Судебные решения, арбитраж
Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Журавлевой О.Р., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Калининграднефтепродукт" Жимаринского А.В. (доверенность от 18.07.2011 N 04-04-19), Приходько В.И. (доверенность от 20.12.2009 N 04-04-92), рассмотрев 03.08.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.11.2010 (судья Сергеева И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А21-6626/2010,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Калининграднефтепродукт", адрес местонахождения: город Калининград, ул. Комсомольская, д. 22 б (далее - ООО "Калининграднефтепродукт", Общество) обратилось в арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (далее - Инспекция) от 09.03.2010 N 592815/10 и о признании частично недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление) от 31.08.2010 N АФ-07-03/11375.
Решением суда первой инстанции от 09.11.2010 заявленные требования удовлетворены. Постановлением апелляционного суда от 10.03.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить принятые судебные акты. При этом податель жалобы указывает, что при реализации в проверяемом налоговом периоде нефтепродуктов и сопутствующих товаров Общество применяло общий режим налогообложения (далее - ОРН), а при реализации прочих сопутствующих товаров (автокосметика, вода, запасные части, напитки, конфеты) применяло два режима налогообложения: ОРН и единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).
По мнению Инспекции, Общество в нарушение пункта 7 статьи 346.26 и пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) не вело раздельный учет, а в соответствии с учетной политикой определяло суммы налога, подлежащие восстановлению расчетным путем, при этом налог на добавленную стоимость по сопутствующим товарам, которые сразу же поступали на автозаправочную станцию (далее - АЗС), учитывался налогоплательщиком в стоимости товара, а в случае, когда сопутствующий товар поступал сначала на общий склад, ему присваивался признак "ОРН", и до конца месяца он не был передан на АЗС, то сумма налога на добавленную стоимость по указанному товару в полном объеме принималась к вычету, при этом, если в периодах, следующих за периодом приобретения, сопутствующие товары с признаком "ОРН" передавались в деятельность, облагаемую ЕНВД, то по итогам этого периода налог на добавленную стоимость восстанавливался расчетным путем с отнесением на расходы по реализации.
Налоговый орган полагает, что в случае, если налогоплательщик, осуществляющий реализацию товаров, как подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемых данным налогом в связи с уплатой ЕНВД для отдельных видов деятельности, производит вычеты сумм налога по товарам, приобретенным для указанных операций, в полном объеме по мере приобретения товаров, то им не соблюдается обязанность по ведению раздельного учета.
Инспекция ссылается на то, что поскольку в учетной политике Общества указано, что налог на добавленную стоимость по сопутствующим товарам принимается сразу весь к вычету, а потом подлежит восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, но не указана методика восстановления налога, то такой способ восстановления налога на добавленную стоимость расчетным путем исходя из наценки, не является ведением раздельного налогового учета в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 НК РФ.
Кроме того, по мнению подателя жалобы, представленные к выездной налоговой проверке документы не содержат информации о продаже в розницу конкретного товара, а также товара, поступившего с "входным налогом на добавленную стоимость", по которому произведены вычеты в момент поступления, или товара, поступившего без "входного налога на добавленную стоимость", в связи с чем, Обществом не соблюдена обязанность по ведению раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
В судебном заседании представители Общества отклонили доводы жалобы.
Инспекция и Управление извещены надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки Общества за период с 14.09.2006 по 31.12.2007 налоговым органом принято решение от 28.05.2009 N 12-05/31дсп о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Основанием для вынесения данного решения, в том числе, послужил вывод Инспекции о том, что Обществом не уплачен налог на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 5 883 334 руб. в связи с отсутствием ведения раздельного учета сумм входного налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым как для облагаемых налогом, так и освобожденным от налогообложения операциям.
Решением Управления от 31.08.2010 N АФ-07-03/11375 решение Инспекции от 28.05.2009 N 12-05/31дсп изменено путем уменьшения налога на прибыль на сумму 265 473 руб. и соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решениями Инспекции и Управления в обжалуемой части, налогоплательщик оспорил их в арбитражный суд.
Судами установлено и из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде ООО "Калининграднефтепродукт" осуществляло розничную торговлю нефтепродуктами и сопутствующими товарами на АЗС и в магазинах. Реализация подакцизных сопутствующих товаров осуществлялась с применением ОРН, а реализация прочих сопутствующих товаров - с применением двух режимов налогообложения: ОРН и ЕНВД.
