Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 июня 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Лотова А.Н.,
судей Шиндлер Н.А., Золотовой Л.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Радченко Н.Е., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3077/2009, 08АП-3077/2009, 08АП-3080/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и (регистрационный номер 08АП-3077/2009) общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" на решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 (судья Кущева Т.П.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Славнефть - Нижневартовск" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании недействительным решения от 29.07.2008 N 2 в части доначисления налога на имущество, на добычу полезных ископаемых, пени и налоговых санкций, исчисленные на указанные суммы,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Даукшес В.О. по доверенности от 15.11.2006, действительной 3 года;
- от общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" - Деев А.О. по доверенности от 14.10.2008 N 56/08-Д, действительной до 31.12.2009;
- установил:
Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 частично удовлетворены требования, заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" (далее по тексту - ООО "Славнефть-Нижневартовск", Общество, заявитель, налогоплательщик) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту - Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо) N 2 от 29.07.2008 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на имущество в сумме 362 600 руб., налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в сумме 23 541 946 руб., начисления пени по налогу на имущество в соответствующем размере, начисления пени по НДПИ в сумме 8 767 934 руб. 38 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 308 665 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 869 167 руб.
Требования ООО "Славнефть-Нижневартовск" суд удовлетворил в части признания недействительным решения Управления в части доначисления НДПИ за 2004 год в сумме 1 217 395 руб., за 2005 год в сумме 1 914 013 руб., начисления соответствующей суммы пени и привлечения к налоговой ответственности за неуплату указанной суммы НДПИ; в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций за 2005 год в размере 308 665 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований отказано.
Управление в апелляционной жалобе просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 отменить в части признания недействительным решения N 2 от 29.07.2008 в части доначисления НДПИ в размере 3 131 405 руб., начисления соответствующей суммы пени и в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную НДПИ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций в размере 308 665 руб., в данной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований, заявленных Обществом.
ООО "Славнефть-Нижневартовск" в апелляционной жалобе просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения N 2 от 29.07.2008 в части доначисления НДПИ по эпизоду о применении нулевой ставки в отношении потерь полезного ископаемого за 2004 год в сумме 5 906 792 руб., за 2005 год в сумме 14 503 794 руб. и налога на имущество за 2004 год в размере 2 363 235 руб. и за 2005 год в сумме 1 543 327 руб., а также в части доначисления соответствующих сумм пени и штрафов. В данной части Общество просит принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных им требований.
В представленных в апелляционный суд отзывах Общество и налоговый орган отмечают правомерность решения суда в частях, которые ими не обжаловались.
В судебном заседании представитель Управления поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, равно как и поддержал доводы своего отзыва на жалобу Общества.
Представитель Общества в судебном заседании поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, а также заявил ходатайство о приобщении к материалам дополнительных документов.
Представитель налогового органа не возражал против приобщения к делу представленных документов.
Ходатайство заявителя было удовлетворено, представленные документы приобщены к материалам дела.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, установил следующие обстоятельства.
Управлением в порядке контроля за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мегиону Ханты-Мансийского автономного округа - Югры проведена повторная выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ООО "Славнефть-Нижневартовск" (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.11.2004 по 31.08.2006. По итогам составлен акт выездной налоговой проверки N 2 от 09.06.2008.
По результатам рассмотрения материалов проверки 29.07.2008 заместителем руководителя Управления принято решение N 2 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1 л.д. 30 - 74).
На основании указанного решения ООО "Славнефть-Нижневартовск" привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 308 665 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 869 167 руб., на основании пункта 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление суммы НДФЛ за 2006 год в виде штрафа в размере 1 660 руб., на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 500 руб.
Обществу были предложены к уплате пени, начисленные за несвоевременную уплату налога на имущества, НДПИ и НДФЛ, в общей сумме 10 392 035 руб. 42 коп.
Также налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 3 906 562 руб., по НДПИ в сумме 23 541 946 руб. по НДФЛ в сумме 8 299 руб.
ООО "Славнефть-Нижневартовск", полагая, что указанное решение налогового органа не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с требованием о признании указанного решения недействительным в части доначисления налога на имущество в сумме 362 600 руб., налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в сумме 23 541 946 руб., начисления пени по налогу на имущество в соответствующем размере, начисления пени по НДПИ в сумме 8 767 934 руб. 38 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 308 665 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 869 167 руб.
Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 требования Общества удовлетворены в указанной выше части.
Означенное решение обжалуется налоговым органом и Обществом в суд апелляционной инстанции в указанных выше частях.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.
