Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего судьи Парской Н.Н.,
судей: Первушиной М.А., Скубаева А.И.,
при участии в судебном заседании представителей акционерной компании "АЛРОСА" (закрытого акционерного общества) Сотова А.И. (доверенность от 15.01.2008 N 34), Никонова А.А. (доверенность от 22.10.2008 N 233), Семкиной Е.И. (доверенность от 26.11.2006 N 403), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) Шелковниковой Н.И. (доверенность от 15.01.2008 N 14-56), Скотар Н.М. (доверенность от 15.01.2008 N 14-53) и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) Козловой Е.В. (доверенность от 26.02.2008 N 17-18/8),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу акционерной компании "АЛРОСА" (закрытое акционерное общество) на решение от 11 июня 2008 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), постановление от 1 сентября 2008 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу N А58-170/06 (суд первой инстанции - Бадлуева Е.Б.; суд апелляционной инстанции: Лешукова Т.О., Доржиев Э.П., Рылов Д.Н.),
акционерная компания "АЛРОСА" (закрытое акционерное общество) (далее - общество, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 30.12.2005 N 13-475 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговая инспекция) с изменениями, внесенными решением N 17-18/17 от 13.02.2006 Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия).
Арбитражным судом к участию в деле в качестве третьего лица на стороне налоговой инспекции привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговое управление).
Налоговая инспекция обратилась с встречным заявлением о взыскании с общества штрафа за неполную уплату налога на имущество.
Определением суда от 7 сентября 2006 года в отдельное производство, которому присвоен N А58-6226/06, выделено требование общества в части оспаривания решения налоговой инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по данному налогу.
Решением от 26 сентября 2006 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 26 января 2007 года, требования общества удовлетворены частично, признано незаконным решение инспекции с изменениями, внесенными решением налогового управления, в части дополнительного начисления 464 952 957 рублей 60 копеек налога на прибыль, 625 473 рублей налога на добычу полезных ископаемых, 26 051 692 рублей 20 копеек пеней по налогу на прибыль. Встречное заявление инспекции удовлетворено частично на сумму 300 000 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований общества и встречного заявления инспекции отказано.
Постановлением от 9 июня 2007 года Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа решение от 26 сентября 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 26 января 2007 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) отменены в части признания недействительным решения от 30.12.2005 N 13-475 налоговой инспекции с изменениями, внесенными решением N 17-18/17 Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) о предложении уплатить налог на прибыль в сумме 343 298 888 рублей 50 копеек и соответствующие суммы пени. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Решением от 11 июня 2008 года Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) заявленные требования удовлетворил в части признания недействительным оспариваемого решения о доначислении налога на прибыль в сумме 105 119 244 рубля, пени по налогу на прибыль в сумме 5 845 996 рублей 14 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований данным судебным актом отказано.
Постановлением от 1 сентября 2008 года Четвертого арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с названными судебными актами в части, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судами норм материального права.
Общество считает необоснованными выводы судебных инстанций о законности оспариваемого решения налоговой инспекции по следующим эпизодам:
- - доначисление налога на прибыль в сумме 1 190 554 рубля 50 копеек в связи с необоснованным отнесением в состав расходов убытков по учебно-курсовым комбинатам;
- - доначисление налога на прибыль в сумме 135 600 рублей в связи с завышением внереализационных расходов на сумму признанной безнадежной к взысканию задолженности по договору займа, заключенному с Цагельником Л.А.;
- - доначисление налога на прибыль в сумме 32 669 722 рубля 60 копеек в связи с завышением резерва по сомнительным долгам;
- - доначисление налога на прибыль в сумме 291 936 082 рубля по налоговой базе переходного периода.
По указанным эпизодам общество считает, что судами необоснованно отказано в удовлетворении заявленных требований, поскольку не дана надлежащая правовая оценка представленным документам, относящимся к фактической деятельности налогоплательщика.
Налоговая инспекция в отзыве на кассационную жалобу указывает на необоснованность ее доводов и просит оставить без изменения принятые по делу при новом рассмотрении судебные акты.
Налоговым управлением отзыв на кассационную жалобу общества не представлен.
Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представители общества в судебном заседании поддержали доводы жалобы.
Представители налоговой инспекции и налогового управления возражали против доводов жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.
В судебном заседании 9 декабря 2008 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 15 часов 00 минут 11 декабря 2008 года.
После перерыва представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле и проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Как установлено Арбитражным судом Республики Саха (Якутия), налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2002 год.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 29.11.2005 N 13-475 и принято решение от 30.12.2005 N 13-475 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, в том числе за неуплату налога на прибыль - в сумме 132 275 482 рублей.
Данным решением обществу также предложено уплатить, в том числе налог на прибыль в сумме 661 377 408 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 287 174 542 рублей.
По результатам рассмотрения жалобы общества налоговым управлением принято решение от 13.02.2006 N 17-18/17 о внесении изменений в решение налоговой инспекции, в том числе в части определения размеров недоимки и пеней по налогу на прибыль.
Общество, полагая принятое решение налоговой инспекции с учетом изменений, внесенных решением налогового управления, нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного акта недействительным.
При новом рассмотрении дела судебные инстанции, частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, с учетом указаний суда кассационной инстанции пришли к выводу о недоказанности представленными налогоплательщиком в материалы дела документами своих доводов.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает выводы судов правильными.
Как следует из оспариваемого решения налоговой инспекции, одним из оснований для дополнительного начисления обществу налога на прибыль послужило занижение налогооблагаемой базы по данному налогу в связи с признанием в целях налогообложения убытка по деятельности учебно-курсовых комбинатов.
При рассмотрении дела судом кассационной инстанции на основании толкования закона в отношении особого порядка признания в целях налогообложения убытка, полученного при осуществлении обособленными подразделениями налогоплательщика деятельности, связанной с использованием учебно-курсовых комбинатов, было указано на ошибочный вывод суда о том, что затраты общества по указанным объектам не являются расходами, направленными на содержание обслуживающих производств и хозяйств.
