Судебные решения, арбитраж
Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 13 марта 2007 г. Решение в полном объеме изготовлено 20 марта 2007 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе председательствующего М.Ю.Л.
при ведении протокола судебного заседания судьей М.Ю.Л.
рассмотрел дело по иску ОАО "Мосэнерго"
к МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 4
о признании частично недействительным решения
В заседании приняли участие: От заявителя Ц. д. от 27.12.06 пасп. <...> от 14.10.02, П. д. от 27.12.06, пасп. <...> от 30.09.05, Н.А.А. д. от 27.12.06, уд. Адв. <...> от 28.11.06, Х. д. от 27.12.06, уд. Адв. <...> от 05.01.03, Б.В.В. д. от 23.08.06, пасп. <...> от 17.12.03, От ответчика Е. д. от 08.02.07, уд. <...> от 08.02.07, Р.Н.П. д. от 28.12.06, уд. <...> от 04.04.05, С. д. от 28.12.06, уд. <...> от 15.03.05, К.Е.В. руководитель инспекции, приказ N 55-04-0319 л\\с от 11.12.06
иск с учетом принятого судом уточнения требований заявлен о признании недействительным Решения N 15/14 от 13.12.2006 г. Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 об отказе в привлечении ОАО "Мосэнерго" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере: 12 672 000 руб. по п. 1.1 описательной части Решения, 1 199 689 руб. по п. 1.5 описательной части Решения, 602 112 405 руб. по п. 1.29 описательной части Решения, 25 334 554 руб. по п. 1.32 описательной части Решения, 576 279 403 руб. по п. 1.34 описательной части Решения, налога на добавленную стоимость в размере 969 065 руб. по п. 2.2 описательной части Решения; налога на прибыль в размере: 88 916 руб. по п. 1.7 описательной части Решения, 121 453 руб. по п. 1.8 описательной части Решения, 10 429 руб. по п. 1.10 описательной части Решения, 39 560 руб. по п. 1.12 описательной части Решения, 543 296 руб. по п. 1.16 описательной части Решения, 471 690 руб. по п. 1.22 описательной части Решения, 5 602 руб. по п. 1.25 описательной части Решения, налога на добавленную стоимость в размере: 19 437 932 по п. 2.4 описательной части Решения, 353 150,95 руб. по п. 2.5 описательной части Решения, 10 307 433,12 руб. по п. 2.8 описательной части Решения, 25 435,97 руб. по п. 2.10 описательной части Решения, 107 291 руб. по п. п. 2.16, 2.18 описательной части Решения, 3 296 руб. по п. 2.17 описательной части Решения, налога на рекламу в размере 32 872 руб. по п. 4.5 описательной части Решения, налога на имущество в размере: 11.969, 00 руб. по п. 5.2 описательной части Решения, 4 533 руб. по п. 5.3 описательной части Решения, 1030 руб. по п. 5.4 описательной части Решения, налога на пользователей автомобильных дорог в размере 347 310 руб. по п. 7.1 описательной части Решения, а также в части начисления соответствующих сумм пени, указанных в пп. б) п. 2.2 резолютивной части Решения N 15/14 от 13.12.2006 г., как не соответствующее нормам ст. 46 (часть 1) Конституции РФ, ст. ст. 11, 39, п. 13 ст. 40, ст. ст. 41, 46, 54, п. 5 ст. 100, ст. ст. 166, 169, 170, 171, абз. 9, п. 5 ст. 173, пп. 3) ст. 250, ст. 252, пп. 3 п. 7 ст. 254, ст. ст. 255, 256, п. 2 ст. 257, п. 1 ст. 260, пп. 7, 15, 49 п. 1 ст. 264, п. 3, пп. 4) п. 4 ст. 271, ст. 313, Налогового кодекса РФ, ст. 1, 2, 22, 163, 209, 212, 223, 226, 233 Трудового кодекса РФ, ст. 223, 539, 541, 544, ст. 990, 1068, ст. 1005, 1079 Гражданского кодекса РФ, ст. 69 АПК РФ, ст. 1, ст. 3 Федерального закона РФ N 35-ФЗ от 26.03.2003 г. "Об электроэнергетике", ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ст. 2 Федерального закона от 14.04.1995 г. N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации", ст. 14 Федерального закона N 181-ФЗ от 17 июля 1999 г. "Об основах охраны труда в Российской Федерации".
Ответчик против иска возражает по доводам отзыва,***
Исследовав письменные доказательства, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, рассмотрев дело в порядке ст. 200 АПК РФ, суд установил, что иск подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - МИ ФНС России по КН N 4, налоговый орган, Ответчик) была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Мосэнерго" (далее - налогоплательщик, Заявитель) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах по налогу на прибыль организаций, налогу на добавленную стоимость, налогу на имущество, единому социальному налогу, налогу с продаж, налогу на рекламу с 01.01.02 г. по 31.12.2003 г., по налогу на пользователей автодорог за период с 01.01.02 г. по 31.12.2002 г.
По результатам проверки проверяющими был составлен Акт выездной налоговой проверки N 4/14 от 20.09.05 г. (далее - Акт, том 1 - 3, том 4, л.д. 1 - 17).
Заявитель не согласился с выводами проверяющих и в двухнедельный срок, установленный ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации, представил возражения по Акту выездной налоговой проверки (том 4, том 5, л.д. 1 - 57).
13 декабря 2006 г. по результатам рассмотрения возражений по Акту выездной налоговой проверки Ответчиком было вынесено Решение N 15/14 об отказе в привлечении ОАО "Мосэнерго" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение, том 5 - 6, том 7, л.д. 1 - 57).
Обжалуемое Решение предусматривает:
1) Уплату сумм налогов в следующем размере:
- Налога на прибыль - 1 218 486 637 руб.;
- Налога на добавленную стоимость - 32 532 904 руб.;
- Единого социального налога - 21 753 215, 80 руб.;
- Налога на рекламу - 32 872 руб.;
- Налога на имущество организаций - 29 978, 36 руб.;
- Налога с продаж - 8 610 руб.;
- Налога на пользователей автомобильных дорог - 347 310 руб.;
- Всего доначисленных налогов: 1 273 191 527,16 руб.
2) Уплату пени в следующем размере:
- по налогу на прибыль - 62 283 762,11 руб.;
- по налогу на добавленную стоимость - 12 542 258, 74 руб.;
- по единому социальному налогу - 11 993 246,94 руб.;
- по страховой и накопительной части обязательного пенсионного страхования - 1 449 461, 69 руб.;
- по налогу на рекламу - 17 258,31 руб.;
- по налогу на имущество организаций - 21 432, 97 руб.;
- по налогу с продаж - 610, 92 руб.;
- по налогу на пользователей автомобильных дорог - 332 142, 86 руб.;
3) Необходимость уменьшения суммы налога с продаж за 2002 - 2003 гг. в размере 8 334 руб.;
4) Необходимость внесения исправлений в бухгалтерский учет.
Решение оспаривается заявителем частично. Ввиду значительного количества оспоренных эпизодов, объема доказательств, их исследование произведено по пунктам.
По п. 1.1 Решения. Признание расходов в виде платежей государственным учреждениям энергетического надзора.
Заявитель в 2002 г. вносил отчисления на финансирование деятельности государственного учреждения "Управление государственного энергетического надзора по г. Москве" ("Мосгоргосэнергонадзор") и государственного учреждения "Управление государственного энергетического надзора по Московской области" ("Мособлгосэнергонадзор") по договорам с ними (в оспариваемом Решении указано только на Мособлэнергонадзор, но доначисления произведены по обоим надзорным органам) и признавал соответствующие расходы в целях налогообложения прибыли.
До второго полугодия 2001 г. отчисления уплачивались на основании п. 2 Постановления Правительства РФ от 08 мая 1996 г. N 560. Определением Кассационной коллегии Верховного Суда РФ от 19 июня 2001 г. N КАС01-208 указанная норма признана недействующей. В Постановлении Президиума Верховного Суда РФ от 24 апреля 2002 г. N 3пв02 указано, что норма не действует и не подлежит применению с момента вынесения указанного Определения Кассационной коллегией Верховного Суда РФ.
Верховный Суд РФ рассматривал взносы в пользу учреждений Госэнергонадзора с точки зрения возможности их взимания в обязательном порядке без согласия плательщика, а не с точки зрения возможности их учета в целях налогообложения при добровольном внесении платежей.
Для целей налогообложения законодатель в отличие от действовавшего до 01 января 2002 г. законодательства во введенной в действие с 01 января 2002 г. главе 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, а именно, в пп. 46) п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, прямо предусмотрел признание расходами отчислений налогоплательщиков, осуществляемых на обеспечение предусмотренной законодательством РФ надзорной деятельности уполномоченных органов (учреждений).
Условием применения правила пп. 46) п. 1 ст. 264 НК РФ является не обязательность платежа, а то, обеспечивается ли платежом надзорная деятельность за соблюдением обязательных для поднадзорного лица нормативных требований. Обеспечение платежом деятельности по государственному энергетическому надзору предполагается во всех случаях, использование денежных средств государственным органом по целевому назначению находится вне поля контроля поднадзорного лица - налогоплательщика и подведомственно органам государственного финансово-бюджетного надзора. Налоговый орган на заведомое для налогоплательщика нецелевое использование перечисленных денежных средств не ссылается, как и на нецелевое использование любого вида.
