Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2012 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 декабря 2012 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,
судей Киричек Ю.Н., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8309/2012) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области и апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8310/2012) Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" Открытого акционерного общества "Газпром" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 30.07.2012 по делу N А70-2517/2012 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" Открытого акционерного общества "Газпром" (ОГРН 1027200821196, ИНН 7203001796) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области об оспаривании решения N 07-44/5 от 18.04.2011 в части,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области - Полищук С.М. по доверенности N 03-28/2012 от 26.01.2012 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" - Григорьев А.А. по доверенности N 64 от 01.10.2012 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации); Заровнятных А.В. по доверенности N 89 от 11.11.2011 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области, инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Запсибгазпром" (далее - ОАО "Запсибгазпром", общество, налогоплательщик, заявитель) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, налога на доходы физических лиц за период с 01.02.2008 по 30.11.2009, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
По результатам проверки составлен акт N 07-37/5 от 07.02.2011 и, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение N 07-44/5 от 18.04.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 и пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), ему начислены пени и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, транспортному налогу, единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц, земельному налогу.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области N 0865 от 19.12.2011 решение инспекции изменено, резолютивная часть изложена в следующей редакции:
1. общество привлечено у налоговой ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на имущество в размере 409 283 руб.;
- - статьей 123 НК РФ за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц в размере 483 850 руб.;
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) транспортного налога в размере 8 143 руб.;
- - пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган документов в размере 25 950 руб.;
- 2. начислены пени по состоянию на 18.04.2011:
- по налогу на прибыль организаций в сумме 911 121 руб. 67 коп.
- - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 160 руб. 28 коп.;
- - по налогу на имущество организаций (в том числе по филиалам) в сумме 2 176 352 руб. 40 коп.;
- - по транспортному налогу в размере 7 725 руб. 43 коп.;
- - по земельному налогу в сумме 108 194 руб. 41 коп.;
- - по единому социальному налогу в размере 6 704 руб. 18 коп.;
- - налогу на доходы физических лиц в размер 715 159 руб. 92 коп.
3. предложено уплатить недоимку:
- - по налогу на прибыль организаций в сумме 6 968 213 руб.;
- - по налогу на добавленную стоимость в сумме 63 490 руб.;
- - по налогу на имущество организаций (в том числе по филиалам) в сумме 4 669 548 руб.;
- - по земельному налогу в сумме 759 957 руб.;
- - по транспортному налогу в сумме 154 932 руб.;
- - по единому социальному налогу в сумме 67 950 руб.;
- - по налогу на доходы физических лиц в размере 2 419 248 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, с учетом внесения в него изменений Управлением Федеральной налоговой службы по Тюменской области, ОАО "Запсибгазпром" обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в котором просило признать его недействительным в части предложения уплатить: земельный налог за 2007 год в сумме 759 957 руб. и соответствующие указанной сумме налога пени; транспортный налог за 2007 год в сумме 65 070 руб. и соответствующие указанной сумме налога пени; транспортный налог за 2008 год в сумме 22 260 руб., соответствующие указанной сумме налога пени и штраф в размере 4 452 руб.; налог на имущество организаций за 2007 - 2008 годы в отношении Завода "ТЗКИ" в размере 2 728 359,82 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса РФ; налог на имущество организаций за 2007 - 2008 годы в отношении Завода "Тюмень-Дизель" в размере 1 719 485 руб. 54 коп., а также соответствующие суммы пени и штрафа; налог на доходы физических лиц в размере 2 419 248 руб., соответствующие пени и штраф в размере 483 850 руб.; налог на прибыль организаций за 2007 г. в размере 3 978 113 руб. 57 коп., соответствующие пени, в том числе: в отношении процентов по долговым обязательствам за 2007 год в размере 3 168 601 руб. 25 коп., в отношении не включенных в состав расходов доначисленных сумм налога на имущество организаций за 2007 год, транспортного налога за 2007 год, земельного налога за 2007 год в сумме 759 957 руб., не принятых в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2008 г. в размере 2 394 838 руб. 33 коп., в том числе: не включенных в состав расходов доначисленных сумм налога на имущество организаций за 2008 год в размере 2 136 012 руб., транспортного налога за 2008 год, расходов за 2008 год по п. Московский, ул. Центральная, д. 24 в размере 183 369 руб. 33 коп.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 30.07.2012 по делу N А70-2517/2012 требования налогоплательщика удовлетворены частично, спорный ненормативный правовой акт инспекции признан недействительным в части: начисления налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 608 048 руб. 64 коп., соответствующих указанной сумме пени; выводов о завышении убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 2 319 381 руб. 33 коп.; - начисления транспортного налога за 2007 год в размере 65 070 руб., соответствующих указанной сумме пени; начисления транспортного налога за 2008 год в размере 22 260 руб., соответствующих указанной сумме пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4 452 руб.; начисления земельного налога за 2007 год в размере 759 957 руб., соответствующих указанной сумме пени.
В удовлетворении заявленных требований в оставшейся части отказано.
С решением суда первой инстанции общество и налоговый орган частично не согласились и обжаловали его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный суд.
Общество в своей апелляционной жалобе, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств по делу и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с дисконтным расходом по собственным векселям ОАО "Запсибгазпром", а также по эпизоду, связанному с дополнительным начислением налога на имущество в отношении имущественных комплексов Завода "ТЗКИ" и Завода "Тюмень-Дизель".
Межрайонная ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области, в свою очередь, в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований общества по земельному налогу, указывая, что дополнительное начисление этого налога в ходе проверки было произведено правомерно.
На апелляционные жалобы стороны соответственно представили отзывы, в которых выразили свои возражения относительно доводов оппонента
Судебное заседание апелляционного суда проведено при участии представителей общества и инспекции, которые поддержали доводы и возражения согласно своим позициям относительно выводов суда первой инстанции.
Поскольку участвующие в деле лица оспаривают решение суда первой инстанции частично и не было заявлено о пересмотре судебного акта в полном объеме, апелляционный суд на основании части 5 статьи 268 АПК РФ рассматривает дело только в обжалованной ОАО "Запсибгазпром" и Межрайонной ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области части.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, считает его подлежащим частичной отмене, исходя из следующего.
Дисконтный расход по собственным векселям ОАО "Запсибгазпром".
Из материалов дела следует, что ОАО "Запсибгазпром" заключен договор купли-продажи векселя N 28 К-221205/009145-П-8-1 от 22.12.2005 с обществом с ограниченной ответственностью "Инвестиционно-финансовая компания "Тюмень-финанс", согласно которому ОАО "Запсибгазпром" передает в собственность организации ООО "Инвестиционно-финансовая компания "Тюмень-финанс" ценные бумаги (векселя) в количестве 22 штук, общей номинальной стоимостью 430 000 000 руб., цена реализации векселей составила 350 008 605 руб., в том числе:
N, серия векселя Номинальная стоимость векселя Цена размещения векселя
ТФ 000221 10 000 000.00 8 139 735.00
ТФ 000222 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000223 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000224 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000225 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000226 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000227 20 000 000.00 56 279 470.00
ТФ 000228 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000229 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000230 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000231 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000232 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000233 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000234 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000235 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000236 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000237 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000238 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000239 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000240 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000241 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000242 20 000 000.00 16 279 470.00
Итого: 430 000 000.00 350 008 605.00
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией выявлено завышение суммы внереализационных расходов (процентов по долговым обязательствам), учитываемых при налогообложении по налогу на прибыль организаций, в размере 13 728 474,55 руб.
Векселя выпущены ОАО "Запсибгазпром" 22.12.2005. Срок гашения векселей - по предъявлении, но не ранее 22.06.2007.
Данные ценные бумаги реализованы на основании акта приема-передачи N 381 от 22.12.2005. Ценные бумаги оплачены на основании платежных поручений: N 845 от 26.12.2005 на сумму 81 508 605 руб., N 843 от 23.12.2005 на сумму 167 800 000 руб., N 844 от 23.12.2005 на сумму 100 700 000 руб.
Указанные векселя были возвращены ОАО "Запсибгазпром" 26.06.2007, согласно договору мены N 010873-РЦБ/783 от 26.06.2007 и акту сдачи-приемки векселей N 511 от 26.06.2007.
Налогоплательщиком учтена и включена в состав внереализационных расходов сумма дисконтного расхода по данным ценным бумагам на основании Регистра "Расчета внереализационных расходов (по собственным векселям) за 2007 год" в размере 32 911 825,47 руб.
Между тем, по данным проверки дисконтный расход по указанным ценным бумагам составил 19 709 320,04 руб.
