Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2011 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 мая 2011 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Михайловой А.И.
судей Сапрыкиной Е.И., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ковальчук Т.Н.
при участии в заседании:
- от открытого акционерного общества "Корфовский каменный карьер": представитель Гончар И.В. по дов. от 01.01.2009 б/н;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю: представитель Волкова Е.Ю. по дов. от 11.01.2011 N 03-31/17; представитель Боженко Н.В. по дов. 22.12.2010 N 03-34/11;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: представитель Трофимова А.А. по дов. от 11.01.2011 N 05-08
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю, открытого акционерного общества "Корфовский каменный карьер"
на решение от 18 января 2011 года
по делу N А73-9376/2010
Арбитражного суда Хабаровского края
принятое судьей Манником С.Д.
по заявлению открытого акционерного общества "Корфовский каменный карьер"
о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю от 20.05.2010 N 13-16/7745323, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 13.08.2010 N 13-10/249/19032
установил:
открытое акционерное общество "Корфовский каменный карьер" (далее - ОАО "Корфовский каменный карьер", общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю) от 20.05.2010 N 13-16/7745323, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - Управление ФНС России по Хабаровскому краю) от 13.08.2010 N 13-10/249/19032, в части доначисления налога на прибыль за 2006-2008 годы в сумме 218 289 руб., пени в сумме 29 490 руб.; налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2007 год в сумме 129 697 руб., пени в сумме 26 679 руб., штрафа в сумме 25 939 руб.; налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2006-2008 годы в сумме 8 245 346 руб., пени в сумме 3 455 535 руб., штрафа в сумме 1 027 027 руб.; земельного налога в сумме 1 788 454 руб., пени и штрафа; штрафа по транспортному налогу в сумме 4520 руб. 80 коп.; штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в сумме 5500 руб.; о необоснованности доначисления штрафов по всем видам налогов, превышающим 1000 руб.
Решением суда от 18.01.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления земельного налога в сумме 1 788 454 руб., а также исчисленных с этой суммы налога пени и налоговых санкций; штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 5500 руб.; штрафа за неполную уплату НДС в сумме, превышающей 2000 руб.; штрафа за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме, превышающей 50 000 руб.; штрафа за неполную уплату транспортного налога в сумме, превышающей 1000 руб.; штрафа за неполную уплату земельного налога в сумме, превышающей 1000 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ за неполное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 2000 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с судебным актом в части отказа в удовлетворении требований о доначислении НДПИ, соответствующих пеней и штрафа, общество обратилось в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение в обжалуемой части отменить. По мнению заявителя жалобы, судом неверно применены нормы материального права, а также не полностью выяснены обстоятельства дела.
Не согласившись с судебным актом в части признания недействительным решения о доначислении земельного налога в сумме 1 788 454 руб., соответствующих пеней и штрафа, Межрайонная ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю подала апелляционную жалобу, в которой просит его в обжалуемой части отменить, в связи с неверным применением норм материального права.
В судебном заседании представитель общества и представители инспекции поддержали доводы, изложенные в представленных апелляционных жалобах.
Представитель Управления ФНС России по Хабаровскому краю поддержала позицию инспекции. Просила жалобу Межрайонной ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю удовлетворить, апелляционную жалобу общества отклонить.
ОАО "Корфовский каменный карьер" заявлено ходатайство о назначении экспертизы по вопросу соответствия расчетов по налогу на добычу полезных ископаемых, произведенных налоговым органом требованиям положений статей 40, 338, 339, 340 НК РФ.
Указанное ходатайство отклонено судом, поскольку в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.
Между тем, вопрос о соответствии доначисленного налоговым органом налога требованиям налогового законодательства относится к предмету настоящего спора, оценка которого является правовой и не требует для суда специальных познаний.
В судебном заседании с 19.04.2011 по 26.11.2011 объявлялся перерыв.
Заслушав лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Межрайонной ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю проведена выездная налоговая проверка ОАО "Корфовский каменный карьер" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2006 по 31.05.2009. По результатам проверки составлен акт от 05.03.2010 N 13-16/11, которым установлены факты неполной уплаты и перечисления налогов, непредставления налогоплательщиком документов налоговому органу.
Решением от 20.05.2010 N 13-06/7745223 ОАО "Корфовский каменный карьер" привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений по статьям 122, 123, 126 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 1 336 984 руб., обществу доначислены налоги на прибыль, на добавленную стоимость, на добычу полезных ископаемых, транспортный налог, земельный налог, налог на доходы физических лиц в общей сумме 13 902 856 руб. и пеня за просрочку их уплаты в сумме 4 947 100 руб. 59 коп.
Решением Управления ФНС России по Хабаровскому краю, принятым по жалобе налогоплательщика от 13.08.2010 N 13-10/249/19032 решение налоговой инспекции изменено: размер налоговых санкций по статье 126 НК РФ уменьшен с 10 000 руб. до 5 500 руб., а также уменьшен доначисленный налог на прибыль с 1 503 243 руб. до 218 289 руб. В остальной части решение оставлено без изменения.
Не согласившись с решением, общество обжаловало его в суд, который заявленные требования удовлетворил частично, признав его недействительным в части доначисления к уплате в бюджет земельного налога в сумме 1 788 454 руб., пеней и штрафов, приходящихся на данную сумму налога, а также в части начисления налоговых санкций без учета смягчающих вину обстоятельств.
В апелляционном порядке ОАО "Корфовский каменный карьер" оспаривает решение суда по выводам в отношении правомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 8 245 346 руб., пеней и штрафов, приходящихся на данную сумму налога, а налоговый орган по выводам в отношении неправомерности доначисления земельного налога в сумме 1 788 454 руб., пеней и штрафов. В остальной части стороны решение не оспаривают.
Повторно рассмотрев дело по имеющимся в нем доказательствам, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для удовлетворения апелляционных жалобы и изменения решения суда по следующим основаниям.
По апелляционной жалобе ОАО "Корфовский каменный карьер".
В соответствии со статьей 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Согласно статье 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).
Статьей 339 НК РФ установлен порядок определения количества добытого полезного ископаемого. Оно определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
Как следует из материалов дела, ОАО "Корфовский каменный карьер" в проверяемом периоде осуществляло открытую разработку Корфовского месторождения гранодиарита на основании лицензии ХАБ 00091 ОЭ от 20.09.1996 в целях добычи гранодиарита как природного камня и получения из него камня строительного (гранодиаритового).