Из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде Общество с привлечением ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-106 осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами от 30.09.2003 серии ХМН N 11759 НЭ, выданной Министерством природных ресурсов России с целевым назначением поиск, добыча нефти и газа в пределах Северо-Ореховского лицензионного участка.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления НДПИ за 2004 год в сумме 5 906 792 руб. и за 2005 год в сумме 14 503 749 руб. явилось неправильное, по мнению Управления, применение Обществом ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть). В результате проведенного налоговым органом анализа представленных Обществом документов было установлено, что во всех без исключения налоговых периодах, охваченных проверкой, нормативные потери, указанные в налоговых декларациях по НДПИ и актах на списание технологических потерь при подготовке нефти, абсолютно по своему значению совпадают с нормативами потерь, утвержденными Обществу Минэнерго России по согласованию с МПР России и Госгортехнадзором России на 2004 и 2005 г. г., в размере 0,810%, 0,709%, 0,761%, 0,708% (Узугунское месторождение, Аригольское месторождение, Кысомское месторождение, Максимкинском и Ининском месторождениях соответственно). Кроме того, указанные нормативные потери из месяца в месяц независимо от времени года, природно-климатических условий, одинаковы и всегда равны утвержденным нормативам потерь.
Суд первой инстанции в ходе рассмотрения заявления Общества установил, что в целях проверки правильности определения Обществом объема нормативных потерь налоговый орган истребовал у налогоплательщика первичные документы оперативного учета добычи нефти. В ответ на требование ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" были представлены лишь сводные документы - месячные эксплуатационные рапорта и акты на списание технологических потерь при подготовке нефти. Первичные документы, на основании которых были составлены указанные сводные документы, представлены не были.
Факт непредставления Обществом первичных документов, обосновывающих правильность определения налоговой базы по ставке 0 процентов, явился основанием для признания судом первой инстанции правомерным вывода налогового органа об обложении налогом на добычу полезных ископаемых на общих основаниях всего объема добытой нефти без учета нормативных потерь.
Суд апелляционной инстанции находит означенный подход не основанным на нормах налогового законодательства исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определенном Правительством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетным, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Пунктом 5 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.
В ходе налоговой проверки Управление установило, что учетной политикой общества на 2004 и 2005 годы установлено, что для целей налогообложения количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом с учетом нормативных потерь полезного ископаемого посредством применения измерительных средств и устройств.
В то же время налоговый орган установил, что в нарушение учетной политики заявитель не осуществлял фактического замера потерь нефти, означенные мероприятия осуществлялись ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-106, заключенному с Обществом. Данное обстоятельство в совокупности с фактом непредставления оператором первичной документации в подтверждение ведения измерений потерь послужило основанием для вывода о том, что общество произвело неверное исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за 2004 и 2005 год, выразившееся в занижении налоговой базы. А именно - в неправомерном применении налоговой ставки ноль процентов, при исчислении налога на добычу полезных ископаемых, в отношении нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть).
Фактически налоговый орган в нарушение пункта 5 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации определил налоговое бремя налогоплательщика путем применения ставки 419 рублей за тонну нефти ко всему объему добытой нефти, не установив реального размера налоговой базы, подлежащей налогообложением НДПИ по ставке 0 процентов.
Такой подход также противоречит положениям статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
Таким образом, доначисленный налоговым органом НДПИ по существу является неустановленным законодательством о налогах и сборах, а потому не может быть возложен на налогоплательщика, так как согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
Также важно отметить, что налоговым органом в решении не указан факт превышения Обществом в целях налогообложения НДПИ размера фактических потерь над нормативами потерь, что исключает возможность говорить о неправомерном определении (завышении) налоговой базы подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов.
Кроме того, как усматривается из материалов дела, получив от оператора общества сводные документы, налоговый орган не предпринял иных достаточных мер для получения первичной документации. Также в решении налогового органа не отражен факт должного исследования налоговым органом методики измерения оператором (ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз") количества добытой нефти, а, следовательно, учитывая специфику договорных отношений Общества с оператором, в силу которых заявитель не ведет самостоятельного учета количества добытой нефти, суд апелляционной инстанции находит недоказанным Управлением факт определения оператором фактических потерь нефти общества с нарушением методики измерения.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерности решения налогового органа в указанной части, в связи с чем, решение суда первой инстанции подлежит изменению в данной части.
Управление оспариваемым решением также доначислило Обществу НДПИ в размере 1 217 392 руб. за 2004 год и 1 914 013 руб. за 2005 год, и привлекло Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начислило пени за несвоевременную уплату налога в связи с неправильным определением им объема добытой нефти.
Основанием для доначисления налога послужило то обстоятельство, что в нарушение пункта 1 статьи 337, пункта 2 статьи 338 и пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, Общество использовало в качестве показателя нефти при ее учете для целей налогообложения показатель чистой нефти - массы нетто.
В результате этого Общество исключало из налоговой базы массу балласта - допустимых примесей, содержащихся в товарной нефти, что, по мнению Управления, влечет занижение налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.
С данной позицией Управления суд первой инстанции не согласился, указав, что данная позиция налогового органа не соответствует действовавшему в проверяемом периоде законодательству ввиду того, что полезным ископаемым для общества является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, то есть добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воды, соли и иных примесей (балласта).
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на несостоятельность выводов суда исходя из следующего.