Выводы проверяющих о несовпадении размеров дисконтного расхода по ценным бумагам обоснованы тем, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 272 и пункта 8 статьи 272 НК РФ был завышен дисконтный расход на 13 202 505,21 руб., поскольку заявителем произведен расчет дисконтного расхода, начиная от даты передачи векселя третьему лицу - 22.12.2005 (акт приема-передачи N 381 от 22.12.2005), то есть в состав расходов налогоплательщиком включена сумма дисконтного расхода за 2005 - 2007 гг., а также дополнительный срок равный 365 дням в соответствии с пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе, в то время как налоговым периодом является календарный год - 2007 год, поэтому расчет суммы процентов, признаваемых расходом в 2007 году, необходимо производить за указанный период.
Суд первой инстанции выводы налогового органа поддержал и согласился с представленными проверяющими расчетами. При этом, суд исходил в том числе из того, что заявитель должен был признать дисконтный расход исходя из фактического срока обращения векселей в каждом соответствующем налоговом периоде.
В апелляционной жалобе ОАО "Запсибгазпром", ссылаясь на неверную оценку обстоятельствам дела, указывает, что дисконтный расход не может быть признан исходя из фактического срока обращения векселей в каждом соответствующем периоде, поскольку указанный срок неизвестен с момент предъявления векселей к платежу (обществом выданы векселя со сроком "по предъявлению, но не ранее"). Общество не могло знать о том, что векселя будут предъявлены к погашению 26.06.2007, а, следовательно, рассчитать величину расходов, приходящихся на каждый период обращения векселей исходя из срока их фактического использования.
Податель жалобы полагает, что в рассматриваемом случае необходимо руководствоваться Постановлением Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" (далее - Положение о переводном и простом векселе), в соответствии с пунктом 34 которого, вексель может быть предъявлен к платежу в течение года со дня наступления момента, когда вексель может быть предъявлен к платежу.
В этой связи общество, как указано в апелляционной жалобе, в 2005 - 2006 годах учитывало расходы исходя из предполагаемого срока обращения векселей, а в 2007 году произвело перерасчет суммы признаваемого дисконта исходя из фактического количества дней обращения векселей (551 день) и включило в состав внереализационных расходов остаток непризнанного дисконта на дату погашения долгового обязательства.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду указал на положения статьи 272 НК РФ, которой закреплен принцип равномерного признания затрат, а также пояснил, что налогоплательщик должен определить свои налоговые обязательства (расходы в виде дисконта), начиная со срока составления векселя до фактической (минимальной) даты его предъявления к оплате. Считает необоснованным применение заявителем пункта 34 Положения о простом и переводном векселе.
Суд апелляционной инстанции в удовлетворении апелляционной жалобы по данному эпизоду отказывает и оставляет решение суда первой инстанции в данной части без изменения.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
В силу статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
В силу пункта 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и(или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
Пунктом 8 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 настоящего Кодекса.
Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями статей 271 - 273 настоящего Кодекса.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.
В рассматриваемом случае налогоплательщик утверждает, что дисконтный расход не может быть признан исходя из фактического срока обращения векселей в каждом соответствующем периоде, поскольку указанный срок неизвестен до момента предъявления векселей к платежу. Также общество полагает, что расходы должны быть отнесены ко всему периоду обращения векселей, включая дополнительно срок, предусмотренный пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе (365 дней).
Апелляционный суд с такой позицией не согласен.
Из материалов дела следует, что срок погашения векселей указан "по предъявлении, но не ранее определенной даты".
В соответствии с пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе, утвержденном Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР N 104/1341 от 7.08.1937 переводный вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Эти сроки могут быть сокращены индоссантами. Векселедатель может установить, что переводный вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока. В таком случае срок для предъявления течет с этого срока. Данные правила применяются также и к простому векселю в соответствии с пунктом 77 указанного Положения. Согласно пункту 53 Положения о простом и переводном векселе по истечении сроков, установленных для предъявления переводного векселя сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления векселедержатель теряет свои права против индоссантов, против векселедателя и против других обязанных лиц, за исключением акцептанта.
Из анализа приведенных норм налогового и вексельного законодательства следует, что обязанность уплатить вексельную сумму у налогоплательщика возникает в момент наступления даты "не ранее" и в последующих периодах размер расходов по векселю не увеличивается. Предъявление векселя к оплате позже указанной даты в период обращения векселя, установленного статьей 34 Положения о простом и переводном векселе, зависит от волеизъявления векселедержателя, носит неопределенный характер и не может учитываться налогоплательщиком при определении своих налоговых обязательств. При определении периода, к которому относятся расходы, в момент выдачи векселя векселедатель может определить момент возникновения обязанности понести расходы только на основании содержания самого векселя, предполагающего дату возникновения обязанности, не ранее которой вексель может быть предъявлен к погашению. Увеличение этого периода на срок возможного обращения векселя из норм налогового законодательства не вытекает, поскольку не изменяет обязательств векселедателя, возникших с даты "не ранее".
Таким образом, налогоплательщик неверно определил способ отнесения расходов в виде дисконта по векселю исходя из предполагаемого срока обращения с учетом возможного срока предъявления его к предъявлению. С расчетами налогового органа, основанными на выводах о том, что обязанность уплатить дисконт у налогоплательщика возникает в момент наступления даты "не ранее", следует признать правомерными.
С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы следует отклонить. Оснований для отмены решения суда первой инстанции в данной части не имеется.
Земельный налог за 2007 год.
Из материалов дела следует, что в проверяемый период обществу принадлежали земельные участки с кадастровым номером 72:23:02 25 001:0105, расположенного по адресу: г. Тюмень, 7 км Старого Тобольского тракта, д. 18, строения 1,2, и кадастровым номером 72:17:03 01 008:0116, расположенного по адресу: Тюменская область, Тюменский район, п. Винзили, ул. Вокзальная, д. 1в
Налогоплательщик исчислил земельный налог по земельному участку 72:23:02 25 001:0105 исходя из кадастровой стоимости земельного участка, указанного в размере 4 068 279,72 руб., по земельному участку 72:17:03 01 008:0116 - исходя из кадастровой стоимости в сумме 54 215 954 руб.
При этом, сведения о кадастровой стоимости налогоплательщик установил на основании кадастровых планов земельных участков (том 6 л.д. 2 - 7), датированных 26.07.2007 и 06.03.2007 соответственно.
В ходе проверки налоговый орган установил, что при исчислении земельного налога за 2007 год действительная кадастровая стоимость по земельным участкам превышает принятую во внимание налогоплательщиком и составляет 20 398 363 руб. 52 коп. для земельного участка с кадастровым номером 72:23:02 25 001:0105, и 141 556 849 руб. 02 коп. для земельного участка с кадастровым номером 72:17:03 01 008:0116.
Суд первой инстанции, оценивая изложенные обстоятельства, принял во внимание наличие конкуренции доказательств, представленных сторонами в отношении кадастровой стоимости вышеуказанных земельных участков. Также суд принял во внимание положения статьи 3 НК РФ, которой установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
В итоге суд первой инстанции пришел к выводу, что инспекция не доказала отсутствие у налогоплательщика оснований для использования в качестве основания для определения кадастровой стоимости сведений, содержащихся в кадастровых планах на земельные участки, в связи с чем заявителем земельный налог по вышеозначенным земельным участкам исчислен верно. По таким основаниям, оспариваемое решение в данной части было признано недействительным, заявленные требования - удовлетворены.
В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении требований заявителя в части земельного налога - отказать.
Доводы жалобы основаны на позиции, согласно которой налогоплательщик имел реальную возможность и должен был определить свои налоговые обязательства исходя из кадастровой стоимости земель, установленной распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006.
Также заинтересованное лицо считает, что суд не применил нормы, подлежащие применению (пункт 1 статьи 3, пункт 1 статьи 388, пункт 1 статьи 390, пункт 3 статьи 391 НК РФ), а также применил норму, не подлежащую применению (пункт 7 статьи 3 НК РФ), и не дал оценки доводам инспекции о действительной кадастровой стоимости земельных участков исходя из удельного показателя стоимости, установленного распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006.
ОАО "Запсибгазпром" в отзыве на апелляционную жалобу инспекции заявило возражения относительно доводов налогового органа. Полагает, что налоговым органом необоснованно не принимается во внимание факт исчисления земельного налога на основании сведений о кадастровой стоимости, полученных от компетентного органа в установленном действующим законодательством порядке. Кроме того, расхождение по стоимости земельных участков с данными налогового органа не может свидетельствовать о недобросовестности общества и о занижении земельного налога за 2007 год.
Суд апелляционной инстанции, оценив указанные выше обстоятельства и доводы участвующих в деле лиц, считает решение суда первой инстанции в рассматриваемой части подлежащим отмене.
Согласно пункту 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог (до введения налога на недвижимость) и арендная плата.
Плательщиками земельного налога в силу пункта 1 статьи 388 НК РФ признаются организации, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.
Статьей 390 НК РФ установлено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации определено, что для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель. Порядок проведения государственной кадастровой оценки земель устанавливается Правительством Российской Федерации.