На указанные полезные ископаемые ОАО "Корфовский каменный карьер" разработаны технические условия ТУ 5711-001-01218764-2002, которыми установлен коэффициент перевода камня строительного (гранодиоритового) из плотной массы в рыхлую - 1,5.
При исчислении налога, подлежащего уплате, в проверяемом периоде общество определяло количество добытых полезных ископаемых в рыхлом виде, с применением коэффициента, установленного техническими условиями.
Между тем, в ходе проведения выездной проверки представило уточненные налоговые декларации по налогу за октябрь, ноябрь и декабрь 2006 года, согласно которым исчислило налог исходя из количества полезного ископаемого в плотной массе, то есть уменьшило его количество на коэффициент рыхления 1,5.
Уточненные налоговые декларации были приняты налоговым органом и данные, в них указанные, отражены в лицевом счете налогоплательщика, однако это уточнение явилось основанием для доначисления налога по результатам выездной проверки.
При этом налоговый орган правомерно исходил из следующего.
Согласно Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора России от 06.06.2003 N 74, в заполняемой маркшейдерской службой карьера книге учета движения горной массы, отражаются объемы взорванных горных пород на уступах, перевычисленные в объеме в целике, и принятые при пересчете коэффициента рыхления; объемы взорванных горных пород на уступах, оставленные от предыдущего взрыва, приведенные к объему в целике, и принятые при пересчете коэффициента рыхления (пункт 18).
Пунктом 25 Инструкции предусмотрен порядок определения объема вынутых (взорванных) горных пород и коэффициенты рыхления пород. Данным пунктом предусмотрено, что при невозможности определения коэффициента разрыхления после взрыва рекомендуется пользоваться средним коэффициентом разрыхления, выведенным в результате его расчетов как минимум из 25 значений. Полученные данные заносятся в книгу учета движения горной массы и используются при контрольных подсчетах объемов.
Согласно техническим условиям, разработанным обществом, для подсчета количества добытого полезного ископаемого установлен коэффициент рыхления 1,5. Пунктом 3.1 учетной политики ОАО "Корфовский каменный карьер", утвержденной приказом от 29.12.2006 N 440, также установлено, что в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых при определении количества добытого полезного ископаемого (в единицах массы или объема) применяется прямой метод, то есть с применением измерительных средств, устройств, коэффициент рыхления равен 1,5, оценка стоимости добытого полезного ископаемого определяется из цен реализации. Размер кусков камня установлен данными условиями не более 900 мм.
Согласно рабочему проекту разработки карьера, добыча полезного ископаемого производится открытым способом с предварительным рыхлением буровзрывными работами.
Следовательно, количество добытого строительного камня, как в силу норм закона, так и в силу разработанных налогоплательщиком технических требований, рабочих проектов и учетной политике, подлежало исчислению с коэффициентом рыхления 1,5.
Именно таким образом отражались объемы взорванных горных пород в данных ежемесячных отчетов маркшейдерского учета "Расчет остатков камня и вскрыши по горному цеху" и "Расчет выпуска готовой продукции в натуральном, денежном выражении по ОАО "Корфовский каменный карьер".
Расчет количества полезного ископаемого с коэффициентом 1,5 отражался обществом и в документах бухгалтерского учета (счетах-фактурах и товарных накладных, оформляемых при реализации полезного ископаемого), при оценке стоимости добытого полезного ископаемого.
Таким образом, если налогоплательщик при исчислении налогооблагаемой базы отражал количество добытого полезного ископаемого в рыхлом теле, то и расчет стоимости единицы добытого полезного ископаемого необходимо было вести с учетом значений показателей (количество реализованного добытого полезного ископаемого, стоимость реализованного добытого полезного ископаемого в ценах реализации) в рыхлом теле, так как при расчетах все значения показателей следует приводить к одному параметру (плотной массе либо рыхлой массе).
Более того, при отсутствии внесения изменений в технологический проект разработки месторождения полезного ископаемого и учетную политику, налогоплательщик был не вправе изменять метод исчисления налога и пересчитывать его размер, подлежащий уплате в бюджет.
Между тем, ОАО "Корфовский каменный карьер" в уточненных налоговых декларациях за октябрь, ноябрь и декабрь 2006 года безосновательно произвело такой перерасчет, занизив количество добытого полезного ископаемого на 92 932.000 куб. м, что привело к занижению уплачиваемого налога на добычу полезных ископаемых, в связи с чем доначисление налога по данному основанию произведено налоговым органом правомерно.
Доводы обществ о том, что им количество горной массы определено в плотном состоянии, поскольку именно на эту величину происходит уменьшение запасов гранодиарита при его списании с государственного запаса, не может быть принято судом во внимание, как не основанное на нормах действующего законодательства. При этом требование о применении коэффициентов рыхления при расчете количества полезного ископаемого, добытого открытым способом, установлено нормами специального, а также налогового законодательства. Кроме того, нарушением, вменяемым обществу, является не само по себе неприменение коэффициентов, а не приведение при расчетах налога всех значений показателей к одному параметру-либо плотной массе, либо рыхлой.
Далее, налоговым органом также было установлено занижение НДПИ в связи с нарушением порядка оценки стоимости добытого полезного ископаемого в связи с невключением в его стоимость работ по экскавации камня (выемочно-погрузочных работ).
Так, в ходе проверки было установлено, что по условиям договора от 01.01.2006 N 1, заключенного между ОАО "Корфовский каменный карьер" и ООО "Диарит", камень товарный поставляется по отпускной стоимости с отдельной услугой по экскавации камня. Вывоз продукции осуществляется покупателем своим транспортом. Эта услуга выставлялась в счетах-фактурах и иным потребителям (покупателям).
Между тем, услуга по экскавации камня (выемочно-погрузочные работы) не может быть квалифицирована как самостоятельная услуга, поскольку экскавация является неотъемлемой частью технологического процесса по добыче камня в силу следующего.
В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Согласно статье 340 НК РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.
При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.
В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, пункта отгрузки потребителю) до получателя.
Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Согласно подпункту "а" пункта 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76, под добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не были включены в подсчет запасов.