Пункт 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации определяет общие требования ко всем видам полезных ископаемых и подлежит применению вместе с положениями пункта 2 указанной статьи.
Таким образом, объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признается нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, первая по своему качеству соответствующая ГОСТу.
Согласно положениям статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяется в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. В части применения положений государственных, национальных и международных стандартов, упоминаемых в положениях НК РФ, не установлено никаких исключений.
Исходя из этого, налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что используемый налоговым органом ГОСТ Р 51858-2002 распространяется на нефть для поставки транспортным организациям и предприятиям Российской Федерации, поскольку данным ГОСТом не установлено, что он применяется исключительно для тех целей, о которых указывает суд. Также Управление не согласно с выводом суда о том, что применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно.
Суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции по данному эпизоду и отклоняет доводы налогового органа по следующим основаниям.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Суд первой инстанции при рассмотрении правомерности решения налогового органа в названной части установил, что термин "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная" в ГОСТах и классификаторах, на которые ссылается Управление, не содержится. Апелляционный суд находит указанный вывод соответствующим действительности.
Кроме того, апелляционный суд находит не подлежащим применению в целях налогообложения ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия.", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 N 2-ст.
Согласно разделу 1 (Область применения) названного ГОСТ, настоящий стандарт распространяется на нефти для поставки транспортным организациям, предприятиям Российской Федерации и для экспорта.
Согласно положениям абзаца первого статьи 2 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Из пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации усматривается, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Учитывая область применения названного ГОСТа, суд апелляционной инстанции находит его не входящим в систему законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, в данной ситуации, при условии отсутствия термина нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, апелляционный суд считает подлежащим применению пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Таким образом, учитывая отсутствие описания в налоговом законодательстве способа определения налоговой базы по НДПИ, облагаемой по ставке 419 руб. за тонну нефти, апелляционный суд находит правомерным исключение налогоплательщиком при определении количества нефти в целях налогообложения из ее состава (веса) различного рода примесей (балласта).
Решение суда первой инстанции в названной части изменению не подлежит.
Как следует из оспариваемого решения основанием для доначисления налоговым органом налога на имущество в размере 3 906 562 руб., штрафных санкций в сумме 308 655 руб., и пени в размере 1 621 477 руб. послужило невключение Обществом в состав имущества 7 нефтедобывающих скважин, не прошедших государственную регистрацию права на объекты недвижимого имущества, но фактически эксплуатируемых в проверяемом периоде.
В ходе повторной выездной налоговой проверки Управлением было установлено, что налогоплательщик длительное время не регистрировал объекты недвижимого имущества - 7 нефтедобывающих скважин, учитываемых на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Фактически данные объекты недвижимого имущества (скважины) находились в эксплуатации и по ним осуществлялась добыча нефти, что подтверждается отчетами о работе добывающих скважин.
Означенное обстоятельство явилось основанием для включения налоговым органом указанных скважин в состав основных средств Общества, подлежащих налогообложению.
Суд первой инстанции, руководствуясь нормативными правовыми актами, устанавливающими порядок отнесения имущества организаций на счет 01 "основные средства", пришел к выводу о том, что момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с фактом эксплуатации объекта основных средств, отвечающего всем признакам основного средства, а не с фактом включения его налогоплательщиком в состав основных средств и фактом государственной регистрации прав на него.
В обоснование своей позиции налогоплательщик в апелляционной жалобе отмечает, что в соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденной Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 года N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.
До момента государственной регистрации права на объект недвижимости скважины являются незавершенным капитальным вложением и не относятся к основным средствам, и в соответствии с правилами бухгалтерского учета учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Также налогоплательщик отмечает, что Общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов РФ: от 08.04.2003 N 16-00-14/121; от 13.11.2003 N 04-02-05/2/66; от 13.04.2004 г. N 04-05-06/39; от 23.06.04 N 03-05-06/74; от 20.10.2004 г. N 03-06-01-04/71, от 21.06.2005 г. N 03-01-04/284, от 29.05.06 N 03-06-01-04/107, согласно которым, объекты недвижимости, право собственности, на которые не зарегистрировано в едином государственном реестре, не могут быть приняты в качестве объектов основных средств и не могут рассматриваться как объекты налогообложения по налогу на имущество, что исключает вину общества в совершении налогового правонарушения в занижении налоговой базы по налогу на имущество.
Таким образом, по мнению налогоплательщика, в спорный период у него отсутствовали основания для включения спорных скважин в состав основных средств, а, следовательно, и в налоговую базу по налогу на имущество, поскольку датой принятия основного средства к учету на счете 01 "Основные средства" является дата регистрации права собственности на скважины.
Суд апелляционной инстанции находит позицию суда первой инстанции правомерной, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не усматривает по нижеприведенным основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие основного средства предусмотрено в пункте 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
Согласно указанному пункту названного Положения к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".
