Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2010 года. Полный текст постановления изготовлен 07 сентября 2010 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Швец Е.А.
судей Гричановской Е.В., Песковой Т.Д.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О.
при участии в заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью "Шервуд": Кадочина Татьяна Валерьевна, представитель по доверенности от 01.03.2010 б\\н;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю: представители в судебное заседание не явились;
- от третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: представители в судебное заседание не явились;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю
на решение от 21.05.2010
по делу N А73-3180/2010
Арбитражного суда Хабаровского края
принятое судьей Барилко М.А.
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Шервуд"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю
о признании незаконным в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", измененного решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 19.02.2010 N 13-10/719/03705
третьи лица Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Шервуд" (далее - ООО "Шервуд", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция) с учетом уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса (далее - АПК РФ), о признании недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268, измененное решением УФНС России по Хабаровскому краю от 19.02.2010 N 13-10/719/03705, в части начисления пени в сумме, превышающей 258 276 руб. на дату принятия решения 26.10.2009, в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации на недоимку по НДФЛ за период с 30.09.2006 по 26.10.2006, за пределами срока давности привлечения к ответственности, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части наложения налоговых санкций 127 157 руб. по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме, превышающей 25 000 руб. в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.
Третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее Управление).
Решением от 25.05.2010 суд заявленные требования удовлетворил частично.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой в Шестой арбитражный апелляционный суд, в которой полагает решение суда первой инстанции не соответствующим законодательству в части применения судом смягчающих вину обстоятельств и снижения размера налоговых санкций в целом по проверке. Просит решение отменить в обжалуемой части, в удовлетворении требований общества отказать.
Общество в представленном отзыве считает доводы инспекции не состоятельными, просит апелляционную жалобу инспекции оставить без удовлетворения.
Извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представители Инспекции и Управления не принимали участия в заседании суда апелляционной инстанции.
Представитель Общества в судебном заседании настаивал на доводах, изложенных в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения как законное и обоснованное, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителя Общества, Шестой арбитражный апелляционный суд установил следующее.
Из материалов дела следует, что на основании решения от 04.08.2009 N 15 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю была проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственности "Шервуд" по вопросам соблюдения правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество организаций за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2006 по 31.07.2009, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2007 по 31.12.2007.
Выводы выездной налоговой проверки были отражены в акте от 04.09.2009 N 08-08/8734, по результатам рассмотрения которого руководителем налогового органа, с учетом возражений Общества, 26.10.2009 было принято решение N 08-08/10268 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Указанным решением ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 48 283 руб., налога на прибыль организаций в сумме 16 565 руб., налога на имущество организаций, в виде штрафа в сумме 238 руб..
Также, названным решением Общество было привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению удержанного налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в сумме 146 458 руб.
Кроме того, указанным решением ООО "Шервуд" были начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 70 014 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 26 502 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 302 230 руб., а также было предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 321 646 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 77 065 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 1 194 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 732 291 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 19.02.2010 г. N 13-10/719/03705, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Шервуд", решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268 было изменено.
ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций, в виде штрафа в сумме 475 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 127 157 руб.
Кроме того, Обществу были начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 819 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 291 119 руб., а также было предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 648 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 708 014 руб.
Не согласившись частично с решением налогового органа, Общество обратилось в суд с заявлением.
Суд первой инстанции, частично отклоняя требования общества, обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
Пунктом 4 статьи 24 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Пунктом 4 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено неполное и несвоевременное перечисление ООО "Шервуд" налога на доходы физических лиц в сумме 708014 руб. за период с 01.01.2006 по 31.07.2009.
Вследствие несвоевременной уплаты (перечисления) в бюджет налога на доходы физических лиц, что не оспаривалось обществом, налоговым органом по состоянию на 26.10.2009 было произведено начисление пени в сумме 291 119 руб.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пенями признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Согласно пункту 2 статьи 75 НК РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 НК РФ).
Из положений статьи 75 НК РФ следует, что пени подлежат начислению до полного погашения имеющейся у налогоплательщика или налогового агента недоимки, то есть не уплаченной в установленный срок суммы налога.
В соответствии с главой 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Пени - правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, которая применяется к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.