Размеры спорных платежей регулировались уполномоченным государственным органом - Федеральной энергетической комиссией России (Постановление ФЭК России от 18 января 2002 г. N 3/2, Постановление ФЭК России от 10 июля 2002 г. N 42-1/4). Налоговым органом не установлено завышение платежей в сравнении с установленным нормативом.
В отсутствие принудительности таких платежей их добровольное внесение в пользу государственного органа (учреждения) не может влечь неблагоприятных налоговых последствий в виде неучета фактически понесенной в пользу государственного органа (учреждения) затраты. Соответствующая норма учитывает необходимость постепенного перехода от обеспечения надзорной деятельности поднадзорными лицами к обеспечению надзорной деятельности за счет общего покрытия доходами казны.
Правовая возможность признания рассматриваемых отчислений в порядке пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ признана в постановлениях судов кассационной инстанции: постановления ФАС ЦО от 14 июня 2006 г. по делу N А08-7575/2005, ФАС ВВО от 1 февраля 2006 г. по делу N А28-7940/2005-336/21, ФАС УО от 23 ноября 2005 г. по делу N Ф09-5292/05-С7 с участием Ответчика как третьего лица, ФАС ЗСО от 24 октября 2005 г. по делу N Ф04-5233/2005(16121-А67-15), ФАС СЗО от 8 августа 2005 года по делу N А44-471/2005-15 (том 7, л.д. 58 - 78).
На запрос ОАО "Мосэнерго" о возможности признания в целях налогообложения расходов на оплату услуг учреждений госэнергонадзора налогоплательщик получил ответ Управления МНС России по г. Москве (письмо от 21 августа 2002 г. N 26-12/38765 - том 7, л.д. 79 - 81), согласно которому указанные расходы признаются в целях налогообложения по пп. 46) п. 1 ст. 264 НК РФ.
Решение и отзыв содержат следующее обоснование позиции Ответчика.
В соответствии с пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся отчисления налогоплательщиков, осуществляемые на обеспечение предусмотренной законодательством Российской Федерации надзорной деятельности специализированных учреждений в целях осуществления контроля, за соблюдением такими налогоплательщиками соответствующих требований и условий.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
В соответствии с пунктами 2 и 4 Постановления Правительства Российской Федерации от 08.05.1996 г. N 560 "О реорганизации органов государственного энергетического надзора в Российской Федерации" (в редакции Постановления Правительства РФ от 12.08.1998 г. N 938) (далее - Постановление N 560) в состав расходов по налогу на прибыль включается сумма отчислений на финансирование деятельности органов государственного энергетического надзора.
В соответствии с Определением Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19 июня 2001 г. N КАС01-208, пункты 2 и 4 Постановления N 560 признаны недействительными и не подлежащими применению со дня издания этого Постановления.
Постановлением Президиума Верховного Суда РФ от 24.04.2002 N 3пв-02, Определение Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19 июня 2001 г. изменено. Пункты 2 и 4 Постановления N 560 от 08.05.1996 г. признаны противоречащими федеральному законодательству и недействующими со дня вступления Определения в законную силу, т.е. с 19.06.2001 г.
В период с 19 июня 2001 г. (дата признания недействительными пунктов 2 и 4 Постановления N 560 от 08.05.1996 г.) по 31.12.2002 г. (Постановление Правительства РФ от 05.09.2003 г. N 554 "О финансировании мероприятий по надзору и контролю, проводимых учреждениями государственного энергетического надзора") в Российской Федерации не установлены основания и порядок финансирования органов государственного энергетического надзора за счет средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию.
В соответствии с п. 3 Постановления РФ от 12.08.1998 года N 938 "О государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации установлено, что управления государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации финансируются за счет:
- - средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию в порядке, определенном Постановлением Правительства РФ N 560 от 08.05.1996 г. (п. 2, 4 Постановления N 560);
- - средств, получаемых из других источников в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Порядок, определенный Постановлением Правительства N 560 от 08.05.1996 г. не применяется с 19.06.2001 года, как признанный незаконным.
В соответствии со ст. 13 Гражданского процессуального кодекса РФ, вступившие в законную силу судебные постановления, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и обращения судов являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан, организаций и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации.
Постановлением Правительства РФ от 05.09.2003 г. N 554 "О финансировании мероприятий по надзору и контролю, проводимых учреждениями государственного энергетического надзора" установлено, что в 2003 и 2004 годах учреждения государственного энергетического надзора финансируются, в том числе за счет отчислений на проведение мероприятий по надзору и контролю в размере установленного норматива, производимых энергоснабжающими и газоснабжающими организациями и организациями, транспортирующими нефть, газ и продукты их переработки, для которых тарифы (цены) устанавливаются органами государственного регулирования.
Таким образом, с 19.06.2001 года порядок финансирования органов государственного энергетического надзора в Российской Федерации за счет средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию, не применяется как противоречащий законодательству РФ.
В соответствии с пунктом 3 ст. 253 Гражданского процессуального кодекса РФ решение суда о признании нормативного правового акта или его части недействующими вступает в законную силу по правилам, предусмотренным статьей 209 ГПК РФ, и влечет за собой утрату силы этого нормативного правового акта или его части, а также других нормативных правовых актов, основанных на признанном недействующим нормативном правовом акте или воспроизводящих его содержание.
Следовательно, все нормативные правовые акты, основанные на пунктах 2 и 4 Постановления Правительства РФ N 560 от 08.05.1996 г., являются утратившими силу с 19.06.2001 г.
Подтверждением данной позиции служат также Постановления ФЭК РФ от 18.01.2002 г. N 3/2 и от 10.07.2002 г. N 42-э/4, которые не содержат ссылок на нормативные документы, в соответствии с которыми устанавливались нормативы на 1 и 2 полугодие 2002 г. и в них не указывается, что данные отчисления должны быть включены в тарифы на электрическую и тепловую энергию.
Таким образом, учет в целях налогообложения прибыли расходов в виде отчислений на содержание органов государственного энергетического надзора в 2002 году в соответствии с пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом требований п. 1 ст. 252 НК РФ необоснован, поскольку такие расходы законодательно не определены и, следовательно, не являются экономически оправданными.
Указание Заявителя на отсутствие принудительности таких платежей и на их добровольное внесение подтверждает отсутствие экономической целесообразности, наличие которой является одним из условий отнесения таких платежей к расходам в целях налогообложения налогом на прибыль.
Также следует отметить, что отчисления на содержание органов госэнергонадзора включались в цену реализуемой энергии и фактически взимались не за счет прибыли (результатов хозяйственной деятельности) энергоснабжающей организации, а с потребителей энергии. Именно потребители в данном случае выступают как фактические плательщики этих отчислений.
Данный довод подтверждается и Определением Верховного Суда РФ от 19.06.2001, где также указано, что уплата данных отчислений нарушают права и законные интересы непосредственных потребителей энергии, обязанных в конечном итоге оплачивать содержание государственных учреждений. С учетом указаний Верховного Суда следует поставить под сомнение довод налогоплательщика о законности уплаты отчислений в добровольном порядке.
Кроме того, Инспекция считает, что не подлежат рассмотрению в качестве доказательств ссылки Заявителя на предписания, вынесенные налогоплательщику в порядке осуществления государственного энергетического надзора, по следующим основаниям.
Проведение проверок технического состояния и безопасности работы энергоснабжающих организаций, выдача соответствующих предписаний по устранению нарушений и т.п., входят в задачи энергонадзора как государственного органа, что следует из Положения о государственном энергетическом надзоре в РФ, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.08.1998 года N 938.
Публично-правовые функции государственных, в том числе надзорных, органов не могут осуществляться с получением за их осуществление оплаты.
Указанные обстоятельства привели к неправомерному уменьшению полученных доходов в 2002 г. на величину произведенных расходов в виде отчислений на содержание региональных органов учреждений госэнергонадзора на сумму 52 800 000 рублей.
В результате допущенного нарушения занижение налога на прибыль за 2002 г. составило - 12 672 000 руб.
Судом отнесение данных затрат на расходы оценивается как обоснованное с учетом вступления в действие гл. 25 НК РФ и полученных Обществом разъяснений УМНС РФ по г. Москве от 21.08.02. Учитывая, что законодательством предусмотрено обеспечение надзорной деятельности, осуществляемой Управлениями государственного энергетического надзора в целях контроля за соблюдением соответствующих требований и условий налогоплательщиками - энергоснабжающими организациями, и указанные затраты непосредственно связаны с ведением деятельности, направленной на получение дохода, то данные расходы можно рассматривать как экономически оправданные расходы и учитывать при формировании налоговой базы. Отнесение данных затрат на расходы не противоречит ст. 252, 264 НК РФ.
По п. 1.5, 1.8, 2.2 Решения. Отнесение на расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль стоимости услуг, оказанных подразделениями вневедомственной охраны (т. 7 л.д. 83 - 150, т. 8 л.д. 1 - 93).
В спорный период - 2002 - 2003 гг. - налогоплательщиком были заключены договоры (том 7, л.д. 82 - 95) со службами вневедомственной охраны на охрану зданий (сооружений) ТЭК, являющихся объектами, имеющими особый статус, так как электрическая и тепловая энергия является основой функционирования экономики и жизнеобеспечения (см. ст. 3 Федерального закона РФ N 35-ФЗ от 26.03.2003 г. "Об электроэнергетике").