В соответствии с утвержденной на 2007 год Учетной политикой для целей налогообложения налогоплательщик вел раздельный учет операций по сопутствующим товарам. На основании пункта 5.1.5 Учетной политики и Положения о восстановлении сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятых к вычету по товарам, переданным в деятельность по ЕНВД, налогоплательщик восстанавливал налог на добавленную стоимость по товарам, использованным в деятельности, облагаемой ЕНВД.
По поступившим подакцизным сопутствующим товарам "входной" налог на добавленную стоимость Общество в полном объеме принимало к вычету независимо от вида реализации (оптовой или розничной) и места реализации (склад или АЗС).
Прочие сопутствующие товары передавались Обществом со склада на АЗС, в магазины и реализовывались как в розницу, так и оптом, в связи с чем могли подпадать под режимы налогообложения как ЕНВД, так и общий, в зависимости от вида реализации.
Суды верно указали, что передача прочих сопутствующих товаров между складом и АЗС, магазинами не является реализацией и, следовательно, основанием для восстановления сумм налога на добавленную стоимость.
Судами также установлено, что после реализации товаров на основании документации по движению товаров на каждой АЗС Обществом формировались ежемесячные ведомости реализации товаров по группам товаров с разделением выручки по режимам налогообложения (ОРН и ЕНВД), поскольку до реализации установить, какая часть товара будет продана оптом, то есть с применением ОРН, а какая - в розницу, то есть с применением налогообложения ЕНВД, не представлялось возможным.
В момент признания в бухгалтерском учете выручки от реализации сопутствующих товаров для целей определения "входного" налога на добавленную стоимость Обществом определялась стоимость приобретения товаров: из общей суммы выручки сторнировалась сумма наценки, определенная расчетным путем с учетом остатка товаров и товарооборота за месяц. Затем, стоимость товара умножалась на 18 процентов, и на полученную сумму восстанавливался "входной" налог на добавленную стоимость.
Удовлетворяя требования заявителя, суды обеих инстанций указали на то, что документально закрепленный Обществом порядок раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость на основании распределения затрат по факту реализации сопутствующих товаров не противоречит требованиям налогового законодательства.
Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:
1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи. При этом восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с данным подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.
Пунктом 4 статьи 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 данной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
Суды пришли к правильному выводу, что с учетом вышеуказанных положений НК РФ порядок ведения налогоплательщиками раздельного учета законодательно не установлен, в связи с чем налогоплательщики самостоятельно обеспечивают ведение ими раздельного учета таким образом, чтобы можно было достоверно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога.
При этом суммы "входного" налога на добавленную стоимость по товарам, реализуемым оптом (режим ОРН), должны в полном объеме приниматься к вычету, а по товарам, реализуемым в розницу (режим ЕНВД), учитываться в стоимости этих товаров.
Судами установлено, что Общество осуществляло раздельный учет операций по соответствующим товарам согласно утвержденной им Учетной политике на 2007 год, суммы налога на добавленную стоимость восстанавливало в соответствии с Учетной политикой и Положением о восстановлении сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятых к вычету по товарам, переданным в деятельность, облагаемую ЕНВД.
Следовательно, вывод судов о том, что налогоплательщик вел необходимый раздельный учет, а также о том, что документально закрепленный Обществом порядок раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость не противоречит требованиям налогового законодательства, является верным.
Суды правильно указали на то, что по смыслу абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ раздельный учет приобретенных товаров означает ведение раздельного учета именно сумм налога на добавленную стоимость, выставленных продавцами товаров. При этом, абзац 5 пункта 4 этой же статьи определяет метод расчета пропорции исходя из стоимости отгруженных товаров, что также означает допустимость ведения раздельного учета с момента реализации соответствующего товара.
Налоговым законодательством не предусмотрено оформление первичной учетной документации отдельно по режимам налогообложения, а также не установлена обязанность налогоплательщика в такой ситуации вести именно номенклатурный учет поступивших и реализуемых товаров.
Суды правильно отметили, что поскольку каждая единица сопутствующего товара из переданных со склада на АЗС, в магазин могла быть реализована только один раз, то есть в рамках одного из режимов налогообложения.
Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений, а в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.
