Судебные решения, арбитраж
Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Корабухиной Л.И. и Ломакина С.А., при участии от сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза Марковой Л.Н. (доверенность от 21.02.2011), рассмотрев 01.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.06.2010 (судья Бекарова Е.И.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 (судьи Пестерева О.Ю., Ралько О.Б., Тарасова О.А.) по делу N А05-3032/2010,
установил:
Сельскохозяйственный производственный кооператив "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза (далее - Колхоз, СПК "РК "Освобождение") обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 28.12.2009 N 09-13/18765 в части:
- - доначисления 1 774 363 руб. единого сельскохозяйственного налога, начисления 253 945,65 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и привлечения Колхоза к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога, в виде взыскания 121 192 руб. штрафа;
- - доначисления 565 295 руб. налога на доходы физических лиц и начисления 123 762,31 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога;
- - привлечения СПК "РК "Освобождение" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение более 90 календарных дней, в виде взыскания 40 000 руб. штрафа.
Колхоз также просит признать недействительным требование Инспекции от 02.03.2010 N 18479 об уплате единого сельскохозяйственного налога, пеней и штрафа.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 28.06.2010 заявление Колхоза удовлетворено частично. Суд признал недействительными решение от 28.12.2009 N 09-13/18765 и требование Инспекции от 02.03.2010 N 18479 в части доначисления (предложения уплатить) 337 416,94 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а также вышеуказанное решение Инспекции в части доначисления 565 295 руб. налога на доходы физических лиц и начисления 123 762,31 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога. Кроме того, суд признал недействительным требование налогового органа от 02.03.2010 N 18479 в части предложения уплатить недоимку по единому сельскохозяйственному налогу за 2008 год с соответствующей суммой пеней. В удовлетворении остальной части требований суд СПК "РК "Освобождение" отказал.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 решение суда от 28.06.2010 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе и дополнении к ней СПК "РК "Освобождение" просит отменить решение и постановление судов в части отказа в признании недействительными оспариваемого решения налогового органа о доначислении 1 431 663,17 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами налога и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 117 НК РФ, а также требования Инспекции от 02.03.2010 N 18479 об уплате указанной суммы налога, пеней и штрафов, и удовлетворить его заявление в этой части. Податель жалобы считает, что судами неправильно применены нормы материального права и что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить принятые судами по данному делу решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель СПК "РК "Освобождение" поддержала доводы жалобы, настаивая на ее удовлетворении.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако ее представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов с учетом ограничений полномочий, предоставленных суду кассационной инстанции статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) СПК "РК "Освобождение" в бюджет налогов и обязательных платежей, в том числе единого сельскохозяйственного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 20.11.2009 N 09-13/3446 ДСП.
Решением Инспекции от 28.12.2009 N 09-13/18765, принятым на основании акта проверки и возражений на акт, Колхозу доначислено 1 921 671 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующей суммой пеней. Налогоплательщик также привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) этого налога в виде взыскания 129 979,2 руб. штрафа и по пункту 2 статьи 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на налоговый учет в налоговом органе более 90 календарных дней в виде взыскания 40 000 руб. штрафа.
Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 26.02.2010 N 07-10/1/02727 оставило без изменения решение налогового органа, обжалованное Колхозом в апелляционном порядке.
Во исполнение решения Инспекции от 28.12.2009 Колхозу направлено требование от 02.03.2010 об уплате в срок до 18.03.2010 доначисленной суммы единого сельскохозяйственного налога, пеней и штрафов.
СПК "РК "Освобождение" оспорило решение Инспекции в части в арбитражном суде.
Суд первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика частично.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит правовых оснований для удовлетворения жалобы СПК "РК "Освобождение".
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция признала неправомерным включение Колхозом в состав расходов, уменьшающих базу, облагаемую единым сельскохозяйственным налогом 2006 - 2008 годов:
- - стоимости рациона питания экипажей морских судов в пределах норм, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.2001 N 861, а также налога на добавленную стоимость по приобретенным у общества с ограниченной ответственностью "Гольфстрим" в 2005 году продуктам питания, оплаченным в 2006 году;
- - 447 241,87 руб. портовых сборов (навигационного, корабельного и лоцманского), оплаченных федеральному государственному учреждению "Государственная администрация Мурманского морского рыбного порта".
Инспекция считает, что в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ приведен закрытый перечень расходов, на которые плательщики единого сельскохозяйственного налога вправе уменьшить полученные доходы. В норме названного пункта в редакции, действовавшей в 2006 - 2008 годах, рацион питания экипажей морских судов, портовые, лоцманские и иные аналогичные услуги не поименованы, следовательно, они не могут учитываться при исчислении единого сельскохозяйственного налога.
Решением Инспекции от 28.12.2009 N 09-13/18765 Колхозу доначислено по рассматриваемым эпизодам 384 738,17 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Суды первой и апелляционной инстанции подтвердили законность и обоснованность оспариваемых ненормативных актов Инспекции по указанным эпизодам.
Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы Колхоза в этой части.
Согласно пункту 1 статьи 346.2 НК РФ плательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату этого налога в порядке, установленном главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Объектом налогообложения единым сельскохозяйственным налогом являются доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.4 НК РФ).
Статья 346.5 НК РФ устанавливает порядок определения и признания доходов и расходов. При определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на перечисленные в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ расходы. Расходы учитываются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, на что особо указано в пункте 3 этой же статьи.
Таким образом, при исчислении единого сельскохозяйственного налога доходы, учитываемые при определении объекта налогообложения, могут быть уменьшены только на расходы, перечисленные в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ. Нормы главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, применяются лишь в части понятий обоснованности и документальной подтвержденности расходов, сформулированных в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Названные понятия используются при проверке соответствия понесенных плательщиком единого сельскохозяйственного налога расходов, входящих в перечень, приведенный в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ, критериям обоснованности и документальной подтвержденности.
Кассационная инстанция считает правильным и вывод судов о том, что перечень расходов, которые в целях реализации положений главы 26.1 НК РФ могут быть приняты в состав расходов, уменьшающих доходы, является закрытым и не подлежит расширительному толкованию.
В пункте 2 статьи 346.5 НК РФ в редакции, действовавшей в 2006 - 2008 годах, расходы на рацион питания экипажей морских судов и расходы в виде портовых (навигационных, корабельных и лоцманских) сборах не упомянуты.
Подпунктом "б" пункта 3 статьи 1 Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ в пункт 2 статьи 346.5 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми плательщики единого сельскохозяйственного налога получили право при исчислении налоговой базы учитывать как расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации (подпункт 22.1 пункта 2), так и суммы портовых сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы (подпункт 43 пункта 2). Нормы, содержащиеся в новых подпунктах 22.1 и 43 пункта 2 статьи 346.4 НК РФ, вступили в силу с 01.01.2009. Федеральный закон от 22.07.2008 N 155-ФЗ не содержит указания на то, что внесенные им дополнения в пункт 2 статьи 346.5 НК РФ распространяются на отношения, возникшие в предыдущие периоды.
