Судебные решения, арбитраж
Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Асмыковича А.В., Кузнецовой Н.Г., при участии в судебном заседании 01.07.2008 от открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" Орловой М.А. (доверенность от 09.04.2007), Смирнова А.Е. (доверенность от 09.04.2007), Ильюшихина И.Н. (доверенность от 09.04.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гладких О.С. (доверенность от 07.04.2008 N 02-29/02591), при участии 02.07.2008 (после перерыва) от открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" Орловой М.А. (доверенность от 09.04.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гладких О.С. (доверенность от 07.04.2008 N 02-29/02591), рассмотрев 01.07.2008 и 02.07.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2008 по делу N А05-6193/2007 (судьи Чельцова Н.С., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.),
установил:
открытое акционерное общество "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" (далее - Общество, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 25.05.2007 N 09-12/15 в части доначисления Обществу налога на прибыль, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этого налога по эпизодам, связанным с включением в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, следующих расходов:
- - на оплату услуг ОАО "Автотранспортный комбинат", индивидуального предпринимателя Золотарева А.И., а также ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" по агентским договорам;
- - на оплату услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных частным охранным предприятием "Поиск" (далее - ЧОП "Поиск");
- - на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами;
- - сумм списанной дебиторской задолженности;
- - стоимости пиловочного сырья, учтенного в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;
- - расходов в виде потерь от недостачи лесопродукции;
- - сумм амортизации по основному средству непроизводственного назначения - сауны;
- - сумм завышенной амортизации по легковым автомобилям, первоначальной стоимостью более 300 000 руб.;
- - на оплату услуг по маркетинговому исследованию, оказанных ООО "Аукционный центр" в соответствии с договором от 01.08.2005,
а также в части включения в состав расходов для целей налогообложения прибыли в 2005 году сумм оплаты за открытие кредитной линии, относящейся к 2006 году.
Кроме того, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" просило признать недействительным решение Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 в части:
- доначисления налога на имущество, транспортного налога, водного налога за 3 квартал 2005 года, налога на рекламу, единого социального налога (далее - ЕСН), начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этих налогов;
- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пеней и взыскания налоговых санкций за его неуплату по следующим эпизодам, связанным:
- - с приобретением услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";
- - со стоимостью пиловочного сырья, учтенного в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;
- - с приобретением услуг по маркетинговому исследованию у ООО "Аукционный центр" по договору от 01.08.2005.
Решением суда первой инстанции от 29.11.2007 (судья Хромцов В.Н.) заявление ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" удовлетворено частично. Решение Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 признано недействительным в части:
доначисления Обществу налога на прибыль, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этого налога по эпизодам, связанным с включением в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, следующих расходов:
- - на оплату услуг ОАО "Автотранспортный комбинат" и индивидуального предпринимателя Золотарева А.И.;
- - на оплату услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных ЧОП "Поиск";
- - на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами;
- - стоимости пиловочного сырья, учтенного в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;
- - расходов в виде потерь от недостачи лесопродукции;
- - сумм амортизации по основному средству непроизводственного назначения - сауны;
- - сумм завышенной амортизации по легковым автомобилям первоначальной стоимостью более 300 000 руб.;
- а также по эпизоду отнесения на расходы в 2005 году суммы оплаты за открытие кредитной линии, относящейся к 2006 году;
- доначисления налога на имущество, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за его неуплату;
- доначисления НДС, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за его неуплату по эпизодам, связанным:
- - с приобретением услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";
- - со стоимостью пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке.
Кроме того, суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3".
В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.
Постановлением апелляционного суда от 24.03.2008 решение суда первой инстанции от 29.11.2007 отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 о доначислении Обществу налога на прибыль, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этого налога по эпизоду завышения амортизации по легковым автомобилям первоначальной стоимостью более 300 000 руб. В удовлетворении заявления в этой части ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" отказано. В остальной части решение суда от 29.11.2007 оставлено без изменения.
Инспекция и ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" обратились в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа с кассационными жалобами на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2008.
В кассационной жалобе Инспекция, указывая на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит отменить постановление от 24.03.2008 в части удовлетворения требований ОАО "СЛТ Лесозавод N 3", ссылаясь на доводы, приведенные в оспариваемом решении от 25.05.2007 N 09-12/15.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение апелляционным судом норм материального и процессуального права, просит отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных им требований (за исключением эпизода о доначислении ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" водного налога за 3 квартал 2005 года, пеней по этому налогу и взыскания налоговых санкций за его неуплату). Податель жалобы указывает на то, что все расходы, которые учтены Обществом при исчислении налога на прибыль, документально подтверждены и экономически оправданны; заявленные вычеты по НДС подтверждены документами, предусмотренными статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" также не согласно с выводами апелляционного суда о правомерности доначисления ему налога на рекламу и об обязанности Общества применять понижающий коэффициент 0,5 при начислении амортизации по легковым автомобилям первоначальной стоимостью более 300 000 руб. Кроме того, налогоплательщик считает, что в силу пункта 3 статьи 236 НК РФ выплаченные работникам ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" суммы материальной помощи не облагаются ЕСН, так как не учтены Обществом в составе расходов при определении базы, облагаемой налогом на прибыль.