Из материалов дела усматривается, что у налоговых органов отсутствовали претензии к оформлению первичных документов и счетов-фактур на приобретение сопутствующего товара. Документы, подтверждающие ведение раздельного учета, Обществом представлены. Доказательств неточности сведений, отраженных в сменных и товарных отчетах, а также неправильности сумм восстановленного "входного" налога на добавленную стоимость по товарам, реализованным в режиме ЕНВД, Инспекцией не представлено.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами в результате всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.11.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 по делу N А21-6626/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 03.08.2011 ПО ДЕЛУ N А21-6626/2010
Разделы:Единый налог на вмененный доход (ЕНВД)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 августа 2011 г. по делу N А21-6626/2010
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Журавлевой О.Р., судей Васильевой Е.С., Морозовой Н.А., при участии от общества с ограниченной ответственностью "Калининграднефтепродукт" Жимаринского А.В. (доверенность от 18.07.2011 N 04-04-19), Приходько В.И. (доверенность от 20.12.2009 N 04-04-92), рассмотрев 03.08.2011 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.11.2010 (судья Сергеева И.С.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 (судьи Загараева Л.П., Будылева М.В., Семиглазов В.А.) по делу N А21-6626/2010,
установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Калининграднефтепродукт", адрес местонахождения: город Калининград, ул. Комсомольская, д. 22 б (далее - ООО "Калининграднефтепродукт", Общество) обратилось в арбитражный суд Калининградской области с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), о признании частично недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области (далее - Инспекция) от 09.03.2010 N 592815/10 и о признании частично недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Калининградской области (далее - Управление) от 31.08.2010 N АФ-07-03/11375.
Решением суда первой инстанции от 09.11.2010 заявленные требования удовлетворены. Постановлением апелляционного суда от 10.03.2011 решение суда первой инстанции оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального права, просит отменить принятые судебные акты. При этом податель жалобы указывает, что при реализации в проверяемом налоговом периоде нефтепродуктов и сопутствующих товаров Общество применяло общий режим налогообложения (далее - ОРН), а при реализации прочих сопутствующих товаров (автокосметика, вода, запасные части, напитки, конфеты) применяло два режима налогообложения: ОРН и единого налога на вмененный доход (далее - ЕНВД).
По мнению Инспекции, Общество в нарушение пункта 7 статьи 346.26 и пункта 4 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ, Кодекс) не вело раздельный учет, а в соответствии с учетной политикой определяло суммы налога, подлежащие восстановлению расчетным путем, при этом налог на добавленную стоимость по сопутствующим товарам, которые сразу же поступали на автозаправочную станцию (далее - АЗС), учитывался налогоплательщиком в стоимости товара, а в случае, когда сопутствующий товар поступал сначала на общий склад, ему присваивался признак "ОРН", и до конца месяца он не был передан на АЗС, то сумма налога на добавленную стоимость по указанному товару в полном объеме принималась к вычету, при этом, если в периодах, следующих за периодом приобретения, сопутствующие товары с признаком "ОРН" передавались в деятельность, облагаемую ЕНВД, то по итогам этого периода налог на добавленную стоимость восстанавливался расчетным путем с отнесением на расходы по реализации.
Налоговый орган полагает, что в случае, если налогоплательщик, осуществляющий реализацию товаров, как подлежащих налогообложению налогом на добавленную стоимость, так и не облагаемых данным налогом в связи с уплатой ЕНВД для отдельных видов деятельности, производит вычеты сумм налога по товарам, приобретенным для указанных операций, в полном объеме по мере приобретения товаров, то им не соблюдается обязанность по ведению раздельного учета.
Инспекция ссылается на то, что поскольку в учетной политике Общества указано, что налог на добавленную стоимость по сопутствующим товарам принимается сразу весь к вычету, а потом подлежит восстановлению в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 НК РФ, но не указана методика восстановления налога, то такой способ восстановления налога на добавленную стоимость расчетным путем исходя из наценки, не является ведением раздельного налогового учета в соответствии с требованиями пункта 4 статьи 170 НК РФ.
Кроме того, по мнению подателя жалобы, представленные к выездной налоговой проверке документы не содержат информации о продаже в розницу конкретного товара, а также товара, поступившего с "входным налогом на добавленную стоимость", по которому произведены вычеты в момент поступления, или товара, поступившего без "входного налога на добавленную стоимость", в связи с чем, Обществом не соблюдена обязанность по ведению раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
В судебном заседании представители Общества отклонили доводы жалобы.
Инспекция и Управление извещены надлежащим образом о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы, однако своих представителей в судебное заседание не направили, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке.
Как видно из материалов дела, по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки Общества за период с 14.09.2006 по 31.12.2007 налоговым органом принято решение от 28.05.2009 N 12-05/31дсп о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности.
