие "Звездочка" Ковалевой И.Н. (доверенность от 17.06.2005 N 545/109-Д), рассмотрев 16.08.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области на решение Арбитражного суда Архангельской области от 06.02.2007 (судья Ипаев С.Г.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2007 по делу N А05-10773/2006-26 (судьи Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю., Осокина Н.Н.),
УСТАНОВИЛ:
Федеральное государственное унитарное предприятие "Машиностроительное предприятие "Звездочка" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области (далее - Инспекция) от 15.06.2006 N 21-05/736 в части: начисления 64639 руб. 10 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ); начисления 17255766 руб. налога на прибыль и соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 11929739 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 15175 руб. пеней по НДС; начисления 238794 руб. налога на рекламу, соответствующих сумм пеней и 281 руб. штрафа.
В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявитель уточнил требования и просил признать недействительным решение Инспекции в части: начисления 64639 руб. 10 коп. пеней по НДФЛ; начисления 17255766 руб. налога на прибыль и соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 15403643 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 10003329 руб. НДС, соответствующих сумм пеней за период с 21.06.2005 по 15.06.2006 и штрафа; начисления 238794 руб. налога на рекламу, соответствующей суммы пеней и 281 руб. штрафа.
Решением суда от 06.02.2007 заявление удовлетворено частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части начисления:
- - 64639 руб. 10 коп. пеней по НДФЛ;
- - 238794 руб. налога на рекламу, соответствующей суммы пеней и 281 руб. штрафа;
- - 14256314 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с увеличением налоговой базы на сумму 59401310 руб.;
- - 156259 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с уменьшением налоговой базы на сумму убытков прошлых лет;
- - 1299993 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с исключением из внереализационных расходов 5416638 руб. 14 коп.;
- - начисления соответствующей суммы пеней за период с 21.06.2005 по 15.06.2006 на сумму НДС в размере 10003329 руб. и взыскания штрафа с этой суммы налога;
- - начисления 11345820 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду реализации работ по военному заказу.
В удовлетворении в остальной части заявления Предприятию отказано.
Постановлением апелляционного суда от 14.05.2007 решение от 06.02.2007 о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции отменено в части начисления 156259 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с уменьшением налоговой базы на убытки прошлых лет, и начисления 1299993 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с исключением из внереализационных расходов 5416638 руб. 14 коп. В удовлетворении заявления в указанной части Предприятию отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения. С Инспекции взыскано 670 руб., а с Предприятия - 330 руб. государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить постановление апелляционного суда от 14.05.2007 о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части:
- - начисления 24543 руб. 26 коп. пеней по НДФЛ;
- - начисления 238794 руб. налога на рекламу, соответствующей суммы пеней и 281 руб. штрафа;
- - начисления 2900423 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду реализации работ по военному заказу;
- - начисления 11345820 руб. НДС, пеней и штрафа в связи с применением налогового вычета без оплаты.
В судебном заседании представители Инспекции уточнили кассационную жалобу и просили по обжалуемым эпизодам отменить и решение суда от 06.02.2007.
Представители Предприятия просили судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
Законность судебных актов в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в кассационной жалобе доводов.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Предприятия, по итогам которой составлен акт от 20.04.2006 N 21-05/6ДСП и вынесено решение от 15.06.2006 N 21-05/736 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Предприятию доначислены налоги, пени, а также штрафы.
1. Оспариваемым решением Инспекция начислила Предприятию 24543 руб. 26 коп. пеней по НДФЛ за период с 18.06.2004 по 09.07.2004 на недоимку в размере 3067488 руб. 38 коп. за май 2004 года.
Как следует из материалов дела, платежными поручениями от 11.06.2004 N 54018 на сумму 3700000 руб. и от 18.06.2004 N 54047 на сумму 6712616 руб. (всего 10412616 руб.) Предприятие перечислило в бюджет НДФЛ за май 2004 года.
В письме от 28.06.2004 N 570/479, направленном в Инспекцию, Предприятие просило провести зачет НДФЛ, уплаченного указанными платежными поручениями за май 2004 года, в счет уплаты налога по предыдущему акту налоговой проверки от 22.03.2004 в сумме 7166299 руб. НДФЛ и 3067488 руб. пеней. Решением от 09.07.2004 налоговый орган произвел указанный зачет.
Позднее Предприятие письмом от 03.04.2006 N 545/28-1 просило налоговый орган произвести сторнирование осуществленного решением от 09.07.2004 зачета путем обратного проведения зачета платежей по акту налоговой проверки на текущие платежи за май 2004 года. Данное заявление также исполнено налоговым органом.
По мнению Инспекции, в связи с произведенным зачетом по решению от 09.07.2004 у Предприятия за май 2004 года образовалась недоимка по НДФЛ в сумме 3067488 руб. 38 коп. На данную недоимку до принятия решения о сторнировании сумм НДФЛ по ранее проведенному зачету в счет уплаты текущих платежей этого налога за май 2004 года Инспекцией и начислена спорная сумма пеней.
Вместе с тем, как указано судами в обжалуемых судебных актах, решением Арбитражного суда Архангельской области от 15.04.2005 и постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.08.2005 по делу N А05-17293/04-18 установлено отсутствие у Предприятия задолженности по перечислению в бюджет НДФЛ за предыдущие периоды. С учетом этого обстоятельства и произведенного обратного зачета сумм НДФЛ, своевременно поступивших в бюджет в счет уплаты налога за май 2004 года, следует признать обоснованным довод заявителя об отсутствии у него недоимки по налогу в спорном налоговом периоде. Следовательно, законным и обоснованным является вывод судов о том, что произведенный налоговым органом по ошибочному заявлению Предприятия зачет сумм НДФЛ, удержанного и перечисленного в бюджет за май 2004 года, в счет погашения несуществующей недоимки по налогу и пени по признанному в судебном порядке незаконным решению Инспекции не привел к образованию недоимки по налогу за май 2004 года. В силу этих обстоятельств у налогового органа отсутствовали правовые основания считать неуплаченными 3067488 руб. 38 коп. НДФЛ за май 2004 года, ранее направленных Инспекцией по ошибочному заявлению Предприятия в счет погашения пеней по этому налогу.