В судебном заседании и в отзыве на жалобу Инспекции представители ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" поддержали доводы кассационной жалобы.
Представитель Инспекции просил жалобу Общества отклонить, а жалобу налогового органа удовлетворить.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 02.07.2008 16 час. 00 мин.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Кассационная коллегия, изучив и исследовав доводы кассационных жалоб, проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемый судебный акт не подлежит отмене с учетом следующего.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на имущество организаций, транспортного налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, НДС за период с 01.03.2005 по 31.12.2005, налога на рекламу за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, водного налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, ЕСН за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2005.
В ходе проверки налоговым органом выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 18.04.2007 N 09-12/23.
По результатам проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений Инспекция приняла решение от 25.05.2007 N 09-12/15, которым Обществу доначислены налог на прибыль, НДС, налог на имущество, ЕСН, водный налог, транспортный налог и налог на рекламу, начислены пени по этим налогам. Этим же решением ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату указанных налогов.
Решение налогового органа от 25.05.2007 N 09-12/15 оспорено Обществом в судебном порядке.
Как следует из пункта 1.3 решения от 25.05.2007 N 09-12/15, в ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли 15 827 283 руб., в том числе 8 221 903 руб. в 2004 году и 7 605 380 руб. в 2005 году, уплаченных за услуги по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств, оказанных Обществу ОАО "Автотранспортный комбинат" по договору от 02.08.2002 и соглашению от 31.12.2003 о продлении названного договора (т. 2, л. 147 - 156).
По мнению налогового органа, ОАО "Автотранспортный комбинат" фактически не оказывало Обществу услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств по договору от 02.02.2002, поскольку использовало автотранспортные средства, принадлежащие Обществу, а управление автотранспортными средствами осуществляли водители ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3"; ОАО "Автотранспортный комбинат" предъявляло заявителю счета-фактуры на оплату "услуг по содержанию автотранспортных средств" и "услуг автотранспорта" по часовым и сдельным расценкам.
Инспекция также считает, что стоимость указанных услуг для Общества экономически не оправдана, поскольку ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не получило экономии и выгоды от сделки с ОАО "Автотранспортный комбинат", расходы Общества в 2004 - 2005 годах увеличились по сравнению с предыдущими периодами. Кроме того, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" являются взаимозависимыми лицами, так как руководители последнего Медуницын О.Б. и Тиманьков А.А. в проверяемом периоде состояли в трудовых отношениях с Обществом и получали от последнего доход.
По мнению налогового органа, сделка ОАО СЛТ "Лесозавод N 3" с ОАО "Автотранспортный комбинат" является мнимой и направлена только на создание искусственных оснований для получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.
На основании приведенных обстоятельств Инспекция также сделала вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС, уплаченных ОАО "Автотранспортный комбинат" при оплате услуг, оказанных по договору от 02.08.2002.
Оспаривая решение налогового органа в этой части, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" указало на то, что представленными им документами подтверждается фактическое оказание ему услуг ОАО "Автотранспортный комбинат" по договору от 02.08.2002 и соглашению от 31.12.2003 о продлении этого договора, а также оплата этих услуг с учетом сумм НДС.
Кассационная коллегия считает, что доводы Инспекции обоснованно отклонены апелляционным судом как несостоятельные по следующим основаниям.
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Следовательно, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.
Таким образом, как правильно указал апелляционный суд, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.
Нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению).
Поэтому при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.
Следовательно, условием для включения затрат в расходы для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Согласно положениям статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье обязательные реквизиты.
Как следует из материалов дела, Общество и ОАО "Автотранспортный комбинат" 02.08.2002 заключили договор на оказание услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств. Действие этого договора продлено до 31.12.2005 в соответствии с соглашением от 31.12.2003 (т. 2, л. 147 - 156).
Апелляционным судом установлено, что фактическое оказание Обществу спорных услуг подтверждается представленными в материалы дела документами: актом приема-передачи ОАО "Автотранспортный комбинат" на содержание подвижного состава автотранспортного цеха Общества с указанием типа, марки, государственного регистрационного знака, номера двигателя, номера шасси, года выпуска транспортных средств; актами об оказании услуг по перевозке с указанием транспортных накладных, марки и государственного регистрационного знака транспортного средства, посредством которого осуществлялась перевозка, данные об объеме и весе перевезенного груза; товарно-транспортными накладными, подтверждающими осуществление перевозок щепы, коры и лесоматериалов, производство которых является основными видами деятельности ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" (приложения N 10 - 14 к делу).
Каких-либо претензий и замечаний к указанным документам ни в оспариваемом решении, ни в ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций Инспекция не заявила. Данные документы соответствуют требованиям статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.