Из материалов дела следует, что выездной налоговой проверкой по налогу на доходы физических лиц был установлено несвоевременное и неполное перечисление ООО "Шервуд" исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц.
Недоимка по налогу на доходы физических лиц в сумме 708 014 руб., предложенная Обществу к уплате по результатам выездной налоговой проверки, была перечислена ООО "Шервуд" в марте, апреле, мае 2010 г., что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами и заявителем не оспаривается.
Учитывая, что на момент окончания выездной налоговой проверки и принятия налоговым органом оспариваемого решения, задолженность по неперечисленному в бюджет налогу на доходы физических лиц, выявленная выездной налоговой проверкой, Обществом не была уплачена, в силу статьи 75 НК РФ у Инспекции имелись правовые основания для начисления ООО "Шервуд" пени на дату принятия решения о привлечении к налоговой ответственности.
В связи с изложенным суд первой инстанции обоснованно отклонил довод заявителя на то, что сумма доначисленной по результатам выездной налоговой проверки пени должна соответствовать пени, указанной в акте выездной налоговой проверки. В соответствии с пунктом 4 статьи 100 НК РФ, форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ были утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок, требования к составлению акта проверки.
Согласно названному Приказу по результатам составления акта выездной налоговой проверки расчет пени не формируется. В акте выездной налоговой проверки сумма начисленной пени не отражается.
Удовлетворяя заявление Общества в части неправомерности привлечения ООО "Шервуд" за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 30.09.2006 по 26.10.2006, в связи истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности за совершенное правонарушение суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов предусмотрена статьей 123 НК РФ, в соответствии с которой неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Из материалов дела следует, что вследствие неперечисления (неполного перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 29.09.2006 по 26.10.2009 в сумме 635 785 руб. ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 127 157 руб.
В соответствии с пунктом 4 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при истечении сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 36 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 Кодекса моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.
Судом установлено, что оспариваемое решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от N 08-08/10268 было принято руководителем налогового органа 26.10.2009.
Следовательно, с учетом положений статьи 113 НК РФ ООО "Шервуд" подлежало привлечению к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 26.10.2006 по 26.10.2009.
Из материалов дела следует, что оспариваемым решением Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от N 08-08/10268 ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 26.10.2009.
При рассмотрении апелляционной жалобы Общества на оспариваемое решение, УФНС России по Хабаровскому краю исключило из решения Инспекции привлечение ООО "Шервуд" к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 72 229 руб. за период с 01.01.2006 по 29.09.2006.
Привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 30.09.2006 по 26.10.2006 из оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268 вышестоящим налоговым органом исключено не было.
Ссылка налоговых органов о том, что в рассматриваемом случае срок давности привлечения к налоговой ответственности должен исчисляться со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода судом отклоняется, так как указанное положение не подлежит применению к привлечению к налоговой ответственности за правонарушения, предусмотренные статьей 123 НК РФ.
В соответствии с информацией налогового органа, изложенной в письме от 20.05.2010 N 02-01-22/10н-2010, сумма неперечисленного налога на доходы физических лиц за период с 30.09.2006 по 26.10.2006 составляет 49 062 руб.
Названное обстоятельство также подтверждается расчетом пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 291 119 руб.
Вследствие этого, суд находит необоснованным привлечение ООО "Шервуд" к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 49 062 руб. за период с 30.09.2006 г. по 26.10.2006 г., в виде штрафа в сумме 9 812,40 руб. (49 062 руб. x 20%), в связи с чем, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.
Удовлетворяя заявление Общества в части применения судом смягчающих ответственность обстоятельств суд первой инстанции верно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении судом или налоговым органом, рассматривающим дело, устанавливаются и учитываются обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения указаны в статье 112 НК РФ. При этом из содержания подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ следует, что приведенный в данной норме перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.
Судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими любые обстоятельства, имеющие отношение как к моменту совершения налогового правонарушения, так и характеризующие самого налогоплательщика, осуществляемую им деятельность.
Таким образом, из положений статей 112, 114 НК РФ следует, что установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда или иного органа, рассматривающего дело о привлечении лица к ответственности за совершенное правонарушение.
При рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд с учетом фактических обстоятельств дела, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на полном, всестороннем и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств, вправе признать в качестве смягчающего любое обстоятельство.
При этом пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Следовательно, пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции; по результатам оценки соответствующих обстоятельств суд вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Данная правовая позиция отражена в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Как установлено судом, решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 г. N 08-08/10268 принято без учета обстоятельств, смягчающих ответственность ООО "Шервуд" за совершенное правонарушение по статье 123 НК РФ, что не соответствует статьям 112, 114 НК РФ, а также подпункту 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ.
Суд первой инстанции при принятии решения принял во внимание сложное финансовое положение Общества, значительность для заявителя суммы налоговых санкций, начисленных оспариваемым решением по статье 123 НК РФ в размере 117 344,60 руб. (127 157 руб. - 9 812,40 руб.), то, что установленная выездной налоговой проверкой недоимка по налогу на доходы физических лиц Обществом уплачена, ранее к ответственности за аналогичное правонарушение, то есть за правонарушение, предусмотренное статьей 123 НК РФ, заявитель не привлекался и обосновано уменьшил налоговые санкции в сумме 117 344,60 руб. по статье 123 НК РФ по решению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268, до 25 000 руб.
При таких обстоятельствах у апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для отменены решения арбитражного суда первой инстанции, не установлено арбитражным апелляционным судом и процессуальных нарушений, которые в силу статьи 270 АПК РФ являются основаниями для отмены оспариваемого судебного акта.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Хабаровского края от 21 мая 2010 года по делу N А73-3180/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в двухмесячный срок.
Председательствующий
Е.А.ШВЕЦ
Судьи
Е.В.ГРИЧАНОВСКАЯ
Т.Д.ПЕСКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ШЕСТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.09.2010 N 06АП-3263/2010 ПО ДЕЛУ N А73-3180/2010
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ШЕСТОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 сентября 2010 г. N 06АП-3263/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 31 августа 2010 года. Полный текст постановления изготовлен 07 сентября 2010 года.
Шестой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Швец Е.А.
судей Гричановской Е.В., Песковой Т.Д.
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Стрекаловской О.О.
при участии в заседании:
- от общества с ограниченной ответственностью "Шервуд": Кадочина Татьяна Валерьевна, представитель по доверенности от 01.03.2010 б\\н;
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю: представители в судебное заседание не явились;
- от третьего лица Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю: представители в судебное заседание не явились;
- рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю
на решение от 21.05.2010
по делу N А73-3180/2010
Арбитражного суда Хабаровского края
принятое судьей Барилко М.А.
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Шервуд"
к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю
о признании незаконным в части решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", измененного решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 19.02.2010 N 13-10/719/03705
третьи лица Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю
установил:
общество с ограниченной ответственностью "Шервуд" (далее - ООО "Шервуд", Общество, заявитель) обратилось в Арбитражный суд Хабаровского края с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю (далее - налоговый орган, Инспекция) с учетом уточнения в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса (далее - АПК РФ), о признании недействительным решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268, измененное решением УФНС России по Хабаровскому краю от 19.02.2010 N 13-10/719/03705, в части начисления пени в сумме, превышающей 258 276 руб. на дату принятия решения 26.10.2009, в части привлечения к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации на недоимку по НДФЛ за период с 30.09.2006 по 26.10.2006, за пределами срока давности привлечения к ответственности, установленного статьей 113 Налогового кодекса Российской Федерации, а также в части наложения налоговых санкций 127 157 руб. по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в сумме, превышающей 25 000 руб. в связи с наличием смягчающих ответственность обстоятельств.
Третьим лицом, не заявляющим самостоятельных требований относительно предмета спора, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю (далее Управление).
Решением от 25.05.2010 суд заявленные требования удовлетворил частично.
Не согласившись с решением суда первой инстанции, налоговый орган обратился с апелляционной жалобой в Шестой арбитражный апелляционный суд, в которой полагает решение суда первой инстанции не соответствующим законодательству в части применения судом смягчающих вину обстоятельств и снижения размера налоговых санкций в целом по проверке. Просит решение отменить в обжалуемой части, в удовлетворении требований общества отказать.
Общество в представленном отзыве считает доводы инспекции не состоятельными, просит апелляционную жалобу инспекции оставить без удовлетворения.