Согласно Постановлению Правительства РФ от 08.04.2000 N 316 "Об утверждении Правил проведения государственной кадастровой оценки земель", данные Правила определяют порядок проведения государственной кадастровой оценки земель всех категорий на территории Российской Федерации для целей налогообложения и иных целей, установленных законом. Организация проведения государственной кадастровой оценки земель осуществляется Федеральным агентством кадастра объектов недвижимости и его территориальными органами. Для проведения указанных работ привлекаются оценщики или юридические лица, имеющие право на заключение договора об оценке, в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Государственная кадастровая оценка земель проводится с учетом данных земельного, градостроительного, лесного, водного и других кадастров. Результаты государственной кадастровой оценки земель вносятся в государственный земельный кадастр. Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению территориальных органов Федерального агентства кадастра объектов недвижимости утверждают результаты государственной кадастровой оценки земель.
Распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений Тюменской области" утверждены результаты государственной кадастровой оценки земель поселений Тюменской области.
Определение кадастровой стоимости конкретного земельного участка, в том числе принадлежащего налогоплательщику, согласно указанному нормативному акту должно осуществляться путем умножения площади земельного участка на удельный показатель кадастровой стоимости, который, в свою очередь, определяется с учетом вида разрешенного пользования.
Аналогичная позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 15932/10 от 19.04.2011.
Таким образом, несмотря на то, что в предоставленных обществу кадастровых паспортах была указана кадастровая стоимость принадлежащих заявителю земельных участков, у ОАО "Запсибгазпром" имелись правовые основания для определения налоговой базы по земельному налогу в 2007 году исходя непосредственно из постановления Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006.
Следовательно, имея указанную возможность, общество могло установить действительную кадастровую стоимость принадлежащих ему земельных участков и, в таком случае, не принимать во внимание сведения, указанные в кадастровых паспортах как не соответствующие нормативному правовому акту Тюменской области.
По таким основаниям выводы суда первой инстанции следует признать ошибочными.
Судом апелляционной инстанции установлено, что согласно распоряжению Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 земельному участку, расположенному по адресу: Тюменская область, Тюменский район, п. Винзили, ул. Вокзальная, д. 1в, с кадастровым номером 72:17:03 01 008:0116 установлен удельный показатель кадастровой стоимостью земель - 1588,26 руб./кв. м по виду функционального использования - "земли под промышленными объектами", кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 141 556 849 руб. 02 коп.
В кадастровой выписке о земельном участке N 7200/201/11-27801 от 05.04.2011 (т. 7 л.д. 28), а также в кадастровой выписке о земельном участке от 15.11.2012 N 7200/201/12-212280 по состоянию на 01.01.2007, истребованной Восьмым арбитражным апелляционным судом на основании определения от 30.10.2012, удельный показатель кадастровой стоимости совпадает с удельным показателем кадастровой стоимости, установленным в распоряжении Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 (т. 8 л.д. 10).
Налогоплательщиком в налоговой декларации по земельному налогу за 2007 год отражена кадастровая стоимость 54 215 954 руб. налог исчислен в сумме 542 159 руб. 54 коп. (54 215 954,0 руб. x 1%).
Налоговым органом земельный налог исчислен в размере 1 179 640,41 руб. (141556 849,02 руб. x 10 / 12 x 1%), в том числе учтено, что на основании распоряжения администрации Тюменского муниципального района N 1980ро от 19.10.2007 право постоянного бессрочного пользования прекращено.
Поскольку данные о кадастровой стоимости налогового органа соответствуют сведениям, указанным в распоряжении Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006, постольку дополнительное начисление налога по рассматриваемому земельному участку было произведено правомерно.
Далее, судом апелляционной инстанции установлено, что согласно распоряжению Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 земельному участку, расположенному по адресу: г. Тюмень, 7 км Старого Тобольского тракта, д. 18, строения 1, 2, с кадастровым номером 72:23:0225001:105 установлен удельный показатель кадастровой стоимостью земель - 5138,59 руб./кв. м по виду функционального использования - "земли гаражей и автостоянок", кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 105 813 845 руб. 28 коп.
В кадастровой выписке о земельном участке N 7200/201/11-27709 от 05.04.2011 (т. 7 л.д. 27), а также в кадастровой выписке о земельном участке от 15.11.2012 N 7200/201/12-211488 по состоянию на 01.01.2007, истребованной Восьмым арбитражным апелляционным судом на основании определения от 30.10.2012, удельный показатель кадастровой стоимости и кадастровая стоимость совпадают с удельным показателем кадастровой стоимости и кадастровой стоимостью, установленными в распоряжении Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 (т. 8 л.д. 7 - 8).
Налогоплательщиком в налоговой декларации по земельному налогу за 2007 год отражена кадастровая стоимость 4 068 280 руб. Налог рассчитан в сумме 30 512 руб. 10 коп. (4 068 280 руб. x 0,75%).
Налоговый орган рассчитал земельный налог за рассматриваемый участок в размере 152 987 руб. 73 коп. исходя из кадастровой стоимости участка 20 398 363 руб. 52 коп., в связи с чем по результатам выездной налоговой проверки установлено занижение земельного налога за 2007 в размере 122 476 руб. (152 987,73 - 30 512).
Суд апелляционной инстанции считает ошибочным применение налоговым органом кадастровой стоимости земельного участка исходя из размера 20 398 363 руб. 52 коп., поскольку, как было установлено выше, распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 для земельного участка с кадастровым номером 72:23:0225001:105 установлен удельный показатель кадастровой стоимостью земель - 5138,59 руб./кв. м, кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 105 813 845,28 руб. Названные показатели соответствуют сведениям государственного кадастра недвижимости (кадастровая выписка о земельном участке от 05.04.2011 том 7 л.д. 27).
Однако, поскольку применение налоговым органом кадастровой стоимости в меньшем размере не повлекло и не могло повлечь дополнительное начисление обществу земельного налога в размере большем, чем если бы расчет производился из надлежащего размера кадастровой стоимости, постольку данное обстоятельство не нарушает прав ОАО "Запсибгазпром", а, соответственно, не может служить основанием для признания решения Межрайонной ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области недействительным.
Учитывая изложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции признает законным и обоснованным решение по выездной проверке в части земельного налога, в связи с чем судебный акт суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, апелляционная жалоба инспекции удовлетворению, а требования налогоплательщика - отказу в удовлетворении.
Налог на имущество за 2007 г. и за 2008 г. в отношении Завода "Керамических изделий" (далее - Завод "ТЗКИ") и Завода "Тюмень-Дизель".
Из материалов дела следует, что ОАО "Запсибгазпром" в 2007 и 2008 годах учитывало на счете 08.81 "объекты собственного строительства" введенные, но не зарегистрированные на праве собственности следующие объекты недвижимости:
- - инв. N 110011 - производственный корпус "ТЗКИ", расположенный по адресу: г. Тюмень, 5 км Велижанского тракта, 2, корпус 1, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- - инв. N 110011 - проходная ТЗКИ, расположенная по адресу: г. Тюмень, 5 км Велижанского тракта, 2, корпус 1, строение 1, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- - инв. N 12009 - трансформаторная подстанция, расположенная по адресу: г. Тюмень, 5 км Велижанского тракта, 2, корпус 1, строение 2, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2000.
Данное недвижимое имущество было принято в эксплуатацию актом приемочной комиссии о приемке законченного строительства объекта от 29.09.2000. Право собственности на данное недвижимое имущество по состоянию на 2007 - 2008 годы в установленном порядке не зарегистрировано.
Также ОАО "Запсибгазпром" в 2007 и 2008 годах учитывало на счете 08.81 "объекты собственного строительства" введенные, но не зарегистрированные на праве собственности следующие объекты недвижимости:
- инв. N 110013 - производственный корпус N 1 (литейный), расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 1, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110012 - производственный корпус N 2 (модельный), расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 2, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110014 - теплый склад, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 5, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110015 - теплый склад, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 6, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110016 - АБК со столовой, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001.
Право собственности общества на данное недвижимое имущество в установленном порядке не зарегистрировано.
Налоговый орган в ходе проверки установил, что указанное имущество в соответствии с положениями НК РФ и Положениями по бухгалтерскому учету отвечает признакам подлежащего обложению налогом на имущество. Так как общество названное имущество не обложило налогом, инспекция дополнительно начислила налог на имущество, пени и привлекла ОАО "Запсибгазпром" к ответственности.
Суд первой инстанции с выводами проверяющих согласился, поскольку проанализировал материалы дела и пришел к выводу о том, что данные объекты недвижимости подлежат обложению налогом на имущество.