В соответствии с названным Приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- - объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;
- - объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- - организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;
- - объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
Из материалов проверки усматривается, что названные скважины используются Обществом в производственной деятельности, их использование направлено на получение экономической выгоды на протяжении длительного времени. Означенные обстоятельства налогоплательщиком не опровергаются.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные скважины обладают признаками основных средств и подлежат учету в качестве основных средств.
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Следовательно, ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
В нарушение положений части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик не представил доказательств факта неиспользования скважин в целях получения прибыли, отсутствия у них признаков основных средств и невозможности государственной регистрации прав на недвижимые объекты, что не дает оснований апелляционному суду для признания необоснованными решения суда и решения Управления в части относящейся к настоящему эпизоду.
Судом первой инстанции обоснованно не принят довод заявителя о том, что налоговый орган при доначислении налога на имущество обязан был исчислить амортизацию по спорным скважинам и расчет налога произвести исходя из остаточной стоимости.
Порядок начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете определен разделом III ПБУ 6/01. Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Для правильного начисления амортизация организация в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 должна самостоятельно определить срок полезного использования объекта основных средств, который необходим для определения нормы амортизации.
Согласно пункту 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете. В соответствии с пунктом 21 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В данном случае спорные скважины в нарушение требований законодательства не были приняты Обществом к учету в качестве объектов основных средств, в связи с чем, отсутствовал документ, в котором был бы определен срок полезного использования каждой скважины, отсутствовали также документы бухгалтерского учета, подтверждающие начисление амортизации, что лишило налоговый орган возможности учесть амортизационные отчисления при определении остаточной стоимости основных средств. Поскольку в обязанности налогового органа не входит восстановление бухгалтерского учета налогоплательщика, налоговый орган правомерно доначислил обществу налог, на имущество исходя из тех данных, которые были представлены обществом в ходе проверки.
Факт наличия у Общества Актов ОС-1, на которые ссылается налогоплательщик в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда первой инстанции об отсутствии именно в проверяемых периодах соответствующей документации позволяющей исчислять амортизацию, тем более, что названные акты не свидетельствуют об учете обществом недвижимого имущества в качестве основных средств. Иное имущество в силу налогового и бухгалтерского законодательства не амортизируется.
Суд первой инстанции, признавая правомерным доначисление налогоплательщику сумм налога на имущества и соответствующих пеней, указал, что поскольку в 2004 - 2005 годах Общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации о порядке учета объектов капитального строительства, на которые не зарегистрировано право собственности, то в силу положений статьи 106, 108 пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество.
Налоговый орган, не соглашаясь с означенной позицией суда в апелляционной жалобе отмечает, что поскольку в письмах, на которые ссылается налогоплательщик Минфин России давал ответы на вопросы конкретных налогоплательщиком, то оснований для применения пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации у суда первой инстанции не имеется.
Апелляционный суд находит позицию налогового органа несостоятельной.
В соответствии с пунктом 3 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов) является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.
В пункте 35 Постановления от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что при применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.
Согласно статьям 106, 108 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
В силу положений статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия находит правомерным вывод суда первой инстанции о наличии оснований для освобождения Общества от налоговой ответственности и признании решения налогового органа в означенной части недействительным.
В связи с изменением решения суда первой инстанции, признанием решения Управления недействительным в части, а также принимая во внимание, что по спорам неимущественного характера не представляется возможным определять пропорцию удовлетворенных требований, руководствуясь положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции определил, что расходы по оплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 изменить в части отказа в удовлетворении требований, заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" о признании решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 29.07.2008 N 2 недействительным в части: доначисления налогоплательщику налога на добычу полезных ископаемых за 2004 год в сумме 5 906 792 руб. и за 2005 год в сумме 14 503 749 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату названных сумм налога, и начисления сумм пеней в соответствующем означенным суммам размере (эпизод, связанный с применением налогоплательщиком ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче нефти).
Требования общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" в указанной части удовлетворить.
В остальной части решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 оставить без изменения.
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (628011, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" (628600, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, Тюменская область, г. Нижневартовск, ул. Ленина 4-п, панель 19, ИНН 8620012762, ОГРН 1038603650612) расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
А.Н.ЛОТОВ
Судьи
Н.А.ШИНДЛЕР
Л.А.ЗОЛОТОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 17.06.2009 ПО ДЕЛУ N А75-8003/2008
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 17 июня 2009 г. по делу N А75-8003/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 10 июня 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 17 июня 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Лотова А.Н.,
судей Шиндлер Н.А., Золотовой Л.А.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем судебного заседания Радченко Н.Е., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3077/2009, 08АП-3077/2009, 08АП-3080/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и (регистрационный номер 08АП-3077/2009) общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" на решение Арбитражного суда Ханты - Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 (судья Кущева Т.П.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Славнефть - Нижневартовск" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании недействительным решения от 29.07.2008 N 2 в части доначисления налога на имущество, на добычу полезных ископаемых, пени и налоговых санкций, исчисленные на указанные суммы,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Даукшес В.О. по доверенности от 15.11.2006, действительной 3 года;
- от общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" - Деев А.О. по доверенности от 14.10.2008 N 56/08-Д, действительной до 31.12.2009;
- установил:
Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 частично удовлетворены требования, заявленные обществом с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" (далее по тексту - ООО "Славнефть-Нижневартовск", Общество, заявитель, налогоплательщик) о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее по тексту - Управление, налоговый орган, заинтересованное лицо) N 2 от 29.07.2008 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части доначисления налога на имущество в сумме 362 600 руб., налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в сумме 23 541 946 руб., начисления пени по налогу на имущество в соответствующем размере, начисления пени по НДПИ в сумме 8 767 934 руб. 38 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 308 665 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 869 167 руб.