Из материалов дела следует, что экскавация и вывоз полезного ископаемого из карьера предусмотрены абзацем 1 и 2 пункта 2.4.2 "Добычные работы" Рабочего Проекта, согласно которому "добыча полезного ископаемого предусматривается экскаватором ЭКГ-5 - прямая лопата с предварительным рыхлением буровзрывными работами. Выемка полезного слоя в основном валовая, частично селективная при выемке вмещающих пород. Добыча ведется параллельными заходами вдоль фронта работ. Погрузка полезного ископаемого и вмещающих пород в транспортные средства ведется на горизонте установки экскаватора".
Пунктом 2.4.1 "Выбор системы разработки и технологической схемы горных работ" раздела 2.4 "Технология горных работ" Рабочего Проекта также предусмотрено, что на Корфовском каменном карьере исходя из горно-технических условий принята схема циклическая экскаватором в автотранспорт. Принята транспортная система разработки. Отработка уступов принята продольными заходами экскаватора ЭКГ-5 с предварительным рыхлением буровзрывными работами с последующей погрузкой полезного ископаемого, вскрышных и вмещающих пород в автосамосвалы и транспортировкой на дробильно-сортировальную фабрику или в отвал.
Это же следует из Технологического регламента добычи строительного камня (гранодиаритового), утвержденного обществом 05.09.2002, согласно которому технологический процесс по добыче строительного камня (гранодиаритового) состоит из пяти основных операций: подготовительные и горнокапитальные работы, вскрышные работы, буровзрывные работы, выемочно-погрузочные работы (экскавация) и транспортировка добытого полезного ископаемого камня строительного.
Таким образом, поскольку комплекс технологических операций по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр согласно Рабочему Проекту рассчитан с учетом выемочно-погрузочных работ экскаватором ЭКГ-5, данная операция является необходимым звеном по его добыче, завершает данный процесс, в связи с чем стоимость данных работ подлежала учету при оценке стоимости добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ.
Данные выводы налогового органа подтверждаются также и действиями самого налогоплательщика, который при согласовании отпускных цен на свою продукцию с Управлением по ценообразованию при Министерстве строительства Хабаровского края указывал их с учетом затрат по экскавации полезного ископаемого.
Кроме того, согласованные обществом в Ростехнадзоре по Дальневосточному федеральному округу нормативные (эксплуатационные) потери, которые учитываются в ежемесячных отчетах маркшейдера, а затем по году отражаются в согласованных формах статистической отчетности, рассчитываются с учетом потерь, происходящих при выемке (экскавации) в местах разгрузки и транспортировании.
Так, при заполнении форм отчета N 70-тп "Сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче", в графе "Добыто (извлечено) из недр" общество отражает количество полезного ископаемого с учетом экскавации и вывезенного из карьера камня.
В связи с этим налоговый орган обоснованно произвел доначисление НДПИ исходя из цен реализации с учетом стоимости экскавации (выемочно-погрузочных работ).
Ссылки общества на положения Технологического регламента добычи строительного камня, разработанного и утвержденного им 30.12.2005, согласно которому проведением буровзрывных работ завершаются добычные работы по добыче полезного ископаемого камня строительного не могут быть приняты судом во внимание, поскольку указанный регламент противоречит Рабочему Проекту, утвержденному Госгортехнадзором, а также ранее действовавшему Технологическому регламенту.
Также не могут быть приняты во внимание доводы общества о том, что налоговый орган неправомерно, по его мнению, не исследовал вопрос об уровне отклонения цен сделок по продаже добытого полезного ископаемого от рыночных цен, в порядке статьи 40 НК РФ, поскольку данный довод не относится к вопросу об обоснованности исчисления обществом налога на добычу полезных ископаемых.
При исчислении налога налоговым органом приняты данные первичных бухгалтерских документов ОАО "Корфовский каменный карьер", сведения маркшейдерского учета, данные счетов-фактур, товарных накладных и иных документов налогоплательщика, в связи с чем суд приходит к выводу об обоснованности доначисления налога в сумме 8 245 346 руб., пеней за просрочку его уплаты, а также привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога в виде штрафа.
По апелляционной жалобе налогового органа.
Решением налогового органа ОАО "Корфовский каменный карьер" доначислен к уплате в бюджет земельный налог в общей сумме 1 967 130 руб. за 2006-2008 годы, пеня за просрочку его уплаты и штраф за неполную уплату налога. Основанием для доначисления налога послужило следующее.
Общество на 01.01.2006 имело на праве постоянного (бессрочного) пользования следующие земельные участки:
- площадью 1 422 196 кв. м под горный отвод на основании Постановления Корфовской поселковой администрации от 15.04.1996 N 53;
- площадью 331 000 кв. м под промышленную зону на основании Распоряжения Главы Корфовского поселкового муниципального образования от 05.09.2003 N 138-р об уменьшении земельного участка, ранее предоставленного Постановлением Корфовской поселковой администрации от 15.04.1996 N 53 в размере 687 523 кв. м.
В связи с этим являлось плательщиком земельного налога, предоставляло соответствующие налоговые декларации, производило уплату налога.
Распоряжением Главы Корфовского городского поселения ль 29.06.2006 N 151-р прекращено право постоянного (бессрочного) пользования ОАО "Корфовский каменный карьер" частью земельного участка площадью 8,8 га (88 000 кв. м) из земельного участка общей площадью 33,1 га (331 000 кв. м), ранее предоставленного под промышленную зону. Оставшуюся площадь земельного участка под промышленной зоной в постоянном (бессрочном) пользовании считать мерою 24,3 га.
Распоряжением Главы Корфовского городского поселения ль 29.06.2006 N 154-р прекращено право постоянного (бессрочного) пользования ОАО "Корфовский каменный карьер" частью земельного участка площадью 84,5196 га (845 196 кв. м) из земельного участка общей площадью 142,2196 га (1 422 196 кв. м), ранее предоставленного под горный отвод. Оставшуюся площадь земельного участка под горным отводом в постоянном (бессрочном) пользовании считать мерою 57,7 га.
В связи с изданием указанных распоряжений, общество начало уплачивать земельный налог в меньшем размере, исходя из площадей, установленных указанными распоряжениями.
При этом сведения об уменьшении площадей в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП) внесены только 12.02.2008.
По мнению налогового органа, право на уплату налога в меньшем размере общество приобрело только с момента внесения соответствующих изменения в ЕГРП, а не с момента издания распоряжений об этом, в связи с чем доначислен земельный налог в сумме 1 788 454 руб.
Указанные выводы суд считает ошибочными в связи со следующим.