Следовательно, начисление пеней в сумме 24543 руб. 26 коп. произведено Инспекцией неправомерно и оснований для отмены обжалуемых судебных актов, признавших недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, у кассационной инстанции не имеется.
2. Из оспариваемого решения налогового органа следует, что Предприятие представило в Инспекцию декларацию по налогу на рекламу за 2-й квартал 2004 года, в которой указаны 48666 руб. исчисленного к уплате налога, и декларацию по налогу на рекламу за 3-й квартал 2004 года, где сумма налога - 190128 руб. Данные суммы налога полностью уплачены Предприятием в бюджет, что не оспаривается налоговым органом.
Позднее, 30.03.2005, налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации за 2-й и 3-й кварталы 2004 года, в которых указаны к уплате в бюджет 2628 руб. 84 коп. налога на рекламу за 2-й квартал 2004 года и 4859 руб. - за 3-й квартал 2004 года. Данные суммы и начисленные суммы пеней налогоплательщиком также уплачены в бюджет.
Инспекция сделала вывод, что Предприятие, представив уточненные налоговые декларации, неправомерно уменьшило налог на рекламу в указанных налоговых периодах, в связи с чем доначислила ему налог на рекламу за 2-й и 3-й кварталы 2004 года в общей сумме 238794 руб. (48666 руб. за 2-й квартал и 190128 руб. за 3-й квартал 2004 года), которая составила общую сумму налога на рекламу по первоначальным налоговым декларациям, уже уплаченную в бюджет заявителем.
Посчитав, что неуплата Предприятием налога за 2-й квартал 2004 года составила 48666 руб., и учтя 47262 руб. имевшейся у заявителя переплаты по данному налогу, Инспекция привлекла его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 281 руб. за неуплату 1404 руб. названного налога за 2-й квартал 2004 года. Обжалованным решением налоговый орган также доначислил 238794 руб. налога на рекламу за 2-й и 3-й кварталы 2004 года и соответствующие суммы пеней.
Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.
Из материалов дела следует, что заявитель платежными поручениями от 28.12.2004 N 54690 и 54691 уплатил в бюджет 2628 руб. доначисленного налога на рекламу и 161 руб. 76 коп. начисленных пеней за 2-й квартал 2004 года по уточненной декларации. На этом основании и с учетом представленных в материалы дела платежных поручений от 16.07.2004 N 54110 и от 28.12.2004 N 54690 (т. 4, л.д. 72, 76) суды сделали вывод о том, что Предприятие своевременно на основании первоначальной и уточненной деклараций за 2-й квартал 2004 года уплатило в бюджет 51295 руб. налога на рекламу, то есть в полном объеме.
Суды также установили, что согласно поданной уточненной налоговой декларации за 3-й квартал 2004 года Предприятие исчислило дополнительно к уплате в бюджет указанную в ней сумму налога на рекламу за 3-й квартал 2004 года и уплатило ее вместе с начисленной суммой пеней. Никаких доказательств, опровергающих данные выводы судов, налоговый орган не представил, приведя в жалобе те же обоснования, которые содержатся в оспоренном решении по данному эпизоду, в отзыве и в апелляционной жалобе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию.
Из документов, касающихся произведенных платежей по налогу на рекламу, видно, что Предприятие, представляя уточненные налоговые декларации, имело в виду доначисление налога дополнительно к ранее исчисленному по первоначальным налоговым декларациям и им уплаченному в бюджет.
Следовательно, в данном случае подлежат применению правила статьи 81 НК РФ об освобождении от ответственности за неуплату налога в случае представления налоговой декларации позднее установленного срока.
Согласно статье 81 НК РФ если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Судами установлено, Предприятие в связи с подачей уточненных налоговых деклараций по налогу на рекламу за 2 и 3 кварталы 2004 года выполнило указанные условия налогового законодательства.
При таких обстоятельствах вывод судов о том, что Инспекция неправомерно привлекла заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 281 руб. штрафа за неуплату налога на рекламу за 2-й квартал 2004 года, является законным и обоснованным.
Судами правомерно признано недействительным решение налогового органа и в части доначисления 238794 руб. налога на рекламу и соответствующих пеней, поскольку спорная сумма налога уплачена заявителем в бюджет.
Довод Инспекции о том, что доначисленная к уплате сумма налога на рекламу не нарушает права заявителя, поскольку исчислена в целях ведения карточки лицевого счета налогоплательщика, опровергается материалами дела, так как в оспоренном решении прямо указано на обязанность Предприятия в установленный в требовании срок уплатить указанную сумму налога на рекламу и пени.
3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что платежным поручением от 22.03.2001 N 4 (т. 1, л.д. 115) Предприятие перечислило федеральному государственному унитарному предприятию "Производственное объединение "Северное машиностроительное предприятие" (далее - ФГУП "ПО "Севмаш") 68074920 руб. (в том числе 11345820 руб. НДС) за приобретенные трубные системы согласно договору от 30.11.2001 N 57/1835. Трубные системы в установленном порядке приняты им на учет в ноябре 2001 года по приходному ордеру от 26.11.2001 N 00150. В декабре 2001 года Предприятие предъявило к вычету из бюджета 11345820 руб. НДС, уплаченного поставщику указанного товара.
Трубные системы заявитель приобрел в целях проведения работ по ремонту тяжелого атомного крейсера "Адмирал Ушаков", однако государственного заказа на их выполнение им не было получено.
Из материалов дела также видно, что Предприятие и ФГУП "ПО "Севмаш" в ноябре 2004 года приняли решение (т. 3, л.д. 76) о расторжении договора от 30.11.2000 N 57/1835 на поставку трубных систем. Оплату стоимости трубных систем, произведенную по платежному поручению от 22.03.2001 N 4, данным решением они зачли в качестве аванса по договору от 15.11.1995 N 88/8327 на строительство СПБУ "Арктическая".