При этом суд кассационной инстанции отметил, что при новом рассмотрении дела суду следует проверить соблюдение налогоплательщиком положений статьи 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Во исполнение указанной нормы права судом первой инстанции при повторном рассмотрении спора были исследованы представленные налогоплательщиком доказательства на предмет соблюдения при принятии в состав расходов для целей налогообложения убытков по учебно-курсовым комбинатам правил, установленных статьей 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
К обслуживающим производствам и хозяйствам указанной статьей отнесены учебно-курсовые комбинаты, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.
Названной статьей Налогового кодекса Российской Федерации также установлено, что в случае, если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:
- если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;
- если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
- если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.
В ходе рассмотрения дела налогоплательщиком не представлены доказательства соблюдения условий, предусмотренных названной нормой.
Доводы кассационной жалобы общества не могут быть приняты судом кассационной инстанции, поскольку фактически направлены на преодоление позиции кассационного суда, высказанной им в постановлении от 9 июня 2007 года.
При таких обстоятельствах судебные акты в данной части являются законными, обоснованными и изменению либо отмене не подлежат.
Согласно оспариваемому решению налоговой инспекции налогоплательщику был дополнительно начислен налог на прибыль в сумме 135 600 рублей, не уплаченный в результате завышения внереализационных расходов на сумму списанного безнадежного долга в сумме 565 000 рублей по договору займа с Цагельником Л.А.
Судом установлено, что в состав внереализационных расходов обществом отнесена сумма безнадежного к взысканию долга в размере 565 000 в связи со смертью должника.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
Согласно пункту 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его взыскания, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Исходя из смысла названных норм, безнадежными долгами могут быть признаны не только те долги, по которым истек срок исковой давности, но и те по которым прекращено обязательство по основаниям, предусмотренным гражданским законодательством.
В соответствии со статьей 418 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается смертью должника, если исполнение не может быть произведено без личного участия должника либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью должника.
Вместе с тем, пунктом 3 статьи 1175 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований.
На основании толкования названных норм права, суды пришли к обоснованному выводу, что обязательства по договору займа не могут быть прекращены на основании статьи 418 Гражданского кодекса Российской Федерации, так как допускается предъявление требования заимодавцем к наследникам умершего должника. Указанный вывод сделан судебными инстанциями с учетом правовой позиции суда кассационной инстанции, направившего дело на новое рассмотрение в данной части.
В связи с чем, не могут быть приняты во внимание доводы кассационной жалобы об отсутствии обязанности по принятию мер к взысканию задолженности с наследников.
Подлежит отклонению также и довод кассационной жалобы о том, что наследство не было принято наследниками Цагельника Л.А., как не соответствующий представленным в материалы дела доказательствам. Судом апелляционной инстанции было исследовано дополнительно представленное налоговой инспекцией доказательство принятия наследства, а именно, выписка из государственного реестра по учету объектов имущества физических лиц, согласно которой указанная в ней квартира находится в собственности Цагельник Эльвиры Васильевны - супруги Цагельника Л.А. и сделан правильный вывод о подтверждении материалами дела факта принятия наследства.
Общество, являясь кредитором по договору займа, не истребовало долг в установленном законом порядке, не обращалось в суд с иском о взыскании долга с наследников Цагельника Л.А., не представило суду документы об отсутствии наследников в связи с непринятием ими наследства, об отсутствии или недостаточности наследственного имущества, не предъявило требование к наследственному имуществу.
Таким образом, суды с учетом установленных законом сроков принятия наследства, сроков исковой давности предъявления наследникам или наследственному имуществу соответствующих требований, пришли к обоснованному выводу об отсутствии у общества оснований для признания данной задолженности безнадежной к взысканию в проверяемом налоговом периоде.
Принимая во внимание изложенное, судебные акты в данной части изменению или отмене не подлежат.
Одним из оснований для дополнительного начисления налога на прибыль по оспариваемому решению налоговой инспекции явилось завышение налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам на сумму дебиторской задолженности по строительству школы в г. Мирном.
С 1 января 2002 года введена в действие глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающая порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 названной главы Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика, применяющего метод начисления, на включение в состав внереализационных расходов на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).
В соответствии со статьей 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.
Пунктом 4 указанной статьи (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) предусмотрено, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.
По ранее действующему законодательству у налогоплательщика, применяющего метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты, отсутствовало право формирования резерва сомнительных долгов.
Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 110-ФЗ), Налоговый кодекс Российской Федерации был дополнен главой 25 "Налог на прибыль организаций".
Учитывая установленное названной главой ограниченное право организаций на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, а также особенности порядка признания доходов и расходов при различных методах учета, Федеральным законом N 110-ФЗ были установлены требования к налогоплательщикам, связанные с определением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а также с исчислением и уплатой в бюджет налога на прибыль с дополнительно определенной базы.
В частности, в соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 10 Закона N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" пункт 6 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ был дополнен абзацем вторым, в соответствии с которым установлено правило о невозможности участия сумм дебиторской задолженности, относящихся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании оценки порядка вступления в силу Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, которым были внесены изменения в пункт 6 статьи 10 Закона N 110-ФЗ, суд кассационной инстанции признал основанным на неправильном применении норм материального права вывод суда при первом рассмотрении дела о правомерном включении в состав резерва сомнительных долгов суммы дебиторской задолженности, которая должна была быть включена в состав доходов базы переходного периода.
При этом суд кассационной инстанции направил дело на новое рассмотрение для проверки правильности определения обществом размера резерва сомнительных долгов.