Требования ООО "Славнефть-Нижневартовск" суд удовлетворил в части признания недействительным решения Управления в части доначисления НДПИ за 2004 год в сумме 1 217 395 руб., за 2005 год в сумме 1 914 013 руб., начисления соответствующей суммы пени и привлечения к налоговой ответственности за неуплату указанной суммы НДПИ; в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций за 2005 год в размере 308 665 руб.
В удовлетворении остальной части заявленных Обществом требований отказано.
Управление в апелляционной жалобе просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 отменить в части признания недействительным решения N 2 от 29.07.2008 в части доначисления НДПИ в размере 3 131 405 руб., начисления соответствующей суммы пени и в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную НДПИ, а также в части привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество организаций в размере 308 665 руб., в данной части принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований, заявленных Обществом.
ООО "Славнефть-Нижневартовск" в апелляционной жалобе просит решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 отменить в части отказа в удовлетворении требований о признании недействительным решения N 2 от 29.07.2008 в части доначисления НДПИ по эпизоду о применении нулевой ставки в отношении потерь полезного ископаемого за 2004 год в сумме 5 906 792 руб., за 2005 год в сумме 14 503 794 руб. и налога на имущество за 2004 год в размере 2 363 235 руб. и за 2005 год в сумме 1 543 327 руб., а также в части доначисления соответствующих сумм пени и штрафов. В данной части Общество просит принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных им требований.
В представленных в апелляционный суд отзывах Общество и налоговый орган отмечают правомерность решения суда в частях, которые ими не обжаловались.
В судебном заседании представитель Управления поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, равно как и поддержал доводы своего отзыва на жалобу Общества.
Представитель Общества в судебном заседании поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, а также заявил ходатайство о приобщении к материалам дополнительных документов.
Представитель налогового органа не возражал против приобщения к делу представленных документов.
Ходатайство заявителя было удовлетворено, представленные документы приобщены к материалам дела.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционные жалобы, отзывы, установил следующие обстоятельства.
Управлением в порядке контроля за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мегиону Ханты-Мансийского автономного округа - Югры проведена повторная выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты ООО "Славнефть-Нижневартовск" (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, по налогу на доходы физических лиц за период с 01.11.2004 по 31.08.2006. По итогам составлен акт выездной налоговой проверки N 2 от 09.06.2008.
По результатам рассмотрения материалов проверки 29.07.2008 заместителем руководителя Управления принято решение N 2 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" (т. 1 л.д. 30 - 74).
На основании указанного решения ООО "Славнефть-Нижневартовск" привлечено к налоговой ответственности на основании пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 308 665 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 869 167 руб., на основании пункта 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неправомерное не перечисление суммы НДФЛ за 2006 год в виде штрафа в размере 1 660 руб., на основании пункта 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 500 руб.
Обществу были предложены к уплате пени, начисленные за несвоевременную уплату налога на имущества, НДПИ и НДФЛ, в общей сумме 10 392 035 руб. 42 коп.
Также налогоплательщику было предложено уплатить недоимку по налогу на имущество в сумме 3 906 562 руб., по НДПИ в сумме 23 541 946 руб. по НДФЛ в сумме 8 299 руб.
ООО "Славнефть-Нижневартовск", полагая, что указанное решение налогового органа не соответствует нормам действующего законодательства, нарушает его права и законные интересы, обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с требованием о признании указанного решения недействительным в части доначисления налога на имущество в сумме 362 600 руб., налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в сумме 23 541 946 руб., начисления пени по налогу на имущество в соответствующем размере, начисления пени по НДПИ в сумме 8 767 934 руб. 38 коп., привлечения к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на имущество в виде штрафа в размере 308 665 руб., за неуплату НДПИ в виде штрафа в размере 1 869 167 руб.
Решением Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 требования Общества удовлетворены в указанной выше части.
Означенное решение обжалуется налоговым органом и Обществом в суд апелляционной инстанции в указанных выше частях.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции, находит его подлежащим изменению, исходя из следующего.