В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение суда первой инстанции отменить в названной части, так как считает, что спорные объекты недвижимого имущества не могут быть включены в состав подлежащих обложению налогом. Обществ указывает, что у него отсутствовали основания для приобретения в собственность объектов недвижимости, так как в отношении Завода "ТЗКИ" заявителем фактически оказывались посреднические услуги при строительстве, а в отношении Завода "Тюмень-Дизель" заявитель был поверенным и исполнял функции заказчика по реконструкции и завершению строительства. Кроме того, Завод "Тюмень Дизель" является собственностью Российской Федерации.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу доводы общества отклонил, пояснив, что имущество отвечает всем признакам, которые в соответствии с Правилами бухгалтерского учета, позволяют включать объекты недвижимости в состав подлежащих обложению налогом на имущество.
Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения жалобы налогоплательщика в данной части.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ, объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Пунктом 1 статьи 375 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Из пунктов 1, 2 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации.
Порядок организации и ведения бухгалтерского учета основных средств организаций определяется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, каждое из которых разработано в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации N 283 от 06.03.1998.
В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Пунктом 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" предусмотрено, что к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
Пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, установлено, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.
Как установлено пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 17.10.2007 по делу N 8464/07 указал, что принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.
Из указанного можно сделать вывод о том, что законодательством о бухгалтерском учете не установлено в качестве условия для отражения имущества в бухгалтерском учете в качестве основного средства наличие государственной регистрации права собственности на введенное в эксплуатацию и фактически используемое налогоплательщиком в производственной деятельности недвижимое имущество. Объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, включается в налоговую базу по налогу на имущество организаций, когда данный объект приведен в состояние пригодности для использования.
В рассматриваемом случае из материалов дела следует, что спорные объекты были приняты в эксплуатацию в 2000 и 2001 годах, то есть указанные объекты недвижимого имущества по состоянию на 2000 и 2001 годы соответственно были приведены в состояние пригодности для использования, в связи с чем подлежали обложению налогом на имущество. При этом, все условия, предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01 для принятия объектов недвижимости на учет в качестве основных средств соблюдены, что налогоплательщиком не оспаривается и не опровергается.
Кроме того, в ходе проверки установлено, что имущество Завода"ТЗКИ" и Завода "Тюмень-Дизель" учитывалось ОАО "Запсибгазпром" при исчислении налога на прибыль организаций в проверяемом периоде как амортизируемое имущество. Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.
Учитывая изложенные обстоятельства и выводы (наличие условий для постановки объектов на бухгалтерский учет в качестве объектов основных средств, регистрация права собственности на объекты недвижимого имущества не является основанием для отражения имущества в бухгалтерском учете в качестве основного средства, а также учет обществом имущества в качестве амортизируемого), суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налогового органа и суда первой инстанции. В этой связи доводы налогоплательщика о том, что он выступал посредником и заказчиком при строительстве объектов, не имеют правового значения.
Доводы заявителя о принадлежности Завода "Тюмень-Дизель" Российской Федерации на праве собственности, были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены на том основании, что данные объекты недвижимого имущества в 2007 - 2008 годы находились на балансе ОАО "Запсибгазпром". При этом, как указывает в апелляционной жалобе общество, право собственности Российской Федерации на часть объектов Завода "Тюмень-Дизель" подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 29.09.2008 (то есть право собственности зарегистрировано только в конце 2008 года).
Таким образом, оспариваемое решение в части налога на имущество является законным и обоснованным. У суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения требований заявителя в данной части, равно как у суда апелляционной инстанции не имеется оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ОАО "Запсибгазпром".
Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части эпизода, связанного с дополнительным начислением земельного налога. В этой части судом неправильно применены нормы материального права (не учтены положения, в соответствии с которыми при разрешении спора во внимание необходимо принять распоряжение Правительства Тюменской области, установившее показатели кадастровой стоимости).
В остальной части, в которой было пересмотрено решение суда первой инстанции, судебный акт является законным, обоснованным и не подлежащим отмене.
На основании части 5 статьи 268 АПК РФ в не обжалованной части решение суда первой инстанции не рассматривалось.
Судебные расходы судом апелляционной инстанции по правилам статьи 110 АПК РФ не перераспределяются, поскольку апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, а налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
При этом, обществом по платежному поручению N 00182 от 20.08.2012 произведена уплата государственной пошлины в сумме 2000 руб., то есть больше, чем это предусмотрено подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в связи с чем на основании пункта 1 статьи 333.40 НК РФ 1000 руб. подлежит возврату.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пункта 1 части 2 статьи 270, статьей 271 АПК РФ, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области - удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 30.07.2012 г. по делу N А70-2517/2012 отменить в части удовлетворения заявления о признании недействительным и несоответствующим Налоговому кодексу РФ решения N 07-44/5 от 18.04.2011 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области в части начисления земельного налога за 2007 год в размере 759 957 руб., соответствующих пени.
В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" - без удовлетворения.
Возвратить Открытому акционерному обществу "Запсибгазпром" (ОГРН 1027200821196, ИНН 7203001796) из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением N 00182 от 20.08.2012 г. госпошлину в сумме 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.Ю.РЫЖИКОВ
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.12.2012 ПО ДЕЛУ N А70-2517/2012
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 декабря 2012 г. по делу N А70-2517/2012
Резолютивная часть постановления объявлена 11 декабря 2012 года
Постановление изготовлено в полном объеме 17 декабря 2012 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Рыжикова О.Ю.,
судей Киричек Ю.Н., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Плехановой Е.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8309/2012) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области и апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-8310/2012) Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" Открытого акционерного общества "Газпром" на решение Арбитражного суда Тюменской области от 30.07.2012 по делу N А70-2517/2012 (судья Безиков О.А.), принятое по заявлению Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" Открытого акционерного общества "Газпром" (ОГРН 1027200821196, ИНН 7203001796) к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области об оспаривании решения N 07-44/5 от 18.04.2011 в части,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области - Полищук С.М. по доверенности N 03-28/2012 от 26.01.2012 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
- от Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" - Григорьев А.А. по доверенности N 64 от 01.10.2012 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации); Заровнятных А.В. по доверенности N 89 от 11.11.2011 (личность представителя удостоверена паспортом гражданина Российской Федерации);
-
установил:
установил:
Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области (далее - Межрайонная ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области, инспекция, налоговый орган, заинтересованное лицо) проведена выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Запсибгазпром" (далее - ОАО "Запсибгазпром", общество, налогоплательщик, заявитель) по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) всех налогов и сборов за период с 01.01.2007 по 31.12.2008, налога на доходы физических лиц за период с 01.02.2008 по 30.11.2009, а также страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.
По результатам проверки составлен акт N 07-37/5 от 07.02.2011 и, с учетом возражений налогоплательщика, вынесено решение N 07-44/5 от 18.04.2011 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", которым общество было привлечено к ответственности по пункту 1 статьи 122, статье 123 и пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ), ему начислены пени и предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль, налогу на добавленную стоимость, транспортному налогу, единому социальному налогу, налогу на доходы физических лиц, земельному налогу.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Тюменской области N 0865 от 19.12.2011 решение инспекции изменено, резолютивная часть изложена в следующей редакции:
1. общество привлечено у налоговой ответственности, предусмотренной:
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) налога на имущество в размере 409 283 руб.;
- - статьей 123 НК РФ за неправомерное не перечисление (неполное перечисление) сумм налога на доходы физических лиц в размере 483 850 руб.;
- - пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неуплату (неполную уплату) транспортного налога в размере 8 143 руб.;
- - пунктом 1 статьи 126 НК РФ за непредставление в налоговый орган документов в размере 25 950 руб.;
- 2. начислены пени по состоянию на 18.04.2011:
- по налогу на прибыль организаций в сумме 911 121 руб. 67 коп.
- - по налогу на добавленную стоимость в размере 1 160 руб. 28 коп.;
- - по налогу на имущество организаций (в том числе по филиалам) в сумме 2 176 352 руб. 40 коп.;
- - по транспортному налогу в размере 7 725 руб. 43 коп.;
- - по земельному налогу в сумме 108 194 руб. 41 коп.;
- - по единому социальному налогу в размере 6 704 руб. 18 коп.;
- - налогу на доходы физических лиц в размер 715 159 руб. 92 коп.
3. предложено уплатить недоимку:
- - по налогу на прибыль организаций в сумме 6 968 213 руб.;
- - по налогу на добавленную стоимость в сумме 63 490 руб.;
- - по налогу на имущество организаций (в том числе по филиалам) в сумме 4 669 548 руб.;
- - по земельному налогу в сумме 759 957 руб.;
- - по транспортному налогу в сумме 154 932 руб.;
- - по единому социальному налогу в сумме 67 950 руб.;
- - по налогу на доходы физических лиц в размере 2 419 248 руб.