Оказание услуг подтверждается актами сдачи-приемки работ (услуг) (том 7, том 8, л.д. 1 - 93).
Оплата услуг подразделений вневедомственной охраны подтверждается счетами-фактурами, выставленными в адрес Заявителя, платежными поручениями (том 7, том 8, л.д. 1 - 93).
В спорный период - 2002 - 2003 гг. - Филиалом ОАО "Мосэнерго" "ТЭЦ-11" был заключен договор со службой вневедомственной охраны: Договор N 335/643 на охранные услуги от 01.01.2002 г. на охрану объектов ТЭЦ-11 в соответствии с перечнями объектов, передаваемых под охрану 3-го МОВО ОРМВО при УВД ВАО г. Москвы; Соглашение о пролонгации договора N 335 на охрану от 31.01.2003 г. (том 14, л.д. 1 - 15).
Оказание услуг подтверждается актами сдачи-приемки работ (услуг) (том 14, л.д. 42 - 45).
Оплата услуг подразделений вневедомственной охраны подтверждается счетами-фактурами, выставленными в адрес Заявителя (том 14, л.д. 16 - 41), платежными поручениями.
Ответчиком в отзыве и Решении приведено следующее обоснование своей позиции.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
Согласно статье 1 Закона РФ "О милиции" от 18.04.1991 г. N 1026-1 (в редакции Закона от 31.03.1999 N 68-ФЗ) милиция представляет собой систему государственных органов исполнительной власти.
Статьями 9, 10 указанного Закона определено, что одной из составляющих частей милиции общественной безопасности являются подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел, которые наделены обязанностью по охране имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров. Обязанность по оказанию платных услуг по охране имущества физических и юридических лиц на основе договоров возложена на подразделения вневедомственной охраны как исключительные полномочия в сфере деятельности органов внутренних дел (милиции).
Статьей 35 данного Закона предусмотрено, что финансирование милиции осуществляется за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений. Кроме того подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.
Согласно Положению о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.92 N 589, основной задачей вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на основе договоров.
В соответствии с пунктами 10, 11 Положения вневедомственная охрана осуществляет свою деятельность на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержится за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. Оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами.
Подразделениям вневедомственной охраны не предоставлено право самостоятельно устанавливать цену на охрану объекта. Поступающие от собственников по договорам на охрану объектов денежные средства являются целевыми и расходуются в соответствии с нормами и нормативами, применяемыми по системе Министерства внутренних дел Российской Федерации на содержание подразделений вневедомственной охраны для выполнения возложенных на них функций.
При этом согласно п. 11 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 14.08.1992 г. N 589, поступающие по договорам денежные средства имеют целевой характер и непосредственно направлены, в том числе на формирование фонда оплаты труда работников вневедомственной охраны.
Следовательно, деятельность подразделений вневедомственной охраны по охране объектов не относится к предпринимательской. Средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом, им статьей 41 Кодекса и соответственно не подлежат обложению налогом на прибыль организаций.
Вышеуказанные законодательные акты относятся и к правоотношениям, возникшим в 2002 - 2003 гг.
Таким образом, налогоплательщики налога на прибыль организаций, согласно пункту 17 статьи 270 Кодекса, не учитывают для целей налогообложения указанным налогом расходы в виде перечисленных средств подразделениям вневедомственной охраны.
Позиция Ответчика оценивается судом как необоснованная.
Согласно пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).
При этом, по общему правилу ст. 252 НК РФ, произведенные налогоплательщиком расходы, должны отвечать критериям документальной подтвержденности и экономической обоснованности.
Замечаний в отношении документов, подтверждающих расходы Заявителя по оплате услуг подразделений вневедомственной охраны, а также в отношении экономической оправданности затрат Ответчиком не высказано. Заявитель обоснованно указал, что расходование указанных средств связано с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, так как они были произведены для осуществления деятельности организации, направленной на получение дохода. Согласно заключенным договорам, службы охраны производили следующие мероприятия:
- - защита объектов от противоправных посягательств;
- - обеспечение на охраняемых объектах пропускного и внутриобъектового режимов;
- - предупреждение и пресечение преступлений и административных правонарушений на охраняемых объектах в пределах своей компетенции;
- - охрана грузов, ценностей, документов и иного имущества при их перевозке;
- - организация пожарно-профилактических работ.
Таким образом, в силу указанной нормы пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, расходы по охране имущества, произведенные Заявителем, правомерно включены заявителем в состав расходов при налогообложении прибыли в 2002 - 2003 гг.
Правильность отнесения на расходы сумм оплаты за услуги по охранной деятельности, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны, также подтверждается последующими изменениями, внесенными законодателем в норму пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ Федеральным законом от 06.06.2005 г. N 58-ФЗ, согласно которым указанная норма после слов "охранной деятельности" дополнена словами "в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации".
Довод Ответчика о том, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 Кодекса и, соответственно, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, не относим к спорным правоотношениям с участием заявителя. Указанный довод Ответчика основан на правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 г. N 5953/03. В указанном Постановлении ВАС РФ говорится о том, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами, в смысле, придаваемом ст. 41 НК РФ, устанавливающей принципы определения доходов, под которыми понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Таким образом, в названном Постановлении ВАС РФ рассматривал вопросы налогообложения применительно к налогообложению отдела вневедомственной охраны.
Между тем, в настоящем деле налоговые правоотношения складываются между налоговым органом и организацией, не входящей в систему органов МВД, а принимающей услуги по охране, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны.
Нормы ст. 270 НК РФ также не применимы к спорным правоотношениям.
Согласно пп. 17 ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.
При этом, пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
Из анализа приведенных норм следует, что средства целевого финансирования - это имущество, полученное и использованное по указанному источником средств назначению. Такие средства налогообложению не подлежат.
Налогоплательщик направлял спорные суммы на оплату услуг по обычному гражданско-правовому договору. Цели, на которые денежные средства расходовались вневедомственной охраной, Заявителем не определялись.
Таким образом, для Заявителя, заключившего договоры с вневедомственной охраной, перечисляемые по договору суммы не являются целевыми, так как не выполняются необходимые критерии, позволяющие отнести их к средствам целевого финансирования, а следовательно, произведенные расходы на услуги по охране могут быть отнесены налогоплательщиком к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, предусмотренным ст. 264 НК РФ.
Доводы Ответчика относятся фактически к оценке деятельности органов вневедомственной охраны, которая не имеет правового значения для налоговых последствий заявителя.
При таких обстоятельствах налогоплательщик был вправе отнести на расходы затраты на оплату услуг вневедомственной охраны, поскольку это не противоречит ст. 252 НК РФ.
Инспекцией также сделан вывод о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по услугам вневедомственной охраны.
Ответчиком приведено следующее обоснование своей позиции.
Законом Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (в редакции Закона от 31.03.1999 N 68-ФЗ) определено, что милиция Российской Федерации - это система государственных органов исполнительной власти.
В соответствии со статьями 9, 10 Закона подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел являются составной частью милиции общественной безопасности; охрана имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров является обязанностью вневедомственной охраны.
Обязанность по оказанию платных услуг по охране имущества физических и юридических лиц на основе договоров возложена на подразделения вневедомственной охраны как исключительные полномочия в сфере деятельности органов внутренних дел (милиции).
Законом "О милиции" от 18.04.1991 N 1026-1 и Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.92 г. N 589, предусмотрено, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников, то есть фактически, по существу, предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.
Таким образом, услуги, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны по охране имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров, подпадают под услуги, указанные в подпункте 4 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно которому в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами местного самоуправления.
Кроме того, позиция налогового органа подтверждается представленным налогоплательщиком дополнительным соглашением к договору N 91 от 01.01.2003 г. от 01.08.2004 г. согласно которому, стоимость услуг по вышеуказанному договору налогом на добавленную стоимость не облагается.
Таким образом, если услуги, оказанные подразделениями вневедомственной охраны, не признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, то в соответствии с пп. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные подразделениям вневедомственной охраны, к вычету у покупателей не принимаются.
В соответствии с Письмом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 29.06.2004 N 03-1-08/1462/17@ "О налогообложении налогом на добавленную стоимость услуг, оказываемых подразделениями вневедомственной охраны" в случае если подразделения вневедомственной охраны выставляли своим покупателям счета-фактуры с выделением сумм налога на добавленную стоимость за оказанные им охранные услуги, то согласно пункту 5 статьи 173 Кодекса указанные суммы налога подлежат уплате в бюджет. При этом в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные подразделениям вневедомственной охраны, к вычету у покупателей не принимаются.
Инспекцией неправомерно не принято во внимание, что фактически подразделения вневедомственной охраны, выступая в качестве продавцов, к цене реализуемых услуг выставляли покупателям для оплаты сумму НДС. Согласно п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками при реализации услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.
Таким образом, в силу пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ подразделения вневедомственной охраны обязаны заплатить полученный НДС в бюджет, а налогоплательщик как покупатель услуг имеет право в соответствии со статьями 170, 171 НК РФ принять уплаченный НДС к вычету. Налоговым кодексом РФ не установлена обязанность покупателя товаров (работ, услуг) проверять правомерность исчисления продавцом этих товаров (работ, услуг) сумм НДС. При этом оплата НДС по выставленному счету-фактуре является обязанностью покупателя, вытекающей из налоговых правоотношений. Указанная позиция подтверждается, в частности, постановлениями ФАС Московского округа от 24.01.2006 г. N КА-А40/13580-05; от 12.10.2006 N КА-А40/9695/05 (том 16, л.д. 100 - 126).