В соответствии с пунктом 1 статьи 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Статьей 268 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, находящимся в государственной или муниципальной собственности, предоставляется на основании решения государственного или муниципального органа, уполномоченного предоставлять участки в пользование.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.
В связи с этим обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.
Как установлено пунктом 1 статьи 25 Земельного кодекса Российской Федерации (ЗК РФ), право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования, право пожизненного наследуемого владения земельными участками возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежит государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (Закон N 122-ФЗ).
Статьей 2 Закона N 122-ФЗ предусмотрено, что государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права. Датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в ЕГРП.
При этом, обязательной государственной регистрации подлежат права на недвижимое имущество, правоустанавливающие документы на которые оформлены после введения в действие Закона N 122-ФЗ (пункт 2 статьи 4 Закона N 122-ФЗ).
В силу пункта 9 статьи 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные гражданам или юридическим лицам до введения в действие Закона N 122-ФЗ, имеют равную юридическую силу с записями в ЕГРП.
Следовательно, в отношении земельных участков, права на которые возникли до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, основанием для исчисления налога служат данные ЕГРП, а при их отсутствии - сведения государственного кадастра. В отношении земельных участков, предоставленных после вступления в силу Закона N 122-ФЗ - данные ЕГРП.
Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 25 Постановления Пленума от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства" государственная регистрация права на объект недвижимого имущества, возникшего до введения в действие названного Закона, требуется при государственной регистрации перехода данного права, его ограничения (обременения) или совершении сделки с объектом недвижимого имущества, возникших после введения в действие этого Закона.
При этом, в соответствии с частью 5 статьи 53 ЗК РФ право на земельный участок, не зарегистрированное в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, прекращается у лица, подавшего заявление об отказе от права на земельный участок, с момента принятия решения исполнительным органом государственной власти или органом местного самоуправления.
Как видно из материалов дела, права на земельные участки возникли у ОАО "Корфовский каменный карьер" до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, поэтому у общества отсутствовала обязанность регистрации прав на них.
Государственная регистрация была произведена в связи с уменьшением размера ранее предоставленных земельных участков.
В силу пункта 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
Из содержания указанных правовых норм следует, что обязанность исчислять налог от нового размера земельного участка возникла у ОАО "Корфовский каменный карьер" с момента издания соответствующего решения муниципальным органом, уполномоченным предоставлять земельные участки в пользование, а не с момента внесения об этом записи в ЕГРП.
Это обусловлено как тем, что у общества отсутствовала обязанность регистрировать ранее возникшее право в силу пункта 2 статьи 4 Закона N 122-ФЗ и пункта 9 статьи 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации", так и тем, что, поскольку оно являлось плательщиком земельного налога до уменьшения размера земельных участков, у него не возникло новых прав, до регистрации которых общество не могло считаться субъектом данных правоотношений.
В этой связи, позиция налогового органа, полагающего, что обязанность уплачивать налог в меньшем размере возникает у плательщика только с момента государственной регистрации изменения его права на земельный участок, а не с момента изменения самого права, является формальной, в связи с чем признается судом неправомерной, а доначисление налога произведенным незаконно.
Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления земельного налога за период со второго полугодия 2006 года по 12.02.2008.
На основании изложенного апелляционные жалобы ОАО "Корфовский каменный карьер" и Межрайонной ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю подлежат отклонению, а решение суда первой инстанции в обжалуемых частях - оставлению без изменения.
Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе понесенные обществом, относятся на него, в соответствии со статьей 110 АПК РФ, излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Хабаровского края от 18 января 2011 года по делу N А73-9376/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу "Корфовский каменный карьер" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 01.02.2011 N 287 государственную пошлину в сумме 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в двухмесячный срок.
Председательствующий
А.И.МИХАЙЛОВА
Судьи
Е.И.САПРЫКИНА
Е.А.ШВЕЦ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ШЕСТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.05.2011 N 06АП-760/2011 ПО ДЕЛУ N А73-9376/2010
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ШЕСТОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 мая 2011 г. N 06АП-760/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 26 апреля 2011 года.
Полный текст постановления изготовлен 04 мая 2011 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Михайловой А.И.
судей Сапрыкиной Е.И., Швец Е.А.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Ковальчук Т.Н.
при участии в заседании:
- от открытого акционерного общества "Корфовский каменный карьер": представитель Гончар И.В. по дов. от 01.01.2009 б/н;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю: представитель Волкова Е.Ю. по дов. от 11.01.2011 N 03-31/17; представитель Боженко Н.В. по дов. 22.12.2010 N 03-34/11;
- от Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: представитель Трофимова А.А. по дов. от 11.01.2011 N 05-08
рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю, открытого акционерного общества "Корфовский каменный карьер"
на решение от 18 января 2011 года
по делу N А73-9376/2010
Арбитражного суда Хабаровского края
принятое судьей Манником С.Д.
по заявлению открытого акционерного общества "Корфовский каменный карьер"
о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю от 20.05.2010 N 13-16/7745323, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 13.08.2010 N 13-10/249/19032
установил:
открытое акционерное общество "Корфовский каменный карьер" (далее - ОАО "Корфовский каменный карьер", общество) обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 3 по Хабаровскому краю (далее - Межрайонная ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю) от 20.05.2010 N 13-16/7745323, в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее - Управление ФНС России по Хабаровскому краю) от 13.08.2010 N 13-10/249/19032, в части доначисления налога на прибыль за 2006-2008 годы в сумме 218 289 руб., пени в сумме 29 490 руб.; налога на добавленную стоимость (далее - НДС) за 2007 год в сумме 129 697 руб., пени в сумме 26 679 руб., штрафа в сумме 25 939 руб.; налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ) за 2006-2008 годы в сумме 8 245 346 руб., пени в сумме 3 455 535 руб., штрафа в сумме 1 027 027 руб.; земельного налога в сумме 1 788 454 руб., пени и штрафа; штрафа по транспортному налогу в сумме 4520 руб. 80 коп.; штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в сумме 5500 руб.; о необоснованности доначисления штрафов по всем видам налогов, превышающим 1000 руб.