Из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде Общество с привлечением ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-106 осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами от 30.09.2003 серии ХМН N 11759 НЭ, выданной Министерством природных ресурсов России с целевым назначением поиск, добыча нефти и газа в пределах Северо-Ореховского лицензионного участка.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления НДПИ за 2004 год в сумме 5 906 792 руб. и за 2005 год в сумме 14 503 749 руб. явилось неправильное, по мнению Управления, применение Обществом ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть). В результате проведенного налоговым органом анализа представленных Обществом документов было установлено, что во всех без исключения налоговых периодах, охваченных проверкой, нормативные потери, указанные в налоговых декларациях по НДПИ и актах на списание технологических потерь при подготовке нефти, абсолютно по своему значению совпадают с нормативами потерь, утвержденными Обществу Минэнерго России по согласованию с МПР России и Госгортехнадзором России на 2004 и 2005 г. г., в размере 0,810%, 0,709%, 0,761%, 0,708% (Узугунское месторождение, Аригольское месторождение, Кысомское месторождение, Максимкинском и Ининском месторождениях соответственно). Кроме того, указанные нормативные потери из месяца в месяц независимо от времени года, природно-климатических условий, одинаковы и всегда равны утвержденным нормативам потерь.
Суд первой инстанции в ходе рассмотрения заявления Общества установил, что в целях проверки правильности определения Обществом объема нормативных потерь налоговый орган истребовал у налогоплательщика первичные документы оперативного учета добычи нефти. В ответ на требование ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" были представлены лишь сводные документы - месячные эксплуатационные рапорта и акты на списание технологических потерь при подготовке нефти. Первичные документы, на основании которых были составлены указанные сводные документы, представлены не были.
Факт непредставления Обществом первичных документов, обосновывающих правильность определения налоговой базы по ставке 0 процентов, явился основанием для признания судом первой инстанции правомерным вывода налогового органа об обложении налогом на добычу полезных ископаемых на общих основаниях всего объема добытой нефти без учета нормативных потерь.
Суд апелляционной инстанции находит означенный подход не основанным на нормах налогового законодательства исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определенном Правительством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетным, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Пунктом 5 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что в отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.
В ходе налоговой проверки Управление установило, что учетной политикой общества на 2004 и 2005 годы установлено, что для целей налогообложения количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом с учетом нормативных потерь полезного ископаемого посредством применения измерительных средств и устройств.
В то же время налоговый орган установил, что в нарушение учетной политики заявитель не осуществлял фактического замера потерь нефти, означенные мероприятия осуществлялись ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-106, заключенному с Обществом. Данное обстоятельство в совокупности с фактом непредставления оператором первичной документации в подтверждение ведения измерений потерь послужило основанием для вывода о том, что общество произвело неверное исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за 2004 и 2005 год, выразившееся в занижении налоговой базы. А именно - в неправомерном применении налоговой ставки ноль процентов, при исчислении налога на добычу полезных ископаемых, в отношении нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть).
Фактически налоговый орган в нарушение пункта 5 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации определил налоговое бремя налогоплательщика путем применения ставки 419 рублей за тонну нефти ко всему объему добытой нефти, не установив реального размера налоговой базы, подлежащей налогообложением НДПИ по ставке 0 процентов.
Такой подход также противоречит положениям статьи 17 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которой налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
Таким образом, доначисленный налоговым органом НДПИ по существу является неустановленным законодательством о налогах и сборах, а потому не может быть возложен на налогоплательщика, так как согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
Также важно отметить, что налоговым органом в решении не указан факт превышения Обществом в целях налогообложения НДПИ размера фактических потерь над нормативами потерь, что исключает возможность говорить о неправомерном определении (завышении) налоговой базы подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов.
Кроме того, как усматривается из материалов дела, получив от оператора общества сводные документы, налоговый орган не предпринял иных достаточных мер для получения первичной документации. Также в решении налогового органа не отражен факт должного исследования налоговым органом методики измерения оператором (ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз") количества добытой нефти, а, следовательно, учитывая специфику договорных отношений Общества с оператором, в силу которых заявитель не ведет самостоятельного учета количества добытой нефти, суд апелляционной инстанции находит недоказанным Управлением факт определения оператором фактических потерь нефти общества с нарушением методики измерения.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о неправомерности решения налогового органа в указанной части, в связи с чем, решение суда первой инстанции подлежит изменению в данной части.
Управление оспариваемым решением также доначислило Обществу НДПИ в размере 1 217 392 руб. за 2004 год и 1 914 013 руб. за 2005 год, и привлекло Общество к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и начислило пени за несвоевременную уплату налога в связи с неправильным определением им объема добытой нефти.
Основанием для доначисления налога послужило то обстоятельство, что в нарушение пункта 1 статьи 337, пункта 2 статьи 338 и пункта 1 статьи 339 Налогового кодекса Российской Федерации, Общество использовало в качестве показателя нефти при ее учете для целей налогообложения показатель чистой нефти - массы нетто.
В результате этого Общество исключало из налоговой базы массу балласта - допустимых примесей, содержащихся в товарной нефти, что, по мнению Управления, влечет занижение налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.
С данной позицией Управления суд первой инстанции не согласился, указав, что данная позиция налогового органа не соответствует действовавшему в проверяемом периоде законодательству ввиду того, что полезным ископаемым для общества является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, то есть добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воды, соли и иных примесей (балласта).