Таким образом, поскольку подразделение вневедомственной охраны дополнительно к стоимости услуг предъявило налогоплательщику для оплаты НДС, соответствующая сумма должна была быть им исчислена и уплачена в бюджет. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
Нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают возможность отказа налогоплательщику в вычете сумм налога, уплаченных им на основании счетов-фактур, выставленных лицами, не являющимися плательщиками НДС. В том случае, если поставщик при отсутствии оснований выставляет счет-фактуру с выделением НДС и получает НДС в составе оплаты своих услуг, он обязан перечислить налог в бюджет. Для лица, уплатившего НДС такому поставщику, допущенное нарушение не влечет негативных последствий в виде отсутствия права на налоговый вычет.
Заявителем представлены копии первичных документов, подтверждающих правомерность принятия к вычету НДС: договоры на охранные услуги, акты сдачи-приемки услуг, соглашения о пролонгации договоров, счета-фактуры, письма Управления вневедомственной охраны о подтверждении размера стоимости оказываемых услуг (том 16, л.д. 127 - 146; том 17, л.д. 1 - 86).
По п. 1.29 Решения. Ограничения амортизации по основным средствам, переоценивавшимся на 01 января 2002 г.
Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ, вступившим в силу с 31 августа 2002 г. и распространившим свое действие на правоотношения, возникшие с 01 января 2002 г., в редакцию абзаца пятого п. 1 ст. 257 НК РФ введено ограничение расходов в виде сумм начисленной амортизации по основным средствам, переоценивавшимся на 01 января 2002 г. Налогоплательщик посчитал это ограничение неприменимым к амортизационным начислениям с 01 января по 31 августа 2002 г., поскольку ограничение ухудшает положение налогоплательщика и не может иметь обратной силы.
Рассматриваемый вопрос был предметом исследования Президиума ВАС РФ, который в п. 9 Информационного письма - Обзора от 22 декабря 2005 г. N 98 указал на применимость ограничения с 01 января по 31 августа 2002 г. начиная с отчетности за 9 месяцев 2002 г.
Вместе с тем, вопрос о том, ухудшает ли соответствующее ограничение положение налогоплательщика с обратной силой и может ли такое ограничение применяться с учетом ст. 57 Конституции РФ, в настоящее время не разрешен окончательно, рассматривается Конституционным Судом РФ по жалобам налогоплательщиков. Решения по соответствующим жалобам Конституционный Суд РФ не принимал. Как следствие, сохраняется возможность изменения нормативно-правовой основы по данному эпизоду в пользу налогоплательщика, а значит, возможность, что позиция налогоплательщика будет неправомерной и позиция налогового органа - нарушающей права налогоплательщика.
Судом отклонено ходатайство заявителя о выделении данного эпизода в отдельное производство и приостановлении по нему производства. Сам по себе факт нахождения заявления на рассмотрении КС РФ не является основанием для этого, а также не служит подтверждением обоснованности позиции заявителя по данному вопросу.
Ответчиком приведено следующее обоснование позиции по данному эпизоду.
В нарушение п. 1 ст. 257 НК РФ занижен налог на прибыль за 2002 год на сумму 218 924 642 руб. в результате неправомерного учета в целях налогообложения прибыли 2002 года амортизации основных средств, начисленной со 100-процентной восстановительной стоимости основных средств.
В нарушение пункта 1 статьи 257 НК РФ ОАО "Мосэнерго" неправомерно использовало 100% восстановительной стоимости основных средств по состоянию на 01.01.2002 года для расчета суммы амортизации за 2002 год по следующим причинам.
С 1 января 2002 года введена в действие глава 25 НК РФ, устанавливающая новое правовое регулирование налогообложения прибыли организаций.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
Статьями 258 и 322 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 6 августа 2001 года N 110-ФЗ) был определен порядок начисления амортизации в отношении амортизируемого имущества, приобретенного до вступления в силу главы 25 Кодекса. В зависимости от решения налогоплательщика о применении линейного либо нелинейного метода начисления амортизации основные средства подлежали включению в соответствующую амортизационную группу по восстановительной или остаточной стоимости.
Федеральным законом от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" в главу 25 Кодекса внесены изменения и дополнения, в том числе и в порядок начисления амортизации по основным средствам, приобретенным до вступления в действие данной главы.
Из содержания пункта 1 статьи 257 и статьи 322 НК РФ следует, что амортизация по таким основным средствам независимо от принятого метода начисляется по остаточной стоимости, которая определяется как разница между восстановительной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (с учетом переоценки этой суммы).
При этом восстановительная стоимость основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок на дату вступления в силу главы 25 НК РФ. Указанные изменения и дополнения в соответствии со статьей 16 Федерального закона от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ вступают в силу в течение месяца со дня официального опубликования и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Пунктом 24 статьи 1 Федерального закона от 24 июля 2002 года N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" внесены изменения в пункт 1 статьи 257 Кодекса в части определения восстановительной стоимости амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы.
Согласно абзацам пятому и шестому пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации восстановительная стоимость таких амортизируемых основных средств определяется, как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу.
При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года.
Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
Согласно статье 21 Федерального закона от 24 июля 2002 года N 110-ФЗ положение пункта 24 статьи 1 данного Закона вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Из содержания вышеприведенных правовых норм следует, что законодателем в связи с введением с 1 января 2002 года нового правового регулирования налогообложения доходов организаций вносились изменения в главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации с целью установления адекватного механизма начисления амортизации в отношении основных средств, приобретенных налогоплательщиком до вступления указанной главы в действие.
Данные изменения вносились Федеральными законами, имеющими равную юридическую силу, подлежали применению к правоотношениям, возникшим с 1 января 2002 года, поэтому ООО "Мосэнерго" при исчислении налога на прибыль по итогам 2002 года должно было определять стоимость амортизируемых основных средств в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса (в редакции Федерального закона от 24 июля 2002 года N 110-ФЗ). При этом ст. 21 Федерального закона N 110-ФЗ от 24.07.2002 г., вводящего в действие новую редакцию части второй Налогового кодекса РФ, установлено, что новые положения распространяются на отношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Страницы: 1 из 6 1 2 3 4 5 6
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 20.03.2007 ПО ДЕЛУ N А40-49477/06-117-511
Разделы:Налог на имущество организаций
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 20 марта 2007 г. по делу N А40-49477/06-117-511
Резолютивная часть решения объявлена 13 марта 2007 г. Решение в полном объеме изготовлено 20 марта 2007 г.
Арбитражный суд г. Москвы в составе председательствующего М.Ю.Л.
при ведении протокола судебного заседания судьей М.Ю.Л.
рассмотрел дело по иску ОАО "Мосэнерго"
к МИФНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 4
о признании частично недействительным решения
В заседании приняли участие: От заявителя Ц. д. от 27.12.06 пасп. <...> от 14.10.02, П. д. от 27.12.06, пасп. <...> от 30.09.05, Н.А.А. д. от 27.12.06, уд. Адв. <...> от 28.11.06, Х. д. от 27.12.06, уд. Адв. <...> от 05.01.03, Б.В.В. д. от 23.08.06, пасп. <...> от 17.12.03, От ответчика Е. д. от 08.02.07, уд. <...> от 08.02.07, Р.Н.П. д. от 28.12.06, уд. <...> от 04.04.05, С. д. от 28.12.06, уд. <...> от 15.03.05, К.Е.В. руководитель инспекции, приказ N 55-04-0319 л\\с от 11.12.06
установил:
иск с учетом принятого судом уточнения требований заявлен о признании недействительным Решения N 15/14 от 13.12.2006 г. Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 об отказе в привлечении ОАО "Мосэнерго" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления налога на прибыль в размере: 12 672 000 руб. по п. 1.1 описательной части Решения, 1 199 689 руб. по п. 1.5 описательной части Решения, 602 112 405 руб. по п. 1.29 описательной части Решения, 25 334 554 руб. по п. 1.32 описательной части Решения, 576 279 403 руб. по п. 1.34 описательной части Решения, налога на добавленную стоимость в размере 969 065 руб. по п. 2.2 описательной части Решения; налога на прибыль в размере: 88 916 руб. по п. 1.7 описательной части Решения, 121 453 руб. по п. 1.8 описательной части Решения, 10 429 руб. по п. 1.10 описательной части Решения, 39 560 руб. по п. 1.12 описательной части Решения, 543 296 руб. по п. 1.16 описательной части Решения, 471 690 руб. по п. 1.22 описательной части Решения, 5 602 руб. по п. 1.25 описательной части Решения, налога на добавленную стоимость в размере: 19 437 932 по п. 2.4 описательной части Решения, 353 150,95 руб. по п. 2.5 описательной части Решения, 10 307 433,12 руб. по п. 2.8 описательной части Решения, 25 435,97 руб. по п. 2.10 описательной части Решения, 107 291 руб. по п. п. 2.16, 2.18 описательной части Решения, 3 296 руб. по п. 2.17 описательной части Решения, налога на рекламу в размере 32 872 руб. по п. 4.5 описательной части Решения, налога на имущество в размере: 11.969, 00 руб. по п. 5.2 описательной части Решения, 4 533 руб. по п. 5.3 описательной части Решения, 1030 руб. по п. 5.4 описательной части Решения, налога на пользователей автомобильных дорог в размере 347 310 руб. по п. 7.1 описательной части Решения, а также в части начисления соответствующих сумм пени, указанных в пп. б) п. 2.2 резолютивной части Решения N 15/14 от 13.12.2006 г., как не соответствующее нормам ст. 46 (часть 1) Конституции РФ, ст. ст. 11, 39, п. 13 ст. 40, ст. ст. 41, 46, 54, п. 5 ст. 100, ст. ст. 166, 169, 170, 171, абз. 9, п. 5 ст. 173, пп. 3) ст. 250, ст. 252, пп. 3 п. 7 ст. 254, ст. ст. 255, 256, п. 2 ст. 257, п. 1 ст. 260, пп. 7, 15, 49 п. 1 ст. 264, п. 3, пп. 4) п. 4 ст. 271, ст. 313, Налогового кодекса РФ, ст. 1, 2, 22, 163, 209, 212, 223, 226, 233 Трудового кодекса РФ, ст. 223, 539, 541, 544, ст. 990, 1068, ст. 1005, 1079 Гражданского кодекса РФ, ст. 69 АПК РФ, ст. 1, ст. 3 Федерального закона РФ N 35-ФЗ от 26.03.2003 г. "Об электроэнергетике", ст. 9 Федерального закона от 21.11.1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", ст. 2 Федерального закона от 14.04.1995 г. N 41-ФЗ "О государственном регулировании тарифов на электрическую и тепловую энергию в Российской Федерации", ст. 14 Федерального закона N 181-ФЗ от 17 июля 1999 г. "Об основах охраны труда в Российской Федерации".