Решением суда от 18.01.2011 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления земельного налога в сумме 1 788 454 руб., а также исчисленных с этой суммы налога пени и налоговых санкций; штрафа по пункту 1 статьи 126 НК РФ в сумме 5500 руб.; штрафа за неполную уплату НДС в сумме, превышающей 2000 руб.; штрафа за неполную уплату налога на добычу полезных ископаемых в сумме, превышающей 50 000 руб.; штрафа за неполную уплату транспортного налога в сумме, превышающей 1000 руб.; штрафа за неполную уплату земельного налога в сумме, превышающей 1000 руб.; штрафа по статье 123 НК РФ за неполное перечисление налога на доходы физических лиц в сумме, превышающей 2000 руб. В остальной части в удовлетворении заявленных требований отказано.
Не согласившись с судебным актом в части отказа в удовлетворении требований о доначислении НДПИ, соответствующих пеней и штрафа, общество обратилось в суд апелляционной инстанции с жалобой, в которой просит решение в обжалуемой части отменить. По мнению заявителя жалобы, судом неверно применены нормы материального права, а также не полностью выяснены обстоятельства дела.
Не согласившись с судебным актом в части признания недействительным решения о доначислении земельного налога в сумме 1 788 454 руб., соответствующих пеней и штрафа, Межрайонная ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю подала апелляционную жалобу, в которой просит его в обжалуемой части отменить, в связи с неверным применением норм материального права.
В судебном заседании представитель общества и представители инспекции поддержали доводы, изложенные в представленных апелляционных жалобах.
Представитель Управления ФНС России по Хабаровскому краю поддержала позицию инспекции. Просила жалобу Межрайонной ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю удовлетворить, апелляционную жалобу общества отклонить.
ОАО "Корфовский каменный карьер" заявлено ходатайство о назначении экспертизы по вопросу соответствия расчетов по налогу на добычу полезных ископаемых, произведенных налоговым органом требованиям положений статей 40, 338, 339, 340 НК РФ.
Указанное ходатайство отклонено судом, поскольку в соответствии со статьей 82 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле.
Между тем, вопрос о соответствии доначисленного налоговым органом налога требованиям налогового законодательства относится к предмету настоящего спора, оценка которого является правовой и не требует для суда специальных познаний.
В судебном заседании с 19.04.2011 по 26.11.2011 объявлялся перерыв.
Заслушав лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, доводы жалобы и отзыва на нее, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
Межрайонной ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю проведена выездная налоговая проверка ОАО "Корфовский каменный карьер" по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов за период с 01.01.2006 по 31.05.2009. По результатам проверки составлен акт от 05.03.2010 N 13-16/11, которым установлены факты неполной уплаты и перечисления налогов, непредставления налогоплательщиком документов налоговому органу.
Решением от 20.05.2010 N 13-06/7745223 ОАО "Корфовский каменный карьер" привлечено к ответственности за совершение налоговых правонарушений по статьям 122, 123, 126 НК РФ в виде штрафов в общей сумме 1 336 984 руб., обществу доначислены налоги на прибыль, на добавленную стоимость, на добычу полезных ископаемых, транспортный налог, земельный налог, налог на доходы физических лиц в общей сумме 13 902 856 руб. и пеня за просрочку их уплаты в сумме 4 947 100 руб. 59 коп.
Решением Управления ФНС России по Хабаровскому краю, принятым по жалобе налогоплательщика от 13.08.2010 N 13-10/249/19032 решение налоговой инспекции изменено: размер налоговых санкций по статье 126 НК РФ уменьшен с 10 000 руб. до 5 500 руб., а также уменьшен доначисленный налог на прибыль с 1 503 243 руб. до 218 289 руб. В остальной части решение оставлено без изменения.
Не согласившись с решением, общество обжаловало его в суд, который заявленные требования удовлетворил частично, признав его недействительным в части доначисления к уплате в бюджет земельного налога в сумме 1 788 454 руб., пеней и штрафов, приходящихся на данную сумму налога, а также в части начисления налоговых санкций без учета смягчающих вину обстоятельств.
В апелляционном порядке ОАО "Корфовский каменный карьер" оспаривает решение суда по выводам в отношении правомерности доначисления налога на добычу полезных ископаемых в сумме 8 245 346 руб., пеней и штрафов, приходящихся на данную сумму налога, а налоговый орган по выводам в отношении неправомерности доначисления земельного налога в сумме 1 788 454 руб., пеней и штрафов. В остальной части стороны решение не оспаривают.
Повторно рассмотрев дело по имеющимся в нем доказательствам, суд апелляционной инстанции не нашел оснований для удовлетворения апелляционных жалобы и изменения решения суда по следующим основаниям.
По апелляционной жалобе ОАО "Корфовский каменный карьер".
В соответствии со статьей 336 НК РФ объектом обложения НДПИ признаются полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации.
В силу пункта 1 статьи 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено пунктом 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Согласно статье 338 НК РФ налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого (в том числе полезных компонентов, извлекаемых из недр попутно при добыче основного полезного ископаемого).
Статьей 339 НК РФ установлен порядок определения количества добытого полезного ископаемого. Оно определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетно, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. В случае, если определение количества добытых полезных ископаемых прямым методом невозможно, применяется косвенный метод.
Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого. Метод определения количества добытого полезного ископаемого, утвержденный налогоплательщиком, подлежит изменению только в случае внесения изменений в технический проект разработки месторождения полезных ископаемых в связи с изменением применяемой технологии добычи полезных ископаемых.
Как следует из материалов дела, ОАО "Корфовский каменный карьер" в проверяемом периоде осуществляло открытую разработку Корфовского месторождения гранодиарита на основании лицензии ХАБ 00091 ОЭ от 20.09.1996 в целях добычи гранодиарита как природного камня и получения из него камня строительного (гранодиаритового).
На указанные полезные ископаемые ОАО "Корфовский каменный карьер" разработаны технические условия ТУ 5711-001-01218764-2002, которыми установлен коэффициент перевода камня строительного (гранодиоритового) из плотной массы в рыхлую - 1,5.
При исчислении налога, подлежащего уплате, в проверяемом периоде общество определяло количество добытых полезных ископаемых в рыхлом виде, с применением коэффициента, установленного техническими условиями.
Между тем, в ходе проведения выездной проверки представило уточненные налоговые декларации по налогу за октябрь, ноябрь и декабрь 2006 года, согласно которым исчислило налог исходя из количества полезного ископаемого в плотной массе, то есть уменьшило его количество на коэффициент рыхления 1,5.
Уточненные налоговые декларации были приняты налоговым органом и данные, в них указанные, отражены в лицевом счете налогоплательщика, однако это уточнение явилось основанием для доначисления налога по результатам выездной проверки.