Извещенные надлежащим образом о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы, представители Инспекции и Управления не принимали участия в заседании суда апелляционной инстанции.
Представитель Общества в судебном заседании настаивал на доводах, изложенных в отзыве, просил решение суда первой инстанции оставить без изменения как законное и обоснованное, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Исследовав материалы дела, обсудив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав представителя Общества, Шестой арбитражный апелляционный суд установил следующее.
Из материалов дела следует, что на основании решения от 04.08.2009 N 15 Межрайонной инспекцией Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю была проведена выездная налоговая проверка Общества с ограниченной ответственности "Шервуд" по вопросам соблюдения правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость, единого социального налога, налога на имущество организаций за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, налога на доходы физических лиц (НДФЛ) за период с 01.01.2006 по 31.07.2009, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, транспортного налога за период с 01.01.2006 по 31.12.2008, единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения за период с 01.01.2007 по 31.12.2007.
Выводы выездной налоговой проверки были отражены в акте от 04.09.2009 N 08-08/8734, по результатам рассмотрения которого руководителем налогового органа, с учетом возражений Общества, 26.10.2009 было принято решение N 08-08/10268 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Указанным решением ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на добавленную стоимость, в виде штрафа в сумме 48 283 руб., налога на прибыль организаций в сумме 16 565 руб., налога на имущество организаций, в виде штрафа в сумме 238 руб..
Также, названным решением Общество было привлечено к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, за невыполнение налоговым агентом обязанности по перечислению удержанного налога на доходы физических лиц, в виде штрафа в сумме 146 458 руб.
Кроме того, указанным решением ООО "Шервуд" были начислены пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 70 014 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 26 502 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 302 230 руб., а также было предложено уплатить недоимку по налогу на добавленную стоимость в сумме 321 646 руб., по налогу на прибыль организаций в сумме 77 065 руб., по налогу на имущество организаций в сумме 1 194 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 732 291 руб.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Хабаровскому краю от 19.02.2010 г. N 13-10/719/03705, принятым по результатам рассмотрения апелляционной жалобы ООО "Шервуд", решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268 было изменено.
ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату (неполную уплату) налога на прибыль организаций, в виде штрафа в сумме 475 руб., по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, в виде штрафа в сумме 127 157 руб.
Кроме того, Обществу были начислены пени по налогу на прибыль организаций в сумме 819 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 291 119 руб., а также было предложено уплатить недоимку по налогу на прибыль организаций в сумме 2 648 руб., по налогу на доходы физических лиц в сумме 708 014 руб.
Не согласившись частично с решением налогового органа, Общество обратилось в суд с заявлением.
Суд первой инстанции, частично отклоняя требования общества, обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с настоящим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению налогов в бюджетную систему Российской Федерации.
Согласно подпункту 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять налоги в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующие счета Федерального казначейства.
Пунктом 4 статьи 24 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном настоящим Кодексом для уплаты налога налогоплательщиком.
В соответствии с пунктом 1 статьи 209 НК РФ объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.
При определении налоговой базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со статьей 212 настоящего Кодекса (пункт 1 статьи 210 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
В соответствии с пунктом 2 статьи 226 НК РФ исчисление сумм и уплата налога в соответствии с настоящей статьей производятся в отношении всех доходов налогоплательщика, источником которых является налоговый агент, за исключением доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога осуществляются в соответствии со статьями 214.1, 227 и 228 настоящего Кодекса с зачетом ранее удержанных сумм налога.
Пунктом 4 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Согласно пункту 6 статьи 226 НК РФ налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки налоговым органом было установлено неполное и несвоевременное перечисление ООО "Шервуд" налога на доходы физических лиц в сумме 708014 руб. за период с 01.01.2006 по 31.07.2009.
Вследствие несвоевременной уплаты (перечисления) в бюджет налога на доходы физических лиц, что не оспаривалось обществом, налоговым органом по состоянию на 26.10.2009 было произведено начисление пени в сумме 291 119 руб.
В соответствии с пунктом 1 статьи 75 НК РФ пенями признается денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Согласно пункту 2 статьи 75 НК РФ сумма соответствующих пеней уплачивается помимо причитающихся к уплате сумм налога или сбора и независимо от применения других мер обеспечения исполнения обязанности по уплате налога или сбора, а также мер ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах.