Ответчик против иска возражает по доводам отзыва,***
Исследовав письменные доказательства, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, рассмотрев дело в порядке ст. 200 АПК РФ, суд установил, что иск подлежит частичному удовлетворению по следующим основаниям.
Межрегиональной инспекцией ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 4 (далее - МИ ФНС России по КН N 4, налоговый орган, Ответчик) была проведена выездная налоговая проверка ОАО "Мосэнерго" (далее - налогоплательщик, Заявитель) по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах по налогу на прибыль организаций, налогу на добавленную стоимость, налогу на имущество, единому социальному налогу, налогу с продаж, налогу на рекламу с 01.01.02 г. по 31.12.2003 г., по налогу на пользователей автодорог за период с 01.01.02 г. по 31.12.2002 г.
По результатам проверки проверяющими был составлен Акт выездной налоговой проверки N 4/14 от 20.09.05 г. (далее - Акт, том 1 - 3, том 4, л.д. 1 - 17).
Заявитель не согласился с выводами проверяющих и в двухнедельный срок, установленный ст. 100 Налогового кодекса Российской Федерации, представил возражения по Акту выездной налоговой проверки (том 4, том 5, л.д. 1 - 57).
13 декабря 2006 г. по результатам рассмотрения возражений по Акту выездной налоговой проверки Ответчиком было вынесено Решение N 15/14 об отказе в привлечении ОАО "Мосэнерго" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения (далее - Решение, том 5 - 6, том 7, л.д. 1 - 57).
Обжалуемое Решение предусматривает:
1) Уплату сумм налогов в следующем размере:
- Налога на прибыль - 1 218 486 637 руб.;
- Налога на добавленную стоимость - 32 532 904 руб.;
- Единого социального налога - 21 753 215, 80 руб.;
- Налога на рекламу - 32 872 руб.;
- Налога на имущество организаций - 29 978, 36 руб.;
- Налога с продаж - 8 610 руб.;
- Налога на пользователей автомобильных дорог - 347 310 руб.;
- Всего доначисленных налогов: 1 273 191 527,16 руб.
2) Уплату пени в следующем размере:
- по налогу на прибыль - 62 283 762,11 руб.;
- по налогу на добавленную стоимость - 12 542 258, 74 руб.;
- по единому социальному налогу - 11 993 246,94 руб.;
- по страховой и накопительной части обязательного пенсионного страхования - 1 449 461, 69 руб.;
- по налогу на рекламу - 17 258,31 руб.;
- по налогу на имущество организаций - 21 432, 97 руб.;
- по налогу с продаж - 610, 92 руб.;
- по налогу на пользователей автомобильных дорог - 332 142, 86 руб.;
3) Необходимость уменьшения суммы налога с продаж за 2002 - 2003 гг. в размере 8 334 руб.;
4) Необходимость внесения исправлений в бухгалтерский учет.
Решение оспаривается заявителем частично. Ввиду значительного количества оспоренных эпизодов, объема доказательств, их исследование произведено по пунктам.
По п. 1.1 Решения. Признание расходов в виде платежей государственным учреждениям энергетического надзора.
Заявитель в 2002 г. вносил отчисления на финансирование деятельности государственного учреждения "Управление государственного энергетического надзора по г. Москве" ("Мосгоргосэнергонадзор") и государственного учреждения "Управление государственного энергетического надзора по Московской области" ("Мособлгосэнергонадзор") по договорам с ними (в оспариваемом Решении указано только на Мособлэнергонадзор, но доначисления произведены по обоим надзорным органам) и признавал соответствующие расходы в целях налогообложения прибыли.
До второго полугодия 2001 г. отчисления уплачивались на основании п. 2 Постановления Правительства РФ от 08 мая 1996 г. N 560. Определением Кассационной коллегии Верховного Суда РФ от 19 июня 2001 г. N КАС01-208 указанная норма признана недействующей. В Постановлении Президиума Верховного Суда РФ от 24 апреля 2002 г. N 3пв02 указано, что норма не действует и не подлежит применению с момента вынесения указанного Определения Кассационной коллегией Верховного Суда РФ.
Верховный Суд РФ рассматривал взносы в пользу учреждений Госэнергонадзора с точки зрения возможности их взимания в обязательном порядке без согласия плательщика, а не с точки зрения возможности их учета в целях налогообложения при добровольном внесении платежей.
Для целей налогообложения законодатель в отличие от действовавшего до 01 января 2002 г. законодательства во введенной в действие с 01 января 2002 г. главе 25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, а именно, в пп. 46) п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве прочих расходов, связанных с производством и реализацией, прямо предусмотрел признание расходами отчислений налогоплательщиков, осуществляемых на обеспечение предусмотренной законодательством РФ надзорной деятельности уполномоченных органов (учреждений).
Условием применения правила пп. 46) п. 1 ст. 264 НК РФ является не обязательность платежа, а то, обеспечивается ли платежом надзорная деятельность за соблюдением обязательных для поднадзорного лица нормативных требований. Обеспечение платежом деятельности по государственному энергетическому надзору предполагается во всех случаях, использование денежных средств государственным органом по целевому назначению находится вне поля контроля поднадзорного лица - налогоплательщика и подведомственно органам государственного финансово-бюджетного надзора. Налоговый орган на заведомое для налогоплательщика нецелевое использование перечисленных денежных средств не ссылается, как и на нецелевое использование любого вида.
Размеры спорных платежей регулировались уполномоченным государственным органом - Федеральной энергетической комиссией России (Постановление ФЭК России от 18 января 2002 г. N 3/2, Постановление ФЭК России от 10 июля 2002 г. N 42-1/4). Налоговым органом не установлено завышение платежей в сравнении с установленным нормативом.
В отсутствие принудительности таких платежей их добровольное внесение в пользу государственного органа (учреждения) не может влечь неблагоприятных налоговых последствий в виде неучета фактически понесенной в пользу государственного органа (учреждения) затраты. Соответствующая норма учитывает необходимость постепенного перехода от обеспечения надзорной деятельности поднадзорными лицами к обеспечению надзорной деятельности за счет общего покрытия доходами казны.
Правовая возможность признания рассматриваемых отчислений в порядке пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ признана в постановлениях судов кассационной инстанции: постановления ФАС ЦО от 14 июня 2006 г. по делу N А08-7575/2005, ФАС ВВО от 1 февраля 2006 г. по делу N А28-7940/2005-336/21, ФАС УО от 23 ноября 2005 г. по делу N Ф09-5292/05-С7 с участием Ответчика как третьего лица, ФАС ЗСО от 24 октября 2005 г. по делу N Ф04-5233/2005(16121-А67-15), ФАС СЗО от 8 августа 2005 года по делу N А44-471/2005-15 (том 7, л.д. 58 - 78).
На запрос ОАО "Мосэнерго" о возможности признания в целях налогообложения расходов на оплату услуг учреждений госэнергонадзора налогоплательщик получил ответ Управления МНС России по г. Москве (письмо от 21 августа 2002 г. N 26-12/38765 - том 7, л.д. 79 - 81), согласно которому указанные расходы признаются в целях налогообложения по пп. 46) п. 1 ст. 264 НК РФ.
Решение и отзыв содержат следующее обоснование позиции Ответчика.
В соответствии с пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся отчисления налогоплательщиков, осуществляемые на обеспечение предусмотренной законодательством Российской Федерации надзорной деятельности специализированных учреждений в целях осуществления контроля, за соблюдением такими налогоплательщиками соответствующих требований и условий.