Налоговый орган, считая отмененным в ноябре 2004 года платежный документ об оплате трубных систем (платежное поручение от 22.03.2001 N 4) и признавая поступление авансового платежа по иному договору, пришел к выводу о возникновении у Предприятия в ноябре 2004 года обязанности восстановить налоговый вычет в сумме 11345820 руб., примененный заявителем в декабре 2001 года.
В ходе налоговой проверки заявитель указал на то, что им не был получен государственный заказ на ремонт тяжелого атомного крейсера "Адмирал Ушаков", для которого он приобрел трубные системы, а потому спорный товар он реализовал обратно поставщику - ФГУП "ПО "Севмаш". В обоснование данного довода заявитель представил налоговому органу и суду накладную от 03.02.2005 N 01687, счет-фактуру от 07.02.2005 N 180 и акт приема-передачи спорного товара от 27.07.2005 (т. 1, л.д. 117 - 121).
Суды на основании этих документов сделали вывод о том, что фактически заявитель в 2005 году реализовал трубные системы обратно поставщику, то есть использовал ранее оплаченный товар для осуществления операций, признаваемых в соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения НДС. В силу этих фактических обстоятельств суд указал на отсутствие у Предприятия обязанности по восстановлению спорной суммы НДС, законно предъявленной им к вычету по декларации за декабрь 2001 года.
Кассационная инстанция считает, что данный вывод судов является неправильным и не соответствует материалам дела.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, принимаются к налоговому вычету в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ вычеты производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Как следует из материалов дела, платежное поручение от 22.03.2001 N 4, которое в ноябре 2001 года свидетельствовало об оплате трубных систем, с ноября 2004 года перестало являться документом, свидетельствующим об обоснованности полученного Предприятием в декабре 2001 года налогового вычета в сумме 11345820 руб., в связи с изменением назначения платежа.
О данном изменении свидетельствует совместное решение Предприятия и ФГУП "ПО "Севмаш" (т. 3, л.д. 75 - 77), утвержденное генеральными директорами обеих организаций. Кроме того, это обстоятельство подтверждается и результатами встречной проверки ФГУП "ПО "Севмаш" (т. 5, л.д. 105 - 110): по требованию Инспекции о представлении документов по поступлению ФГУП "ПО "Севмаш" от Предприятия 68074920 руб. аванса по договору N 88/8327 на строительство СПБУ "Арктическая" проверяемый представил платежное поручение от 22.03.2001 N 4.
Изменение назначения платежа согласно волеизъявлению обеих сторон в ноябре 2004 года повлекло за собой изменение налоговых обязательств. В связи с отсутствием с ноября 2004 года оплаты по счету-фактуре от 16.11.2001 N 580045 ранее принятый Предприятием вычет на сумму 11345820 руб. является неправомерным.
В материалах дела также имеется решение Предприятия и ФГУП "ПО "Севмаш" от ноября 2004 года о расторжении договора от 30.11.2000 N 57/1835 на поставку трубных систем (т. 3, л.д. 76), в оплату которого был выставлен счет-фактура от 16.11.2001 N 580045, а произведенная по этому договору и названному счету-фактуре оплата аннулирована сторонами в счет исполнения обязательства по иному договору. Приобретенный по расторгнутому договору товар (трубные системы) возвращен заявителем продавцу (ФГУП "ПО "Севмаш"), что подтверждено актом приема-передачи от 27.07.2005, содержащим ссылку на решение от 18.11.2004 о расторжении договора от 30.11.2000 N 57/1835 на поставку трубных систем.
Кассационная инстанция считает необоснованной позицию суда о том, что Предприятие в 2005 году обратно реализовало трубные системы покупателю на основании накладной от 03.02.2005 N 01687, счета-фактуры от 07.02.2005 N 180 и акта приема-передачи спорного товара от 27.07.2005 (т. 1, л.д. 117 - 121).
В силу пункта 3 статьи 154 Гражданского кодекса Российской Федерации для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка).
Счет-фактура от 07.02.2005 N 180, выписанный Предприятием, является односторонним документом, не свидетельствующим о волеизъявлении контрагента на повторную реализацию товара, равно как и на его оплату.
В накладной от 03.02.2005 N 01687 имеется запись "получателя груза" - представителя ФГУП "ПО "Севмаш" о том, что трубные системы оприходованы 20.01.2005 по служебной записке от 22.12.2004, то есть еще до оформления счета-фактуры от 07.02.2005 N 180 и акта приема-передачи от 27.07.2005. Кроме того, данная накладная не опровергает решение о расторжении договора, утвержденное генеральными директорами двух сторон, так как является документом складского учета, который оформляется и при возврате товара. Акт приема-передачи от 27.07.2005 свидетельствует о возврате трубных систем согласно решению о расторжении договора об их поставке, а не по иному соглашению.
Таким образом, представленными Предприятием документами: накладной от 03.02.2005 N 01687, счетом-фактурой от 07.02.2005 N 180 и актом приема-передачи от 27.07.2005 обратная реализация трубных систем ФГУП "ПО "Севмаш" не подтверждается.
При таких обстоятельствах правильным является вывод налогового органа о том, что фактическое изменение сторонами в 2004 году ранее имевших место в 2001 году договорных отношений, повлекшее возврат приобретенного товара продавцу, привело к изменению у Предприятия в 2004 году и налоговых обязательств относительно полученного налогового вычета по НДС в сумме 11345820 руб.
С учетом изложенного судебные акты, признавшие недействительным оспариваемое решение Инспекции недействительным по эпизоду доначисления 11345820 руб. НДС, подлежат отмене как вынесенные с нарушением норм материального права.
4. В ходе проверки Инспекцией установлено, что Предприятие выполняло работы по ремонту эсминца "Бесстрашный" на основании государственного контракта от 30.06.2000 N 8224/550. Результат работ был сдан Предприятием и принят заказчиком по акту ПГ-30 от 15.06.2004 N 550/2004-11, что послужило основанием для выставления последнему счета-фактуры от 25.06.2004 N 1251 на сумму 357204770 руб.