Следовательно, только с 01.01.2009 в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ в пункт 2 статьи 346.5 НК РФ, расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов, а также расходы в виде портовых сборов, на услуги лоцмана и иные аналогичные услуги плательщики единого сельскохозяйственного налога могут учитывать при определении объекта налогообложения.
Кассационная инстанция отклоняет довод СПК "РК "Освобождение" о том, что расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в силу пункта 4 статьи 255 НК РФ относятся к затратам на оплату труда, которые, как следует из подпункта 6 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ, относятся к расходам, уменьшающим доходы, учитываемые при исчислении единого сельскохозяйственного налога. Налогоплательщик утверждает, что обязанность организации-судовладельца по обеспечению членов экипажа питанием установлена Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации (статья 60) и Кодексом внутреннего водного плавания Российской Федерации (статья 28).
Действительно, согласно норме пункта 4 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации питания и продуктов.
Однако в статье 60 Кодекса торгового мореплавания и пункте 4 статьи 28 Кодекса внутреннего водного транспорта указано лишь на обязанность судовладельца обеспечить бесперебойное снабжение продовольствием и водой членов экипажа судна.
Условия о бесплатном предоставлении членам экипажей судна питания и продуктов названные нормативные акты не содержат.
Судом апелляционной инстанции также подробно исследована и получила правильную оценку и позиция Колхоза об отнесении к материальным расходам, уменьшающим базу, облагаемую единым сельскохозяйственным налогом, портовых сборов как платы за услуги, оказанные судовладельцу сторонней организацией во время стоянки судна в порту.
Суд признал позицию налогоплательщика не основанной на нормах пункта 2 статьи 346.5 НК РФ в редакции, действовавшей в 2006 - 2008 годах.
В подпункте 5 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ указано на право плательщика единого сельскохозяйственного налога при определении объекта налогообложения уменьшить полученные им доходы на материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений. При этом в пункте 3 статьи 346.5 НК РФ уточнено, что расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 26 и 30 пункта 2, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организацией в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ.
В статье 253 НК РФ приведен перечень расходов, связанных с производством и реализацией. Согласно названной статье расходы классифицируются в зависимости от их функционального назначения и экономического содержания. По функциональному назначению выделяются, в частности, прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. По экономическому содержанию расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.
Виды материальных расходов перечислены в статье 254 НК РФ.
Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, перечислены в статье 264 НК РФ. К этим расходам законодателем отнесены суммы портовых, аэродромных сборов, услуги лоцмана и иных аналогичных расходов (подпункт 4 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Названные затраты признаются не материальными, а прочими расходами, связанными с производством и реализацией, поскольку обязанность их уплаты установлена специальными нормативными правовыми актам. Расходы, предусмотренные подпунктом 4 пункта 1 статьи 264 НК РФ, могут учитываться налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль, только если соответствуют этим актам.
Исходя из изложенного, кассационная инстанция считает, что суды обоснованно признали неправомерным уменьшение Колхозом базы, облагаемой единым сельскохозяйственным налогом, на сумму указанных расходов.
Приводимые Колхозом в кассационной жалобе доводы в подтверждение занятой позиции были предметом исследования и оценки судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку. Нарушений судами норм материального и процессуального права судом кассационной инстанции не установлено.
С учетом изложенного, жалоба Колхоза по рассмотренным эпизодам отклоняется.
В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неполной уплате единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2007 годы в результате завышения расходов, связанных с уплатой сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Инспекция установила, что Колхоз при исчислении единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2007 годы уменьшил полученные доходы на уплаченные им суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов соответственно 9 267 932,27 руб. и 12 293 701,1 руб. В 2008 году Колхоз, выявив факт уплаты названного сбора в завышенном размере, представил уточненные сведения о суммах этого сбора, подлежащих уплате за 2006 - 2007 годы. В результате чего у Колхоза за 2006 - 2007 годы образовалась переплата сбора в суммах 8 371 017 руб. и 8 264 868 руб. соответственно. Переплата возвращена Колхозу. Возвращенные Колхозу в 2008 году суммы излишне уплаченного сбора им отраженны в декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2008 год в составе внереализационных доходов как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде.
Инспекция признала такие действия налогоплательщика не соответствующими правилу, установленному в пункте 1 статьи 54 НК РФ, согласно которому при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. То есть Колхоз обязан был подать уточненные декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2006 - 2007 годы, а не включать возвращенные из бюджета суммы сбора в состав внереализационных доходов за 2008 год, облагаемых налогом на прибыль. Инспекция указала, что возвращенные налогоплательщику из бюджета суммы излишне уплаченных налогов (сборов) не могут учитываться при определении объекта обложения налогом на прибыль как доходы, поскольку такие суммы не являются экономической выгодой, определяемой в соответствии со статьей 41 НК РФ.
Колхоз оспорил в арбитражном суде решение Инспекции от 28.12.2009 N 09-13/18765 и ее требование от 02.03.2010 N 18479 в части доначисления 998 153,1 руб. единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2007 годы по рассматриваемому эпизоду. По мнению налогоплательщика, спорные суммы в соответствии с пунктом 10 статьи 250 НК РФ относятся к внереализационным доходам.
Суды первой и апелляционной инстанций признали позицию Колхоза ошибочной, не основанной на нормах законодательства о налогах и сборах.
Кассационная инстанция считает такое решение судов законным и обоснованным и не находит правовых оснований для удовлетворения жалобы налогоплательщика по этому эпизоду.
Как правильно указали суды, плательщики единого сельскохозяйственного налога при определении объекта налогообложения вправе уменьшить полученные доходы на расходы в виде сумм налогов и сборов, уплачиваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (подпункт 23 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ).
Суды, исследовав фактические обстоятельства спора, установили, что в 2008 году Колхоз фактически выявил допущенные им искажения при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу, которые относятся к прошлым налоговым периодам (2006 и 2007 годам). В силу правила статей 54 и 81 НК РФ в случае выявления ошибки при определении размера конкретного вида расходов, уменьшающих облагаемую единым сельскохозяйственным налогом базу (в данном случае - сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, исчисленного и уплаченного Колхозом в завышенном размере), которая повлекла занижение базы, облагаемой единым сельскохозяйственным налогом, относящейся к прошлым налоговым (отчетным) периодам - 2006 и 2007 годам, и неполную уплату названного налога за эти налоговые периоды, Колхоз обязан был произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за периоды, в которых были допущены ошибки, то есть за 2006 и 2007 годы.