Согласно п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (в случаях, предусмотренных ст. 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
В соответствии с пунктами 2 и 4 Постановления Правительства Российской Федерации от 08.05.1996 г. N 560 "О реорганизации органов государственного энергетического надзора в Российской Федерации" (в редакции Постановления Правительства РФ от 12.08.1998 г. N 938) (далее - Постановление N 560) в состав расходов по налогу на прибыль включается сумма отчислений на финансирование деятельности органов государственного энергетического надзора.
В соответствии с Определением Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19 июня 2001 г. N КАС01-208, пункты 2 и 4 Постановления N 560 признаны недействительными и не подлежащими применению со дня издания этого Постановления.
Постановлением Президиума Верховного Суда РФ от 24.04.2002 N 3пв-02, Определение Кассационной коллегии Верховного Суда Российской Федерации от 19 июня 2001 г. изменено. Пункты 2 и 4 Постановления N 560 от 08.05.1996 г. признаны противоречащими федеральному законодательству и недействующими со дня вступления Определения в законную силу, т.е. с 19.06.2001 г.
В период с 19 июня 2001 г. (дата признания недействительными пунктов 2 и 4 Постановления N 560 от 08.05.1996 г.) по 31.12.2002 г. (Постановление Правительства РФ от 05.09.2003 г. N 554 "О финансировании мероприятий по надзору и контролю, проводимых учреждениями государственного энергетического надзора") в Российской Федерации не установлены основания и порядок финансирования органов государственного энергетического надзора за счет средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию.
В соответствии с п. 3 Постановления РФ от 12.08.1998 года N 938 "О государственном энергетическом надзоре в Российской Федерации установлено, что управления государственного энергетического надзора в субъектах Российской Федерации финансируются за счет:
- - средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию в порядке, определенном Постановлением Правительства РФ N 560 от 08.05.1996 г. (п. 2, 4 Постановления N 560);
- - средств, получаемых из других источников в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Порядок, определенный Постановлением Правительства N 560 от 08.05.1996 г. не применяется с 19.06.2001 года, как признанный незаконным.
В соответствии со ст. 13 Гражданского процессуального кодекса РФ, вступившие в законную силу судебные постановления, а также законные распоряжения, требования, поручения, вызовы и обращения судов являются обязательными для всех без исключения органов государственной власти, органов местного самоуправления, общественных объединений, должностных лиц, граждан, организаций и подлежат неукоснительному исполнению на всей территории Российской Федерации.
Постановлением Правительства РФ от 05.09.2003 г. N 554 "О финансировании мероприятий по надзору и контролю, проводимых учреждениями государственного энергетического надзора" установлено, что в 2003 и 2004 годах учреждения государственного энергетического надзора финансируются, в том числе за счет отчислений на проведение мероприятий по надзору и контролю в размере установленного норматива, производимых энергоснабжающими и газоснабжающими организациями и организациями, транспортирующими нефть, газ и продукты их переработки, для которых тарифы (цены) устанавливаются органами государственного регулирования.
Таким образом, с 19.06.2001 года порядок финансирования органов государственного энергетического надзора в Российской Федерации за счет средств, включаемых в тарифы на электрическую и тепловую энергию, не применяется как противоречащий законодательству РФ.
В соответствии с пунктом 3 ст. 253 Гражданского процессуального кодекса РФ решение суда о признании нормативного правового акта или его части недействующими вступает в законную силу по правилам, предусмотренным статьей 209 ГПК РФ, и влечет за собой утрату силы этого нормативного правового акта или его части, а также других нормативных правовых актов, основанных на признанном недействующим нормативном правовом акте или воспроизводящих его содержание.
Следовательно, все нормативные правовые акты, основанные на пунктах 2 и 4 Постановления Правительства РФ N 560 от 08.05.1996 г., являются утратившими силу с 19.06.2001 г.
Подтверждением данной позиции служат также Постановления ФЭК РФ от 18.01.2002 г. N 3/2 и от 10.07.2002 г. N 42-э/4, которые не содержат ссылок на нормативные документы, в соответствии с которыми устанавливались нормативы на 1 и 2 полугодие 2002 г. и в них не указывается, что данные отчисления должны быть включены в тарифы на электрическую и тепловую энергию.
Таким образом, учет в целях налогообложения прибыли расходов в виде отчислений на содержание органов государственного энергетического надзора в 2002 году в соответствии с пп. 46 п. 1 ст. 264 НК РФ с учетом требований п. 1 ст. 252 НК РФ необоснован, поскольку такие расходы законодательно не определены и, следовательно, не являются экономически оправданными.
Указание Заявителя на отсутствие принудительности таких платежей и на их добровольное внесение подтверждает отсутствие экономической целесообразности, наличие которой является одним из условий отнесения таких платежей к расходам в целях налогообложения налогом на прибыль.
Также следует отметить, что отчисления на содержание органов госэнергонадзора включались в цену реализуемой энергии и фактически взимались не за счет прибыли (результатов хозяйственной деятельности) энергоснабжающей организации, а с потребителей энергии. Именно потребители в данном случае выступают как фактические плательщики этих отчислений.
Данный довод подтверждается и Определением Верховного Суда РФ от 19.06.2001, где также указано, что уплата данных отчислений нарушают права и законные интересы непосредственных потребителей энергии, обязанных в конечном итоге оплачивать содержание государственных учреждений. С учетом указаний Верховного Суда следует поставить под сомнение довод налогоплательщика о законности уплаты отчислений в добровольном порядке.
Кроме того, Инспекция считает, что не подлежат рассмотрению в качестве доказательств ссылки Заявителя на предписания, вынесенные налогоплательщику в порядке осуществления государственного энергетического надзора, по следующим основаниям.
Проведение проверок технического состояния и безопасности работы энергоснабжающих организаций, выдача соответствующих предписаний по устранению нарушений и т.п., входят в задачи энергонадзора как государственного органа, что следует из Положения о государственном энергетическом надзоре в РФ, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 12.08.1998 года N 938.
Публично-правовые функции государственных, в том числе надзорных, органов не могут осуществляться с получением за их осуществление оплаты.
Указанные обстоятельства привели к неправомерному уменьшению полученных доходов в 2002 г. на величину произведенных расходов в виде отчислений на содержание региональных органов учреждений госэнергонадзора на сумму 52 800 000 рублей.
В результате допущенного нарушения занижение налога на прибыль за 2002 г. составило - 12 672 000 руб.
Судом отнесение данных затрат на расходы оценивается как обоснованное с учетом вступления в действие гл. 25 НК РФ и полученных Обществом разъяснений УМНС РФ по г. Москве от 21.08.02. Учитывая, что законодательством предусмотрено обеспечение надзорной деятельности, осуществляемой Управлениями государственного энергетического надзора в целях контроля за соблюдением соответствующих требований и условий налогоплательщиками - энергоснабжающими организациями, и указанные затраты непосредственно связаны с ведением деятельности, направленной на получение дохода, то данные расходы можно рассматривать как экономически оправданные расходы и учитывать при формировании налоговой базы. Отнесение данных затрат на расходы не противоречит ст. 252, 264 НК РФ.
По п. 1.5, 1.8, 2.2 Решения. Отнесение на расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль стоимости услуг, оказанных подразделениями вневедомственной охраны (т. 7 л.д. 83 - 150, т. 8 л.д. 1 - 93).
В спорный период - 2002 - 2003 гг. - налогоплательщиком были заключены договоры (том 7, л.д. 82 - 95) со службами вневедомственной охраны на охрану зданий (сооружений) ТЭК, являющихся объектами, имеющими особый статус, так как электрическая и тепловая энергия является основой функционирования экономики и жизнеобеспечения (см. ст. 3 Федерального закона РФ N 35-ФЗ от 26.03.2003 г. "Об электроэнергетике").
Оказание услуг подтверждается актами сдачи-приемки работ (услуг) (том 7, том 8, л.д. 1 - 93).
Оплата услуг подразделений вневедомственной охраны подтверждается счетами-фактурами, выставленными в адрес Заявителя, платежными поручениями (том 7, том 8, л.д. 1 - 93).
В спорный период - 2002 - 2003 гг. - Филиалом ОАО "Мосэнерго" "ТЭЦ-11" был заключен договор со службой вневедомственной охраны: Договор N 335/643 на охранные услуги от 01.01.2002 г. на охрану объектов ТЭЦ-11 в соответствии с перечнями объектов, передаваемых под охрану 3-го МОВО ОРМВО при УВД ВАО г. Москвы; Соглашение о пролонгации договора N 335 на охрану от 31.01.2003 г. (том 14, л.д. 1 - 15).
Оказание услуг подтверждается актами сдачи-приемки работ (услуг) (том 14, л.д. 42 - 45).
Оплата услуг подразделений вневедомственной охраны подтверждается счетами-фактурами, выставленными в адрес Заявителя (том 14, л.д. 16 - 41), платежными поручениями.
Ответчиком в отзыве и Решении приведено следующее обоснование своей позиции.
В соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в ст. 270 Кодекса).
Согласно статье 1 Закона РФ "О милиции" от 18.04.1991 г. N 1026-1 (в редакции Закона от 31.03.1999 N 68-ФЗ) милиция представляет собой систему государственных органов исполнительной власти.
Статьями 9, 10 указанного Закона определено, что одной из составляющих частей милиции общественной безопасности являются подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел, которые наделены обязанностью по охране имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров. Обязанность по оказанию платных услуг по охране имущества физических и юридических лиц на основе договоров возложена на подразделения вневедомственной охраны как исключительные полномочия в сфере деятельности органов внутренних дел (милиции).