В период выполнения работ дополнительным соглашением к контракту ежегодно сторонами определялись годовые объемы выполняемых работ в процентном отношении к технической готовности, а также составлялись акты о выполнении работ по продвижению технической готовности, выставлялись счета на оплату, оплата по которым произведена. При этом до 01.01.2004 в указанные счета включался НДС по ставке 20%.
В соответствии с пунктом 11 статьи 1 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Закон N 117-ФЗ) с 1 января 2004 года размер ставки НДС снижен с 20 до 18%.
После сдачи работ, оформленных актом ПГ-30 от 15.06.2004 N 550/2004-11, Предприятие исчислило с реализации НДС по ставке 18% и уплатило налог, одновременно применив на основании пункта 8 статьи 171 НК РФ налоговый вычет с исчисленных и уплаченных им авансовых платежей по ставке 20%.
По мнению налогового органа, Предприятие должно было исчислить и уплатить НДС со стоимости работ, выполненных до 01.01.2004, по ставке 20%, а со стоимости работ, выполненных после 01.01.2004, - по ставке 18%. В связи с этим Инспекция сделала вывод о занижении Предприятием НДС и доначислила ему 2900424 руб. налога за 2004 год.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг).
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) согласно статье 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) определялся в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики: для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг. Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.
В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
При этом следует учитывать, что в соответствии с пунктом 11 статьи 1 Закона N 117-ФЗ с 01.01.2004 размер ставки налога снижен с 20 до 18%.
С учетом изложенного, при поставке товаров (работ, услуг) после 1 января 2004 года, в том числе в счет оплаты которых получены авансы, счета-фактуры должны оформляться поставщиками с учетом ставки в размере 18%.
В случаях, когда налогоплательщики до 1 января 2004 года получали авансовые платежи в счет предстоящих поставок и уплачивали налог с авансовых платежей по ставке 20%, а реализация товаров (работ, услуг) фактически осуществлялась после 1 января 2004 года, налогоплательщики вправе предъявить к вычету сумму НДС, исчисленную по ставке 20%.
Такой вывод подтверждается письмом Министерства финансов Российской Федерации от 12.01.2004 N 04-03-11/02.
Судами установлено, что на основании государственного контракта от 30.06.2000 N 8224/550 Предприятие выполняло работы по ремонту эсминца "Бесстрашный". Дополнительными соглашениями к контракту от 30.06.2000 N 8224/550 сторонами определялись ежегодные объемы выполняемых работ. В актах о выполнении работ по продвижению технической готовности эсминца "Бесстрашный" определялся процент технической готовности заказа и, соответственно, процентная стоимость части работ. По названным актам определялся процент готовности заказа к сдаче и осуществлялась предварительная оплата по контракту; размер предварительного платежа определялся по удельному весу в процентном соотношении. На основании актов Предприятие выставляло счета на оплату работ в счет предстоящей поставки. При этом счета-фактуры не выставлялись. Из содержания представленных актов не следует, что установленный в них процент технической готовности заказа, определенный для целей исчисления предварительного платежа, передавался заказчику как выполненные работы.
Результаты работ сданы Предприятием и приняты заказчиком 15.06.2004, о чем составлен акт ПГ-30 N 550/2004-11, после чего налогоплательщик исчислил с реализации НДС по ставке 18% и выставил счет-фактуру. С учетом приведенных обстоятельств следует признать правильным вывод судов о том, что Предприятие обоснованно применило к операциям по всему объему выполненных работ ставку 18%.
Таким образом, кассационная инстанция считает правильным вывод судов о том, что доначисление Предприятию 2900424 руб. НДС является неправомерным.
Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 06.02.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2007 по делу N А05-10773/2006-26 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области от 15.06.2006 N 21-05/736 по эпизоду доначисления 11345820 руб. налога на добавленную стоимость.
В этой части в удовлетворении заявления федеральному государственному унитарному предприятию "Машиностроительное предприятие "Звездочка" отказать.
В остальной обжалованной части судебные акты оставить без изменения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области и с федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительное предприятие "Звездочка" в доход федерального бюджета по 500 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в кассационной инстанции.
Председательствующий
МОРОЗОВА Н.А.
Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
КОРПУСОВА О.А.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 20.08.2007 ПО ДЕЛУ N А05-10773/2006-26
Разделы:Налог на прибыль организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 20 августа 2007 года Дело N А05-10773/2006-26
Резолютивная часть постановления объявлена 16.08.2007.
Полный текст постановления изготовлен 20.08.2007.
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Морозовой Н.А., судей Клириковой Т.В., Корпусовой О.А., при участии от Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области Одеговой Е.Н. (доверенность от 13.08.2007 N 01/08167), Воробьевой О.В. (доверенность от 19.06.2007 N 01/05834), от федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительное предприятие "Звездочка" Ковалевой И.Н. (доверенность от 17.06.2005 N 545/109-Д), рассмотрев 16.08.2007 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области на решение Арбитражного суда Архангельской области от 06.02.2007 (судья Ипаев С.Г.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2007 по делу N А05-10773/2006-26 (судьи Виноградова Т.В., Пестерева О.Ю., Осокина Н.Н.),
УСТАНОВИЛ:
Федеральное государственное унитарное предприятие "Машиностроительное предприятие "Звездочка" (далее - Предприятие) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области (далее - Инспекция) от 15.06.2006 N 21-05/736 в части: начисления 64639 руб. 10 коп. пеней по налогу на доходы физических лиц (далее - НДФЛ); начисления 17255766 руб. налога на прибыль и соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 11929739 руб. налога на добавленную стоимость (далее - НДС), соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 15175 руб. пеней по НДС; начисления 238794 руб. налога на рекламу, соответствующих сумм пеней и 281 руб. штрафа.
В порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) заявитель уточнил требования и просил признать недействительным решение Инспекции в части: начисления 64639 руб. 10 коп. пеней по НДФЛ; начисления 17255766 руб. налога на прибыль и соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 15403643 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа; начисления 10003329 руб. НДС, соответствующих сумм пеней за период с 21.06.2005 по 15.06.2006 и штрафа; начисления 238794 руб. налога на рекламу, соответствующей суммы пеней и 281 руб. штрафа.
Решением суда от 06.02.2007 заявление удовлетворено частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части начисления:
- - 64639 руб. 10 коп. пеней по НДФЛ;
- - 238794 руб. налога на рекламу, соответствующей суммы пеней и 281 руб. штрафа;
- - 14256314 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с увеличением налоговой базы на сумму 59401310 руб.;
- - 156259 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с уменьшением налоговой базы на сумму убытков прошлых лет;
- - 1299993 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с исключением из внереализационных расходов 5416638 руб. 14 коп.;
- - начисления соответствующей суммы пеней за период с 21.06.2005 по 15.06.2006 на сумму НДС в размере 10003329 руб. и взыскания штрафа с этой суммы налога;
- - начисления 11345820 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду реализации работ по военному заказу.
В удовлетворении в остальной части заявления Предприятию отказано.
Постановлением апелляционного суда от 14.05.2007 решение от 06.02.2007 о признании недействительным оспариваемого решения Инспекции отменено в части начисления 156259 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с уменьшением налоговой базы на убытки прошлых лет, и начисления 1299993 руб. налога на прибыль, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду, связанному с исключением из внереализационных расходов 5416638 руб. 14 коп. В удовлетворении заявления в указанной части Предприятию отказано. В остальной части решение суда оставлено без изменения. С Инспекции взыскано 670 руб., а с Предприятия - 330 руб. государственной пошлины за рассмотрение апелляционной жалобы.
В кассационной жалобе Инспекция просит отменить постановление апелляционного суда от 14.05.2007 о признании недействительным оспариваемого решения налогового органа в части:
- - начисления 24543 руб. 26 коп. пеней по НДФЛ;
- - начисления 238794 руб. налога на рекламу, соответствующей суммы пеней и 281 руб. штрафа;
- - начисления 2900423 руб. НДС, соответствующих сумм пеней и штрафа по эпизоду реализации работ по военному заказу;
- - начисления 11345820 руб. НДС, пеней и штрафа в связи с применением налогового вычета без оплаты.
В судебном заседании представители Инспекции уточнили кассационную жалобу и просили по обжалуемым эпизодам отменить и решение суда от 06.02.2007.
Представители Предприятия просили судебные акты в обжалуемой части оставить без изменения, а кассационную жалобу налогового органа - без удовлетворения.
Законность судебных актов в обжалуемой части проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в кассационной жалобе доводов.
Как видно из материалов дела, Инспекцией проведена выездная проверка Предприятия, по итогам которой составлен акт от 20.04.2006 N 21-05/6ДСП и вынесено решение от 15.06.2006 N 21-05/736 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, которым Предприятию доначислены налоги, пени, а также штрафы.
1. Оспариваемым решением Инспекция начислила Предприятию 24543 руб. 26 коп. пеней по НДФЛ за период с 18.06.2004 по 09.07.2004 на недоимку в размере 3067488 руб. 38 коп. за май 2004 года.
Как следует из материалов дела, платежными поручениями от 11.06.2004 N 54018 на сумму 3700000 руб. и от 18.06.2004 N 54047 на сумму 6712616 руб. (всего 10412616 руб.) Предприятие перечислило в бюджет НДФЛ за май 2004 года.
В письме от 28.06.2004 N 570/479, направленном в Инспекцию, Предприятие просило провести зачет НДФЛ, уплаченного указанными платежными поручениями за май 2004 года, в счет уплаты налога по предыдущему акту налоговой проверки от 22.03.2004 в сумме 7166299 руб. НДФЛ и 3067488 руб. пеней. Решением от 09.07.2004 налоговый орган произвел указанный зачет.
Позднее Предприятие письмом от 03.04.2006 N 545/28-1 просило налоговый орган произвести сторнирование осуществленного решением от 09.07.2004 зачета путем обратного проведения зачета платежей по акту налоговой проверки на текущие платежи за май 2004 года. Данное заявление также исполнено налоговым органом.
По мнению Инспекции, в связи с произведенным зачетом по решению от 09.07.2004 у Предприятия за май 2004 года образовалась недоимка по НДФЛ в сумме 3067488 руб. 38 коп. На данную недоимку до принятия решения о сторнировании сумм НДФЛ по ранее проведенному зачету в счет уплаты текущих платежей этого налога за май 2004 года Инспекцией и начислена спорная сумма пеней.
Вместе с тем, как указано судами в обжалуемых судебных актах, решением Арбитражного суда Архангельской области от 15.04.2005 и постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.08.2005 по делу N А05-17293/04-18 установлено отсутствие у Предприятия задолженности по перечислению в бюджет НДФЛ за предыдущие периоды. С учетом этого обстоятельства и произведенного обратного зачета сумм НДФЛ, своевременно поступивших в бюджет в счет уплаты налога за май 2004 года, следует признать обоснованным довод заявителя об отсутствии у него недоимки по налогу в спорном налоговом периоде. Следовательно, законным и обоснованным является вывод судов о том, что произведенный налоговым органом по ошибочному заявлению Предприятия зачет сумм НДФЛ, удержанного и перечисленного в бюджет за май 2004 года, в счет погашения несуществующей недоимки по налогу и пени по признанному в судебном порядке незаконным решению Инспекции не привел к образованию недоимки по налогу за май 2004 года. В силу этих обстоятельств у налогового органа отсутствовали правовые основания считать неуплаченными 3067488 руб. 38 коп. НДФЛ за май 2004 года, ранее направленных Инспекцией по ошибочному заявлению Предприятия в счет погашения пеней по этому налогу.