При новом рассмотрении суд на основании представленных в материалы дела доказательств установил, и данное обстоятельство не опровергнуто налогоплательщиком, что сумма спорной задолженности по оплате 50 процентов стоимости строительства школы числилась в качестве дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе общества и в акте инвентаризации дебиторской задолженности на 01.01.2002 и, следовательно, должна была участвовать в формировании базы переходного периода.
Налогоплательщик при новом рассмотрении не представил суду документальное подтверждение порядка и размера формирования резерва сомнительных долгов за отчетные периоды 2002 года.
Доводы о том, что результаты операций, связанных со строительством школы, были отражены в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете и учтены для целей налогообложения, как и доводы о "восстановлении сумм отчислений по безнадежной задолженности" в дополнительном расчете за 2003 год не опровергают наличие дебиторской задолженности по строительству школы по состоянию на 01.01.2002 и выводы налоговой инспекции о неправомерном использовании сумм данной задолженности в формировании резерва сомнительных долгов в 2002 году, и занижении в связи с этим налога на прибыль, подлежащего уплате в проверяемый период.
Ссылки налогоплательщика в кассационной жалобе на уплату налога на момент проведения проверки за счет восстановления спорных сумм в последующем налоговом периоде не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции, как основанные на использовании судебной практики применения законодательства, действовавшего до вступления в силу Налогового кодекса Российской Федерации.
При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых судебных актов по делу в рассматриваемой части.
Налоговой инспекцией в ходе проверки установлена неуплата обществом налога на прибыль с базы переходного периода в сумме 291 936 082 рубля (в обжалуемой налогоплательщиком части с учетом уточнений налогового управления).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001 включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Кодекса, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Как следует из материалов дела и оспариваемого решения налоговой инспекции (с учетом изменений, внесенных налоговым управлением) налоговой инспекцией по результатам налоговой проверки доходная часть базы переходного периода была определена с учетом результатов проведенной обществом инвентаризации дебиторской задолженности в соответствии с требованиями названной нормы. За счет неправильного определения налогоплательщиком доходной части базы переходного периода налоговой инспекцией был дополнительно начислен налог на прибыль.
Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, указал на необходимость проверки доводов налогоплательщика о занижении расходной части базы переходного периода с учетом правильного распределения бремени доказывания данных обстоятельств.
Как следует из материалов дела, выручка от реализации товаров (работ, услуг) - базы переходного периода определена обществом суммированием строк 2.1 "а" "Изменение величины выручки от реализации товаров (работ, услуг) по предприятиям, определяющим выручку по моменту оплаты" Справок к расчету налога от фактической прибыли за 1997 - 2001 годы (с учетом дополнительных и уточненных). Сумма себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) базы переходного периода определена также суммированием строк 2.1 "б" "Изменение величины себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) по предприятиям, определяющим выручку по моменту оплаты" Справок за 1997 - 2001 годы (с учетом дополнительных и уточненных).
Налоговой инспекцией по результатам выездной налоговой проверки сумма себестоимости при определении расходной части налоговой базы переходного периода была определена по данным налогоплательщика, отраженным в уточненной налоговой декларации, в сумме 1 138 018 703 рубля.
В кассационной жалобе налогоплательщик указывает на необходимость устранения искажения данных о себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг) путем включения в формулу расчетов данных об остатках себестоимости продукции, отгруженной до 1 января 1997 года, но не оплаченной на эту дату. При этом общество не приводит нормативное обоснование изложенного требования.
Из пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ следует, что по состоянию на 1 января 2002 года при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, также обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При новом рассмотрении дела налогоплательщиком не были представлены документы, подтверждающие расходы, связанные с формированием себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг). Более того, в дополнениях к доводам по делу от 09.06.2008 (том 147 л.д. 86 - 88) налогоплательщик указывал на отсутствие разногласий о порядке определения себестоимости базы переходного периода и невозможности определения этого показателя иначе, чем путем суммирования строк 2.1 "а" Справок к расчету налога от фактической прибыли.
Кроме этого, в ходе рассмотрения дела судом обществом в материалы дела представлялись собственные расчеты себестоимости продукции с разными показателями. Так, в представленном в материалы дела "Расчете налога на прибыль с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы" (том 147 л.д. 23) себестоимость реализованных, но не оплаченных товаров по состоянию на 31.12.2001 "по данным АК "АЛРОСА" отражена в размере 1 701 906 467, в апелляционной жалобе общества отражен иной показатель данной составляющей - 2 161 349 789 (том 148 л.д. 16).
При этом суд апелляционной инстанции оценил представленный налогоплательщиком расчет спорного показателя, основанный на использовании расчетного коэффициента, определенного как соотношение себестоимости отгруженной продукции к выручке за реализованную продукцию и примененного обществом к дебиторской задолженности, выявленной по результатам инвентаризации на 31.12.2001, однако обоснованно не принял данный расчет в качестве доказательства, как не являющийся документальным подтверждением себестоимости реализованных, но не оплаченных на 31.12.2001 товаров (работ, услуг).
Кроме того, кассационная жалоба в части эпизода дополнительного начисления налога на прибыль с базы переходного периода основана на новых доводах о необходимости использования в расчетах при определении себестоимости отгруженных, но не оплаченных на 31.12.2001 товаров (работ, услуг), данных об отгрузках и платежах, осуществленных с начала деятельности организации.
Судом кассационной инстанции не могут быть приняты во внимание указанные доводы, как не заявлявшиеся при первоначальном либо повторном рассмотрении спора по существу в судах первой и апелляционной инстанций.
В соответствии с частью 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.
В связи с чем новые доводы сторон, не являвшиеся предметом исследования и оценки судебных инстанций, не могут быть признаны основаниями для отмены обжалуемых в кассационном порядке судебных актов по делу.
Кроме того, оспаривая выводы судов в отношении признания законным оспариваемого решения налоговой инспекции в части дополнительного начисления налога на прибыль в сумме 291 936 082 рубля, общество, приводя доводы о необходимости нового расчета расходной части базы переходного периода, указывает на то, что при учете данных доводов подлежит доплате налог в сумме 202 626 692 рубля (стр. 22 и 25 кассационной жалобы).