Оплата заявителем услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств согласно договору от 02.08.2002 подтверждается имеющимися в материалах дела счетами-фактурами и платежными поручениями (т. 7, л. 25 - 52).
Доводы Инспекции о том, что ОАО "Автотранспортный комбинат" не оказывало Обществу транспортные услуги, так как в счетах-фактурах указаны "услуги по содержанию автотранспортных средств" и "услуги автотранспорта" по часовым и сдельным расценкам, правомерно отклонены.
Проанализировав положения договора от 02.08.2002, апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что в силу пункта 3 статьи 421 ГК РФ указанный договор является смешанным договором, содержащим как условия договора перевозки, так и условия, устанавливающие обязанности ОАО "Автотранспортный комбинат" по содержанию транспортных средств. Договором определены сроки и порядок расчетов (раздел 4 договора). Так, пунктами 4.1, 4.2 договора предусмотрено, что стоимость предоставленных услуг по содержанию автотранспортных средств рассчитывается по утвержденным в приложении N 3 к договору тарифам фактически выполненных объемов транспортной работы (куб.м - км, тн - км, маш. - час) за истекший период; расчет за выполненные работы производится на основании счетов-фактур исполнителя с прилагаемыми заверенными заказчиком товарно-транспортными документами, подтверждающими выполнение перевозки; расчет в части денежных средств осуществляется не позднее 15-ти банковских дней после получения счетов заказчиком.
Спорные расходы произведены Обществом в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, что Инспекцией не опровергнуто.
Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 части 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Учитывая изложенное, апелляционный суд правомерно отклонил доводы Инспекции об экономической необоснованности затрат ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" на оплату услуг ОАО "Автотранспортный комбинат".
Ссылка Инспекции на то, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" являются взаимозависимыми, поскольку руководители последнего в проверяемом периоде состояли в трудовых отношениях с Обществом по договорам как "специалисты по транспорту" и получали доход, правомерно отклонена апелляционным судом.
Согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
В пункте 1 статьи 20 НК РФ определены критерии признания лиц взаимозависимыми, в том числе, когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу.
Из пункта 2 статьи 20 НК РФ следует, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 этой статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
При этом, как следует из пунктов 5 и 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53), взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Это обстоятельство может быть признано в качестве свидетельствующего о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, подтвержденными налоговым органом соответствующими доказательствами, в том числе: невозможностью реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, или совершением операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Инспекция не представила доказательств того, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" в силу пункта 1 статьи 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами и отношения между этими лицами повлияли на результаты заключенной ими сделки.
Не представлено налоговым органом и доказательств того, что действия Общества и ОАО "Автотранспортный комбинат" направлены на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой же статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Апелляционным судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" выполнило все предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ условия предъявления к вычету сумм НДС, уплаченных в стоимости оказанным ему спорных услуг.
Счета-фактуры, выставленные Обществу ОАО "Автотранспортный комбинат", соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, что также налоговым органом не оспаривается.
Поскольку непроизводственный характер оказанных Обществу ОАО "Автотранспортный комбинат" услуг не доказан, заявителем выполнены требования статей 171 и 172 НК РФ, а довод об экономической необоснованности спорных затрат признан судом несостоятельным, следует признать правомерным применение ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" налоговых вычетов по этим услугам.
Постановление апелляционного суда от 24.03.2008 по данному эпизоду является законным, в связи с чем оснований для его отмены не имеется.
Согласно пункту 1.4 решения от 25.05.2007 N 09-12/15 в ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ Общество в 2004 - 2005 годах неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходы в виде процентов по долговым обязательствам - кредитам банка.
Из материалов проверки следует, что в проверяемом периоде ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" получало краткосрочные и долгосрочные займы (кредиты) в кредитных учреждениях и у иностранных партнеров в целях пополнения собственных оборотных средств. Расходы Общества на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами в 2004 году составили 39 329 931 руб., а в 2005 году - 34 747 502 руб.
Инспекция считает, что указанные расходы ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" являются для него экономически необоснованными и для целей налогообложения прибыли не могут быть учтены в составе внереализационных расходов, поскольку в этот же период (2004 - 2005 годах) Общество предоставляло беспроцентные денежные займы третьим лицам, в том числе ООО "Финлес" по договорам займа от 12.02.2004 N 5, от 01.12.2003 N 62, от 01.08.2003 N 27 и от 28.04.2003 б/н; ООО "Стэм" по договорам от 26.01.2004 б/н, от 26.06.2004 б/н и от 19.10.2005 N 152/3. То есть, по мнению Инспекции, полученные Обществом заемные средства направлялись не на пополнение собственных оборотных средств, а на предоставление беспроцентных займов третьим лицам.
Кроме того, Инспекция ссылается на взаимозависимость ООО "Стэм" и ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3", что, по мнению Инспекции, свидетельствует о совершении ими согласованных действий, направленных на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды.
ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" считает, что при вынесении решения Инспекция неправомерно исходила из того, что экономически не обоснованным являлось не привлечение заявителем целевых кредитов и займов, а выдача Обществом беспроцентных займов третьим лицам. Однако положения статей 252, 265 и 269 НК РФ не дают налоговым органам оснований для осуществления контроля экономической обоснованности использования собственных средств налогоплательщика.
Кассационная коллегия считает, что апелляционный суд правомерно согласился с доводами налогоплательщика и признал несостоятельными доводы Инспекции.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета и иные заимствования независимо от их формы.
Апелляционным судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что в 2004 - 2005 годах Общество располагало выручкой от реализации товаров (работ, услуг), то есть суммой собственных средств, достаточной для предоставления беспроцентных займов третьим лицам без привлечения банковских кредитов. В подтверждение этого обстоятельства ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" представило таблицу о хронологии выдачи займов (приложение N 14, л. 196).
В материалах дела отсутствуют доказательства того, что источником выдачи беспроцентных займов третьим лицам явились средства, полученные Обществом по договорам кредита. Не представлено и доказательств наличия причинно-следственной связи между получением кредитных ресурсов и предоставлением беспроцентных займов, а также того, что полученные в банках и у иностранных партнеров кредиты и займы ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" использовало не по целевому назначению, то есть не на пополнение оборотных средств, а для деятельности, не направленной на получение дохода.
Как указал апелляционный суд, из оспариваемого решения Инспекции и материалов дела усматривается, что выводы об экономической необоснованности спорных затрат в проверяемом периоде сделаны налоговым органом без учета и анализа действий Общества и движения денежных средств по каждой конкретной сделке, что не соответствует как положениям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, так и статьям 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Кроме того, положения статьи 252 НК РФ не ставят экономическую оправданность произведенных налогоплательщиком расходов в зависимость от финансовых результатов его деятельности.
Наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих его расходы (39 329 931 руб. в 2004 году и 34 747 502 руб. в 2005 году) на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами, Инспекция не оспаривает.
В ходе рассмотрения дела судами установлено, что, действительно, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ООО "Стэм" являются взаимозависимыми лицами, однако Инспекция не представила доказательств того, что отношения между этими лицами повлияли на результаты заключенной ими сделки.
Доказательств недобросовестности заявителя, в том числе совершения им и его контрагентами согласованных действий, направленных на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, Инспекция также не представила.
При таких обстоятельствах апелляционный суд правомерно признал, что затраты ОАО СЛТ "Лесозавод N 3" в виде процентов за пользование заемными денежными средствами документально подтверждены и экономически обоснованны, то есть отвечают критериям, установленным статьей 252 НК РФ для включения их в состав расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.
Оспариваемое решение Инспекции в этой части правомерно признано недействительным, поэтому оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по данному эпизоду не имеется.
В ходе проверки налоговым органом установлено (пункт 1.6 решения от 25.05.2007 N 09-12/15), что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 1 - 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете ОАО СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли затраты по оплате услуг, оказанных ему индивидуальным предпринимателем Золотаревым А.И. по договору возмездного оказания услуг от 06.04.2000.
По мнению Инспекции, указанные расходы Обществом документально не подтверждены, поскольку ни в договоре от 06.04.2000, ни в актах выполненных работ, ни в счетах-фактурах не указано, какие именно работы и услуги выполнены предпринимателем Золотаревым А.И.
ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" посчитало выводы Инспекции необоснованными и, оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, указало на то, что представленные в налоговый орган и в материалы дела документы свидетельствуют об оказании предпринимателем Золотаревым А.И. Обществу услуг по рекламе товаров и продукции ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3".
В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 этой статьи.
Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
При этом в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.
Таким образом, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" обязано доказать, что спорные расходы связаны с осуществлением им деятельности, направленной на получение дохода или возможностью его получения, а Инспекция должна представить доказательства в подтверждение своих доводов.
Из материалов дела следует и апелляционным судом установлено, что в подтверждение расходов по оплате услуг предпринимателя Золотарева А.И. Общество представило следующие документы: договор возмездного оказания услуг по рекламе товаров и продукции от 06.04.2000 и дополнительное соглашение от 02.04.2002 к этому договору, согласно которым ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" поручает, а предприниматель Золотарев А.И. обязуется оказать услуги по рекламе товаров и продукции заказчика (Общества); акты выполненных работ, подписанные сторонами, свидетельствующие о выполнении Золотаревым А.И. работ по рекламе продукции Общества качественно и в срок; счета-фактуры, выставленные заявителю Золотаревым А.И., платежные поручения, подтверждающие оплату Обществом спорных услуг, а также фотографии (т. 4, л. 1 - 51).
Материалами дела также подтверждается, что согласно свидетельству о государственной регистрации Золотарева А.И. в качестве индивидуального предпринимателя серии О N 15688 последний осуществляет услуги по рекламе.
Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные заявителем документы, апелляционный суд сделал вывод о том, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" документально подтвердило факт оказания ему предпринимателем Золотаревым А.И. рекламных услуг - размещения в период проведения спортивных мероприятий на плакатах и спортивной продукции рекламной информации об ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3", а также оплату этих услуг.
Инспекция не представила доказательств неоказания Обществу предпринимателем Золотаревым А.И. услуг по рекламе или оказания иных услуг.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа.
Доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, направлены на переоценку представленных по делу доказательств, в связи с чем подлежат отклонению судом кассационной инстанции.
Согласно пункту 1.7 решения от 25.05.2007 N 09-12/15 в ходе проверки Инспекция установила, что в нарушение подпункта 3 пункта 7 статьи 254 и пункта 1 статьи 252 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" в 2004 - 2005 годах неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость пиловочного сырья, учитывая его в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке краном из вагонов, автомашин и барж. Инспекция считает, что данное сырье не является потерями, так как после выгрузки сохранило свои физические свойства и могло быть использовано в целях изготовления продукции.
Также налоговый орган указал на то, что представленными Обществом картами технологического процесса не предусмотрены нормативы технологических потерь при производстве и транспортировке. В приказах об учетной политике ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" на 2004 - 2005 годы также не зафиксированы нормы технологических потерь и на дату проведения проверки Обществом не был установлен норматив технологических потерь пиловочного сырья. Кроме того, Инспекция считает, что фактический объем потерь заявителем документально не подтвержден, так как Общество списало сырье по актам без установления фактов недостач. Таким образом, по мнению Инспекции, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" завысило расходы в целях налогообложения на 1 672 638 руб. в 2004 году и на 1 224 249 руб. в 2005 году.
Общество считает выводы Инспекции необоснованными, указывая на то, что на предприятии действуют соответствующие нормативы технологических потерь.
Кассационная коллегия считает, что суд апелляционной инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции по данному эпизоду.
В соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, а также технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.
Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.
Судом установлено, что Общество представило в материалы дела акты на списание пиловочного сырья за 2004 - 2005 годы, в которых указаны фактические потери древесины при выгрузке, периоды, вид пиловочника, способ его транспортировки, а также журналы проводок к счетам 26 и 10.1 за 2004 - 2005 годы.
Материалами дела также подтверждается, что приказом генерального директора ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" от 29.12.2001 N 364 на предприятии в соответствии с системой сертификации 180 9002:1994 введен стандарт предприятия СТП 20-23-01, в котором отражен перечень нормативно-методической и нормативно-технической документации, предназначенных для установления многократно используемых на предприятии правил (порядка, методов, норм) осуществления производственно-хозяйственной деятельности предприятия и управления этой деятельностью. Данным стандартом предприятия СТП 20-23-01 (пункты 7.1, 7.2) определен Реестр нормативно-методических документов (НМД) и нормативно-технических документов (НТД), действующих при осуществлении Обществом производственной деятельности. Реестром НТД и НМД, являющимся приложением к стандарту СТП 20-23-01, предусмотрено применение ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" такого документа, как "Руководящие технико-экономические материалы по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов" от 1983 года, в пункте 7.1.2 которого определены нормативы технологических потерь на рейдовых, сплавных работах, выгрузке и разборке штабелей, составляющие 0,35 - 2%, а сумма наименьших потерь по всем этапам - 0,4%, то есть в пределах вышеприведенной нормы.
Согласно представленным Обществом актам на списание за 2004 - 2005 годы общий объем перевалки древесины составил 925 829,7 куб.м, а размер списания - 2 700 куб.м, что составляет 0,292% от общего объема (за 2004 год - 534 596,7 куб.м, 1 585 куб.м и 0,296% соответственно, а за 2005 год - 391 233 куб.м, 1115 куб.м и 0,285% соответственно).
Таким образом, суд обоснованно признал, что пиловочное сырье списано Обществом в пределах утвержденных норм.
Налоговым органом не оспаривается, что спорные расходы связаны с осуществлением ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" основного вида деятельности, направленного на получение дохода, а именно производством продукции производственно-технического назначения, в том числе пиломатериалов.
Ни в акте проверки, ни в решении Инспекция не ссылается на нарушение Обществом подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ.
Инспекция не представила доказательств того, что спорное сырье после выгрузки сохранило свои физические свойства и могло быть использовано в целях изготовления продукции.
Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает правильным вывод апелляционного суда о том, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" правомерно учло спорное сырье в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке краном из вагонов, автомашин и барж и затраты в виде этих потерь обоснованно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли.
Инспекция также считает (пункт 2.4 решения от 25.05.2007 N 09-12/15), что в нарушение пункта 1 статьи 159, пунктов 1 - 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не восстановило к уплате неправомерно предъявленные к вычету суммы НДС, уплаченные в стоимости пиловочного сырья, необоснованно отнесенного к технологическим потерям. В результате, по мнению Инспекции, Обществом занижен НДС, подлежащий уплате, на 223 982 руб., в том числе на 50 585 руб. за март 2005 года, на 160 653 руб. за октябрь 2005 года и на 12 744 руб. за декабрь 2005 года.