Следовательно, начисление пеней в сумме 24543 руб. 26 коп. произведено Инспекцией неправомерно и оснований для отмены обжалуемых судебных актов, признавших недействительным решение налогового органа по данному эпизоду, у кассационной инстанции не имеется.
2. Из оспариваемого решения налогового органа следует, что Предприятие представило в Инспекцию декларацию по налогу на рекламу за 2-й квартал 2004 года, в которой указаны 48666 руб. исчисленного к уплате налога, и декларацию по налогу на рекламу за 3-й квартал 2004 года, где сумма налога - 190128 руб. Данные суммы налога полностью уплачены Предприятием в бюджет, что не оспаривается налоговым органом.
Позднее, 30.03.2005, налогоплательщиком представлены уточненные налоговые декларации за 2-й и 3-й кварталы 2004 года, в которых указаны к уплате в бюджет 2628 руб. 84 коп. налога на рекламу за 2-й квартал 2004 года и 4859 руб. - за 3-й квартал 2004 года. Данные суммы и начисленные суммы пеней налогоплательщиком также уплачены в бюджет.
Инспекция сделала вывод, что Предприятие, представив уточненные налоговые декларации, неправомерно уменьшило налог на рекламу в указанных налоговых периодах, в связи с чем доначислила ему налог на рекламу за 2-й и 3-й кварталы 2004 года в общей сумме 238794 руб. (48666 руб. за 2-й квартал и 190128 руб. за 3-й квартал 2004 года), которая составила общую сумму налога на рекламу по первоначальным налоговым декларациям, уже уплаченную в бюджет заявителем.
Посчитав, что неуплата Предприятием налога за 2-й квартал 2004 года составила 48666 руб., и учтя 47262 руб. имевшейся у заявителя переплаты по данному налогу, Инспекция привлекла его к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 281 руб. за неуплату 1404 руб. названного налога за 2-й квартал 2004 года. Обжалованным решением налоговый орган также доначислил 238794 руб. налога на рекламу за 2-й и 3-й кварталы 2004 года и соответствующие суммы пеней.
Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога.
Из материалов дела следует, что заявитель платежными поручениями от 28.12.2004 N 54690 и 54691 уплатил в бюджет 2628 руб. доначисленного налога на рекламу и 161 руб. 76 коп. начисленных пеней за 2-й квартал 2004 года по уточненной декларации. На этом основании и с учетом представленных в материалы дела платежных поручений от 16.07.2004 N 54110 и от 28.12.2004 N 54690 (т. 4, л.д. 72, 76) суды сделали вывод о том, что Предприятие своевременно на основании первоначальной и уточненной деклараций за 2-й квартал 2004 года уплатило в бюджет 51295 руб. налога на рекламу, то есть в полном объеме.
Суды также установили, что согласно поданной уточненной налоговой декларации за 3-й квартал 2004 года Предприятие исчислило дополнительно к уплате в бюджет указанную в ней сумму налога на рекламу за 3-й квартал 2004 года и уплатило ее вместе с начисленной суммой пеней. Никаких доказательств, опровергающих данные выводы судов, налоговый орган не представил, приведя в жалобе те же обоснования, которые содержатся в оспоренном решении по данному эпизоду, в отзыве и в апелляционной жалобе.
В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им налоговой декларации неотражения или неполноты отражения сведений, а равно ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения и дополнения в налоговую декларацию.
Из документов, касающихся произведенных платежей по налогу на рекламу, видно, что Предприятие, представляя уточненные налоговые декларации, имело в виду доначисление налога дополнительно к ранее исчисленному по первоначальным налоговым декларациям и им уплаченному в бюджет.
Следовательно, в данном случае подлежат применению правила статьи 81 НК РФ об освобождении от ответственности за неуплату налога в случае представления налоговой декларации позднее установленного срока.
Согласно статье 81 НК РФ если заявление о дополнении и изменении налоговой декларации делается после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности при условии, что до подачи такого заявления налогоплательщик уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени.
Судами установлено, Предприятие в связи с подачей уточненных налоговых деклараций по налогу на рекламу за 2 и 3 кварталы 2004 года выполнило указанные условия налогового законодательства.
При таких обстоятельствах вывод судов о том, что Инспекция неправомерно привлекла заявителя к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде взыскания 281 руб. штрафа за неуплату налога на рекламу за 2-й квартал 2004 года, является законным и обоснованным.
Судами правомерно признано недействительным решение налогового органа и в части доначисления 238794 руб. налога на рекламу и соответствующих пеней, поскольку спорная сумма налога уплачена заявителем в бюджет.
Довод Инспекции о том, что доначисленная к уплате сумма налога на рекламу не нарушает права заявителя, поскольку исчислена в целях ведения карточки лицевого счета налогоплательщика, опровергается материалами дела, так как в оспоренном решении прямо указано на обязанность Предприятия в установленный в требовании срок уплатить указанную сумму налога на рекламу и пени.
3. В ходе выездной налоговой проверки Инспекция установила, что платежным поручением от 22.03.2001 N 4 (т. 1, л.д. 115) Предприятие перечислило федеральному государственному унитарному предприятию "Производственное объединение "Северное машиностроительное предприятие" (далее - ФГУП "ПО "Севмаш") 68074920 руб. (в том числе 11345820 руб. НДС) за приобретенные трубные системы согласно договору от 30.11.2001 N 57/1835. Трубные системы в установленном порядке приняты им на учет в ноябре 2001 года по приходному ордеру от 26.11.2001 N 00150. В декабре 2001 года Предприятие предъявило к вычету из бюджета 11345820 руб. НДС, уплаченного поставщику указанного товара.
Трубные системы заявитель приобрел в целях проведения работ по ремонту тяжелого атомного крейсера "Адмирал Ушаков", однако государственного заказа на их выполнение им не было получено.
Из материалов дела также видно, что Предприятие и ФГУП "ПО "Севмаш" в ноябре 2004 года приняли решение (т. 3, л.д. 76) о расторжении договора от 30.11.2000 N 57/1835 на поставку трубных систем. Оплату стоимости трубных систем, произведенную по платежному поручению от 22.03.2001 N 4, данным решением они зачли в качестве аванса по договору от 15.11.1995 N 88/8327 на строительство СПБУ "Арктическая".