Сумма переплаты сбора, возвращенная налогоплательщику из бюджета, не соответствует понятию дохода, установленному Налоговым кодексом Российской Федерации, поэтому она не может учитываться налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, при формировании объекта налогообложения в качестве внереализационного дохода.
Все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спорного эпизода, а также доводы, изложенные в кассационной жалобе Колхоза, исследованы судами при рассмотрении дела.
Выводы судов, основанные на правильном применении норм материального права, подателем жалобы не опровергнуты.
Правовых оснований для отмены или изменения решения и постановления судов по спорному эпизоду и удовлетворения жалобы Колхоза в этой части у суда кассационной инстанции не имеется.
В кассационной жалобе Колхоз ссылается на незаконность отказа судов первой и апелляционной инстанций в удовлетворении его требования о признании недействительными решения Инспекции в части доначисления 48 771,9 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами пеней и штрафа, наложенного по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также требования от 02.03.2010 об их уплате.
Кассационная инстанция считает решение судов в этой части законным и обоснованным.
Из материалов дела следует, что СПК "РК "Освобождение" в 2006 году заключило с обществом с ограниченной ответственностью "Димас" (далее - ООО "Димас") и сельскохозяйственным производственным кооперативом "Рыболовецкий колхоз "Прилив" (далее - СПК "РК "Прилив") договор о совместной деятельности от 29.03.2006 N 1/2/2. По условиям договора товарищи вносят денежные вклады и квоты на вылов водных биологических ресурсов. Это условие договора товарищами выполнено. В пункте 3.1 договора стороны согласовали, что ведение общих дел, бухгалтерского и статистического учета возлагается на ООО "Димас". Договором предусмотрено (пункты 3.8, 4.1 и 4.2), что каждый товарищ является плательщиком сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов и самостоятельно его уплачивает. Расходы, связанные с ведением совместной деятельности, погашаются за счет полученных доходов от реализации рыбопродукции, являющейся общей долевой собственностью. Расходы, понесенные товарищами, непосредственно относящиеся к совместной деятельности и переданные на отдельный баланс, компенсируются им совместной деятельностью.
Судами установлено, что Колхоз передал сумму уплаченного за 2006 год сбора за пользование водных биологических ресурсов для учета в целях бухгалтерского и налогового учета на отдельном балансе по совместной деятельности. ООО "Димас" как лицо, ведущее общие дела, бухгалтерский и налоговый учет по совместной деятельности, отразило 1 944 525 руб. сбора в карточке счета 76.5 и включило эту сумму в затраты по совместной деятельности.
В 2007 году СПК "РК "Освобождение" заключило с СПК "РК "Прилив" договор о совместной деятельности от 27.02.2007 N 1. В пункте 2.2 договора указано, что для исполнения договора товарищи внесли денежные вклады и квоты на вылов водных биологических ресурсов. Ведение общих дел, бухгалтерского и статистического учета товарищей в рамках данного договора возложено на СПК "РК "Прилив" (пункт 3.1 договора). Согласно пунктам 3.5 и 4.2 договора каждый участник самостоятельно уплачивает сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов. Расходы, не переданные в качестве вклада, но произведенные в целях совместной деятельности, компенсируются передачей рыбопродукции по фактической себестоимости. В 2008 году между Колхозом и СПК "РК "Прилив" был заключен аналогичный договор о совместной деятельности от 26.03.2008 N 1. СПК "РК "Прилив" включило суммы уплаченного за 2007 и 2008 годы сбора за пользование водных биологических ресурсов в затраты по совместной деятельности.
В связи с прекращением совместной деятельности по договорам от 29.03.2006 N 1/2/2, от 27.02.2007 N 1 и от 26.03.2008 N 1 Колхозу возвращен ранее внесенный им вклад в натуральном выражении - рыбной продукцией на сумму соответственно 2 725 756,2 руб., 2 000 000 руб. и 2 100 000 руб.
При исчислении единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2008 годы Колхоз учел доходы от реализации рыбной продукции, полученной в качестве возврата вклада при прекращении совместной деятельности. Полученный за эти налоговые периоды доход Колхоз уменьшил на суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, уплаченные им по квотам, переданным в качестве вклада.
Суды признали неправомерным учет Колхозом в составе расходов по собственной деятельности суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, уплаченные им по квотам, переданным в качестве вклада. Суды установили, что СПК "РК "Освобождение" не осуществляло самостоятельный рыбный промысел водных биологических ресурсов по переданным в совместную деятельность квотам в рамках своей обычной деятельности. Добыча водных биологических ресурсов производилась только в рамках договора совместной деятельности. Расходы, понесенные участниками простого товарищества, по уплате в бюджет сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов непосредственно относятся к совместной деятельности.
В соответствии с условиями договоров о совместной деятельности эти расходы учитывались на отдельном балансе по совместной деятельности как расходы по совместной деятельности. СПК "РК "Прилив" и ООО "Димас", на которых было возложено ведение общих дел товариществ по договорам от 29.03.2006 N 1/2/2, от 27.02.2007 N 1 и от 26.03.2008 N 1, отразили на отдельном балансе простого товарищества в составе расходов, уменьшающих полученные товариществом доходы, уплаченные и переданные Колхозом для учета в целях бухгалтерского и налогового учета суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Суды отклонили как несостоятельную ссылку Колхоза на то, что поскольку доход, полученный при реализации рыбной продукции, полученной при прекращении договоров о совместной деятельности в счет возврата внесенных вкладов, не относится к доходу, полученному от совместной деятельности, он вправе учесть в составе расходов уплаченные суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Как правильно указали суды, для уменьшения облагаемой единым сельскохозяйственным налогом базы необходимым условием является документальное подтверждение налогоплательщиком того факта, что произведенные им затраты полностью связаны с осуществляемой им собственной деятельностью. Понесенные участником простого товарищества расходы, относящиеся к совместной деятельности и переданные им для учета на отдельном балансе по совместной деятельности, не могут учитываться этим лицом при исчислении единого сельскохозяйственного налога по собственной деятельности.
Приведенные Колхозом в кассационной жалобе доводы повторяют его позицию по делу, не опровергают выводов суда, а также направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела, что недопустимо в суде кассационной инстанции.
Жалоба Колхоза по рассмотренному эпизоду отклоняется.
Суды также отказали Колхозу в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции о привлечении его к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 117 НК РФ, подтвердив обоснованность решения Инспекции в этой части. На основе исследования и оценки материалов дела суды признали доказанным факт осуществления Колхозом с 01.01.2007 деятельности через обособленное подразделение, расположенное по адресу: город Архангельск, улица Садовая, дом 2, без постановки на налоговый учет.
Кассационная инстанция не находит основания для отмены решения судов в этой части.