Судами было установлено, что общество в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ воспользовалось правом уменьшить доходную часть базы переходного периода на сумму положительных курсовых разниц. При этом судами обоснованно отмечено, что корректировка базы переходного периода на положительные суммовые разницы законом не предусмотрена.
С учетом положений Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" судами также обоснованно не были приняты доводы общества о необходимости уменьшения доходной части налоговой базы переходного периода на величину курсовых и суммовых разниц в результате их двойного учета.
Судом кассационной инстанции не могут быть приняты во внимание, как не подтвержденные соответствующими доказательствами, доводы общества наличии переплаты по налогу на прибыль в предыдущих налоговых периодах за счет двойного учета для целей налогообложения курсовых и суммовых разниц.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о представлении налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций (расчетов) по налогу на прибыль за указанные периоды в связи с обнаружением им ошибки при исчислении налога, и какие-либо иные документы, свидетельствующие о наличии переплаты по налогу, которые должны были быть известны налоговой инспекции на момент вынесения оспариваемого решения.
При таких обстоятельствах, а также учитывая, что предметом выездной налоговой проверки являлась деятельность налогоплательщика за 2002 год, и у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за предыдущие налоговые периоды, с учетом предмета рассматриваемого арбитражным судом спора, данные доводы не могут служить основанием для отмены судебных актов.
Учитывая изложенное, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены судебных актов по данному эпизоду.
Таким образом, обжалуемые судебные акты основаны на всестороннем и полном исследовании представленных в материалы дела доказательств и правильном применении норм материального права. Нарушения судами при рассмотрении дела норм процессуального права, являющиеся основанием для отмены судебных актов, судом кассационной инстанции не установлены.
При таких обстоятельствах основания, предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для изменения или отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
решение от 11 июня 2008 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), постановление от 1 сентября 2008 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу N А58-170/06 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА ОТ 11.12.2008 N А58-170/06-Ф02-6199/08 ПО ДЕЛУ N А58-170/06
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ВОСТОЧНО-СИБИРСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 декабря 2008 г. N А58-170/06-Ф02-6199/08
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа в составе:
председательствующего судьи Парской Н.Н.,
судей: Первушиной М.А., Скубаева А.И.,
при участии в судебном заседании представителей акционерной компании "АЛРОСА" (закрытого акционерного общества) Сотова А.И. (доверенность от 15.01.2008 N 34), Никонова А.А. (доверенность от 22.10.2008 N 233), Семкиной Е.И. (доверенность от 26.11.2006 N 403), Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) Шелковниковой Н.И. (доверенность от 15.01.2008 N 14-56), Скотар Н.М. (доверенность от 15.01.2008 N 14-53) и Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) Козловой Е.В. (доверенность от 26.02.2008 N 17-18/8),
рассмотрев в судебном заседании кассационную жалобу акционерной компании "АЛРОСА" (закрытое акционерное общество) на решение от 11 июня 2008 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), постановление от 1 сентября 2008 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу N А58-170/06 (суд первой инстанции - Бадлуева Е.Б.; суд апелляционной инстанции: Лешукова Т.О., Доржиев Э.П., Рылов Д.Н.),
установил:
акционерная компания "АЛРОСА" (закрытое акционерное общество) (далее - общество, налогоплательщик) обратилась в Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, о признании недействительным решения от 30.12.2005 N 13-475 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 1 по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговая инспекция) с изменениями, внесенными решением N 17-18/17 от 13.02.2006 Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия).
Арбитражным судом к участию в деле в качестве третьего лица на стороне налоговой инспекции привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) (далее - налоговое управление).
Налоговая инспекция обратилась с встречным заявлением о взыскании с общества штрафа за неполную уплату налога на имущество.
Определением суда от 7 сентября 2006 года в отдельное производство, которому присвоен N А58-6226/06, выделено требование общества в части оспаривания решения налоговой инспекции о доначислении налога на добавленную стоимость и соответствующих сумм пени по данному налогу.
Решением от 26 сентября 2006 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), оставленным без изменения постановлением апелляционной инстанции от 26 января 2007 года, требования общества удовлетворены частично, признано незаконным решение инспекции с изменениями, внесенными решением налогового управления, в части дополнительного начисления 464 952 957 рублей 60 копеек налога на прибыль, 625 473 рублей налога на добычу полезных ископаемых, 26 051 692 рублей 20 копеек пеней по налогу на прибыль. Встречное заявление инспекции удовлетворено частично на сумму 300 000 рублей. В удовлетворении остальной части заявленных требований общества и встречного заявления инспекции отказано.
Постановлением от 9 июня 2007 года Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа решение от 26 сентября 2006 года, постановление апелляционной инстанции от 26 января 2007 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия) отменены в части признания недействительным решения от 30.12.2005 N 13-475 налоговой инспекции с изменениями, внесенными решением N 17-18/17 Управления Федеральной налоговой службы по Республике Саха (Якутия) о предложении уплатить налог на прибыль в сумме 343 298 888 рублей 50 копеек и соответствующие суммы пени. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в первую инстанцию того же арбитражного суда. В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Решением от 11 июня 2008 года Арбитражный суд Республики Саха (Якутия) заявленные требования удовлетворил в части признания недействительным оспариваемого решения о доначислении налога на прибыль в сумме 105 119 244 рубля, пени по налогу на прибыль в сумме 5 845 996 рублей 14 копеек. В удовлетворении остальной части заявленных требований данным судебным актом отказано.
Постановлением от 1 сентября 2008 года Четвертого арбитражного апелляционного суда решение суда оставлено без изменения.
Не согласившись с названными судебными актами в части, общество обратилось в Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа с кассационной жалобой, в которой ставит вопрос о проверке их законности и обоснованности в связи с нарушением судами норм материального права.