При этом налоговый орган правомерно исходил из следующего.
Согласно Инструкции по маркшейдерскому учету объемов горных работ при добыче полезных ископаемых открытым способом, утвержденной Постановлением Госгортехнадзора России от 06.06.2003 N 74, в заполняемой маркшейдерской службой карьера книге учета движения горной массы, отражаются объемы взорванных горных пород на уступах, перевычисленные в объеме в целике, и принятые при пересчете коэффициента рыхления; объемы взорванных горных пород на уступах, оставленные от предыдущего взрыва, приведенные к объему в целике, и принятые при пересчете коэффициента рыхления (пункт 18).
Пунктом 25 Инструкции предусмотрен порядок определения объема вынутых (взорванных) горных пород и коэффициенты рыхления пород. Данным пунктом предусмотрено, что при невозможности определения коэффициента разрыхления после взрыва рекомендуется пользоваться средним коэффициентом разрыхления, выведенным в результате его расчетов как минимум из 25 значений. Полученные данные заносятся в книгу учета движения горной массы и используются при контрольных подсчетах объемов.
Согласно техническим условиям, разработанным обществом, для подсчета количества добытого полезного ископаемого установлен коэффициент рыхления 1,5. Пунктом 3.1 учетной политики ОАО "Корфовский каменный карьер", утвержденной приказом от 29.12.2006 N 440, также установлено, что в целях исчисления налога на добычу полезных ископаемых при определении количества добытого полезного ископаемого (в единицах массы или объема) применяется прямой метод, то есть с применением измерительных средств, устройств, коэффициент рыхления равен 1,5, оценка стоимости добытого полезного ископаемого определяется из цен реализации. Размер кусков камня установлен данными условиями не более 900 мм.
Согласно рабочему проекту разработки карьера, добыча полезного ископаемого производится открытым способом с предварительным рыхлением буровзрывными работами.
Следовательно, количество добытого строительного камня, как в силу норм закона, так и в силу разработанных налогоплательщиком технических требований, рабочих проектов и учетной политике, подлежало исчислению с коэффициентом рыхления 1,5.
Именно таким образом отражались объемы взорванных горных пород в данных ежемесячных отчетов маркшейдерского учета "Расчет остатков камня и вскрыши по горному цеху" и "Расчет выпуска готовой продукции в натуральном, денежном выражении по ОАО "Корфовский каменный карьер".
Расчет количества полезного ископаемого с коэффициентом 1,5 отражался обществом и в документах бухгалтерского учета (счетах-фактурах и товарных накладных, оформляемых при реализации полезного ископаемого), при оценке стоимости добытого полезного ископаемого.
Таким образом, если налогоплательщик при исчислении налогооблагаемой базы отражал количество добытого полезного ископаемого в рыхлом теле, то и расчет стоимости единицы добытого полезного ископаемого необходимо было вести с учетом значений показателей (количество реализованного добытого полезного ископаемого, стоимость реализованного добытого полезного ископаемого в ценах реализации) в рыхлом теле, так как при расчетах все значения показателей следует приводить к одному параметру (плотной массе либо рыхлой массе).
Более того, при отсутствии внесения изменений в технологический проект разработки месторождения полезного ископаемого и учетную политику, налогоплательщик был не вправе изменять метод исчисления налога и пересчитывать его размер, подлежащий уплате в бюджет.
Между тем, ОАО "Корфовский каменный карьер" в уточненных налоговых декларациях за октябрь, ноябрь и декабрь 2006 года безосновательно произвело такой перерасчет, занизив количество добытого полезного ископаемого на 92 932.000 куб. м, что привело к занижению уплачиваемого налога на добычу полезных ископаемых, в связи с чем доначисление налога по данному основанию произведено налоговым органом правомерно.
Доводы обществ о том, что им количество горной массы определено в плотном состоянии, поскольку именно на эту величину происходит уменьшение запасов гранодиарита при его списании с государственного запаса, не может быть принято судом во внимание, как не основанное на нормах действующего законодательства. При этом требование о применении коэффициентов рыхления при расчете количества полезного ископаемого, добытого открытым способом, установлено нормами специального, а также налогового законодательства. Кроме того, нарушением, вменяемым обществу, является не само по себе неприменение коэффициентов, а не приведение при расчетах налога всех значений показателей к одному параметру-либо плотной массе, либо рыхлой.
Далее, налоговым органом также было установлено занижение НДПИ в связи с нарушением порядка оценки стоимости добытого полезного ископаемого в связи с невключением в его стоимость работ по экскавации камня (выемочно-погрузочных работ).
Так, в ходе проверки было установлено, что по условиям договора от 01.01.2006 N 1, заключенного между ОАО "Корфовский каменный карьер" и ООО "Диарит", камень товарный поставляется по отпускной стоимости с отдельной услугой по экскавации камня. Вывоз продукции осуществляется покупателем своим транспортом. Эта услуга выставлялась в счетах-фактурах и иным потребителям (покупателям).
Между тем, услуга по экскавации камня (выемочно-погрузочные работы) не может быть квалифицирована как самостоятельная услуга, поскольку экскавация является неотъемлемой частью технологического процесса по добыче камня в силу следующего.
В соответствии с пунктом 7 статьи 339 НК РФ при определении добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь).
При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Согласно статье 340 НК РФ стоимость единицы добытого полезного ископаемого рассчитывается как отношение выручки от реализации добытого полезного ископаемого к количеству реализованного добытого полезного ископаемого.
Оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.
При этом выручка от реализации добытого полезного ископаемого определяется исходя из цен реализации, определяемых с учетом положений статьи 40 настоящего Кодекса, без налога на добавленную стоимость и акциза, уменьшенных на сумму расходов налогоплательщика по доставке в зависимости от условий поставки.
В целях настоящей главы в сумму расходов по доставке включаются расходы по доставке (перевозке) добытого полезного ископаемого от склада готовой продукции (узла учета, пункта отгрузки потребителю) до получателя.
Стоимость добытого полезного ископаемого определяется как произведение количества добытого полезного ископаемого, определяемого в соответствии со статьей 339 настоящего Кодекса, и стоимости единицы добытого полезного ископаемого, определяемой в соответствии с настоящим пунктом.