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на несостоятельность выводов суда исходя из следующего.
Пункт 1 статьи 337 Налогового кодекса Российской Федерации определяет общие требования ко всем видам полезных ископаемых и подлежит применению вместе с положениями пункта 2 указанной статьи.
Таким образом, объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признается нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, первая по своему качеству соответствующая ГОСТу.
Согласно положениям статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяется в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. В части применения положений государственных, национальных и международных стандартов, упоминаемых в положениях НК РФ, не установлено никаких исключений.
Исходя из этого, налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что используемый налоговым органом ГОСТ Р 51858-2002 распространяется на нефть для поставки транспортным организациям и предприятиям Российской Федерации, поскольку данным ГОСТом не установлено, что он применяется исключительно для тех целей, о которых указывает суд. Также Управление не согласно с выводом суда о том, что применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно.
Суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции по данному эпизоду и отклоняет доводы налогового органа по следующим основаниям.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 Налогового кодекса Российской Федерации, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Суд первой инстанции при рассмотрении правомерности решения налогового органа в названной части установил, что термин "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная" в ГОСТах и классификаторах, на которые ссылается Управление, не содержится. Апелляционный суд находит указанный вывод соответствующим действительности.
Кроме того, апелляционный суд находит не подлежащим применению в целях налогообложения ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия.", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 N 2-ст.
Согласно разделу 1 (Область применения) названного ГОСТ, настоящий стандарт распространяется на нефти для поставки транспортным организациям, предприятиям Российской Федерации и для экспорта.
Согласно положениям абзаца первого статьи 2 Налогового кодекса Российской Федерации законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Из пункта 1 статьи 1 Налогового кодекса Российской Федерации усматривается, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Учитывая область применения названного ГОСТа, суд апелляционной инстанции находит его не входящим в систему законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, в данной ситуации, при условии отсутствия термина нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, апелляционный суд считает подлежащим применению пункт 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Таким образом, учитывая отсутствие описания в налоговом законодательстве способа определения налоговой базы по НДПИ, облагаемой по ставке 419 руб. за тонну нефти, апелляционный суд находит правомерным исключение налогоплательщиком при определении количества нефти в целях налогообложения из ее состава (веса) различного рода примесей (балласта).
Решение суда первой инстанции в названной части изменению не подлежит.
Как следует из оспариваемого решения основанием для доначисления налоговым органом налога на имущество в размере 3 906 562 руб., штрафных санкций в сумме 308 655 руб., и пени в размере 1 621 477 руб. послужило невключение Обществом в состав имущества 7 нефтедобывающих скважин, не прошедших государственную регистрацию права на объекты недвижимого имущества, но фактически эксплуатируемых в проверяемом периоде.
В ходе повторной выездной налоговой проверки Управлением было установлено, что налогоплательщик длительное время не регистрировал объекты недвижимого имущества - 7 нефтедобывающих скважин, учитываемых на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Фактически данные объекты недвижимого имущества (скважины) находились в эксплуатации и по ним осуществлялась добыча нефти, что подтверждается отчетами о работе добывающих скважин.
Означенное обстоятельство явилось основанием для включения налоговым органом указанных скважин в состав основных средств Общества, подлежащих налогообложению.
Суд первой инстанции, руководствуясь нормативными правовыми актами, устанавливающими порядок отнесения имущества организаций на счет 01 "основные средства", пришел к выводу о том, что момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с фактом эксплуатации объекта основных средств, отвечающего всем признакам основного средства, а не с фактом включения его налогоплательщиком в состав основных средств и фактом государственной регистрации прав на него.
В обоснование своей позиции налогоплательщик в апелляционной жалобе отмечает, что в соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденной Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 года N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.
До момента государственной регистрации права на объект недвижимости скважины являются незавершенным капитальным вложением и не относятся к основным средствам, и в соответствии с правилами бухгалтерского учета учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Также налогоплательщик отмечает, что Общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов РФ: от 08.04.2003 N 16-00-14/121; от 13.11.2003 N 04-02-05/2/66; от 13.04.2004 г. N 04-05-06/39; от 23.06.04 N 03-05-06/74; от 20.10.2004 г. N 03-06-01-04/71, от 21.06.2005 г. N 03-01-04/284, от 29.05.06 N 03-06-01-04/107, согласно которым, объекты недвижимости, право собственности, на которые не зарегистрировано в едином государственном реестре, не могут быть приняты в качестве объектов основных средств и не могут рассматриваться как объекты налогообложения по налогу на имущество, что исключает вину общества в совершении налогового правонарушения в занижении налоговой базы по налогу на имущество.
Таким образом, по мнению налогоплательщика, в спорный период у него отсутствовали основания для включения спорных скважин в состав основных средств, а, следовательно, и в налоговую базу по налогу на имущество, поскольку датой принятия основного средства к учету на счете 01 "Основные средства" является дата регистрации права собственности на скважины.