Основанием для вынесения данного решения, в том числе, послужил вывод Инспекции о том, что Обществом не уплачен налог на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 5 883 334 руб. в связи с отсутствием ведения раздельного учета сумм входного налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, используемым как для облагаемых налогом, так и освобожденным от налогообложения операциям.
Решением Управления от 31.08.2010 N АФ-07-03/11375 решение Инспекции от 28.05.2009 N 12-05/31дсп изменено путем уменьшения налога на прибыль на сумму 265 473 руб. и соответствующих сумм пени и штрафа. В остальной части решение Инспекции оставлено без изменения.
Не согласившись с решениями Инспекции и Управления в обжалуемой части, налогоплательщик оспорил их в арбитражный суд.
Судами установлено и из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде ООО "Калининграднефтепродукт" осуществляло розничную торговлю нефтепродуктами и сопутствующими товарами на АЗС и в магазинах. Реализация подакцизных сопутствующих товаров осуществлялась с применением ОРН, а реализация прочих сопутствующих товаров - с применением двух режимов налогообложения: ОРН и ЕНВД.
В соответствии с утвержденной на 2007 год Учетной политикой для целей налогообложения налогоплательщик вел раздельный учет операций по сопутствующим товарам. На основании пункта 5.1.5 Учетной политики и Положения о восстановлении сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятых к вычету по товарам, переданным в деятельность по ЕНВД, налогоплательщик восстанавливал налог на добавленную стоимость по товарам, использованным в деятельности, облагаемой ЕНВД.
По поступившим подакцизным сопутствующим товарам "входной" налог на добавленную стоимость Общество в полном объеме принимало к вычету независимо от вида реализации (оптовой или розничной) и места реализации (склад или АЗС).
Прочие сопутствующие товары передавались Обществом со склада на АЗС, в магазины и реализовывались как в розницу, так и оптом, в связи с чем могли подпадать под режимы налогообложения как ЕНВД, так и общий, в зависимости от вида реализации.
Суды верно указали, что передача прочих сопутствующих товаров между складом и АЗС, магазинами не является реализацией и, следовательно, основанием для восстановления сумм налога на добавленную стоимость.
Судами также установлено, что после реализации товаров на основании документации по движению товаров на каждой АЗС Обществом формировались ежемесячные ведомости реализации товаров по группам товаров с разделением выручки по режимам налогообложения (ОРН и ЕНВД), поскольку до реализации установить, какая часть товара будет продана оптом, то есть с применением ОРН, а какая - в розницу, то есть с применением налогообложения ЕНВД, не представлялось возможным.
В момент признания в бухгалтерском учете выручки от реализации сопутствующих товаров для целей определения "входного" налога на добавленную стоимость Обществом определялась стоимость приобретения товаров: из общей суммы выручки сторнировалась сумма наценки, определенная расчетным путем с учетом остатка товаров и товарооборота за месяц. Затем, стоимость товара умножалась на 18 процентов, и на полученную сумму восстанавливался "входной" налог на добавленную стоимость.
Удовлетворяя требования заявителя, суды обеих инстанций указали на то, что документально закрепленный Обществом порядок раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость на основании распределения затрат по факту реализации сопутствующих товаров не противоречит требованиям налогового законодательства.
Суд кассационной инстанции, исследовав материалы дела, проверив доводы жалобы, считает, что жалоба Инспекции не подлежит удовлетворению по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению единым налогом, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению единым налогом, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения. При этом учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении видов предпринимательской деятельности, подлежащих налогообложению единым налогом, осуществляется налогоплательщиками в общеустановленном порядке.
Подпунктом 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что объектом обложения налогом на добавленную стоимость является реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.
Пунктами 1 и 2 статьи 171 НК РФ определено, что налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на установленные этой статьей налоговые вычеты. Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации в отношении:
1) товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Кодекса;
2) товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
Согласно подпункту 2 пункта 3 статьи 170 НК РФ суммы налога, принятые к вычету налогоплательщиком по товарам (работам, услугам) в порядке, предусмотренном главой 21 Кодекса, подлежат восстановлению налогоплательщиком в случае дальнейшего использования таких товаров (работ, услуг) для осуществления операций, указанных в пункте 2 данной статьи. При этом восстановлению подлежат суммы налога в размере, ранее принятом к вычету. Суммы налога, подлежащие восстановлению в соответствии с данным подпунктом, не включаются в стоимость указанных товаров (работ, услуг), а учитываются в составе прочих расходов в соответствии со статьей 264 НК РФ.