Налоговый орган не оспаривает наличие у ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" документов, предусмотренных статьей 172 НК РФ.
Из норм статей 146 и 171 НК РФ следует, что суммы НДС принимаются к вычету, если товары, работы, услуги приобретены налогоплательщиком в целях совершения операций, признаваемых объектом обложения НДС.
В пункте 2 статьи 146 НК РФ перечислены операции, которые в целях исчисления НДС не признаются объектом налогообложения.
Следовательно, суммы НДС принимаются к вычету в том случае, если приобретаемые налогоплательщиком товары, работы, услуги относятся к операциям, признаваемым объектом налогообложения в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку спорные расходы в виде технологических потерь от поломки бревен имеют непосредственное отношение к операциям по реализации Обществом товаров (работ, услуг), признаваемым объектом налогообложения на основании пункта 1 статьи 146 НК РФ, вывод апелляционного суда о том, что Обществом выполнены требования главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации при предъявлении к вычету НДС, является правильным.
Кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.
Согласно пункту 1.8 решения Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15, в ходе проверки установлено, что в нарушение подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно учло в составе внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли 68 598 руб. 99 коп. затрат в виде потерь от недостачи лесопродукции без документального подтверждения уполномоченным органом государственной власти отсутствия виновных в недостаче лиц. Недостача пиловочника в размере 90,1 куб.м установлена Обществом в результате инвентаризации товарно-материальных ценностей 01.11.2005.
Налоговый орган ссылается на то, что, выявив недостачу, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не приняло мер к выявлению причин недостачи, проведению служебного расследования для установления виновных лиц. Инспекция считает, что факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Кроме того, Инспекция считает, что, исходя из определения, данного в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95, под естественной убылью следует понимать потерю (уменьшение массы товара) из-за естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативно-правовыми актами. То есть к естественной убыли следует относить такие явления, как выпаривание, выветривание, усушку и т.п.
Согласно подпункту 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Данная норма предоставляет налогоплательщику относить к материальным расходам потери от недостач при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.
Во исполнение статьи 254 НК РФ Правительством Российской Федерации принято постановление от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей", в пункте 2 которого предусмотрено, что разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов по древесине и продукции ее переработки осуществляется Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации. Однако указанные нормы до настоящего времени не утверждены.
Апелляционным судом установлено, что в подтверждение выявления и оформления недостачи лесопродукции Общество представило в материалы дела приказ от 26.10.2005 N 317, инвентаризационную опись от 01.11.2005, сличительную ведомость от 01.11.2005 N 4, докладную от 02.11.2005, объяснительную от 01.11.2005, протокол комиссии о наличии сырья на ЛПБ "Пукса", а также приказ от 03.11.2005 N 330-а.
Инспекцией не оспаривается проведение Обществом инвентаризации в соответствии с требованиями статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина от 13.06.1995 N 49.
Материалами дела также подтверждается, что при отнесении потерь от недостачи к материальным расходам ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" применило нормы потерь, предусмотренные в "Руководящих технико-экономических материалах по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов" от 1983 года, из раздела 7 которых следует, что при хранении и транспортировке масса лесоматериалов также может уменьшиться вследствие естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств.
Инспекцией не опровергнуто, что по результатам инвентаризации Общество произвело расчет недостачи лесоматериалов в пределах норм естественной убыли. Инвентаризационной комиссией принято решение о ее списании. Согласно приказу от 03.11.2005 недостача в пределах нормы естественной убыли списана на затраты.
Довод налогового органа о том, что факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти, правомерно отклонен апелляционным судом, поскольку подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ не установлено требование о необходимости документального подтверждения уполномоченным органом государственной власти отсутствия виновных лиц.
При таких обстоятельствах апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о правомерном включении ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" в состав материальных расходов 68 598 руб. 99 коп. затрат в виде потерь от недостачи лесопродукции.
В пункте 1.10 решения от 25.05.2007 N 09-12/15 Инспекцией отражено, что в нарушение статей 252, 253 и 265 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных ему ЧОП "Поиск". Расходы Общества на оплату указанных услуг составили 21 314 руб., в том числе в 2004 году - 12 414 руб. и в 2005 году - 8 900 руб.
Налоговый орган считает, что данные услуги не связаны с производством и реализацией Обществом продукции (работ, услуг) и не являются его внереализационными расходами.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).