Не согласившись с решением налогового органа, с учетом внесения в него изменений Управлением Федеральной налоговой службы по Тюменской области, ОАО "Запсибгазпром" обратилось в арбитражный суд с заявлением, уточненным в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ), в котором просило признать его недействительным в части предложения уплатить: земельный налог за 2007 год в сумме 759 957 руб. и соответствующие указанной сумме налога пени; транспортный налог за 2007 год в сумме 65 070 руб. и соответствующие указанной сумме налога пени; транспортный налог за 2008 год в сумме 22 260 руб., соответствующие указанной сумме налога пени и штраф в размере 4 452 руб.; налог на имущество организаций за 2007 - 2008 годы в отношении Завода "ТЗКИ" в размере 2 728 359,82 руб., а также соответствующие суммы пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса РФ; налог на имущество организаций за 2007 - 2008 годы в отношении Завода "Тюмень-Дизель" в размере 1 719 485 руб. 54 коп., а также соответствующие суммы пени и штрафа; налог на доходы физических лиц в размере 2 419 248 руб., соответствующие пени и штраф в размере 483 850 руб.; налог на прибыль организаций за 2007 г. в размере 3 978 113 руб. 57 коп., соответствующие пени, в том числе: в отношении процентов по долговым обязательствам за 2007 год в размере 3 168 601 руб. 25 коп., в отношении не включенных в состав расходов доначисленных сумм налога на имущество организаций за 2007 год, транспортного налога за 2007 год, земельного налога за 2007 год в сумме 759 957 руб., не принятых в состав расходов по налогу на прибыль организаций за 2008 г. в размере 2 394 838 руб. 33 коп., в том числе: не включенных в состав расходов доначисленных сумм налога на имущество организаций за 2008 год в размере 2 136 012 руб., транспортного налога за 2008 год, расходов за 2008 год по п. Московский, ул. Центральная, д. 24 в размере 183 369 руб. 33 коп.
Решением Арбитражного суда Тюменской области от 30.07.2012 по делу N А70-2517/2012 требования налогоплательщика удовлетворены частично, спорный ненормативный правовой акт инспекции признан недействительным в части: начисления налога на прибыль организаций за 2007 год в размере 608 048 руб. 64 коп., соответствующих указанной сумме пени; выводов о завышении убытка при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год в размере 2 319 381 руб. 33 коп.; - начисления транспортного налога за 2007 год в размере 65 070 руб., соответствующих указанной сумме пени; начисления транспортного налога за 2008 год в размере 22 260 руб., соответствующих указанной сумме пени, привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 4 452 руб.; начисления земельного налога за 2007 год в размере 759 957 руб., соответствующих указанной сумме пени.
В удовлетворении заявленных требований в оставшейся части отказано.
С решением суда первой инстанции общество и налоговый орган частично не согласились и обжаловали его в порядке апелляционного производства в Восьмой арбитражный суд.
Общество в своей апелляционной жалобе, ссылаясь на неполное выяснение обстоятельств по делу и несоответствие выводов суда обстоятельствам дела, просит отменить решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований по эпизоду, связанному с дисконтным расходом по собственным векселям ОАО "Запсибгазпром", а также по эпизоду, связанному с дополнительным начислением налога на имущество в отношении имущественных комплексов Завода "ТЗКИ" и Завода "Тюмень-Дизель".
Межрайонная ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области, в свою очередь, в апелляционной жалобе просит отменить решение суда первой инстанции в части удовлетворения требований общества по земельному налогу, указывая, что дополнительное начисление этого налога в ходе проверки было произведено правомерно.
На апелляционные жалобы стороны соответственно представили отзывы, в которых выразили свои возражения относительно доводов оппонента
Судебное заседание апелляционного суда проведено при участии представителей общества и инспекции, которые поддержали доводы и возражения согласно своим позициям относительно выводов суда первой инстанции.
Поскольку участвующие в деле лица оспаривают решение суда первой инстанции частично и не было заявлено о пересмотре судебного акта в полном объеме, апелляционный суд на основании части 5 статьи 268 АПК РФ рассматривает дело только в обжалованной ОАО "Запсибгазпром" и Межрайонной ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области части.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв, проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 АПК РФ, считает его подлежащим частичной отмене, исходя из следующего.
Дисконтный расход по собственным векселям ОАО "Запсибгазпром".
Из материалов дела следует, что ОАО "Запсибгазпром" заключен договор купли-продажи векселя N 28 К-221205/009145-П-8-1 от 22.12.2005 с обществом с ограниченной ответственностью "Инвестиционно-финансовая компания "Тюмень-финанс", согласно которому ОАО "Запсибгазпром" передает в собственность организации ООО "Инвестиционно-финансовая компания "Тюмень-финанс" ценные бумаги (векселя) в количестве 22 штук, общей номинальной стоимостью 430 000 000 руб., цена реализации векселей составила 350 008 605 руб., в том числе:
N, серия векселя Номинальная стоимость векселя Цена размещения векселя
ТФ 000221 10 000 000.00 8 139 735.00
ТФ 000222 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000223 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000224 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000225 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000226 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000227 20 000 000.00 56 279 470.00
ТФ 000228 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000229 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000230 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000231 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000232 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000233 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000234 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000235 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000236 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000237 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000238 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000239 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000240 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000241 20 000 000.00 16 279 470.00
ТФ 000242 20 000 000.00 16 279 470.00
Итого: 430 000 000.00 350 008 605.00
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией выявлено завышение суммы внереализационных расходов (процентов по долговым обязательствам), учитываемых при налогообложении по налогу на прибыль организаций, в размере 13 728 474,55 руб.
Векселя выпущены ОАО "Запсибгазпром" 22.12.2005. Срок гашения векселей - по предъявлении, но не ранее 22.06.2007.
Данные ценные бумаги реализованы на основании акта приема-передачи N 381 от 22.12.2005. Ценные бумаги оплачены на основании платежных поручений: N 845 от 26.12.2005 на сумму 81 508 605 руб., N 843 от 23.12.2005 на сумму 167 800 000 руб., N 844 от 23.12.2005 на сумму 100 700 000 руб.
Указанные векселя были возвращены ОАО "Запсибгазпром" 26.06.2007, согласно договору мены N 010873-РЦБ/783 от 26.06.2007 и акту сдачи-приемки векселей N 511 от 26.06.2007.
Налогоплательщиком учтена и включена в состав внереализационных расходов сумма дисконтного расхода по данным ценным бумагам на основании Регистра "Расчета внереализационных расходов (по собственным векселям) за 2007 год" в размере 32 911 825,47 руб.
Между тем, по данным проверки дисконтный расход по указанным ценным бумагам составил 19 709 320,04 руб.
Выводы проверяющих о несовпадении размеров дисконтного расхода по ценным бумагам обоснованы тем, что обществом в нарушение пункта 1 статьи 272 и пункта 8 статьи 272 НК РФ был завышен дисконтный расход на 13 202 505,21 руб., поскольку заявителем произведен расчет дисконтного расхода, начиная от даты передачи векселя третьему лицу - 22.12.2005 (акт приема-передачи N 381 от 22.12.2005), то есть в состав расходов налогоплательщиком включена сумма дисконтного расхода за 2005 - 2007 гг., а также дополнительный срок равный 365 дням в соответствии с пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе, в то время как налоговым периодом является календарный год - 2007 год, поэтому расчет суммы процентов, признаваемых расходом в 2007 году, необходимо производить за указанный период.
Суд первой инстанции выводы налогового органа поддержал и согласился с представленными проверяющими расчетами. При этом, суд исходил в том числе из того, что заявитель должен был признать дисконтный расход исходя из фактического срока обращения векселей в каждом соответствующем налоговом периоде.
В апелляционной жалобе ОАО "Запсибгазпром", ссылаясь на неверную оценку обстоятельствам дела, указывает, что дисконтный расход не может быть признан исходя из фактического срока обращения векселей в каждом соответствующем периоде, поскольку указанный срок неизвестен с момент предъявления векселей к платежу (обществом выданы векселя со сроком "по предъявлению, но не ранее"). Общество не могло знать о том, что векселя будут предъявлены к погашению 26.06.2007, а, следовательно, рассчитать величину расходов, приходящихся на каждый период обращения векселей исходя из срока их фактического использования.
Податель жалобы полагает, что в рассматриваемом случае необходимо руководствоваться Постановлением Центрального Исполнительного Комитета и Совета Народных Комиссаров СССР от 07.08.1937 N 104/1341 "О введении в действие Положения о переводном и простом векселе" (далее - Положение о переводном и простом векселе), в соответствии с пунктом 34 которого, вексель может быть предъявлен к платежу в течение года со дня наступления момента, когда вексель может быть предъявлен к платежу.
В этой связи общество, как указано в апелляционной жалобе, в 2005 - 2006 годах учитывало расходы исходя из предполагаемого срока обращения векселей, а в 2007 году произвело перерасчет суммы признаваемого дисконта исходя из фактического количества дней обращения векселей (551 день) и включило в состав внереализационных расходов остаток непризнанного дисконта на дату погашения долгового обязательства.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу по данному эпизоду указал на положения статьи 272 НК РФ, которой закреплен принцип равномерного признания затрат, а также пояснил, что налогоплательщик должен определить свои налоговые обязательства (расходы в виде дисконта), начиная со срока составления векселя до фактической (минимальной) даты его предъявления к оплате. Считает необоснованным применение заявителем пункта 34 Положения о простом и переводном векселе.