Общество считает необоснованными выводы судебных инстанций о законности оспариваемого решения налоговой инспекции по следующим эпизодам:
- - доначисление налога на прибыль в сумме 1 190 554 рубля 50 копеек в связи с необоснованным отнесением в состав расходов убытков по учебно-курсовым комбинатам;
- - доначисление налога на прибыль в сумме 135 600 рублей в связи с завышением внереализационных расходов на сумму признанной безнадежной к взысканию задолженности по договору займа, заключенному с Цагельником Л.А.;
- - доначисление налога на прибыль в сумме 32 669 722 рубля 60 копеек в связи с завышением резерва по сомнительным долгам;
- - доначисление налога на прибыль в сумме 291 936 082 рубля по налоговой базе переходного периода.
По указанным эпизодам общество считает, что судами необоснованно отказано в удовлетворении заявленных требований, поскольку не дана надлежащая правовая оценка представленным документам, относящимся к фактической деятельности налогоплательщика.
Налоговая инспекция в отзыве на кассационную жалобу указывает на необоснованность ее доводов и просит оставить без изменения принятые по делу при новом рассмотрении судебные акты.
Налоговым управлением отзыв на кассационную жалобу общества не представлен.
Дело рассматривается в порядке, установленном главой 35 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Представители общества в судебном заседании поддержали доводы жалобы.
Представители налоговой инспекции и налогового управления возражали против доводов жалобы, ссылаясь на законность и обоснованность обжалуемых судебных актов.
В судебном заседании 9 декабря 2008 года в соответствии со статьей 163 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации был объявлен перерыв до 15 часов 00 минут 11 декабря 2008 года.
После перерыва представители лиц, участвующих в деле, в судебное заседание не явились.
Изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва на нее, заслушав представителей лиц, участвующих в деле и проверив в пределах, установленных статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, правильность применения судом норм материального и соблюдения норм процессуального права, а также соответствие выводов суда установленным по делу обстоятельствам и имеющимся в материалах дела доказательствам, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа пришел к выводу об отсутствии оснований для удовлетворения кассационной жалобы.
Как установлено Арбитражным судом Республики Саха (Якутия), налоговой инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросу соблюдения законодательства о налогах и сборах за 2002 год.
По результатам проверки налоговым органом составлен акт от 29.11.2005 N 13-475 и принято решение от 30.12.2005 N 13-475 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налоговых правонарушений по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, в том числе за неуплату налога на прибыль - в сумме 132 275 482 рублей.
Данным решением обществу также предложено уплатить, в том числе налог на прибыль в сумме 661 377 408 рублей, пени за несвоевременную уплату налога на прибыль в сумме 287 174 542 рублей.
По результатам рассмотрения жалобы общества налоговым управлением принято решение от 13.02.2006 N 17-18/17 о внесении изменений в решение налоговой инспекции, в том числе в части определения размеров недоимки и пеней по налогу на прибыль.
Общество, полагая принятое решение налоговой инспекции с учетом изменений, внесенных решением налогового управления, нарушающим его права и законные интересы, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании ненормативного акта недействительным.
При новом рассмотрении дела судебные инстанции, частично отказывая в удовлетворении заявленных требований, с учетом указаний суда кассационной инстанции пришли к выводу о недоказанности представленными налогоплательщиком в материалы дела документами своих доводов.
Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа считает выводы судов правильными.
Как следует из оспариваемого решения налоговой инспекции, одним из оснований для дополнительного начисления обществу налога на прибыль послужило занижение налогооблагаемой базы по данному налогу в связи с признанием в целях налогообложения убытка по деятельности учебно-курсовых комбинатов.
При рассмотрении дела судом кассационной инстанции на основании толкования закона в отношении особого порядка признания в целях налогообложения убытка, полученного при осуществлении обособленными подразделениями налогоплательщика деятельности, связанной с использованием учебно-курсовых комбинатов, было указано на ошибочный вывод суда о том, что затраты общества по указанным объектам не являются расходами, направленными на содержание обслуживающих производств и хозяйств.
При этом суд кассационной инстанции отметил, что при новом рассмотрении дела суду следует проверить соблюдение налогоплательщиком положений статьи 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
В силу части 2 статьи 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Во исполнение указанной нормы права судом первой инстанции при повторном рассмотрении спора были исследованы представленные налогоплательщиком доказательства на предмет соблюдения при принятии в состав расходов для целей налогообложения убытков по учебно-курсовым комбинатам правил, установленных статьей 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 275.1 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) налогоплательщики, в состав которых входят обособленные подразделения, осуществляющие деятельность, связанную с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, определяют налоговую базу по указанной деятельности отдельно от налоговой базы по иным видам деятельности.
К обслуживающим производствам и хозяйствам указанной статьей отнесены учебно-курсовые комбинаты, осуществляющие реализацию услуг как своим работникам, так и сторонним лицам.
Названной статьей Налогового кодекса Российской Федерации также установлено, что в случае, если обособленным подразделением налогоплательщика получен убыток при осуществлении деятельности, связанной с использованием указанных в настоящей статье объектов, такой убыток признается для целей налогообложения при соблюдении следующих условий:
- если стоимость услуг, оказываемых налогоплательщиком, осуществляющим деятельность, связанную с использованием указанных в настоящей статье объектов, соответствует стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями, осуществляющими аналогичную деятельность, связанную с использованием таких объектов;
- если расходы на содержание объектов жилищно-коммунального хозяйства, социально-культурной сферы, а также подсобного хозяйства и иных аналогичных хозяйств, производств и служб не превышают обычных расходов на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной;
- если условия оказания услуг налогоплательщиком существенно не отличаются от условий оказания услуг специализированными организациями, для которых эта деятельность является основной.