Пунктом 1 статьи 83 НК РФ предусмотрено, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, если эта организация не состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом.
Как указано в пункте 4 статьи 83 НК РФ, при осуществлении организацией деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение заявление о постановке на учет такой организации подается в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения в налоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения, если указанная организация не состоит на учете по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом, в налоговых органах на территории муниципального образования, в котором создано это обособленное подразделение.
Понятие обособленного подразделения содержится в статье 11 НК РФ.
Обособленным подразделением организации считается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Судами первой и апелляционной инстанций на основании представленных в материалы дела доказательств установлено, что в 2007 году Колхоз осуществлял деятельность через свое обособленное подразделение, расположенное по адресу: город Архангельск, улица Садовая, дом 2, без постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения указанного обособленного подразделения.
На наличие доказательств, опровергающих этот вывод судов, Колхоз не ссылается. Каких-либо доводов относительно этого вывода судов в кассационной жалобе не заявляет.
В то же время Колхоз считает, что в его действиях отсутствует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 2 статьи 117 НК РФ, поскольку привлечение к ответственности по этой статье возможно только за непостановку на налоговый учет самой организации, а не ее обособленного подразделения. По мнению Колхоза, в его действиях имеется состав правонарушения, предусмотренный статьей 116, а не 117 НК РФ.
Этот довод Колхоза не соответствует нормам статей 83, 116 и 117 НК РФ (в редакции, действовавшей до 02.09.2010).
Согласно пункту 2 статьи 117 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 000 руб.
Для привлечения организации к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 117 НК РФ необходимо наличие созданного ею обособленного подразделения и осуществление деятельности, направленной на получение дохода данным обособленным подразделением без постановки на налоговый учет свыше 90 дней.
Судами установлено и Колхозом (местом нахождения которого согласно учредительным документам является село Койда Мезенского района Архангельской области) не оспаривается факт создания им территориально обособленного подразделения в городе Архангельске и осуществление по месту его нахождения деятельности, направленной на получение дохода без постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения. В заседании суда кассационной инстанции представитель Колхоза пояснила, что по адресу нахождения обособленного подразделения: город Архангельск, улица Садовая, дом 2, осуществляют деятельность руководитель, бухгалтер и юрист.
В силу положений статьи 83 НК РФ Колхоз обязан был встать на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения. Колхозом нарушена предусмотренная пунктами 1 и 4 статьи 83 НК РФ обязанность в установленный срок встать на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения.
Статья 117 "Уклонение от постановки на учет в налоговом органе" Налогового кодекса Российской Федерации утратила силу с 02.09.2010 (пункт 42 статьи 1 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ). Оспариваемое в суде решение принято Инспекцией 28.12.2009.
СПК "РК "Освобождение" также ссылается на то, что Инспекция в решении о привлечении Колхоза к ответственности по пункту 2 статьи 117 НК РФ не обосновала размер взыскиваемого штрафа. Налоговым органом не представлены доказательства наличия у Колхоза дохода от осуществления деятельности через обособленное подразделение.
Как правильно указал суд апелляционной инстанции, пункт 2 статьи 117 НК РФ предусматривает ответственность за ведение организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе более 90 дней, независимо от наличия или отсутствия дохода от этой деятельности и причины непостановки на учет.
Объективной стороной состава правонарушения, квалифицируемого по статье 117 НК РФ, является ведение организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе.
Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской признается самостоятельная, направленная на систематическое получение прибыли деятельность, осуществляемая на свой риск. То есть получение прибыли является целью предпринимательской деятельности, но при ее осуществлении возможны негативные последствия, в том числе такие, как получение небольшого размера прибыли, так и неполучение прибыли вообще.
Исходя из этого, пунктом 2 статьи 117 НК РФ предусмотрен минимальный размер штрафа - 40 000 руб., который не зависит от наличия и размера дохода в период деятельности без постановки на учет. В рассматриваемом случае Инспекция привлекла Колхоз к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 117 НК РФ, в виде взыскания минимального размера штрафа - 40 000 руб.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
Неправильного применения судами норм материального и процессуального права судом кассационной инстанции не выявлено, а потому кассационная жалоба Колхоза отклоняется.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.06.2010 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 по делу N А05-3032/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 04.03.2011 ПО ДЕЛУ N А05-3032/2010
Разделы:Единый сельскохозяйственный налог (ЕСХН)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 марта 2011 г. по делу N А05-3032/2010
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Корабухиной Л.И. и Ломакина С.А., при участии от сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза Марковой Л.Н. (доверенность от 21.02.2011), рассмотрев 01.03.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.06.2010 (судья Бекарова Е.И.) и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 (судьи Пестерева О.Ю., Ралько О.Б., Тарасова О.А.) по делу N А05-3032/2010,
установил:
Сельскохозяйственный производственный кооператив "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза (далее - Колхоз, СПК "РК "Освобождение") обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением (после уточнения требований) о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 28.12.2009 N 09-13/18765 в части:
- - доначисления 1 774 363 руб. единого сельскохозяйственного налога, начисления 253 945,65 руб. пеней за нарушение срока уплаты этого налога и привлечения Колхоза к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неуплату (неполную уплату) налога, в виде взыскания 121 192 руб. штрафа;
- - доначисления 565 295 руб. налога на доходы физических лиц и начисления 123 762,31 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога;
- - привлечения СПК "РК "Освобождение" к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на учет в налоговом органе в течение более 90 календарных дней, в виде взыскания 40 000 руб. штрафа.
Колхоз также просит признать недействительным требование Инспекции от 02.03.2010 N 18479 об уплате единого сельскохозяйственного налога, пеней и штрафа.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 28.06.2010 заявление Колхоза удовлетворено частично. Суд признал недействительными решение от 28.12.2009 N 09-13/18765 и требование Инспекции от 02.03.2010 N 18479 в части доначисления (предложения уплатить) 337 416,94 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, а также вышеуказанное решение Инспекции в части доначисления 565 295 руб. налога на доходы физических лиц и начисления 123 762,31 руб. пеней за несвоевременное перечисление этого налога. Кроме того, суд признал недействительным требование налогового органа от 02.03.2010 N 18479 в части предложения уплатить недоимку по единому сельскохозяйственному налогу за 2008 год с соответствующей суммой пеней. В удовлетворении остальной части требований суд СПК "РК "Освобождение" отказал.
Постановлением Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 решение суда от 28.06.2010 оставлено без изменения.
В кассационной жалобе и дополнении к ней СПК "РК "Освобождение" просит отменить решение и постановление судов в части отказа в признании недействительными оспариваемого решения налогового органа о доначислении 1 431 663,17 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами налога и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ, о привлечении к ответственности по пункту 1 статьи 117 НК РФ, а также требования Инспекции от 02.03.2010 N 18479 об уплате указанной суммы налога, пеней и штрафов, и удовлетворить его заявление в этой части. Податель жалобы считает, что судами неправильно применены нормы материального права и что выводы судов не соответствуют фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
В отзыве на кассационную жалобу Инспекция просит оставить принятые судами по данному делу решение и постановление без изменения, считая их законными и обоснованными.