Налоговый орган, считая отмененным в ноябре 2004 года платежный документ об оплате трубных систем (платежное поручение от 22.03.2001 N 4) и признавая поступление авансового платежа по иному договору, пришел к выводу о возникновении у Предприятия в ноябре 2004 года обязанности восстановить налоговый вычет в сумме 11345820 руб., примененный заявителем в декабре 2001 года.
В ходе налоговой проверки заявитель указал на то, что им не был получен государственный заказ на ремонт тяжелого атомного крейсера "Адмирал Ушаков", для которого он приобрел трубные системы, а потому спорный товар он реализовал обратно поставщику - ФГУП "ПО "Севмаш". В обоснование данного довода заявитель представил налоговому органу и суду накладную от 03.02.2005 N 01687, счет-фактуру от 07.02.2005 N 180 и акт приема-передачи спорного товара от 27.07.2005 (т. 1, л.д. 117 - 121).
Суды на основании этих документов сделали вывод о том, что фактически заявитель в 2005 году реализовал трубные системы обратно поставщику, то есть использовал ранее оплаченный товар для осуществления операций, признаваемых в соответствии со статьей 146 НК РФ объектом обложения НДС. В силу этих фактических обстоятельств суд указал на отсутствие у Предприятия обязанности по восстановлению спорной суммы НДС, законно предъявленной им к вычету по декларации за декабрь 2001 года.
Кассационная инстанция считает, что данный вывод судов является неправильным и не соответствует материалам дела.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 Кодекса, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, использованных для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, принимаются к налоговому вычету в том отчетном периоде, когда эти товары приобретены и приняты на учет.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ вычеты производятся налогоплательщиком на основании счетов-фактур, полученных от продавцов товаров, работ и услуг, а также на основании документов, подтверждающих уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг).
Как следует из материалов дела, платежное поручение от 22.03.2001 N 4, которое в ноябре 2001 года свидетельствовало об оплате трубных систем, с ноября 2004 года перестало являться документом, свидетельствующим об обоснованности полученного Предприятием в декабре 2001 года налогового вычета в сумме 11345820 руб., в связи с изменением назначения платежа.
О данном изменении свидетельствует совместное решение Предприятия и ФГУП "ПО "Севмаш" (т. 3, л.д. 75 - 77), утвержденное генеральными директорами обеих организаций. Кроме того, это обстоятельство подтверждается и результатами встречной проверки ФГУП "ПО "Севмаш" (т. 5, л.д. 105 - 110): по требованию Инспекции о представлении документов по поступлению ФГУП "ПО "Севмаш" от Предприятия 68074920 руб. аванса по договору N 88/8327 на строительство СПБУ "Арктическая" проверяемый представил платежное поручение от 22.03.2001 N 4.
Изменение назначения платежа согласно волеизъявлению обеих сторон в ноябре 2004 года повлекло за собой изменение налоговых обязательств. В связи с отсутствием с ноября 2004 года оплаты по счету-фактуре от 16.11.2001 N 580045 ранее принятый Предприятием вычет на сумму 11345820 руб. является неправомерным.
В материалах дела также имеется решение Предприятия и ФГУП "ПО "Севмаш" от ноября 2004 года о расторжении договора от 30.11.2000 N 57/1835 на поставку трубных систем (т. 3, л.д. 76), в оплату которого был выставлен счет-фактура от 16.11.2001 N 580045, а произведенная по этому договору и названному счету-фактуре оплата аннулирована сторонами в счет исполнения обязательства по иному договору. Приобретенный по расторгнутому договору товар (трубные системы) возвращен заявителем продавцу (ФГУП "ПО "Севмаш"), что подтверждено актом приема-передачи от 27.07.2005, содержащим ссылку на решение от 18.11.2004 о расторжении договора от 30.11.2000 N 57/1835 на поставку трубных систем.
Кассационная инстанция считает необоснованной позицию суда о том, что Предприятие в 2005 году обратно реализовало трубные системы покупателю на основании накладной от 03.02.2005 N 01687, счета-фактуры от 07.02.2005 N 180 и акта приема-передачи спорного товара от 27.07.2005 (т. 1, л.д. 117 - 121).
В силу пункта 3 статьи 154 Гражданского кодекса Российской Федерации для заключения договора необходимо выражение согласованной воли двух сторон (двусторонняя сделка) либо трех или более сторон (многосторонняя сделка).
Счет-фактура от 07.02.2005 N 180, выписанный Предприятием, является односторонним документом, не свидетельствующим о волеизъявлении контрагента на повторную реализацию товара, равно как и на его оплату.
В накладной от 03.02.2005 N 01687 имеется запись "получателя груза" - представителя ФГУП "ПО "Севмаш" о том, что трубные системы оприходованы 20.01.2005 по служебной записке от 22.12.2004, то есть еще до оформления счета-фактуры от 07.02.2005 N 180 и акта приема-передачи от 27.07.2005. Кроме того, данная накладная не опровергает решение о расторжении договора, утвержденное генеральными директорами двух сторон, так как является документом складского учета, который оформляется и при возврате товара. Акт приема-передачи от 27.07.2005 свидетельствует о возврате трубных систем согласно решению о расторжении договора об их поставке, а не по иному соглашению.
Таким образом, представленными Предприятием документами: накладной от 03.02.2005 N 01687, счетом-фактурой от 07.02.2005 N 180 и актом приема-передачи от 27.07.2005 обратная реализация трубных систем ФГУП "ПО "Севмаш" не подтверждается.
При таких обстоятельствах правильным является вывод налогового органа о том, что фактическое изменение сторонами в 2004 году ранее имевших место в 2001 году договорных отношений, повлекшее возврат приобретенного товара продавцу, привело к изменению у Предприятия в 2004 году и налоговых обязательств относительно полученного налогового вычета по НДС в сумме 11345820 руб.