Если не выполняется хотя бы одно из указанных условий, то убыток, полученный налогоплательщиком при осуществлении деятельности, связанной с использованием объектов обслуживающих производств и хозяйств, налогоплательщик вправе перенести на срок, не превышающий десять лет, и направить на его погашение только прибыль, полученную при осуществлении указанных видов деятельности.
В ходе рассмотрения дела налогоплательщиком не представлены доказательства соблюдения условий, предусмотренных названной нормой.
Доводы кассационной жалобы общества не могут быть приняты судом кассационной инстанции, поскольку фактически направлены на преодоление позиции кассационного суда, высказанной им в постановлении от 9 июня 2007 года.
При таких обстоятельствах судебные акты в данной части являются законными, обоснованными и изменению либо отмене не подлежат.
Согласно оспариваемому решению налоговой инспекции налогоплательщику был дополнительно начислен налог на прибыль в сумме 135 600 рублей, не уплаченный в результате завышения внереализационных расходов на сумму списанного безнадежного долга в сумме 565 000 рублей по договору займа с Цагельником Л.А.
Судом установлено, что в состав внереализационных расходов обществом отнесена сумма безнадежного к взысканию долга в размере 565 000 в связи со смертью должника.
В соответствии с подпунктом 2 пункта 2 статьи 265 Налогового кодекса Российской Федерации к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности суммы безнадежных долгов.
Согласно пункту 2 статьи 266 Кодекса безнадежными долгами (долгами, нереальными к взысканию) признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек срок исковой давности, а также те долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его взыскания, на основании акта государственного органа или ликвидации организации.
Исходя из смысла названных норм, безнадежными долгами могут быть признаны не только те долги, по которым истек срок исковой давности, но и те по которым прекращено обязательство по основаниям, предусмотренным гражданским законодательством.
В соответствии со статьей 418 Гражданского кодекса Российской Федерации обязательство прекращается смертью должника, если исполнение не может быть произведено без личного участия должника либо обязательство иным образом неразрывно связано с личностью должника.
Вместе с тем, пунктом 3 статьи 1175 Гражданского кодекса Российской Федерации предусмотрено, что кредиторы наследодателя вправе предъявить свои требования к принявшим наследство наследникам в пределах сроков исковой давности, установленных для соответствующих требований.
На основании толкования названных норм права, суды пришли к обоснованному выводу, что обязательства по договору займа не могут быть прекращены на основании статьи 418 Гражданского кодекса Российской Федерации, так как допускается предъявление требования заимодавцем к наследникам умершего должника. Указанный вывод сделан судебными инстанциями с учетом правовой позиции суда кассационной инстанции, направившего дело на новое рассмотрение в данной части.
В связи с чем, не могут быть приняты во внимание доводы кассационной жалобы об отсутствии обязанности по принятию мер к взысканию задолженности с наследников.
Подлежит отклонению также и довод кассационной жалобы о том, что наследство не было принято наследниками Цагельника Л.А., как не соответствующий представленным в материалы дела доказательствам. Судом апелляционной инстанции было исследовано дополнительно представленное налоговой инспекцией доказательство принятия наследства, а именно, выписка из государственного реестра по учету объектов имущества физических лиц, согласно которой указанная в ней квартира находится в собственности Цагельник Эльвиры Васильевны - супруги Цагельника Л.А. и сделан правильный вывод о подтверждении материалами дела факта принятия наследства.
Общество, являясь кредитором по договору займа, не истребовало долг в установленном законом порядке, не обращалось в суд с иском о взыскании долга с наследников Цагельника Л.А., не представило суду документы об отсутствии наследников в связи с непринятием ими наследства, об отсутствии или недостаточности наследственного имущества, не предъявило требование к наследственному имуществу.
Таким образом, суды с учетом установленных законом сроков принятия наследства, сроков исковой давности предъявления наследникам или наследственному имуществу соответствующих требований, пришли к обоснованному выводу об отсутствии у общества оснований для признания данной задолженности безнадежной к взысканию в проверяемом налоговом периоде.
Принимая во внимание изложенное, судебные акты в данной части изменению или отмене не подлежат.
Одним из оснований для дополнительного начисления налога на прибыль по оспариваемому решению налоговой инспекции явилось завышение налогоплательщиком резерва по сомнительным долгам на сумму дебиторской задолженности по строительству школы в г. Мирном.
С 1 января 2002 года введена в действие глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации, устанавливающая порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций.
Подпунктом 7 пункта 1 статьи 265 названной главы Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налогоплательщика, применяющего метод начисления, на включение в состав внереализационных расходов на формирование резервов по сомнительным долгам (в порядке, установленном статьей 266 Кодекса).
В соответствии со статьей 266 Кодекса налогоплательщик вправе создавать резервы по сомнительным долгам. Сомнительным долгом признается любая задолженность перед налогоплательщиком в случае, если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена залогом, поручительством, банковской гарантией. Суммы отчислений в эти резервы включаются в состав внереализационных расходов на последний день отчетного (налогового) периода.
Пунктом 4 указанной статьи (в редакции Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ) предусмотрено, что сумма резерва по сомнительным долгам определяется по результатам проведенной на последний день отчетного (налогового) периода инвентаризации дебиторской задолженности.
По ранее действующему законодательству у налогоплательщика, применяющего метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты, отсутствовало право формирования резерва сомнительных долгов.
Федеральным законом от 06.08.2001 N 110-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах" (далее - Федеральный закон N 110-ФЗ), Налоговый кодекс Российской Федерации был дополнен главой 25 "Налог на прибыль организаций".
Учитывая установленное названной главой ограниченное право организаций на определение даты получения дохода (осуществления расхода) по кассовому методу, а также особенности порядка признания доходов и расходов при различных методах учета, Федеральным законом N 110-ФЗ были установлены требования к налогоплательщикам, связанные с определением налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, а также с исчислением и уплатой в бюджет налога на прибыль с дополнительно определенной базы.