Перечень расходов, предусмотренный подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ статьи 264 НК РФ, не является закрытым.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 02.07.2008 ПО ДЕЛУ N А05-6193/2007
Разделы:Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 2 июля 2008 г. по делу N А05-6193/2007
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Дмитриева В.В., судей Асмыковича А.В., Кузнецовой Н.Г., при участии в судебном заседании 01.07.2008 от открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" Орловой М.А. (доверенность от 09.04.2007), Смирнова А.Е. (доверенность от 09.04.2007), Ильюшихина И.Н. (доверенность от 09.04.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гладких О.С. (доверенность от 07.04.2008 N 02-29/02591), при участии 02.07.2008 (после перерыва) от открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" Орловой М.А. (доверенность от 09.04.2007), от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу Гладких О.С. (доверенность от 07.04.2008 N 02-29/02591), рассмотрев 01.07.2008 и 02.07.2008 в открытом судебном заседании кассационные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу и открытого акционерного общества "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2008 по делу N А05-6193/2007 (судьи Чельцова Н.С., Мурахина Н.В., Осокина Н.Н.),
установил:
открытое акционерное общество "Северное лесопромышленное товарищество - "Лесозавод N 3" (далее - Общество, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3") обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - Инспекция) от 25.05.2007 N 09-12/15 в части доначисления Обществу налога на прибыль, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этого налога по эпизодам, связанным с включением в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, следующих расходов:
- - на оплату услуг ОАО "Автотранспортный комбинат", индивидуального предпринимателя Золотарева А.И., а также ООО "Стэм" и ООО "Тимбэкс" по агентским договорам;
- - на оплату услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных частным охранным предприятием "Поиск" (далее - ЧОП "Поиск");
- - на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами;
- - сумм списанной дебиторской задолженности;
- - стоимости пиловочного сырья, учтенного в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;
- - расходов в виде потерь от недостачи лесопродукции;
- - сумм амортизации по основному средству непроизводственного назначения - сауны;
- - сумм завышенной амортизации по легковым автомобилям, первоначальной стоимостью более 300 000 руб.;
- - на оплату услуг по маркетинговому исследованию, оказанных ООО "Аукционный центр" в соответствии с договором от 01.08.2005,
а также в части включения в состав расходов для целей налогообложения прибыли в 2005 году сумм оплаты за открытие кредитной линии, относящейся к 2006 году.
Кроме того, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" просило признать недействительным решение Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 в части:
- доначисления налога на имущество, транспортного налога, водного налога за 3 квартал 2005 года, налога на рекламу, единого социального налога (далее - ЕСН), начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этих налогов;
- доначисления налога на добавленную стоимость (далее - НДС), начисления пеней и взыскания налоговых санкций за его неуплату по следующим эпизодам, связанным:
- - с приобретением услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";
- - со стоимостью пиловочного сырья, учтенного в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;
- - с приобретением услуг по маркетинговому исследованию у ООО "Аукционный центр" по договору от 01.08.2005.
Решением суда первой инстанции от 29.11.2007 (судья Хромцов В.Н.) заявление ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" удовлетворено частично. Решение Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 признано недействительным в части:
доначисления Обществу налога на прибыль, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этого налога по эпизодам, связанным с включением в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, следующих расходов:
- - на оплату услуг ОАО "Автотранспортный комбинат" и индивидуального предпринимателя Золотарева А.И.;
- - на оплату услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных ЧОП "Поиск";
- - на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами;
- - стоимости пиловочного сырья, учтенного в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке;
- - расходов в виде потерь от недостачи лесопродукции;
- - сумм амортизации по основному средству непроизводственного назначения - сауны;
- - сумм завышенной амортизации по легковым автомобилям первоначальной стоимостью более 300 000 руб.;
- а также по эпизоду отнесения на расходы в 2005 году суммы оплаты за открытие кредитной линии, относящейся к 2006 году;
- доначисления налога на имущество, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за его неуплату;
- доначисления НДС, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за его неуплату по эпизодам, связанным:
- - с приобретением услуг ОАО "Автотранспортный комбинат";
- - со стоимостью пиловочного сырья в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке.
Кроме того, суд обязал Инспекцию устранить допущенные нарушения прав и законных интересов ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3".
В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.
Постановлением апелляционного суда от 24.03.2008 решение суда первой инстанции от 29.11.2007 отменено в части признания недействительным решения Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15 о доначислении Обществу налога на прибыль, начисления пеней и взыскания налоговых санкций за неуплату этого налога по эпизоду завышения амортизации по легковым автомобилям первоначальной стоимостью более 300 000 руб. В удовлетворении заявления в этой части ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" отказано. В остальной части решение суда от 29.11.2007 оставлено без изменения.
Инспекция и ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" обратились в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа с кассационными жалобами на постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2008.
В кассационной жалобе Инспекция, указывая на неправильное применение апелляционным судом норм материального права, просит отменить постановление от 24.03.2008 в части удовлетворения требований ОАО "СЛТ Лесозавод N 3", ссылаясь на доводы, приведенные в оспариваемом решении от 25.05.2007 N 09-12/15.