В судебном заседании суда кассационной инстанции представитель СПК "РК "Освобождение" поддержала доводы жалобы, настаивая на ее удовлетворении.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 7 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако ее представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке в пределах приведенных в жалобе доводов с учетом ограничений полномочий, предоставленных суду кассационной инстанции статьей 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты (перечисления) СПК "РК "Освобождение" в бюджет налогов и обязательных платежей, в том числе единого сельскохозяйственного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008. В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 20.11.2009 N 09-13/3446 ДСП.
Решением Инспекции от 28.12.2009 N 09-13/18765, принятым на основании акта проверки и возражений на акт, Колхозу доначислено 1 921 671 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующей суммой пеней. Налогоплательщик также привлечен к ответственности за допущенные нарушения, в том числе по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) этого налога в виде взыскания 129 979,2 руб. штрафа и по пункту 2 статьи 117 НК РФ за ведение деятельности без постановки на налоговый учет в налоговом органе более 90 календарных дней в виде взыскания 40 000 руб. штрафа.
Управление Федеральной налоговой службы по Архангельской области и Ненецкому автономному округу решением от 26.02.2010 N 07-10/1/02727 оставило без изменения решение налогового органа, обжалованное Колхозом в апелляционном порядке.
Во исполнение решения Инспекции от 28.12.2009 Колхозу направлено требование от 02.03.2010 об уплате в срок до 18.03.2010 доначисленной суммы единого сельскохозяйственного налога, пеней и штрафов.
СПК "РК "Освобождение" оспорило решение Инспекции в части в арбитражном суде.
Суд первой и апелляционной инстанций удовлетворили заявление налогоплательщика частично.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит правовых оснований для удовлетворения жалобы СПК "РК "Освобождение".
В ходе выездной налоговой проверки Инспекция признала неправомерным включение Колхозом в состав расходов, уменьшающих базу, облагаемую единым сельскохозяйственным налогом 2006 - 2008 годов:
- - стоимости рациона питания экипажей морских судов в пределах норм, утвержденных постановлением Правительства Российской Федерации от 07.12.2001 N 861, а также налога на добавленную стоимость по приобретенным у общества с ограниченной ответственностью "Гольфстрим" в 2005 году продуктам питания, оплаченным в 2006 году;
- - 447 241,87 руб. портовых сборов (навигационного, корабельного и лоцманского), оплаченных федеральному государственному учреждению "Государственная администрация Мурманского морского рыбного порта".
Инспекция считает, что в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ приведен закрытый перечень расходов, на которые плательщики единого сельскохозяйственного налога вправе уменьшить полученные доходы. В норме названного пункта в редакции, действовавшей в 2006 - 2008 годах, рацион питания экипажей морских судов, портовые, лоцманские и иные аналогичные услуги не поименованы, следовательно, они не могут учитываться при исчислении единого сельскохозяйственного налога.
Решением Инспекции от 28.12.2009 N 09-13/18765 Колхозу доначислено по рассматриваемым эпизодам 384 738,17 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами пеней и штрафа, предусмотренного пунктом 1 статьи 122 НК РФ.
Суды первой и апелляционной инстанции подтвердили законность и обоснованность оспариваемых ненормативных актов Инспекции по указанным эпизодам.
Кассационная инстанция не находит оснований для удовлетворения жалобы Колхоза в этой части.
Согласно пункту 1 статьи 346.2 НК РФ плательщиками единого сельскохозяйственного налога признаются организации и индивидуальные предприниматели, являющиеся сельскохозяйственными товаропроизводителями и перешедшие на уплату этого налога в порядке, установленном главой 26.1 Налогового кодекса Российской Федерации.
Объектом налогообложения единым сельскохозяйственным налогом являются доходы, уменьшенные на величину расходов (статья 346.4 НК РФ).
Статья 346.5 НК РФ устанавливает порядок определения и признания доходов и расходов. При определении объекта налогообложения налогоплательщики уменьшают полученные ими доходы на перечисленные в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ расходы. Расходы учитываются при условии их соответствия критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, на что особо указано в пункте 3 этой же статьи.
Таким образом, при исчислении единого сельскохозяйственного налога доходы, учитываемые при определении объекта налогообложения, могут быть уменьшены только на расходы, перечисленные в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ. Нормы главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, регулирующей порядок исчисления и уплаты налога на прибыль организаций, применяются лишь в части понятий обоснованности и документальной подтвержденности расходов, сформулированных в пункте 1 статьи 252 НК РФ. Названные понятия используются при проверке соответствия понесенных плательщиком единого сельскохозяйственного налога расходов, входящих в перечень, приведенный в пункте 2 статьи 346.5 НК РФ, критериям обоснованности и документальной подтвержденности.
Кассационная инстанция считает правильным и вывод судов о том, что перечень расходов, которые в целях реализации положений главы 26.1 НК РФ могут быть приняты в состав расходов, уменьшающих доходы, является закрытым и не подлежит расширительному толкованию.
В пункте 2 статьи 346.5 НК РФ в редакции, действовавшей в 2006 - 2008 годах, расходы на рацион питания экипажей морских судов и расходы в виде портовых (навигационных, корабельных и лоцманских) сборах не упомянуты.
Подпунктом "б" пункта 3 статьи 1 Федерального закона от 22.07.2008 N 155-ФЗ в пункт 2 статьи 346.5 НК РФ внесены изменения, в соответствии с которыми плательщики единого сельскохозяйственного налога получили право при исчислении налоговой базы учитывать как расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в пределах норм, утвержденных Правительством Российской Федерации (подпункт 22.1 пункта 2), так и суммы портовых сборов, расходы на услуги лоцмана и иные аналогичные расходы (подпункт 43 пункта 2). Нормы, содержащиеся в новых подпунктах 22.1 и 43 пункта 2 статьи 346.4 НК РФ, вступили в силу с 01.01.2009. Федеральный закон от 22.07.2008 N 155-ФЗ не содержит указания на то, что внесенные им дополнения в пункт 2 статьи 346.5 НК РФ распространяются на отношения, возникшие в предыдущие периоды.
Следовательно, только с 01.01.2009 в силу изменений, внесенных Федеральным законом от 22.07.2008 N 155-ФЗ в пункт 2 статьи 346.5 НК РФ, расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов, а также расходы в виде портовых сборов, на услуги лоцмана и иные аналогичные услуги плательщики единого сельскохозяйственного налога могут учитывать при определении объекта налогообложения.