Суд апелляционной инстанции в удовлетворении апелляционной жалобы по данному эпизоду отказывает и оставляет решение суда первой инстанции в данной части без изменения.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью признается для российских организаций - полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с настоящей главой.
В силу статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса).
Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком с учетом особенностей, предусмотренных статьей 269 настоящего Кодекса (для банков особенности определения расходов в виде процентов определяются в соответствии со статьями 269 и 291 настоящего Кодекса).
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета или иные заимствования независимо от формы их оформления. При этом расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отклоняется от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале (месяце - для налогоплательщиков, перешедших на исчисление ежемесячных авансовых платежей исходя из фактически полученной прибыли) на сопоставимых условиях.
Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
В силу пункта 1 статьи 272 НК РФ расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и(или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
Пунктом 8 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что по договорам займа и иным аналогичным договорам (иным долговым обязательствам, включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, в целях настоящей главы расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода.
В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).
В аналитическом учете налогоплательщик самостоятельно отражает сумму доходов (расходов) в сумме причитающихся в соответствии с условиями указанных договоров (а по ценным бумагам - в соответствии с условиями эмиссии, по векселям - условиями выпуска или передачи (продажи)) процентов отдельно по каждому виду долгового обязательства с учетом статьи 269 настоящего Кодекса.
Сумма дохода (расхода) в виде процентов по долговым обязательствам учитывается в аналитическом учете исходя из установленной по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде на дату признания доходов (расходов), определяемую в соответствии с положениями статей 271 - 273 настоящего Кодекса.
Налогоплательщик, определяющий доходы (расходы) по методу начисления, определяет сумму дохода (расхода), полученного (выплаченного) либо подлежащего получению (выплате) в отчетном периоде в виде процентов в соответствии с условиями договора, исходя из установленных по каждому виду долговых обязательств доходности и срока действия такого долгового обязательства в отчетном периоде с учетом положений настоящего пункта.
В рассматриваемом случае налогоплательщик утверждает, что дисконтный расход не может быть признан исходя из фактического срока обращения векселей в каждом соответствующем периоде, поскольку указанный срок неизвестен до момента предъявления векселей к платежу. Также общество полагает, что расходы должны быть отнесены ко всему периоду обращения векселей, включая дополнительно срок, предусмотренный пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе (365 дней).
Апелляционный суд с такой позицией не согласен.
Из материалов дела следует, что срок погашения векселей указан "по предъявлении, но не ранее определенной даты".
В соответствии с пунктом 34 Положения о простом и переводном векселе, утвержденном Постановлением ЦИК СССР и СНК СССР N 104/1341 от 7.08.1937 переводный вексель сроком по предъявлении оплачивается при его предъявлении. Он должен быть предъявлен к платежу в течение одного года со дня его составления. Векселедатель может сократить этот срок или обусловить срок более продолжительный. Эти сроки могут быть сокращены индоссантами. Векселедатель может установить, что переводный вексель сроком по предъявлении не может быть предъявлен к платежу ранее определенного срока. В таком случае срок для предъявления течет с этого срока. Данные правила применяются также и к простому векселю в соответствии с пунктом 77 указанного Положения. Согласно пункту 53 Положения о простом и переводном векселе по истечении сроков, установленных для предъявления переводного векселя сроком по предъявлении или во столько-то времени от предъявления векселедержатель теряет свои права против индоссантов, против векселедателя и против других обязанных лиц, за исключением акцептанта.
Из анализа приведенных норм налогового и вексельного законодательства следует, что обязанность уплатить вексельную сумму у налогоплательщика возникает в момент наступления даты "не ранее" и в последующих периодах размер расходов по векселю не увеличивается. Предъявление векселя к оплате позже указанной даты в период обращения векселя, установленного статьей 34 Положения о простом и переводном векселе, зависит от волеизъявления векселедержателя, носит неопределенный характер и не может учитываться налогоплательщиком при определении своих налоговых обязательств. При определении периода, к которому относятся расходы, в момент выдачи векселя векселедатель может определить момент возникновения обязанности понести расходы только на основании содержания самого векселя, предполагающего дату возникновения обязанности, не ранее которой вексель может быть предъявлен к погашению. Увеличение этого периода на срок возможного обращения векселя из норм налогового законодательства не вытекает, поскольку не изменяет обязательств векселедателя, возникших с даты "не ранее".
Таким образом, налогоплательщик неверно определил способ отнесения расходов в виде дисконта по векселю исходя из предполагаемого срока обращения с учетом возможного срока предъявления его к предъявлению. С расчетами налогового органа, основанными на выводах о том, что обязанность уплатить дисконт у налогоплательщика возникает в момент наступления даты "не ранее", следует признать правомерными.
С учетом изложенного, доводы апелляционной жалобы следует отклонить. Оснований для отмены решения суда первой инстанции в данной части не имеется.
Земельный налог за 2007 год.
Из материалов дела следует, что в проверяемый период обществу принадлежали земельные участки с кадастровым номером 72:23:02 25 001:0105, расположенного по адресу: г. Тюмень, 7 км Старого Тобольского тракта, д. 18, строения 1,2, и кадастровым номером 72:17:03 01 008:0116, расположенного по адресу: Тюменская область, Тюменский район, п. Винзили, ул. Вокзальная, д. 1в
Налогоплательщик исчислил земельный налог по земельному участку 72:23:02 25 001:0105 исходя из кадастровой стоимости земельного участка, указанного в размере 4 068 279,72 руб., по земельному участку 72:17:03 01 008:0116 - исходя из кадастровой стоимости в сумме 54 215 954 руб.
При этом, сведения о кадастровой стоимости налогоплательщик установил на основании кадастровых планов земельных участков (том 6 л.д. 2 - 7), датированных 26.07.2007 и 06.03.2007 соответственно.
В ходе проверки налоговый орган установил, что при исчислении земельного налога за 2007 год действительная кадастровая стоимость по земельным участкам превышает принятую во внимание налогоплательщиком и составляет 20 398 363 руб. 52 коп. для земельного участка с кадастровым номером 72:23:02 25 001:0105, и 141 556 849 руб. 02 коп. для земельного участка с кадастровым номером 72:17:03 01 008:0116.
Суд первой инстанции, оценивая изложенные обстоятельства, принял во внимание наличие конкуренции доказательств, представленных сторонами в отношении кадастровой стоимости вышеуказанных земельных участков. Также суд принял во внимание положения статьи 3 НК РФ, которой установлено, что все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
В итоге суд первой инстанции пришел к выводу, что инспекция не доказала отсутствие у налогоплательщика оснований для использования в качестве основания для определения кадастровой стоимости сведений, содержащихся в кадастровых планах на земельные участки, в связи с чем заявителем земельный налог по вышеозначенным земельным участкам исчислен верно. По таким основаниям, оспариваемое решение в данной части было признано недействительным, заявленные требования - удовлетворены.
В апелляционной жалобе Межрайонная ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области просит решение суда первой инстанции отменить, в удовлетворении требований заявителя в части земельного налога - отказать.
Доводы жалобы основаны на позиции, согласно которой налогоплательщик имел реальную возможность и должен был определить свои налоговые обязательства исходя из кадастровой стоимости земель, установленной распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006.
Также заинтересованное лицо считает, что суд не применил нормы, подлежащие применению (пункт 1 статьи 3, пункт 1 статьи 388, пункт 1 статьи 390, пункт 3 статьи 391 НК РФ), а также применил норму, не подлежащую применению (пункт 7 статьи 3 НК РФ), и не дал оценки доводам инспекции о действительной кадастровой стоимости земельных участков исходя из удельного показателя стоимости, установленного распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006.
ОАО "Запсибгазпром" в отзыве на апелляционную жалобу инспекции заявило возражения относительно доводов налогового органа. Полагает, что налоговым органом необоснованно не принимается во внимание факт исчисления земельного налога на основании сведений о кадастровой стоимости, полученных от компетентного органа в установленном действующим законодательством порядке. Кроме того, расхождение по стоимости земельных участков с данными налогового органа не может свидетельствовать о недобросовестности общества и о занижении земельного налога за 2007 год.
Суд апелляционной инстанции, оценив указанные выше обстоятельства и доводы участвующих в деле лиц, считает решение суда первой инстанции в рассматриваемой части подлежащим отмене.
Согласно пункту 1 статьи 65 Земельного кодекса Российской Федерации использование земли в Российской Федерации является платным. Формами платы за использование земли являются земельный налог (до введения налога на недвижимость) и арендная плата.