Восстановление сумм налога производится в том налоговом периоде, в котором товары (работы, услуги) были переданы или начинают использоваться налогоплательщиком для осуществления операций, указанных в пункте 2 статьи 170 Кодекса.
Пунктом 4 статьи 170 НК РФ установлено, что суммы налога, предъявленные продавцами товаров (работ, услуг), имущественных прав налогоплательщикам, осуществляющим как облагаемые налогом, так и освобождаемые от налогообложения операции:
- учитываются в стоимости таких товаров (работ, услуг), имущественных прав в соответствии с пунктом 2 данной статьи - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, не облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету в соответствии со статьей 172 НК РФ - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления операций, облагаемых налогом на добавленную стоимость;
- принимаются к вычету либо учитываются в их стоимости в той пропорции, в которой они используются для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения), - по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций, в порядке, установленном принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
Указанная пропорция определяется исходя из стоимости отгруженных товаров (работ, услуг), имущественных прав, операции по реализации которых подлежат налогообложению (освобождены от налогообложения), в общей стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, отгруженных за налоговый период.
В аналогичном порядке ведется раздельный учет сумм налога налогоплательщиками, переведенными на уплату единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности.
При этом налогоплательщик обязан вести раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, используемым для осуществления как облагаемых налогом, так и не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения) операций.
При отсутствии у налогоплательщика раздельного учета сумма налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и нематериальным активам, имущественным правам, вычету не подлежит и в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на прибыль организаций (налога на доходы физических лиц), не включается.
Суды пришли к правильному выводу, что с учетом вышеуказанных положений НК РФ порядок ведения налогоплательщиками раздельного учета законодательно не установлен, в связи с чем налогоплательщики самостоятельно обеспечивают ведение ими раздельного учета таким образом, чтобы можно было достоверно определить, к какому виду деятельности относятся те или иные суммы налога.
При этом суммы "входного" налога на добавленную стоимость по товарам, реализуемым оптом (режим ОРН), должны в полном объеме приниматься к вычету, а по товарам, реализуемым в розницу (режим ЕНВД), учитываться в стоимости этих товаров.
Судами установлено, что Общество осуществляло раздельный учет операций по соответствующим товарам согласно утвержденной им Учетной политике на 2007 год, суммы налога на добавленную стоимость восстанавливало в соответствии с Учетной политикой и Положением о восстановлении сумм налога на добавленную стоимость, ранее принятых к вычету по товарам, переданным в деятельность, облагаемую ЕНВД.
Следовательно, вывод судов о том, что налогоплательщик вел необходимый раздельный учет, а также о том, что документально закрепленный Обществом порядок раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость не противоречит требованиям налогового законодательства, является верным.
Суды правильно указали на то, что по смыслу абзаца 7 пункта 4 статьи 170 НК РФ раздельный учет приобретенных товаров означает ведение раздельного учета именно сумм налога на добавленную стоимость, выставленных продавцами товаров. При этом, абзац 5 пункта 4 этой же статьи определяет метод расчета пропорции исходя из стоимости отгруженных товаров, что также означает допустимость ведения раздельного учета с момента реализации соответствующего товара.
Налоговым законодательством не предусмотрено оформление первичной учетной документации отдельно по режимам налогообложения, а также не установлена обязанность налогоплательщика в такой ситуации вести именно номенклатурный учет поступивших и реализуемых товаров.
Суды правильно отметили, что поскольку каждая единица сопутствующего товара из переданных со склада на АЗС, в магазин могла быть реализована только один раз, то есть в рамках одного из режимов налогообложения.
Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений, а в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял данное решение.
Из материалов дела усматривается, что у налоговых органов отсутствовали претензии к оформлению первичных документов и счетов-фактур на приобретение сопутствующего товара. Документы, подтверждающие ведение раздельного учета, Обществом представлены. Доказательств неточности сведений, отраженных в сменных и товарных отчетах, а также неправильности сумм восстановленного "входного" налога на добавленную стоимость по товарам, реализованным в режиме ЕНВД, Инспекцией не представлено.
При таких обстоятельствах суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы, доводы которой направлены на переоценку фактических обстоятельств дела, установленных судами в результате всесторонней и полной оценки имеющихся в деле доказательств.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 09.11.2010 и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2011 по делу N А21-6626/2010 оставить без изменения, а кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Калининградской области - без удовлетворения.
Председательствующий
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
О.Р.ЖУРАВЛЕВА
Судьи
Е.С.ВАСИЛЬЕВА
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)