Кассационная инстанция отклоняет довод СПК "РК "Освобождение" о том, что расходы на рацион питания экипажей морских и речных судов в силу пункта 4 статьи 255 НК РФ относятся к затратам на оплату труда, которые, как следует из подпункта 6 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ, относятся к расходам, уменьшающим доходы, учитываемые при исчислении единого сельскохозяйственного налога. Налогоплательщик утверждает, что обязанность организации-судовладельца по обеспечению членов экипажа питанием установлена Кодексом торгового мореплавания Российской Федерации (статья 60) и Кодексом внутреннего водного плавания Российской Федерации (статья 28).
Действительно, согласно норме пункта 4 статьи 255 НК РФ к расходам на оплату труда относится стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством Российской Федерации питания и продуктов.
Однако в статье 60 Кодекса торгового мореплавания и пункте 4 статьи 28 Кодекса внутреннего водного транспорта указано лишь на обязанность судовладельца обеспечить бесперебойное снабжение продовольствием и водой членов экипажа судна.
Условия о бесплатном предоставлении членам экипажей судна питания и продуктов названные нормативные акты не содержат.
Судом апелляционной инстанции также подробно исследована и получила правильную оценку и позиция Колхоза об отнесении к материальным расходам, уменьшающим базу, облагаемую единым сельскохозяйственным налогом, портовых сборов как платы за услуги, оказанные судовладельцу сторонней организацией во время стоянки судна в порту.
Суд признал позицию налогоплательщика не основанной на нормах пункта 2 статьи 346.5 НК РФ в редакции, действовавшей в 2006 - 2008 годах.
В подпункте 5 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ указано на право плательщика единого сельскохозяйственного налога при определении объекта налогообложения уменьшить полученные им доходы на материальные расходы, включая расходы на приобретение семян, рассады, саженцев и другого посадочного материала, удобрений, кормов, медикаментов, биопрепаратов и средств защиты растений. При этом в пункте 3 статьи 346.5 НК РФ уточнено, что расходы, указанные в подпунктах 5, 6, 7, 9 - 21, 26 и 30 пункта 2, принимаются применительно к порядку, предусмотренному для исчисления налога на прибыль организацией в соответствии со статьями 254, 255, 263, 264, 265 и 269 НК РФ.
В статье 253 НК РФ приведен перечень расходов, связанных с производством и реализацией. Согласно названной статье расходы классифицируются в зависимости от их функционального назначения и экономического содержания. По функциональному назначению выделяются, в частности, прочие расходы, связанные с производством и (или) реализацией. По экономическому содержанию расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.
Виды материальных расходов перечислены в статье 254 НК РФ.
Прочие расходы, связанные с производством и реализацией, перечислены в статье 264 НК РФ. К этим расходам законодателем отнесены суммы портовых, аэродромных сборов, услуги лоцмана и иных аналогичных расходов (подпункт 4 пункта 1 статьи 264 НК РФ). Названные затраты признаются не материальными, а прочими расходами, связанными с производством и реализацией, поскольку обязанность их уплаты установлена специальными нормативными правовыми актам. Расходы, предусмотренные подпунктом 4 пункта 1 статьи 264 НК РФ, могут учитываться налогоплательщиком при исчислении налога на прибыль, только если соответствуют этим актам.
Исходя из изложенного, кассационная инстанция считает, что суды обоснованно признали неправомерным уменьшение Колхозом базы, облагаемой единым сельскохозяйственным налогом, на сумму указанных расходов.
Приводимые Колхозом в кассационной жалобе доводы в подтверждение занятой позиции были предметом исследования и оценки судов первой и апелляционной инстанций и получили надлежащую правовую оценку. Нарушений судами норм материального и процессуального права судом кассационной инстанции не установлено.
С учетом изложенного, жалоба Колхоза по рассмотренным эпизодам отклоняется.
В ходе проверки Инспекция пришла к выводу о неполной уплате единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2007 годы в результате завышения расходов, связанных с уплатой сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Инспекция установила, что Колхоз при исчислении единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2007 годы уменьшил полученные доходы на уплаченные им суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов соответственно 9 267 932,27 руб. и 12 293 701,1 руб. В 2008 году Колхоз, выявив факт уплаты названного сбора в завышенном размере, представил уточненные сведения о суммах этого сбора, подлежащих уплате за 2006 - 2007 годы. В результате чего у Колхоза за 2006 - 2007 годы образовалась переплата сбора в суммах 8 371 017 руб. и 8 264 868 руб. соответственно. Переплата возвращена Колхозу. Возвращенные Колхозу в 2008 году суммы излишне уплаченного сбора им отраженны в декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2008 год в составе внереализационных доходов как доходы прошлых лет, выявленные в отчетном (налоговом) периоде.
Инспекция признала такие действия налогоплательщика не соответствующими правилу, установленному в пункте 1 статьи 54 НК РФ, согласно которому при обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. То есть Колхоз обязан был подать уточненные декларации по единому сельскохозяйственному налогу за 2006 - 2007 годы, а не включать возвращенные из бюджета суммы сбора в состав внереализационных доходов за 2008 год, облагаемых налогом на прибыль. Инспекция указала, что возвращенные налогоплательщику из бюджета суммы излишне уплаченных налогов (сборов) не могут учитываться при определении объекта обложения налогом на прибыль как доходы, поскольку такие суммы не являются экономической выгодой, определяемой в соответствии со статьей 41 НК РФ.
Колхоз оспорил в арбитражном суде решение Инспекции от 28.12.2009 N 09-13/18765 и ее требование от 02.03.2010 N 18479 в части доначисления 998 153,1 руб. единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2007 годы по рассматриваемому эпизоду. По мнению налогоплательщика, спорные суммы в соответствии с пунктом 10 статьи 250 НК РФ относятся к внереализационным доходам.
Суды первой и апелляционной инстанций признали позицию Колхоза ошибочной, не основанной на нормах законодательства о налогах и сборах.
Кассационная инстанция считает такое решение судов законным и обоснованным и не находит правовых оснований для удовлетворения жалобы налогоплательщика по этому эпизоду.
Как правильно указали суды, плательщики единого сельскохозяйственного налога при определении объекта налогообложения вправе уменьшить полученные доходы на расходы в виде сумм налогов и сборов, уплачиваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах (подпункт 23 пункта 2 статьи 346.5 НК РФ).