Пеня начисляется за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора (пункт 3 статьи 75 НК РФ).
Из положений статьи 75 НК РФ следует, что пени подлежат начислению до полного погашения имеющейся у налогоплательщика или налогового агента недоимки, то есть не уплаченной в установленный срок суммы налога.
В соответствии с главой 11 НК РФ пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 НК РФ обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Пени - правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, которая применяется к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.
Из материалов дела следует, что выездной налоговой проверкой по налогу на доходы физических лиц был установлено несвоевременное и неполное перечисление ООО "Шервуд" исчисленного и удержанного налога на доходы физических лиц.
Недоимка по налогу на доходы физических лиц в сумме 708 014 руб., предложенная Обществу к уплате по результатам выездной налоговой проверки, была перечислена ООО "Шервуд" в марте, апреле, мае 2010 г., что подтверждается представленными в материалы дела доказательствами и заявителем не оспаривается.
Учитывая, что на момент окончания выездной налоговой проверки и принятия налоговым органом оспариваемого решения, задолженность по неперечисленному в бюджет налогу на доходы физических лиц, выявленная выездной налоговой проверкой, Обществом не была уплачена, в силу статьи 75 НК РФ у Инспекции имелись правовые основания для начисления ООО "Шервуд" пени на дату принятия решения о привлечении к налоговой ответственности.
В связи с изложенным суд первой инстанции обоснованно отклонил довод заявителя на то, что сумма доначисленной по результатам выездной налоговой проверки пени должна соответствовать пени, указанной в акте выездной налоговой проверки. В соответствии с пунктом 4 статьи 100 НК РФ, форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов.
Приказом ФНС России от 25.12.2006 N САЭ-3-06/892@ были утверждены формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок, требования к составлению акта проверки.
Согласно названному Приказу по результатам составления акта выездной налоговой проверки расчет пени не формируется. В акте выездной налоговой проверки сумма начисленной пени не отражается.
Удовлетворяя заявление Общества в части неправомерности привлечения ООО "Шервуд" за совершение налогового правонарушения, предусмотренного статьей 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 30.09.2006 по 26.10.2006, в связи истечением срока давности привлечения к налоговой ответственности за совершенное правонарушение суд первой инстанции обоснованно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных на него обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Ответственность за невыполнение налоговым агентом обязанности по удержанию и (или) перечислению налогов предусмотрена статьей 123 НК РФ, в соответствии с которой неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
Из материалов дела следует, что вследствие неперечисления (неполного перечисления) налога на доходы физических лиц за период с 29.09.2006 по 26.10.2009 в сумме 635 785 руб. ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, в виде штрафа в сумме 127 157 руб.
В соответствии с пунктом 4 статьи 109 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при истечении сроков давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Согласно пункту 1 статьи 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).
Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных статьями 120 и 122 настоящего Кодекса.
В соответствии с правовой позицией, изложенной в пункте 36 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.01.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации", при применении указанного срока давности судам надлежит исходить из того, что в контексте статьи 113 Кодекса моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) в установленном Кодексом порядке и сроки решения о привлечении лица к налоговой ответственности.
Судом установлено, что оспариваемое решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от N 08-08/10268 было принято руководителем налогового органа 26.10.2009.
Следовательно, с учетом положений статьи 113 НК РФ ООО "Шервуд" подлежало привлечению к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 26.10.2006 по 26.10.2009.
Из материалов дела следует, что оспариваемым решением Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от N 08-08/10268 ООО "Шервуд" было привлечено к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2006 по 26.10.2009.
При рассмотрении апелляционной жалобы Общества на оспариваемое решение, УФНС России по Хабаровскому краю исключило из решения Инспекции привлечение ООО "Шервуд" к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 72 229 руб. за период с 01.01.2006 по 29.09.2006.
Привлечение Общества к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц за период с 30.09.2006 по 26.10.2006 из оспариваемого решения Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268 вышестоящим налоговым органом исключено не было.
Ссылка налоговых органов о том, что в рассматриваемом случае срок давности привлечения к налоговой ответственности должен исчисляться со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода судом отклоняется, так как указанное положение не подлежит применению к привлечению к налоговой ответственности за правонарушения, предусмотренные статьей 123 НК РФ.