Согласно подпункту "а" пункта 8 Методических указаний по контролю за технической обоснованностью расчетов платежей при пользовании недрами, утвержденных Постановлением Госгортехнадзора России от 10.12.1998 N 76, под добытыми полезными ископаемыми понимаются твердые полезные ископаемые, выданные из недр на поверхность при подземной разработке месторождения, вывезенные из карьера на открытых горных работах и прошедшие первичную обработку, но без учета пород, разубоживающих полезное ископаемое, если они не были включены в подсчет запасов.
Из материалов дела следует, что экскавация и вывоз полезного ископаемого из карьера предусмотрены абзацем 1 и 2 пункта 2.4.2 "Добычные работы" Рабочего Проекта, согласно которому "добыча полезного ископаемого предусматривается экскаватором ЭКГ-5 - прямая лопата с предварительным рыхлением буровзрывными работами. Выемка полезного слоя в основном валовая, частично селективная при выемке вмещающих пород. Добыча ведется параллельными заходами вдоль фронта работ. Погрузка полезного ископаемого и вмещающих пород в транспортные средства ведется на горизонте установки экскаватора".
Пунктом 2.4.1 "Выбор системы разработки и технологической схемы горных работ" раздела 2.4 "Технология горных работ" Рабочего Проекта также предусмотрено, что на Корфовском каменном карьере исходя из горно-технических условий принята схема циклическая экскаватором в автотранспорт. Принята транспортная система разработки. Отработка уступов принята продольными заходами экскаватора ЭКГ-5 с предварительным рыхлением буровзрывными работами с последующей погрузкой полезного ископаемого, вскрышных и вмещающих пород в автосамосвалы и транспортировкой на дробильно-сортировальную фабрику или в отвал.
Это же следует из Технологического регламента добычи строительного камня (гранодиаритового), утвержденного обществом 05.09.2002, согласно которому технологический процесс по добыче строительного камня (гранодиаритового) состоит из пяти основных операций: подготовительные и горнокапитальные работы, вскрышные работы, буровзрывные работы, выемочно-погрузочные работы (экскавация) и транспортировка добытого полезного ископаемого камня строительного.
Таким образом, поскольку комплекс технологических операций по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр согласно Рабочему Проекту рассчитан с учетом выемочно-погрузочных работ экскаватором ЭКГ-5, данная операция является необходимым звеном по его добыче, завершает данный процесс, в связи с чем стоимость данных работ подлежала учету при оценке стоимости добытого полезного ископаемого в целях исчисления НДПИ.
Данные выводы налогового органа подтверждаются также и действиями самого налогоплательщика, который при согласовании отпускных цен на свою продукцию с Управлением по ценообразованию при Министерстве строительства Хабаровского края указывал их с учетом затрат по экскавации полезного ископаемого.
Кроме того, согласованные обществом в Ростехнадзоре по Дальневосточному федеральному округу нормативные (эксплуатационные) потери, которые учитываются в ежемесячных отчетах маркшейдера, а затем по году отражаются в согласованных формах статистической отчетности, рассчитываются с учетом потерь, происходящих при выемке (экскавации) в местах разгрузки и транспортировании.
Так, при заполнении форм отчета N 70-тп "Сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче", в графе "Добыто (извлечено) из недр" общество отражает количество полезного ископаемого с учетом экскавации и вывезенного из карьера камня.
В связи с этим налоговый орган обоснованно произвел доначисление НДПИ исходя из цен реализации с учетом стоимости экскавации (выемочно-погрузочных работ).
Ссылки общества на положения Технологического регламента добычи строительного камня, разработанного и утвержденного им 30.12.2005, согласно которому проведением буровзрывных работ завершаются добычные работы по добыче полезного ископаемого камня строительного не могут быть приняты судом во внимание, поскольку указанный регламент противоречит Рабочему Проекту, утвержденному Госгортехнадзором, а также ранее действовавшему Технологическому регламенту.
Также не могут быть приняты во внимание доводы общества о том, что налоговый орган неправомерно, по его мнению, не исследовал вопрос об уровне отклонения цен сделок по продаже добытого полезного ископаемого от рыночных цен, в порядке статьи 40 НК РФ, поскольку данный довод не относится к вопросу об обоснованности исчисления обществом налога на добычу полезных ископаемых.
При исчислении налога налоговым органом приняты данные первичных бухгалтерских документов ОАО "Корфовский каменный карьер", сведения маркшейдерского учета, данные счетов-фактур, товарных накладных и иных документов налогоплательщика, в связи с чем суд приходит к выводу об обоснованности доначисления налога в сумме 8 245 346 руб., пеней за просрочку его уплаты, а также привлечения к налоговой ответственности за неполную уплату налога в виде штрафа.
По апелляционной жалобе налогового органа.
Решением налогового органа ОАО "Корфовский каменный карьер" доначислен к уплате в бюджет земельный налог в общей сумме 1 967 130 руб. за 2006-2008 годы, пеня за просрочку его уплаты и штраф за неполную уплату налога. Основанием для доначисления налога послужило следующее.
Общество на 01.01.2006 имело на праве постоянного (бессрочного) пользования следующие земельные участки:
- площадью 1 422 196 кв. м под горный отвод на основании Постановления Корфовской поселковой администрации от 15.04.1996 N 53;
- площадью 331 000 кв. м под промышленную зону на основании Распоряжения Главы Корфовского поселкового муниципального образования от 05.09.2003 N 138-р об уменьшении земельного участка, ранее предоставленного Постановлением Корфовской поселковой администрации от 15.04.1996 N 53 в размере 687 523 кв. м.
В связи с этим являлось плательщиком земельного налога, предоставляло соответствующие налоговые декларации, производило уплату налога.
Распоряжением Главы Корфовского городского поселения ль 29.06.2006 N 151-р прекращено право постоянного (бессрочного) пользования ОАО "Корфовский каменный карьер" частью земельного участка площадью 8,8 га (88 000 кв. м) из земельного участка общей площадью 33,1 га (331 000 кв. м), ранее предоставленного под промышленную зону. Оставшуюся площадь земельного участка под промышленной зоной в постоянном (бессрочном) пользовании считать мерою 24,3 га.
Распоряжением Главы Корфовского городского поселения ль 29.06.2006 N 154-р прекращено право постоянного (бессрочного) пользования ОАО "Корфовский каменный карьер" частью земельного участка площадью 84,5196 га (845 196 кв. м) из земельного участка общей площадью 142,2196 га (1 422 196 кв. м), ранее предоставленного под горный отвод. Оставшуюся площадь земельного участка под горным отводом в постоянном (бессрочном) пользовании считать мерою 57,7 га.