В частности, в соответствии с положениями подпункта 1 пункта 1 статьи 10 Закона N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31 декабря 2001 года включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Налогового кодекса Российской Федерации, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Федеральным законом от 29.05.2002 N 57-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и в отдельные законодательные акты Российской Федерации" пункт 6 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ был дополнен абзацем вторым, в соответствии с которым установлено правило о невозможности участия сумм дебиторской задолженности, относящихся к сделкам и операциям, учтенным при формировании налоговой базы в соответствии с настоящей статьей, в формировании резервов по сомнительным долгам, создаваемых в соответствии со статьями 266 и 292 Налогового кодекса Российской Федерации.
На основании оценки порядка вступления в силу Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ, которым были внесены изменения в пункт 6 статьи 10 Закона N 110-ФЗ, суд кассационной инстанции признал основанным на неправильном применении норм материального права вывод суда при первом рассмотрении дела о правомерном включении в состав резерва сомнительных долгов суммы дебиторской задолженности, которая должна была быть включена в состав доходов базы переходного периода.
При этом суд кассационной инстанции направил дело на новое рассмотрение для проверки правильности определения обществом размера резерва сомнительных долгов.
При новом рассмотрении суд на основании представленных в материалы дела доказательств установил, и данное обстоятельство не опровергнуто налогоплательщиком, что сумма спорной задолженности по оплате 50 процентов стоимости строительства школы числилась в качестве дебиторской задолженности в бухгалтерском балансе общества и в акте инвентаризации дебиторской задолженности на 01.01.2002 и, следовательно, должна была участвовать в формировании базы переходного периода.
Налогоплательщик при новом рассмотрении не представил суду документальное подтверждение порядка и размера формирования резерва сомнительных долгов за отчетные периоды 2002 года.
Доводы о том, что результаты операций, связанных со строительством школы, были отражены в бухгалтерском учете в соответствии с требованиями законодательства о бухгалтерском учете и учтены для целей налогообложения, как и доводы о "восстановлении сумм отчислений по безнадежной задолженности" в дополнительном расчете за 2003 год не опровергают наличие дебиторской задолженности по строительству школы по состоянию на 01.01.2002 и выводы налоговой инспекции о неправомерном использовании сумм данной задолженности в формировании резерва сомнительных долгов в 2002 году, и занижении в связи с этим налога на прибыль, подлежащего уплате в проверяемый период.
Ссылки налогоплательщика в кассационной жалобе на уплату налога на момент проведения проверки за счет восстановления спорных сумм в последующем налоговом периоде не могут быть приняты во внимание судом кассационной инстанции, как основанные на использовании судебной практики применения законодательства, действовавшего до вступления в силу Налогового кодекса Российской Федерации.
При изложенных обстоятельствах суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены обжалуемых судебных актов по делу в рассматриваемой части.
Налоговой инспекцией в ходе проверки установлена неуплата обществом налога на прибыль с базы переходного периода в сумме 291 936 082 рубля (в обжалуемой налогоплательщиком части с учетом уточнений налогового управления).
В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ по состоянию на 1 января 2002 года налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, обязан провести инвентаризацию дебиторской задолженности по состоянию на 31.12.2001 включительно, в процессе инвентаризации выделить дебиторскую задолженность за реализованные, но не оплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, а также отразить в составе доходов от реализации выручку от реализации, определенную в соответствии со статьей 249 Кодекса, которая ранее не учитывалась при формировании налоговой базы по налогу на прибыль.
Как следует из материалов дела и оспариваемого решения налоговой инспекции (с учетом изменений, внесенных налоговым управлением) налоговой инспекцией по результатам налоговой проверки доходная часть базы переходного периода была определена с учетом результатов проведенной обществом инвентаризации дебиторской задолженности в соответствии с требованиями названной нормы. За счет неправильного определения налогоплательщиком доходной части базы переходного периода налоговой инспекцией был дополнительно начислен налог на прибыль.
Суд кассационной инстанции, направляя дело на новое рассмотрение, указал на необходимость проверки доводов налогоплательщика о занижении расходной части базы переходного периода с учетом правильного распределения бремени доказывания данных обстоятельств.
Как следует из материалов дела, выручка от реализации товаров (работ, услуг) - базы переходного периода определена обществом суммированием строк 2.1 "а" "Изменение величины выручки от реализации товаров (работ, услуг) по предприятиям, определяющим выручку по моменту оплаты" Справок к расчету налога от фактической прибыли за 1997 - 2001 годы (с учетом дополнительных и уточненных). Сумма себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) базы переходного периода определена также суммированием строк 2.1 "б" "Изменение величины себестоимости реализованных товаров (работ, услуг) по предприятиям, определяющим выручку по моменту оплаты" Справок за 1997 - 2001 годы (с учетом дополнительных и уточненных).
Налоговой инспекцией по результатам выездной налоговой проверки сумма себестоимости при определении расходной части налоговой базы переходного периода была определена по данным налогоплательщика, отраженным в уточненной налоговой декларации, в сумме 1 138 018 703 рубля.
В кассационной жалобе налогоплательщик указывает на необходимость устранения искажения данных о себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг) путем включения в формулу расчетов данных об остатках себестоимости продукции, отгруженной до 1 января 1997 года, но не оплаченной на эту дату. При этом общество не приводит нормативное обоснование изложенного требования.