С учетом изложенного судебные акты, признавшие недействительным оспариваемое решение Инспекции недействительным по эпизоду доначисления 11345820 руб. НДС, подлежат отмене как вынесенные с нарушением норм материального права.
4. В ходе проверки Инспекцией установлено, что Предприятие выполняло работы по ремонту эсминца "Бесстрашный" на основании государственного контракта от 30.06.2000 N 8224/550. Результат работ был сдан Предприятием и принят заказчиком по акту ПГ-30 от 15.06.2004 N 550/2004-11, что послужило основанием для выставления последнему счета-фактуры от 25.06.2004 N 1251 на сумму 357204770 руб.
В период выполнения работ дополнительным соглашением к контракту ежегодно сторонами определялись годовые объемы выполняемых работ в процентном отношении к технической готовности, а также составлялись акты о выполнении работ по продвижению технической готовности, выставлялись счета на оплату, оплата по которым произведена. При этом до 01.01.2004 в указанные счета включался НДС по ставке 20%.
В соответствии с пунктом 11 статьи 1 Федерального закона от 07.07.2003 N 117-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие законодательные акты Российской Федерации, а также о признании утратившими силу некоторых законодательных актов (положений законодательных актов) Российской Федерации" (далее - Закон N 117-ФЗ) с 1 января 2004 года размер ставки НДС снижен с 20 до 18%.
После сдачи работ, оформленных актом ПГ-30 от 15.06.2004 N 550/2004-11, Предприятие исчислило с реализации НДС по ставке 18% и уплатило налог, одновременно применив на основании пункта 8 статьи 171 НК РФ налоговый вычет с исчисленных и уплаченных им авансовых платежей по ставке 20%.
По мнению налогового органа, Предприятие должно было исчислить и уплатить НДС со стоимости работ, выполненных до 01.01.2004, по ставке 20%, а со стоимости работ, выполненных после 01.01.2004, - по ставке 18%. В связи с этим Инспекция сделала вывод о занижении Предприятием НДС и доначислила ему 2900424 руб. налога за 2004 год.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ объектом обложения НДС признаются операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг).
Согласно пункту 1 статьи 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных названным Кодексом, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Момент определения налоговой базы при реализации (передаче) товаров (работ, услуг) согласно статье 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) определялся в зависимости от принятой налогоплательщиком учетной политики: для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере отгрузки и предъявлении покупателю расчетных документов, - день отгрузки (передачи) товаров, работ, услуг. Для налогоплательщиков, утвердивших в учетной политике для целей налогообложения момент определения налоговой базы по мере поступления денежных средств, - день оплаты отгруженных товаров, выполненных работ, оказанных услуг.
В соответствии с пунктом 3 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) выставляются соответствующие счета-фактуры не позднее пяти дней, считая со дня отгрузки товара (выполнения работ, оказания услуг).
При этом следует учитывать, что в соответствии с пунктом 11 статьи 1 Закона N 117-ФЗ с 01.01.2004 размер ставки налога снижен с 20 до 18%.
С учетом изложенного, при поставке товаров (работ, услуг) после 1 января 2004 года, в том числе в счет оплаты которых получены авансы, счета-фактуры должны оформляться поставщиками с учетом ставки в размере 18%.
В случаях, когда налогоплательщики до 1 января 2004 года получали авансовые платежи в счет предстоящих поставок и уплачивали налог с авансовых платежей по ставке 20%, а реализация товаров (работ, услуг) фактически осуществлялась после 1 января 2004 года, налогоплательщики вправе предъявить к вычету сумму НДС, исчисленную по ставке 20%.
Такой вывод подтверждается письмом Министерства финансов Российской Федерации от 12.01.2004 N 04-03-11/02.
Судами установлено, что на основании государственного контракта от 30.06.2000 N 8224/550 Предприятие выполняло работы по ремонту эсминца "Бесстрашный". Дополнительными соглашениями к контракту от 30.06.2000 N 8224/550 сторонами определялись ежегодные объемы выполняемых работ. В актах о выполнении работ по продвижению технической готовности эсминца "Бесстрашный" определялся процент технической готовности заказа и, соответственно, процентная стоимость части работ. По названным актам определялся процент готовности заказа к сдаче и осуществлялась предварительная оплата по контракту; размер предварительного платежа определялся по удельному весу в процентном соотношении. На основании актов Предприятие выставляло счета на оплату работ в счет предстоящей поставки. При этом счета-фактуры не выставлялись. Из содержания представленных актов не следует, что установленный в них процент технической готовности заказа, определенный для целей исчисления предварительного платежа, передавался заказчику как выполненные работы.
Результаты работ сданы Предприятием и приняты заказчиком 15.06.2004, о чем составлен акт ПГ-30 N 550/2004-11, после чего налогоплательщик исчислил с реализации НДС по ставке 18% и выставил счет-фактуру. С учетом приведенных обстоятельств следует признать правильным вывод судов о том, что Предприятие обоснованно применило к операциям по всему объему выполненных работ ставку 18%.
Таким образом, кассационная инстанция считает правильным вывод судов о том, что доначисление Предприятию 2900424 руб. НДС является неправомерным.
Руководствуясь статьей 286, пунктами 1 и 2 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 06.02.2007 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.05.2007 по делу N А05-10773/2006-26 отменить в части признания недействительным решения Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области от 15.06.2006 N 21-05/736 по эпизоду доначисления 11345820 руб. налога на добавленную стоимость.
В этой части в удовлетворении заявления федеральному государственному унитарному предприятию "Машиностроительное предприятие "Звездочка" отказать.
В остальной обжалованной части судебные акты оставить без изменения.
Взыскать с Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Северодвинску Архангельской области и с федерального государственного унитарного предприятия "Машиностроительное предприятие "Звездочка" в доход федерального бюджета по 500 руб. государственной пошлины за рассмотрение дела в кассационной инстанции.
Председательствующий
МОРОЗОВА Н.А.
Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
КОРПУСОВА О.А.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)