Суд апелляционной инстанции находит позицию суда первой инстанции правомерной, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не усматривает по нижеприведенным основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 374 Налогового кодекса Российской Федерации объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие основного средства предусмотрено в пункте 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
Согласно указанному пункту названного Положения к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".
В соответствии с названным Приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- - объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;
- - объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- - организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;
- - объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
Из материалов проверки усматривается, что названные скважины используются Обществом в производственной деятельности, их использование направлено на получение экономической выгоды на протяжении длительного времени. Означенные обстоятельства налогоплательщиком не опровергаются.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные скважины обладают признаками основных средств и подлежат учету в качестве основных средств.
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Следовательно, ни Налоговый кодекс Российской Федерации, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
В нарушение положений части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации налогоплательщик не представил доказательств факта неиспользования скважин в целях получения прибыли, отсутствия у них признаков основных средств и невозможности государственной регистрации прав на недвижимые объекты, что не дает оснований апелляционному суду для признания необоснованными решения суда и решения Управления в части относящейся к настоящему эпизоду.
Судом первой инстанции обоснованно не принят довод заявителя о том, что налоговый орган при доначислении налога на имущество обязан был исчислить амортизацию по спорным скважинам и расчет налога произвести исходя из остаточной стоимости.
Порядок начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете определен разделом III ПБУ 6/01. Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Для правильного начисления амортизация организация в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 должна самостоятельно определить срок полезного использования объекта основных средств, который необходим для определения нормы амортизации.
Согласно пункту 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете. В соответствии с пунктом 21 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В данном случае спорные скважины в нарушение требований законодательства не были приняты Обществом к учету в качестве объектов основных средств, в связи с чем, отсутствовал документ, в котором был бы определен срок полезного использования каждой скважины, отсутствовали также документы бухгалтерского учета, подтверждающие начисление амортизации, что лишило налоговый орган возможности учесть амортизационные отчисления при определении остаточной стоимости основных средств. Поскольку в обязанности налогового органа не входит восстановление бухгалтерского учета налогоплательщика, налоговый орган правомерно доначислил обществу налог, на имущество исходя из тех данных, которые были представлены обществом в ходе проверки.
Факт наличия у Общества Актов ОС-1, на которые ссылается налогоплательщик в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда первой инстанции об отсутствии именно в проверяемых периодах соответствующей документации позволяющей исчислять амортизацию, тем более, что названные акты не свидетельствуют об учете обществом недвижимого имущества в качестве основных средств. Иное имущество в силу налогового и бухгалтерского законодательства не амортизируется.
Суд первой инстанции, признавая правомерным доначисление налогоплательщику сумм налога на имущества и соответствующих пеней, указал, что поскольку в 2004 - 2005 годах Общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации о порядке учета объектов капитального строительства, на которые не зарегистрировано право собственности, то в силу положений статьи 106, 108 пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на имущество.
Налоговый орган, не соглашаясь с означенной позицией суда в апелляционной жалобе отмечает, что поскольку в письмах, на которые ссылается налогоплательщик Минфин России давал ответы на вопросы конкретных налогоплательщиком, то оснований для применения пункта 3 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации у суда первой инстанции не имеется.
Апелляционный суд находит позицию налогового органа несостоятельной.
В соответствии с пунктом 3 статьи 111 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов) является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.
В пункте 35 Постановления от 28 февраля 2001 года N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации указал, что при применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.
Согласно статьям 106, 108 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
В силу положений статьи 109 Налогового кодекса Российской Федерации лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия находит правомерным вывод суда первой инстанции о наличии оснований для освобождения Общества от налоговой ответственности и признании решения налогового органа в означенной части недействительным.
В связи с изменением решения суда первой инстанции, признанием решения Управления недействительным в части, а также принимая во внимание, что по спорам неимущественного характера не представляется возможным определять пропорцию удовлетворенных требований, руководствуясь положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции определил, что расходы по оплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 изменить в части отказа в удовлетворении требований, заявленных обществом с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" о признании решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 29.07.2008 N 2 недействительным в части: доначисления налогоплательщику налога на добычу полезных ископаемых за 2004 год в сумме 5 906 792 руб. и за 2005 год в сумме 14 503 749 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату названных сумм налога, и начисления сумм пеней в соответствующем означенным суммам размере (эпизод, связанный с применением налогоплательщиком ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче нефти).
Требования общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" в указанной части удовлетворить.
В остальной части решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 03.04.2009 по делу N А75-8003/2008 оставить без изменения.
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (628011, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2) в пользу общества с ограниченной ответственностью "Славнефть-Нижневартовск" (628600, Ханты-Мансийский автономный округ - Югра, Тюменская область, г. Нижневартовск, ул. Ленина 4-п, панель 19, ИНН 8620012762, ОГРН 1038603650612) расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
А.Н.ЛОТОВ
Судьи
Н.А.ШИНДЛЕР
Л.А.ЗОЛОТОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)