Статьей 35 данного Закона предусмотрено, что финансирование милиции осуществляется за счет средств федерального бюджета, бюджетов субъектов Российской Федерации, местных бюджетов, средств, поступающих от организаций на основе заключенных в установленном порядке договоров, и иных поступлений. Кроме того подразделения милиции вневедомственной охраны при органах внутренних дел финансируются за счет средств, поступающих на основе договоров.
Согласно Положению о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденному Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.92 N 589, основной задачей вневедомственной охраны является охрана имущества собственников на основе договоров.
В соответствии с пунктами 10, 11 Положения вневедомственная охрана осуществляет свою деятельность на принципах самоокупаемости, самофинансирования и содержится за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников. Оплата охраны объектов и других услуг производится по договорным ценам с учетом экономически обоснованных затрат и 5-процентного превышения доходов над расходами для возмещения убытков в связи с кражами и пожарами.
Подразделениям вневедомственной охраны не предоставлено право самостоятельно устанавливать цену на охрану объекта. Поступающие от собственников по договорам на охрану объектов денежные средства являются целевыми и расходуются в соответствии с нормами и нормативами, применяемыми по системе Министерства внутренних дел Российской Федерации на содержание подразделений вневедомственной охраны для выполнения возложенных на них функций.
При этом согласно п. 11 Положения о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 14.08.1992 г. N 589, поступающие по договорам денежные средства имеют целевой характер и непосредственно направлены, в том числе на формирование фонда оплаты труда работников вневедомственной охраны.
Следовательно, деятельность подразделений вневедомственной охраны по охране объектов не относится к предпринимательской. Средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом, им статьей 41 Кодекса и соответственно не подлежат обложению налогом на прибыль организаций.
Вышеуказанные законодательные акты относятся и к правоотношениям, возникшим в 2002 - 2003 гг.
Таким образом, налогоплательщики налога на прибыль организаций, согласно пункту 17 статьи 270 Кодекса, не учитывают для целей налогообложения указанным налогом расходы в виде перечисленных средств подразделениям вневедомственной охраны.
Позиция Ответчика оценивается судом как необоснованная.
Согласно пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ в редакции, действовавшей в спорный период, к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на обеспечение пожарной безопасности налогоплательщика в соответствии с законодательством Российской Федерации, расходы на содержание службы газоспасателей, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).
При этом, по общему правилу ст. 252 НК РФ, произведенные налогоплательщиком расходы, должны отвечать критериям документальной подтвержденности и экономической обоснованности.
Замечаний в отношении документов, подтверждающих расходы Заявителя по оплате услуг подразделений вневедомственной охраны, а также в отношении экономической оправданности затрат Ответчиком не высказано. Заявитель обоснованно указал, что расходование указанных средств связано с осуществлением деятельности, направленной на получение дохода, так как они были произведены для осуществления деятельности организации, направленной на получение дохода. Согласно заключенным договорам, службы охраны производили следующие мероприятия:
- - защита объектов от противоправных посягательств;
- - обеспечение на охраняемых объектах пропускного и внутриобъектового режимов;
- - предупреждение и пресечение преступлений и административных правонарушений на охраняемых объектах в пределах своей компетенции;
- - охрана грузов, ценностей, документов и иного имущества при их перевозке;
- - организация пожарно-профилактических работ.
Таким образом, в силу указанной нормы пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ, расходы по охране имущества, произведенные Заявителем, правомерно включены заявителем в состав расходов при налогообложении прибыли в 2002 - 2003 гг.
Правильность отнесения на расходы сумм оплаты за услуги по охранной деятельности, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны, также подтверждается последующими изменениями, внесенными законодателем в норму пп. 6 п. 1 ст. 264 НК РФ Федеральным законом от 06.06.2005 г. N 58-ФЗ, согласно которым указанная норма после слов "охранной деятельности" дополнена словами "в том числе услуг, оказываемых вневедомственной охраной при органах внутренних дел Российской Федерации в соответствии с законодательством Российской Федерации".
Довод Ответчика о том, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, не могут быть признаны доходами в смысле, придаваемом им статьей 41 Кодекса и, соответственно, не подлежат обложению налогом на прибыль организаций, не относим к спорным правоотношениям с участием заявителя. Указанный довод Ответчика основан на правовой позиции ВАС РФ, изложенной в Постановлении Президиума ВАС РФ от 21.10.2003 г. N 5953/03. В указанном Постановлении ВАС РФ говорится о том, что средства, поступающие подразделениям вневедомственной охраны в качестве платы за услуги по охранной деятельности, носят целевой характер и не могут быть признаны доходами, в смысле, придаваемом ст. 41 НК РФ, устанавливающей принципы определения доходов, под которыми понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме. Таким образом, в названном Постановлении ВАС РФ рассматривал вопросы налогообложения применительно к налогообложению отдела вневедомственной охраны.
Между тем, в настоящем деле налоговые правоотношения складываются между налоговым органом и организацией, не входящей в систему органов МВД, а принимающей услуги по охране, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны.
Нормы ст. 270 НК РФ также не применимы к спорным правоотношениям.
Согласно пп. 17 ст. 270 НК РФ, при определении налоговой базы не учитываются расходы в виде стоимости имущества, переданного в рамках целевого финансирования в соответствии с пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ.
При этом, пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выделяемых бюджетным учреждениям по смете доходов и расходов бюджетного учреждения.
Из анализа приведенных норм следует, что средства целевого финансирования - это имущество, полученное и использованное по указанному источником средств назначению. Такие средства налогообложению не подлежат.
Налогоплательщик направлял спорные суммы на оплату услуг по обычному гражданско-правовому договору. Цели, на которые денежные средства расходовались вневедомственной охраной, Заявителем не определялись.
Таким образом, для Заявителя, заключившего договоры с вневедомственной охраной, перечисляемые по договору суммы не являются целевыми, так как не выполняются необходимые критерии, позволяющие отнести их к средствам целевого финансирования, а следовательно, произведенные расходы на услуги по охране могут быть отнесены налогоплательщиком к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, предусмотренным ст. 264 НК РФ.
Доводы Ответчика относятся фактически к оценке деятельности органов вневедомственной охраны, которая не имеет правового значения для налоговых последствий заявителя.
При таких обстоятельствах налогоплательщик был вправе отнести на расходы затраты на оплату услуг вневедомственной охраны, поскольку это не противоречит ст. 252 НК РФ.
Инспекцией также сделан вывод о неправомерном применении заявителем налоговых вычетов по услугам вневедомственной охраны.
Ответчиком приведено следующее обоснование своей позиции.
Законом Российской Федерации от 18.04.1991 N 1026-1 "О милиции" (в редакции Закона от 31.03.1999 N 68-ФЗ) определено, что милиция Российской Федерации - это система государственных органов исполнительной власти.
В соответствии со статьями 9, 10 Закона подразделения вневедомственной охраны при органах внутренних дел являются составной частью милиции общественной безопасности; охрана имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров является обязанностью вневедомственной охраны.
Обязанность по оказанию платных услуг по охране имущества физических и юридических лиц на основе договоров возложена на подразделения вневедомственной охраны как исключительные полномочия в сфере деятельности органов внутренних дел (милиции).
Законом "О милиции" от 18.04.1991 N 1026-1 и Положением о вневедомственной охране при органах внутренних дел Российской Федерации, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 14.08.92 г. N 589, предусмотрено, что содержание вневедомственной охраны осуществляется за счет специальных (внебюджетных) средств, поступающих по договорам от собственников, то есть фактически, по существу, предусмотрен особый способ целевого финансирования вневедомственной охраны за счет средств, получаемых от организаций и граждан за оказанные им платные услуги.
Таким образом, услуги, оказываемые подразделениями вневедомственной охраны по охране имущества физических и юридических лиц на основе заключенных с ними договоров, подпадают под услуги, указанные в подпункте 4 пункта 2 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно которому в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации не признается объектом налогообложения выполнение работ (оказание услуг) органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, в рамках возложенных на них исключительных полномочий в определенной сфере деятельности в случае, если обязательность выполнения указанных работ (оказания услуг) установлена законодательством Российской Федерации, законодательством субъектов Российской Федерации, актами местного самоуправления.
Кроме того, позиция налогового органа подтверждается представленным налогоплательщиком дополнительным соглашением к договору N 91 от 01.01.2003 г. от 01.08.2004 г. согласно которому, стоимость услуг по вышеуказанному договору налогом на добавленную стоимость не облагается.
Таким образом, если услуги, оказанные подразделениями вневедомственной охраны, не признаются объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, то в соответствии с пп. 4 ст. 170 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные подразделениям вневедомственной охраны, к вычету у покупателей не принимаются.
В соответствии с Письмом Министерства по налогам и сборам Российской Федерации от 29.06.2004 N 03-1-08/1462/17@ "О налогообложении налогом на добавленную стоимость услуг, оказываемых подразделениями вневедомственной охраны" в случае если подразделения вневедомственной охраны выставляли своим покупателям счета-фактуры с выделением сумм налога на добавленную стоимость за оказанные им охранные услуги, то согласно пункту 5 статьи 173 Кодекса указанные суммы налога подлежат уплате в бюджет. При этом в соответствии с подпунктом 4 пункта 2 статьи 170 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные подразделениям вневедомственной охраны, к вычету у покупателей не принимаются.