В соответствии с информацией налогового органа, изложенной в письме от 20.05.2010 N 02-01-22/10н-2010, сумма неперечисленного налога на доходы физических лиц за период с 30.09.2006 по 26.10.2006 составляет 49 062 руб.
Названное обстоятельство также подтверждается расчетом пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 291 119 руб.
Вследствие этого, суд находит необоснованным привлечение ООО "Шервуд" к налоговой ответственности по статье 123 НК РФ, за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 49 062 руб. за период с 30.09.2006 г. по 26.10.2006 г., в виде штрафа в сумме 9 812,40 руб. (49 062 руб. x 20%), в связи с чем, требования заявителя в указанной части подлежат удовлетворению.
Удовлетворяя заявление Общества в части применения судом смягчающих ответственность обстоятельств суд первой инстанции верно исходил из следующего.
В соответствии с пунктом 4 статьи 112 НК РФ при рассмотрении дела о налоговом правонарушении судом или налоговым органом, рассматривающим дело, устанавливаются и учитываются обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Обстоятельства, смягчающие и отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения указаны в статье 112 НК РФ. При этом из содержания подпункта 3 пункта 1 статьи 112 НК РФ следует, что приведенный в данной норме перечень смягчающих ответственность обстоятельств не является исчерпывающим.
Судом или налоговым органом, рассматривающим дело, могут быть признаны смягчающими любые обстоятельства, имеющие отношение как к моменту совершения налогового правонарушения, так и характеризующие самого налогоплательщика, осуществляемую им деятельность.
Таким образом, из положений статей 112, 114 НК РФ следует, что установление смягчающих ответственность обстоятельств - не только право, но и обязанность суда или иного органа, рассматривающего дело о привлечении лица к ответственности за совершенное правонарушение.
При рассмотрении дела о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности, суд с учетом фактических обстоятельств дела, оценив в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на полном, всестороннем и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств, вправе признать в качестве смягчающего любое обстоятельство.
При этом пунктом 3 статьи 114 НК РФ предусмотрено, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей Налогового кодекса Российской Федерации.
Следовательно, пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции; по результатам оценки соответствующих обстоятельств суд вправе уменьшить размер взыскания и более чем в два раза.
Данная правовая позиция отражена в пункте 19 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации N 41 и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 9 от 11.06.1999 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации".
В соответствии с подпунктом 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выявляет обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.
Как установлено судом, решение Межрайонной ИФНС России N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 г. N 08-08/10268 принято без учета обстоятельств, смягчающих ответственность ООО "Шервуд" за совершенное правонарушение по статье 123 НК РФ, что не соответствует статьям 112, 114 НК РФ, а также подпункту 4 пункта 5 статьи 101 НК РФ.
Суд первой инстанции при принятии решения принял во внимание сложное финансовое положение Общества, значительность для заявителя суммы налоговых санкций, начисленных оспариваемым решением по статье 123 НК РФ в размере 117 344,60 руб. (127 157 руб. - 9 812,40 руб.), то, что установленная выездной налоговой проверкой недоимка по налогу на доходы физических лиц Обществом уплачена, ранее к ответственности за аналогичное правонарушение, то есть за правонарушение, предусмотренное статьей 123 НК РФ, заявитель не привлекался и обосновано уменьшил налоговые санкции в сумме 117 344,60 руб. по статье 123 НК РФ по решению Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 2 по Хабаровскому краю от 26.10.2009 N 08-08/10268, до 25 000 руб.
При таких обстоятельствах у апелляционной инстанции отсутствуют правовые основания для отменены решения арбитражного суда первой инстанции, не установлено арбитражным апелляционным судом и процессуальных нарушений, которые в силу статьи 270 АПК РФ являются основаниями для отмены оспариваемого судебного акта.
Руководствуясь статьями 258, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Шестой арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Хабаровского края от 21 мая 2010 года по делу N А73-3180/2010 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в двухмесячный срок.
Председательствующий
Е.А.ШВЕЦ
Судьи
Е.В.ГРИЧАНОВСКАЯ
Т.Д.ПЕСКОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)