Плательщиками земельного налога в силу пункта 1 статьи 388 НК РФ признаются организации, обладающие земельными участками, признаваемыми объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 настоящего Кодекса, на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения, если иное не установлено настоящим пунктом.
Статьей 390 НК РФ установлено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.
Пунктом 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации определено, что для установления кадастровой стоимости земельных участков проводится государственная кадастровая оценка земель. Порядок проведения государственной кадастровой оценки земель устанавливается Правительством Российской Федерации.
Согласно Постановлению Правительства РФ от 08.04.2000 N 316 "Об утверждении Правил проведения государственной кадастровой оценки земель", данные Правила определяют порядок проведения государственной кадастровой оценки земель всех категорий на территории Российской Федерации для целей налогообложения и иных целей, установленных законом. Организация проведения государственной кадастровой оценки земель осуществляется Федеральным агентством кадастра объектов недвижимости и его территориальными органами. Для проведения указанных работ привлекаются оценщики или юридические лица, имеющие право на заключение договора об оценке, в соответствии с требованиями, установленными Федеральным законом "О размещении заказов на поставки товаров, выполнение работ, оказание услуг для государственных и муниципальных нужд". Государственная кадастровая оценка земель проводится с учетом данных земельного, градостроительного, лесного, водного и других кадастров. Результаты государственной кадастровой оценки земель вносятся в государственный земельный кадастр. Органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации по представлению территориальных органов Федерального агентства кадастра объектов недвижимости утверждают результаты государственной кадастровой оценки земель.
Распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель поселений Тюменской области" утверждены результаты государственной кадастровой оценки земель поселений Тюменской области.
Определение кадастровой стоимости конкретного земельного участка, в том числе принадлежащего налогоплательщику, согласно указанному нормативному акту должно осуществляться путем умножения площади земельного участка на удельный показатель кадастровой стоимости, который, в свою очередь, определяется с учетом вида разрешенного пользования.
Аналогичная позиция содержится в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 15932/10 от 19.04.2011.
Таким образом, несмотря на то, что в предоставленных обществу кадастровых паспортах была указана кадастровая стоимость принадлежащих заявителю земельных участков, у ОАО "Запсибгазпром" имелись правовые основания для определения налоговой базы по земельному налогу в 2007 году исходя непосредственно из постановления Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006.
Следовательно, имея указанную возможность, общество могло установить действительную кадастровую стоимость принадлежащих ему земельных участков и, в таком случае, не принимать во внимание сведения, указанные в кадастровых паспортах как не соответствующие нормативному правовому акту Тюменской области.
По таким основаниям выводы суда первой инстанции следует признать ошибочными.
Судом апелляционной инстанции установлено, что согласно распоряжению Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 земельному участку, расположенному по адресу: Тюменская область, Тюменский район, п. Винзили, ул. Вокзальная, д. 1в, с кадастровым номером 72:17:03 01 008:0116 установлен удельный показатель кадастровой стоимостью земель - 1588,26 руб./кв. м по виду функционального использования - "земли под промышленными объектами", кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 141 556 849 руб. 02 коп.
В кадастровой выписке о земельном участке N 7200/201/11-27801 от 05.04.2011 (т. 7 л.д. 28), а также в кадастровой выписке о земельном участке от 15.11.2012 N 7200/201/12-212280 по состоянию на 01.01.2007, истребованной Восьмым арбитражным апелляционным судом на основании определения от 30.10.2012, удельный показатель кадастровой стоимости совпадает с удельным показателем кадастровой стоимости, установленным в распоряжении Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 (т. 8 л.д. 10).
Налогоплательщиком в налоговой декларации по земельному налогу за 2007 год отражена кадастровая стоимость 54 215 954 руб. налог исчислен в сумме 542 159 руб. 54 коп. (54 215 954,0 руб. x 1%).
Налоговым органом земельный налог исчислен в размере 1 179 640,41 руб. (141556 849,02 руб. x 10 / 12 x 1%), в том числе учтено, что на основании распоряжения администрации Тюменского муниципального района N 1980ро от 19.10.2007 право постоянного бессрочного пользования прекращено.
Поскольку данные о кадастровой стоимости налогового органа соответствуют сведениям, указанным в распоряжении Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006, постольку дополнительное начисление налога по рассматриваемому земельному участку было произведено правомерно.
Далее, судом апелляционной инстанции установлено, что согласно распоряжению Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 земельному участку, расположенному по адресу: г. Тюмень, 7 км Старого Тобольского тракта, д. 18, строения 1, 2, с кадастровым номером 72:23:0225001:105 установлен удельный показатель кадастровой стоимостью земель - 5138,59 руб./кв. м по виду функционального использования - "земли гаражей и автостоянок", кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 105 813 845 руб. 28 коп.
В кадастровой выписке о земельном участке N 7200/201/11-27709 от 05.04.2011 (т. 7 л.д. 27), а также в кадастровой выписке о земельном участке от 15.11.2012 N 7200/201/12-211488 по состоянию на 01.01.2007, истребованной Восьмым арбитражным апелляционным судом на основании определения от 30.10.2012, удельный показатель кадастровой стоимости и кадастровая стоимость совпадают с удельным показателем кадастровой стоимости и кадастровой стоимостью, установленными в распоряжении Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 (т. 8 л.д. 7 - 8).
Налогоплательщиком в налоговой декларации по земельному налогу за 2007 год отражена кадастровая стоимость 4 068 280 руб. Налог рассчитан в сумме 30 512 руб. 10 коп. (4 068 280 руб. x 0,75%).
Налоговый орган рассчитал земельный налог за рассматриваемый участок в размере 152 987 руб. 73 коп. исходя из кадастровой стоимости участка 20 398 363 руб. 52 коп., в связи с чем по результатам выездной налоговой проверки установлено занижение земельного налога за 2007 в размере 122 476 руб. (152 987,73 - 30 512).
Суд апелляционной инстанции считает ошибочным применение налоговым органом кадастровой стоимости земельного участка исходя из размера 20 398 363 руб. 52 коп., поскольку, как было установлено выше, распоряжением Правительства Тюменской области N 1281-рп от 30.11.2006 для земельного участка с кадастровым номером 72:23:0225001:105 установлен удельный показатель кадастровой стоимостью земель - 5138,59 руб./кв. м, кадастровая стоимость земельного участка по состоянию на 01.01.2007 составила 105 813 845,28 руб. Названные показатели соответствуют сведениям государственного кадастра недвижимости (кадастровая выписка о земельном участке от 05.04.2011 том 7 л.д. 27).
Однако, поскольку применение налоговым органом кадастровой стоимости в меньшем размере не повлекло и не могло повлечь дополнительное начисление обществу земельного налога в размере большем, чем если бы расчет производился из надлежащего размера кадастровой стоимости, постольку данное обстоятельство не нарушает прав ОАО "Запсибгазпром", а, соответственно, не может служить основанием для признания решения Межрайонной ИФНС России N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области недействительным.
Учитывая изложенные обстоятельства, суд апелляционной инстанции признает законным и обоснованным решение по выездной проверке в части земельного налога, в связи с чем судебный акт суда первой инстанции в данной части подлежит отмене, апелляционная жалоба инспекции удовлетворению, а требования налогоплательщика - отказу в удовлетворении.
Налог на имущество за 2007 г. и за 2008 г. в отношении Завода "Керамических изделий" (далее - Завод "ТЗКИ") и Завода "Тюмень-Дизель".
Из материалов дела следует, что ОАО "Запсибгазпром" в 2007 и 2008 годах учитывало на счете 08.81 "объекты собственного строительства" введенные, но не зарегистрированные на праве собственности следующие объекты недвижимости:
- - инв. N 110011 - производственный корпус "ТЗКИ", расположенный по адресу: г. Тюмень, 5 км Велижанского тракта, 2, корпус 1, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- - инв. N 110011 - проходная ТЗКИ, расположенная по адресу: г. Тюмень, 5 км Велижанского тракта, 2, корпус 1, строение 1, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- - инв. N 12009 - трансформаторная подстанция, расположенная по адресу: г. Тюмень, 5 км Велижанского тракта, 2, корпус 1, строение 2, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2000.
Данное недвижимое имущество было принято в эксплуатацию актом приемочной комиссии о приемке законченного строительства объекта от 29.09.2000. Право собственности на данное недвижимое имущество по состоянию на 2007 - 2008 годы в установленном порядке не зарегистрировано.
Также ОАО "Запсибгазпром" в 2007 и 2008 годах учитывало на счете 08.81 "объекты собственного строительства" введенные, но не зарегистрированные на праве собственности следующие объекты недвижимости:
- инв. N 110013 - производственный корпус N 1 (литейный), расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 1, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110012 - производственный корпус N 2 (модельный), расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 2, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110014 - теплый склад, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 5, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110015 - теплый склад, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, строение 6, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001;
- инв. N 110016 - АБК со столовой, расположенный по адресу: г. Тюмень, ул. Харьковская, 72, дата ввода в эксплуатацию 01.12.2001.