Инспекцией неправомерно не принято во внимание, что фактически подразделения вневедомственной охраны, выступая в качестве продавцов, к цене реализуемых услуг выставляли покупателям для оплаты сумму НДС. Согласно п. 5 ст. 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется налогоплательщиками при реализации услуг, операции по реализации которых не подлежат налогообложению, в случае выставления ими покупателю счета-фактуры с выделением суммы налога.
Таким образом, в силу пп. 2 п. 5 ст. 173 НК РФ подразделения вневедомственной охраны обязаны заплатить полученный НДС в бюджет, а налогоплательщик как покупатель услуг имеет право в соответствии со статьями 170, 171 НК РФ принять уплаченный НДС к вычету. Налоговым кодексом РФ не установлена обязанность покупателя товаров (работ, услуг) проверять правомерность исчисления продавцом этих товаров (работ, услуг) сумм НДС. При этом оплата НДС по выставленному счету-фактуре является обязанностью покупателя, вытекающей из налоговых правоотношений. Указанная позиция подтверждается, в частности, постановлениями ФАС Московского округа от 24.01.2006 г. N КА-А40/13580-05; от 12.10.2006 N КА-А40/9695/05 (том 16, л.д. 100 - 126).
Таким образом, поскольку подразделение вневедомственной охраны дополнительно к стоимости услуг предъявило налогоплательщику для оплаты НДС, соответствующая сумма должна была быть им исчислена и уплачена в бюджет. При этом сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, определяется как сумма налога, указанная в соответствующем счете-фактуре, переданном покупателю товаров (работ, услуг).
Нормы гл. 21 НК РФ не предусматривают возможность отказа налогоплательщику в вычете сумм налога, уплаченных им на основании счетов-фактур, выставленных лицами, не являющимися плательщиками НДС. В том случае, если поставщик при отсутствии оснований выставляет счет-фактуру с выделением НДС и получает НДС в составе оплаты своих услуг, он обязан перечислить налог в бюджет. Для лица, уплатившего НДС такому поставщику, допущенное нарушение не влечет негативных последствий в виде отсутствия права на налоговый вычет.
Заявителем представлены копии первичных документов, подтверждающих правомерность принятия к вычету НДС: договоры на охранные услуги, акты сдачи-приемки услуг, соглашения о пролонгации договоров, счета-фактуры, письма Управления вневедомственной охраны о подтверждении размера стоимости оказываемых услуг (том 16, л.д. 127 - 146; том 17, л.д. 1 - 86).
По п. 1.29 Решения. Ограничения амортизации по основным средствам, переоценивавшимся на 01 января 2002 г.
Федеральным законом от 24 июля 2002 г. N 110-ФЗ, вступившим в силу с 31 августа 2002 г. и распространившим свое действие на правоотношения, возникшие с 01 января 2002 г., в редакцию абзаца пятого п. 1 ст. 257 НК РФ введено ограничение расходов в виде сумм начисленной амортизации по основным средствам, переоценивавшимся на 01 января 2002 г. Налогоплательщик посчитал это ограничение неприменимым к амортизационным начислениям с 01 января по 31 августа 2002 г., поскольку ограничение ухудшает положение налогоплательщика и не может иметь обратной силы.
Рассматриваемый вопрос был предметом исследования Президиума ВАС РФ, который в п. 9 Информационного письма - Обзора от 22 декабря 2005 г. N 98 указал на применимость ограничения с 01 января по 31 августа 2002 г. начиная с отчетности за 9 месяцев 2002 г.
Вместе с тем, вопрос о том, ухудшает ли соответствующее ограничение положение налогоплательщика с обратной силой и может ли такое ограничение применяться с учетом ст. 57 Конституции РФ, в настоящее время не разрешен окончательно, рассматривается Конституционным Судом РФ по жалобам налогоплательщиков. Решения по соответствующим жалобам Конституционный Суд РФ не принимал. Как следствие, сохраняется возможность изменения нормативно-правовой основы по данному эпизоду в пользу налогоплательщика, а значит, возможность, что позиция налогоплательщика будет неправомерной и позиция налогового органа - нарушающей права налогоплательщика.
Судом отклонено ходатайство заявителя о выделении данного эпизода в отдельное производство и приостановлении по нему производства. Сам по себе факт нахождения заявления на рассмотрении КС РФ не является основанием для этого, а также не служит подтверждением обоснованности позиции заявителя по данному вопросу.
Ответчиком приведено следующее обоснование позиции по данному эпизоду.
В нарушение п. 1 ст. 257 НК РФ занижен налог на прибыль за 2002 год на сумму 218 924 642 руб. в результате неправомерного учета в целях налогообложения прибыли 2002 года амортизации основных средств, начисленной со 100-процентной восстановительной стоимости основных средств.
В нарушение пункта 1 статьи 257 НК РФ ОАО "Мосэнерго" неправомерно использовало 100% восстановительной стоимости основных средств по состоянию на 01.01.2002 года для расчета суммы амортизации за 2002 год по следующим причинам.
С 1 января 2002 года введена в действие глава 25 НК РФ, устанавливающая новое правовое регулирование налогообложения прибыли организаций.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения по налогу на прибыль организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ.
Согласно подпункту 3 пункта 2 статьи 253 Налогового кодекса Российской Федерации суммы начисленной амортизации относятся к расходам, связанным с производством и (или) реализацией.
Статьями 258 и 322 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 6 августа 2001 года N 110-ФЗ) был определен порядок начисления амортизации в отношении амортизируемого имущества, приобретенного до вступления в силу главы 25 Кодекса. В зависимости от решения налогоплательщика о применении линейного либо нелинейного метода начисления амортизации основные средства подлежали включению в соответствующую амортизационную группу по восстановительной или остаточной стоимости.
Федеральным законом от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и отдельные законодательные акты Российской Федерации" в главу 25 Кодекса внесены изменения и дополнения, в том числе и в порядок начисления амортизации по основным средствам, приобретенным до вступления в действие данной главы.
Из содержания пункта 1 статьи 257 и статьи 322 НК РФ следует, что амортизация по таким основным средствам независимо от принятого метода начисляется по остаточной стоимости, которая определяется как разница между восстановительной стоимостью и суммой начисленной за период эксплуатации амортизации (с учетом переоценки этой суммы).
При этом восстановительная стоимость основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы, определяется как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок на дату вступления в силу главы 25 НК РФ. Указанные изменения и дополнения в соответствии со статьей 16 Федерального закона от 29 мая 2002 года N 57-ФЗ вступают в силу в течение месяца со дня официального опубликования и распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Пунктом 24 статьи 1 Федерального закона от 24 июля 2002 года N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации" внесены изменения в пункт 1 статьи 257 Кодекса в части определения восстановительной стоимости амортизируемых основных средств, приобретенных (созданных) до вступления в силу настоящей главы.
Согласно абзацам пятому и шестому пункта 1 статьи 257 Налогового кодекса Российской Федерации восстановительная стоимость таких амортизируемых основных средств определяется, как их первоначальная стоимость с учетом проведенных переоценок до даты вступления настоящей главы в силу.
При определении восстановительной стоимости амортизируемых основных средств в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации учитывается переоценка основных средств, осуществленная по решению налогоплательщика по состоянию на 1 января 2002 года и отраженная в бухгалтерском учете налогоплательщика после 1 января 2002 года.
Указанная переоценка принимается в целях налогообложения в размере, не превышающем 30 процентов от восстановительной стоимости соответствующих объектов основных средств, отраженных в бухгалтерском учете налогоплательщика по состоянию на 1 января 2001 года (с учетом переоценки по состоянию на 1 января 2001 года, произведенной по решению налогоплательщика и отраженной в бухгалтерском учете в 2001 году). При этом величина переоценки (уценки) по состоянию на 1 января 2002 года, отраженной налогоплательщиком в 2002 году, не признается доходом (расходом) налогоплательщика в целях налогообложения. В аналогичном порядке принимается в целях налогообложения соответствующая переоценка сумм амортизации.
Согласно статье 21 Федерального закона от 24 июля 2002 года N 110-ФЗ положение пункта 24 статьи 1 данного Закона вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования и распространяется на отношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Из содержания вышеприведенных правовых норм следует, что законодателем в связи с введением с 1 января 2002 года нового правового регулирования налогообложения доходов организаций вносились изменения в главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации с целью установления адекватного механизма начисления амортизации в отношении основных средств, приобретенных налогоплательщиком до вступления указанной главы в действие.
Данные изменения вносились Федеральными законами, имеющими равную юридическую силу, подлежали применению к правоотношениям, возникшим с 1 января 2002 года, поэтому ООО "Мосэнерго" при исчислении налога на прибыль по итогам 2002 года должно было определять стоимость амортизируемых основных средств в соответствии с пунктом 1 статьи 257 Кодекса (в редакции Федерального закона от 24 июля 2002 года N 110-ФЗ). При этом ст. 21 Федерального закона N 110-ФЗ от 24.07.2002 г., вводящего в действие новую редакцию части второй Налогового кодекса РФ, установлено, что новые положения распространяются на отношения, возникшие с 1 января 2002 года.
Страницы: 1 из 6 1 2 3 4 5 6
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)