Суды, исследовав фактические обстоятельства спора, установили, что в 2008 году Колхоз фактически выявил допущенные им искажения при определении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу, которые относятся к прошлым налоговым периодам (2006 и 2007 годам). В силу правила статей 54 и 81 НК РФ в случае выявления ошибки при определении размера конкретного вида расходов, уменьшающих облагаемую единым сельскохозяйственным налогом базу (в данном случае - сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, исчисленного и уплаченного Колхозом в завышенном размере), которая повлекла занижение базы, облагаемой единым сельскохозяйственным налогом, относящейся к прошлым налоговым (отчетным) периодам - 2006 и 2007 годам, и неполную уплату названного налога за эти налоговые периоды, Колхоз обязан был произвести перерасчет налоговой базы и суммы налога за периоды, в которых были допущены ошибки, то есть за 2006 и 2007 годы.
Сумма переплаты сбора, возвращенная налогоплательщику из бюджета, не соответствует понятию дохода, установленному Налоговым кодексом Российской Федерации, поэтому она не может учитываться налогоплательщиком, применяющим систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, при формировании объекта налогообложения в качестве внереализационного дохода.
Все обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спорного эпизода, а также доводы, изложенные в кассационной жалобе Колхоза, исследованы судами при рассмотрении дела.
Выводы судов, основанные на правильном применении норм материального права, подателем жалобы не опровергнуты.
Правовых оснований для отмены или изменения решения и постановления судов по спорному эпизоду и удовлетворения жалобы Колхоза в этой части у суда кассационной инстанции не имеется.
В кассационной жалобе Колхоз ссылается на незаконность отказа судов первой и апелляционной инстанций в удовлетворении его требования о признании недействительными решения Инспекции в части доначисления 48 771,9 руб. единого сельскохозяйственного налога с соответствующими суммами пеней и штрафа, наложенного по пункту 1 статьи 122 НК РФ, а также требования от 02.03.2010 об их уплате.
Кассационная инстанция считает решение судов в этой части законным и обоснованным.
Из материалов дела следует, что СПК "РК "Освобождение" в 2006 году заключило с обществом с ограниченной ответственностью "Димас" (далее - ООО "Димас") и сельскохозяйственным производственным кооперативом "Рыболовецкий колхоз "Прилив" (далее - СПК "РК "Прилив") договор о совместной деятельности от 29.03.2006 N 1/2/2. По условиям договора товарищи вносят денежные вклады и квоты на вылов водных биологических ресурсов. Это условие договора товарищами выполнено. В пункте 3.1 договора стороны согласовали, что ведение общих дел, бухгалтерского и статистического учета возлагается на ООО "Димас". Договором предусмотрено (пункты 3.8, 4.1 и 4.2), что каждый товарищ является плательщиком сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов и самостоятельно его уплачивает. Расходы, связанные с ведением совместной деятельности, погашаются за счет полученных доходов от реализации рыбопродукции, являющейся общей долевой собственностью. Расходы, понесенные товарищами, непосредственно относящиеся к совместной деятельности и переданные на отдельный баланс, компенсируются им совместной деятельностью.
Судами установлено, что Колхоз передал сумму уплаченного за 2006 год сбора за пользование водных биологических ресурсов для учета в целях бухгалтерского и налогового учета на отдельном балансе по совместной деятельности. ООО "Димас" как лицо, ведущее общие дела, бухгалтерский и налоговый учет по совместной деятельности, отразило 1 944 525 руб. сбора в карточке счета 76.5 и включило эту сумму в затраты по совместной деятельности.
В 2007 году СПК "РК "Освобождение" заключило с СПК "РК "Прилив" договор о совместной деятельности от 27.02.2007 N 1. В пункте 2.2 договора указано, что для исполнения договора товарищи внесли денежные вклады и квоты на вылов водных биологических ресурсов. Ведение общих дел, бухгалтерского и статистического учета товарищей в рамках данного договора возложено на СПК "РК "Прилив" (пункт 3.1 договора). Согласно пунктам 3.5 и 4.2 договора каждый участник самостоятельно уплачивает сбор за пользование объектами водных биологических ресурсов. Расходы, не переданные в качестве вклада, но произведенные в целях совместной деятельности, компенсируются передачей рыбопродукции по фактической себестоимости. В 2008 году между Колхозом и СПК "РК "Прилив" был заключен аналогичный договор о совместной деятельности от 26.03.2008 N 1. СПК "РК "Прилив" включило суммы уплаченного за 2007 и 2008 годы сбора за пользование водных биологических ресурсов в затраты по совместной деятельности.
В связи с прекращением совместной деятельности по договорам от 29.03.2006 N 1/2/2, от 27.02.2007 N 1 и от 26.03.2008 N 1 Колхозу возвращен ранее внесенный им вклад в натуральном выражении - рыбной продукцией на сумму соответственно 2 725 756,2 руб., 2 000 000 руб. и 2 100 000 руб.
При исчислении единого сельскохозяйственного налога за 2006 - 2008 годы Колхоз учел доходы от реализации рыбной продукции, полученной в качестве возврата вклада при прекращении совместной деятельности. Полученный за эти налоговые периоды доход Колхоз уменьшил на суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, уплаченные им по квотам, переданным в качестве вклада.
Суды признали неправомерным учет Колхозом в составе расходов по собственной деятельности суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов, уплаченные им по квотам, переданным в качестве вклада. Суды установили, что СПК "РК "Освобождение" не осуществляло самостоятельный рыбный промысел водных биологических ресурсов по переданным в совместную деятельность квотам в рамках своей обычной деятельности. Добыча водных биологических ресурсов производилась только в рамках договора совместной деятельности. Расходы, понесенные участниками простого товарищества, по уплате в бюджет сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов непосредственно относятся к совместной деятельности.
В соответствии с условиями договоров о совместной деятельности эти расходы учитывались на отдельном балансе по совместной деятельности как расходы по совместной деятельности. СПК "РК "Прилив" и ООО "Димас", на которых было возложено ведение общих дел товариществ по договорам от 29.03.2006 N 1/2/2, от 27.02.2007 N 1 и от 26.03.2008 N 1, отразили на отдельном балансе простого товарищества в составе расходов, уменьшающих полученные товариществом доходы, уплаченные и переданные Колхозом для учета в целях бухгалтерского и налогового учета суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Суды отклонили как несостоятельную ссылку Колхоза на то, что поскольку доход, полученный при реализации рыбной продукции, полученной при прекращении договоров о совместной деятельности в счет возврата внесенных вкладов, не относится к доходу, полученному от совместной деятельности, он вправе учесть в составе расходов уплаченные суммы сбора за пользование объектами водных биологических ресурсов.
Как правильно указали суды, для уменьшения облагаемой единым сельскохозяйственным налогом базы необходимым условием является документальное подтверждение налогоплательщиком того факта, что произведенные им затраты полностью связаны с осуществляемой им собственной деятельностью. Понесенные участником простого товарищества расходы, относящиеся к совместной деятельности и переданные им для учета на отдельном балансе по совместной деятельности, не могут учитываться этим лицом при исчислении единого сельскохозяйственного налога по собственной деятельности.