В связи с изданием указанных распоряжений, общество начало уплачивать земельный налог в меньшем размере, исходя из площадей, установленных указанными распоряжениями.
При этом сведения об уменьшении площадей в Единый государственный реестр прав на недвижимое имущество и сделок с ним (ЕГРП) внесены только 12.02.2008.
По мнению налогового органа, право на уплату налога в меньшем размере общество приобрело только с момента внесения соответствующих изменения в ЕГРП, а не с момента издания распоряжений об этом, в связи с чем доначислен земельный налог в сумме 1 788 454 руб.
Указанные выводы суд считает ошибочными в связи со следующим.
В соответствии с пунктом 1 статьи 388 НК РФ налогоплательщиками земельного налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения.
Статьей 268 Гражданского кодекса Российской Федерации установлено, что право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, находящимся в государственной или муниципальной собственности, предоставляется на основании решения государственного или муниципального органа, уполномоченного предоставлять участки в пользование.
Согласно пункту 1 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 23.07.2009 N 54 плательщиком земельного налога является лицо, которое в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним указано как обладающее правом собственности, правом постоянного (бессрочного) пользования либо правом пожизненного наследуемого владения на соответствующий земельный участок.
В связи с этим обязанность уплачивать земельный налог возникает у такого лица с момента регистрации за ним одного из названных прав на земельный участок, то есть внесения записи в реестр, и прекращается со дня внесения в реестр записи о праве иного лица на соответствующий земельный участок.
Как установлено пунктом 1 статьи 25 Земельного кодекса Российской Федерации (ЗК РФ), право собственности, право постоянного (бессрочного) пользования, право пожизненного наследуемого владения земельными участками возникают по основаниям, установленным гражданским законодательством, федеральными законами, и подлежит государственной регистрации в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (Закон N 122-ФЗ).
Статьей 2 Закона N 122-ФЗ предусмотрено, что государственная регистрация прав на недвижимое имущество и сделок с ним - юридический акт признания и подтверждения государством возникновения, ограничения (обременения), перехода или прекращения прав на недвижимое имущество в соответствии с Гражданским кодексом Российской Федерации. Государственная регистрация является единственным доказательством существования зарегистрированного права. Датой государственной регистрации прав является день внесения соответствующих записей о правах в ЕГРП.
При этом, обязательной государственной регистрации подлежат права на недвижимое имущество, правоустанавливающие документы на которые оформлены после введения в действие Закона N 122-ФЗ (пункт 2 статьи 4 Закона N 122-ФЗ).
В силу пункта 9 статьи 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации" государственные акты, свидетельства и другие документы, удостоверяющие права на землю и выданные гражданам или юридическим лицам до введения в действие Закона N 122-ФЗ, имеют равную юридическую силу с записями в ЕГРП.
Следовательно, в отношении земельных участков, права на которые возникли до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, основанием для исчисления налога служат данные ЕГРП, а при их отсутствии - сведения государственного кадастра. В отношении земельных участков, предоставленных после вступления в силу Закона N 122-ФЗ - данные ЕГРП.
Как разъяснил Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в пункте 25 Постановления Пленума от 24.03.2005 N 11 "О некоторых вопросах, связанных с применением земельного законодательства" государственная регистрация права на объект недвижимого имущества, возникшего до введения в действие названного Закона, требуется при государственной регистрации перехода данного права, его ограничения (обременения) или совершении сделки с объектом недвижимого имущества, возникших после введения в действие этого Закона.
При этом, в соответствии с частью 5 статьи 53 ЗК РФ право на земельный участок, не зарегистрированное в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним, прекращается у лица, подавшего заявление об отказе от права на земельный участок, с момента принятия решения исполнительным органом государственной власти или органом местного самоуправления.
Как видно из материалов дела, права на земельные участки возникли у ОАО "Корфовский каменный карьер" до вступления в силу Закона N 122-ФЗ, поэтому у общества отсутствовала обязанность регистрации прав на них.
Государственная регистрация была произведена в связи с уменьшением размера ранее предоставленных земельных участков.
В силу пункта 2 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика и плательщика сбора с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.
Из содержания указанных правовых норм следует, что обязанность исчислять налог от нового размера земельного участка возникла у ОАО "Корфовский каменный карьер" с момента издания соответствующего решения муниципальным органом, уполномоченным предоставлять земельные участки в пользование, а не с момента внесения об этом записи в ЕГРП.
Это обусловлено как тем, что у общества отсутствовала обязанность регистрировать ранее возникшее право в силу пункта 2 статьи 4 Закона N 122-ФЗ и пункта 9 статьи 3 Федерального закона от 25.10.2001 N 137-ФЗ "О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации", так и тем, что, поскольку оно являлось плательщиком земельного налога до уменьшения размера земельных участков, у него не возникло новых прав, до регистрации которых общество не могло считаться субъектом данных правоотношений.
В этой связи, позиция налогового органа, полагающего, что обязанность уплачивать налог в меньшем размере возникает у плательщика только с момента государственной регистрации изменения его права на земельный участок, а не с момента изменения самого права, является формальной, в связи с чем признается судом неправомерной, а доначисление налога произведенным незаконно.
Следовательно, у налогового органа отсутствовали основания для доначисления земельного налога за период со второго полугодия 2006 года по 12.02.2008.
На основании изложенного апелляционные жалобы ОАО "Корфовский каменный карьер" и Межрайонной ИФНС России N 3 по Хабаровскому краю подлежат отклонению, а решение суда первой инстанции в обжалуемых частях - оставлению без изменения.
Расходы по уплате государственной пошлины по апелляционной жалобе понесенные обществом, относятся на него, в соответствии со статьей 110 АПК РФ, излишне уплаченная государственная пошлина подлежит возврату из федерального бюджета.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Хабаровского края от 18 января 2011 года по делу N А73-9376/2010 в обжалуемой части оставить без изменения, апелляционные жалобы - без удовлетворения.
Возвратить открытому акционерному обществу "Корфовский каменный карьер" из федерального бюджета излишне уплаченную по платежному поручению от 01.02.2011 N 287 государственную пошлину в сумме 1000 руб.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в двухмесячный срок.
Председательствующий
А.И.МИХАЙЛОВА
Судьи
Е.И.САПРЫКИНА
Е.А.ШВЕЦ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)