Из пункта 2 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ следует, что по состоянию на 1 января 2002 года при определении налоговой базы налогоплательщик, переходящий на определение доходов и расходов по методу начисления, также обязан включить в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, суммы, определяющие в соответствии с законодательством, действовавшим до вступления в силу главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, себестоимость реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг), которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы по налогу на прибыль. При этом указанные суммы включаются в состав расходов, уменьшающих доходы от реализации, только при их документальном подтверждении.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При новом рассмотрении дела налогоплательщиком не были представлены документы, подтверждающие расходы, связанные с формированием себестоимости реализованных, но не оплаченных по состоянию на 31 декабря 2001 года товаров (работ, услуг). Более того, в дополнениях к доводам по делу от 09.06.2008 (том 147 л.д. 86 - 88) налогоплательщик указывал на отсутствие разногласий о порядке определения себестоимости базы переходного периода и невозможности определения этого показателя иначе, чем путем суммирования строк 2.1 "а" Справок к расчету налога от фактической прибыли.
Кроме этого, в ходе рассмотрения дела судом обществом в материалы дела представлялись собственные расчеты себестоимости продукции с разными показателями. Так, в представленном в материалы дела "Расчете налога на прибыль с сумм, которые ранее не учитывались при формировании налоговой базы" (том 147 л.д. 23) себестоимость реализованных, но не оплаченных товаров по состоянию на 31.12.2001 "по данным АК "АЛРОСА" отражена в размере 1 701 906 467, в апелляционной жалобе общества отражен иной показатель данной составляющей - 2 161 349 789 (том 148 л.д. 16).
При этом суд апелляционной инстанции оценил представленный налогоплательщиком расчет спорного показателя, основанный на использовании расчетного коэффициента, определенного как соотношение себестоимости отгруженной продукции к выручке за реализованную продукцию и примененного обществом к дебиторской задолженности, выявленной по результатам инвентаризации на 31.12.2001, однако обоснованно не принял данный расчет в качестве доказательства, как не являющийся документальным подтверждением себестоимости реализованных, но не оплаченных на 31.12.2001 товаров (работ, услуг).
Кроме того, кассационная жалоба в части эпизода дополнительного начисления налога на прибыль с базы переходного периода основана на новых доводах о необходимости использования в расчетах при определении себестоимости отгруженных, но не оплаченных на 31.12.2001 товаров (работ, услуг), данных об отгрузках и платежах, осуществленных с начала деятельности организации.
Судом кассационной инстанции не могут быть приняты во внимание указанные доводы, как не заявлявшиеся при первоначальном либо повторном рассмотрении спора по существу в судах первой и апелляционной инстанций.
В соответствии с частью 2 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд, рассматривающий дело в кассационной инстанции, не вправе устанавливать или считать доказанными обстоятельства, которые не были установлены в решении или постановлении либо были отвергнуты судом первой или апелляционной инстанции, предрешать вопросы о достоверности или недостоверности того или иного доказательства, преимуществе одних доказательств перед другими, о том, какая норма материального права должна быть применена и какое решение, постановление должно быть принято при новом рассмотрении дела.
В связи с чем новые доводы сторон, не являвшиеся предметом исследования и оценки судебных инстанций, не могут быть признаны основаниями для отмены обжалуемых в кассационном порядке судебных актов по делу.
Кроме того, оспаривая выводы судов в отношении признания законным оспариваемого решения налоговой инспекции в части дополнительного начисления налога на прибыль в сумме 291 936 082 рубля, общество, приводя доводы о необходимости нового расчета расходной части базы переходного периода, указывает на то, что при учете данных доводов подлежит доплате налог в сумме 202 626 692 рубля (стр. 22 и 25 кассационной жалобы).
Судами было установлено, что общество в соответствии с подпунктом 5 пункта 1 статьи 10 Федерального закона N 110-ФЗ воспользовалось правом уменьшить доходную часть базы переходного периода на сумму положительных курсовых разниц. При этом судами обоснованно отмечено, что корректировка базы переходного периода на положительные суммовые разницы законом не предусмотрена.
С учетом положений Закона Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" судами также обоснованно не были приняты доводы общества о необходимости уменьшения доходной части налоговой базы переходного периода на величину курсовых и суммовых разниц в результате их двойного учета.
Судом кассационной инстанции не могут быть приняты во внимание, как не подтвержденные соответствующими доказательствами, доводы общества наличии переплаты по налогу на прибыль в предыдущих налоговых периодах за счет двойного учета для целей налогообложения курсовых и суммовых разниц.
В соответствии с частью 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
В материалах дела отсутствуют доказательства, свидетельствующие о представлении налогоплательщиком уточненных налоговых деклараций (расчетов) по налогу на прибыль за указанные периоды в связи с обнаружением им ошибки при исчислении налога, и какие-либо иные документы, свидетельствующие о наличии переплаты по налогу, которые должны были быть известны налоговой инспекции на момент вынесения оспариваемого решения.
При таких обстоятельствах, а также учитывая, что предметом выездной налоговой проверки являлась деятельность налогоплательщика за 2002 год, и у налоговой инспекции отсутствовали правовые основания для проверки правильности исчисления и уплаты налога на прибыль за предыдущие налоговые периоды, с учетом предмета рассматриваемого арбитражным судом спора, данные доводы не могут служить основанием для отмены судебных актов.
Учитывая изложенное, у суда кассационной инстанции отсутствуют основания для отмены судебных актов по данному эпизоду.
Таким образом, обжалуемые судебные акты основаны на всестороннем и полном исследовании представленных в материалы дела доказательств и правильном применении норм материального права. Нарушения судами при рассмотрении дела норм процессуального права, являющиеся основанием для отмены судебных актов, судом кассационной инстанции не установлены.
При таких обстоятельствах основания, предусмотренные статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для изменения или отмены обжалуемых судебных актов отсутствуют.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Восточно-Сибирского округа
постановил:
решение от 11 июня 2008 года Арбитражного суда Республики Саха (Якутия), постановление от 1 сентября 2008 года Четвертого арбитражного апелляционного суда по делу N А58-170/06 оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Н.Н.ПАРСКАЯ
Н.Н.ПАРСКАЯ
Судьи:
М.А.ПЕРВУШИНА
А.И.СКУБАЕВ
М.А.ПЕРВУШИНА
А.И.СКУБАЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)