Приведенные Колхозом в кассационной жалобе доводы повторяют его позицию по делу, не опровергают выводов суда, а также направлены на переоценку уже исследованных и оцененных судами обстоятельств и материалов дела, что недопустимо в суде кассационной инстанции.
Жалоба Колхоза по рассмотренному эпизоду отклоняется.
Суды также отказали Колхозу в признании недействительным оспариваемого решения Инспекции о привлечении его к налоговой ответственности на основании пункта 2 статьи 117 НК РФ, подтвердив обоснованность решения Инспекции в этой части. На основе исследования и оценки материалов дела суды признали доказанным факт осуществления Колхозом с 01.01.2007 деятельности через обособленное подразделение, расположенное по адресу: город Архангельск, улица Садовая, дом 2, без постановки на налоговый учет.
Кассационная инстанция не находит основания для отмены решения судов в этой части.
Пунктом 1 статьи 83 НК РФ предусмотрено, что организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, обязана встать на учет в налоговом органе по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, если эта организация не состоит на учете в налоговом органе по месту нахождения этого обособленного подразделения по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом.
Как указано в пункте 4 статьи 83 НК РФ, при осуществлении организацией деятельности в Российской Федерации через обособленное подразделение заявление о постановке на учет такой организации подается в течение одного месяца со дня создания обособленного подразделения в налоговый орган по месту нахождения этого обособленного подразделения, если указанная организация не состоит на учете по основаниям, предусмотренным Налоговым кодексом, в налоговых органах на территории муниципального образования, в котором создано это обособленное подразделение.
Понятие обособленного подразделения содержится в статье 11 НК РФ.
Обособленным подразделением организации считается любое территориально обособленное от нее подразделение, по месту нахождения которого оборудованы стационарные рабочие места. Признание обособленного подразделения организации таковым производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительных или иных организационно-распорядительных документах организации, и от полномочий, которыми наделяется указанное подразделение. При этом рабочее место считается стационарным, если оно создается на срок более одного месяца.
Судами первой и апелляционной инстанций на основании представленных в материалы дела доказательств установлено, что в 2007 году Колхоз осуществлял деятельность через свое обособленное подразделение, расположенное по адресу: город Архангельск, улица Садовая, дом 2, без постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения указанного обособленного подразделения.
На наличие доказательств, опровергающих этот вывод судов, Колхоз не ссылается. Каких-либо доводов относительно этого вывода судов в кассационной жалобе не заявляет.
В то же время Колхоз считает, что в его действиях отсутствует состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена пунктом 2 статьи 117 НК РФ, поскольку привлечение к ответственности по этой статье возможно только за непостановку на налоговый учет самой организации, а не ее обособленного подразделения. По мнению Колхоза, в его действиях имеется состав правонарушения, предусмотренный статьей 116, а не 117 НК РФ.
Этот довод Колхоза не соответствует нормам статей 83, 116 и 117 НК РФ (в редакции, действовавшей до 02.09.2010).
Согласно пункту 2 статьи 117 НК РФ (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 N 137-ФЗ) ведение деятельности организацией без постановки на учет в налоговом органе более 90 календарных дней влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов доходов, полученных в период деятельности без постановки на учет более 90 календарных дней, но не менее 40 000 руб.
Для привлечения организации к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 117 НК РФ необходимо наличие созданного ею обособленного подразделения и осуществление деятельности, направленной на получение дохода данным обособленным подразделением без постановки на налоговый учет свыше 90 дней.
Судами установлено и Колхозом (местом нахождения которого согласно учредительным документам является село Койда Мезенского района Архангельской области) не оспаривается факт создания им территориально обособленного подразделения в городе Архангельске и осуществление по месту его нахождения деятельности, направленной на получение дохода без постановки на учет в налоговом органе по месту нахождения обособленного подразделения. В заседании суда кассационной инстанции представитель Колхоза пояснила, что по адресу нахождения обособленного подразделения: город Архангельск, улица Садовая, дом 2, осуществляют деятельность руководитель, бухгалтер и юрист.
В силу положений статьи 83 НК РФ Колхоз обязан был встать на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения. Колхозом нарушена предусмотренная пунктами 1 и 4 статьи 83 НК РФ обязанность в установленный срок встать на налоговый учет по месту нахождения обособленного подразделения.
Статья 117 "Уклонение от постановки на учет в налоговом органе" Налогового кодекса Российской Федерации утратила силу с 02.09.2010 (пункт 42 статьи 1 Федерального закона от 27.07.2010 N 229-ФЗ). Оспариваемое в суде решение принято Инспекцией 28.12.2009.
СПК "РК "Освобождение" также ссылается на то, что Инспекция в решении о привлечении Колхоза к ответственности по пункту 2 статьи 117 НК РФ не обосновала размер взыскиваемого штрафа. Налоговым органом не представлены доказательства наличия у Колхоза дохода от осуществления деятельности через обособленное подразделение.
Как правильно указал суд апелляционной инстанции, пункт 2 статьи 117 НК РФ предусматривает ответственность за ведение организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе более 90 дней, независимо от наличия или отсутствия дохода от этой деятельности и причины непостановки на учет.
Объективной стороной состава правонарушения, квалифицируемого по статье 117 НК РФ, является ведение организацией деятельности без постановки на учет в налоговом органе.
Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации предпринимательской признается самостоятельная, направленная на систематическое получение прибыли деятельность, осуществляемая на свой риск. То есть получение прибыли является целью предпринимательской деятельности, но при ее осуществлении возможны негативные последствия, в том числе такие, как получение небольшого размера прибыли, так и неполучение прибыли вообще.
Исходя из этого, пунктом 2 статьи 117 НК РФ предусмотрен минимальный размер штрафа - 40 000 руб., который не зависит от наличия и размера дохода в период деятельности без постановки на учет. В рассматриваемом случае Инспекция привлекла Колхоз к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 117 НК РФ, в виде взыскания минимального размера штрафа - 40 000 руб.
Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судами на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, отвечающих признакам относимости, допустимости и достаточности, им дана надлежащая правовая оценка, кассационная инстанция не находит оснований для отмены обжалуемых судебных актов.
Неправильного применения судами норм материального и процессуального права судом кассационной инстанции не выявлено, а потому кассационная жалоба Колхоза отклоняется.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 28.06.2010 и постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 02.11.2010 по делу N А05-3032/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу сельскохозяйственного производственного кооператива "Рыболовецкий колхоз "Освобождение" Архангельского рыбакколхозсоюза - без удовлетворения.
Председательствующий
Н.Г.КУЗНЕЦОВА
Н.Г.КУЗНЕЦОВА
Судьи
Л.И.КОРАБУХИНА
С.А.ЛОМАКИН
Л.И.КОРАБУХИНА
С.А.ЛОМАКИН
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)