Право собственности общества на данное недвижимое имущество в установленном порядке не зарегистрировано.
Налоговый орган в ходе проверки установил, что указанное имущество в соответствии с положениями НК РФ и Положениями по бухгалтерскому учету отвечает признакам подлежащего обложению налогом на имущество. Так как общество названное имущество не обложило налогом, инспекция дополнительно начислила налог на имущество, пени и привлекла ОАО "Запсибгазпром" к ответственности.
Суд первой инстанции с выводами проверяющих согласился, поскольку проанализировал материалы дела и пришел к выводу о том, что данные объекты недвижимости подлежат обложению налогом на имущество.
В апелляционной жалобе налогоплательщик просит решение суда первой инстанции отменить в названной части, так как считает, что спорные объекты недвижимого имущества не могут быть включены в состав подлежащих обложению налогом. Обществ указывает, что у него отсутствовали основания для приобретения в собственность объектов недвижимости, так как в отношении Завода "ТЗКИ" заявителем фактически оказывались посреднические услуги при строительстве, а в отношении Завода "Тюмень-Дизель" заявитель был поверенным и исполнял функции заказчика по реконструкции и завершению строительства. Кроме того, Завод "Тюмень Дизель" является собственностью Российской Федерации.
Налоговый орган в отзыве на апелляционную жалобу доводы общества отклонил, пояснив, что имущество отвечает всем признакам, которые в соответствии с Правилами бухгалтерского учета, позволяют включать объекты недвижимости в состав подлежащих обложению налогом на имущество.
Суд апелляционной инстанции не усматривает оснований для удовлетворения жалобы налогоплательщика в данной части.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ, объектом налогообложения для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Пунктом 1 статьи 375 НК РФ установлено, что налоговая база определяется как среднегодовая стоимость имущества, признаваемого объектом налогообложения. При определении налоговой базы имущество, признаваемое объектом налогообложения, учитывается по его остаточной стоимости, сформированной в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета, утвержденным в учетной политике организации.
Из пунктов 1, 2 статьи 5 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" следует, что общее методологическое руководство бухгалтерским учетом в Российской Федерации осуществляется Правительством Российской Федерации.
Порядок организации и ведения бухгалтерского учета основных средств организаций определяется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденным Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н (далее - ПБУ 6/01), Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, каждое из которых разработано в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации N 283 от 06.03.1998.
В соответствии с пунктом 4 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, актив принимается организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- а) объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование или во временное пользование;
- б) объект предназначен для использования в течение длительного времени, т.е. срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- в) организация не предполагает последующую перепродажу данного объекта;
- г) объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.
Пунктом 5 ПБУ 6/01 "Учет основных средств" предусмотрено, что к основным средствам относятся: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности, рабочий, продуктивный и племенной скот, многолетние насаждения, внутрихозяйственные дороги и прочие соответствующие объекты.
Пунктом 38 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, установлено, что принятие основных средств к бухгалтерскому учету осуществляется на основании утвержденного руководителем организации акта (накладной) приемки-передачи основных средств, который составляется на каждый отдельный инвентарный объект.
Как установлено пунктом 52 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, по объектам недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемым, амортизация начисляется в общем порядке с первого числа месяца, следующего за месяцем введения объекта в эксплуатацию. При принятии этих объектов к бухгалтерскому учету в качестве основных средств после государственной регистрации производится уточнение ранее начисленной суммы амортизации. Допускается объекты недвижимости, по которым закончены капитальные вложения, оформлены соответствующие первичные учетные документы по приемке-передаче, документы переданы на государственную регистрацию и фактически эксплуатируемые, принимать к бухгалтерскому учету в качестве основных средств с выделением на отдельном субсчете к счету учета основных средств.
Таким образом, законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в пункте 4 ПБУ 6/01.
Высший Арбитражный Суд Российской Федерации в решении от 17.10.2007 по делу N 8464/07 указал, что принятие недвижимого имущества, в том числе объекта капитального строительства, к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств должно производиться, если объект обладает всеми признаками основного средства, установленными пунктом 4 ПБУ 6/01.
Из указанного можно сделать вывод о том, что законодательством о бухгалтерском учете не установлено в качестве условия для отражения имущества в бухгалтерском учете в качестве основного средства наличие государственной регистрации права собственности на введенное в эксплуатацию и фактически используемое налогоплательщиком в производственной деятельности недвижимое имущество. Объект принимается к бухгалтерскому учету в качестве основного средства и, соответственно, включается в налоговую базу по налогу на имущество организаций, когда данный объект приведен в состояние пригодности для использования.
В рассматриваемом случае из материалов дела следует, что спорные объекты были приняты в эксплуатацию в 2000 и 2001 годах, то есть указанные объекты недвижимого имущества по состоянию на 2000 и 2001 годы соответственно были приведены в состояние пригодности для использования, в связи с чем подлежали обложению налогом на имущество. При этом, все условия, предусмотренные пунктом 4 ПБУ 6/01 для принятия объектов недвижимости на учет в качестве основных средств соблюдены, что налогоплательщиком не оспаривается и не опровергается.
Кроме того, в ходе проверки установлено, что имущество Завода"ТЗКИ" и Завода "Тюмень-Дизель" учитывалось ОАО "Запсибгазпром" при исчислении налога на прибыль организаций в проверяемом периоде как амортизируемое имущество. Данное обстоятельство налогоплательщиком не оспаривается.
Учитывая изложенные обстоятельства и выводы (наличие условий для постановки объектов на бухгалтерский учет в качестве объектов основных средств, регистрация права собственности на объекты недвижимого имущества не является основанием для отражения имущества в бухгалтерском учете в качестве основного средства, а также учет обществом имущества в качестве амортизируемого), суд апелляционной инстанции соглашается с позицией налогового органа и суда первой инстанции. В этой связи доводы налогоплательщика о том, что он выступал посредником и заказчиком при строительстве объектов, не имеют правового значения.
Доводы заявителя о принадлежности Завода "Тюмень-Дизель" Российской Федерации на праве собственности, были предметом рассмотрения суда первой инстанции и правомерно отклонены на том основании, что данные объекты недвижимого имущества в 2007 - 2008 годы находились на балансе ОАО "Запсибгазпром". При этом, как указывает в апелляционной жалобе общество, право собственности Российской Федерации на часть объектов Завода "Тюмень-Дизель" подтверждается свидетельством о государственной регистрации права от 29.09.2008 (то есть право собственности зарегистрировано только в конце 2008 года).
Таким образом, оспариваемое решение в части налога на имущество является законным и обоснованным. У суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения требований заявителя в данной части, равно как у суда апелляционной инстанции не имеется оснований для удовлетворения апелляционной жалобы ОАО "Запсибгазпром".
Учитывая изложенное, решение суда первой инстанции подлежит отмене в части эпизода, связанного с дополнительным начислением земельного налога. В этой части судом неправильно применены нормы материального права (не учтены положения, в соответствии с которыми при разрешении спора во внимание необходимо принять распоряжение Правительства Тюменской области, установившее показатели кадастровой стоимости).
В остальной части, в которой было пересмотрено решение суда первой инстанции, судебный акт является законным, обоснованным и не подлежащим отмене.
На основании части 5 статьи 268 АПК РФ в не обжалованной части решение суда первой инстанции не рассматривалось.
Судебные расходы судом апелляционной инстанции по правилам статьи 110 АПК РФ не перераспределяются, поскольку апелляционная жалоба общества оставлена без удовлетворения, а налоговый орган освобожден от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ.
При этом, обществом по платежному поручению N 00182 от 20.08.2012 произведена уплата государственной пошлины в сумме 2000 руб., то есть больше, чем это предусмотрено подпунктом 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ, в связи с чем на основании пункта 1 статьи 333.40 НК РФ 1000 руб. подлежит возврату.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1, пункта 1 части 2 статьи 270, статьей 271 АПК РФ, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Межрайонной Инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области - удовлетворить.
Решение Арбитражного суда Тюменской области от 30.07.2012 г. по делу N А70-2517/2012 отменить в части удовлетворения заявления о признании недействительным и несоответствующим Налоговому кодексу РФ решения N 07-44/5 от 18.04.2011 Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 5 по крупнейшим налогоплательщикам по Тюменской области в части начисления земельного налога за 2007 год в размере 759 957 руб., соответствующих пени.
В остальной части решение суда оставить без изменения, апелляционную жалобу Открытого акционерного общества "Запсибгазпром" - без удовлетворения.
Возвратить Открытому акционерному обществу "Запсибгазпром" (ОГРН 1027200821196, ИНН 7203001796) из федерального бюджета излишне уплаченную платежным поручением N 00182 от 20.08.2012 г. госпошлину в сумме 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.Ю.РЫЖИКОВ
Судьи
Ю.Н.КИРИЧЕК
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)