В кассационной жалобе Общество, ссылаясь на нарушение апелляционным судом норм материального и процессуального права, просит отменить судебный акт в части отказа в удовлетворении заявленных им требований (за исключением эпизода о доначислении ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" водного налога за 3 квартал 2005 года, пеней по этому налогу и взыскания налоговых санкций за его неуплату). Податель жалобы указывает на то, что все расходы, которые учтены Обществом при исчислении налога на прибыль, документально подтверждены и экономически оправданны; заявленные вычеты по НДС подтверждены документами, предусмотренными статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" также не согласно с выводами апелляционного суда о правомерности доначисления ему налога на рекламу и об обязанности Общества применять понижающий коэффициент 0,5 при начислении амортизации по легковым автомобилям первоначальной стоимостью более 300 000 руб. Кроме того, налогоплательщик считает, что в силу пункта 3 статьи 236 НК РФ выплаченные работникам ОАО "СЛТ Лесозавод N 3" суммы материальной помощи не облагаются ЕСН, так как не учтены Обществом в составе расходов при определении базы, облагаемой налогом на прибыль.
В судебном заседании и в отзыве на жалобу Инспекции представители ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" поддержали доводы кассационной жалобы.
Представитель Инспекции просил жалобу Общества отклонить, а жалобу налогового органа удовлетворить.
В судебном заседании объявлялся перерыв до 02.07.2008 16 час. 00 мин.
Законность обжалуемого судебного акта проверена в кассационном порядке.
Кассационная коллегия, изучив и исследовав доводы кассационных жалоб, проверив правильность применения апелляционным судом норм материального и процессуального права, считает, что обжалуемый судебный акт не подлежит отмене с учетом следующего.
Как видно из материалов дела, Инспекция провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на имущество организаций, транспортного налога за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, НДС за период с 01.03.2005 по 31.12.2005, налога на рекламу за период с 01.01.2004 по 31.12.2004, водного налога за период с 01.01.2005 по 31.12.2005, ЕСН за период с 01.01.2004 по 31.12.2005, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование за период с 01.01.2005 по 31.12.2005.
В ходе проверки налоговым органом выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 18.04.2007 N 09-12/23.
По результатам проверки и с учетом представленных налогоплательщиком возражений Инспекция приняла решение от 25.05.2007 N 09-12/15, которым Обществу доначислены налог на прибыль, НДС, налог на имущество, ЕСН, водный налог, транспортный налог и налог на рекламу, начислены пени по этим налогам. Этим же решением ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" привлечено к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату указанных налогов.
Решение налогового органа от 25.05.2007 N 09-12/15 оспорено Обществом в судебном порядке.
Как следует из пункта 1.3 решения от 25.05.2007 N 09-12/15, в ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли 15 827 283 руб., в том числе 8 221 903 руб. в 2004 году и 7 605 380 руб. в 2005 году, уплаченных за услуги по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств, оказанных Обществу ОАО "Автотранспортный комбинат" по договору от 02.08.2002 и соглашению от 31.12.2003 о продлении названного договора (т. 2, л. 147 - 156).
По мнению налогового органа, ОАО "Автотранспортный комбинат" фактически не оказывало Обществу услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств по договору от 02.02.2002, поскольку использовало автотранспортные средства, принадлежащие Обществу, а управление автотранспортными средствами осуществляли водители ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3"; ОАО "Автотранспортный комбинат" предъявляло заявителю счета-фактуры на оплату "услуг по содержанию автотранспортных средств" и "услуг автотранспорта" по часовым и сдельным расценкам.
Инспекция также считает, что стоимость указанных услуг для Общества экономически не оправдана, поскольку ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не получило экономии и выгоды от сделки с ОАО "Автотранспортный комбинат", расходы Общества в 2004 - 2005 годах увеличились по сравнению с предыдущими периодами. Кроме того, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" являются взаимозависимыми лицами, так как руководители последнего Медуницын О.Б. и Тиманьков А.А. в проверяемом периоде состояли в трудовых отношениях с Обществом и получали от последнего доход.
По мнению налогового органа, сделка ОАО СЛТ "Лесозавод N 3" с ОАО "Автотранспортный комбинат" является мнимой и направлена только на создание искусственных оснований для получения Обществом необоснованной налоговой выгоды.
На основании приведенных обстоятельств Инспекция также сделала вывод о неправомерном предъявлении Обществом к вычету сумм НДС, уплаченных ОАО "Автотранспортный комбинат" при оплате услуг, оказанных по договору от 02.08.2002.
Оспаривая решение налогового органа в этой части, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" указало на то, что представленными им документами подтверждается фактическое оказание ему услуг ОАО "Автотранспортный комбинат" по договору от 02.08.2002 и соглашению от 31.12.2003 о продлении этого договора, а также оплата этих услуг с учетом сумм НДС.
Кассационная коллегия считает, что доводы Инспекции обоснованно отклонены апелляционным судом как несостоятельные по следующим основаниям.
В силу статьи 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Согласно статье 2 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - ГК РФ) предпринимательской деятельностью является самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.
Следовательно, если расходы осуществляются организацией в рамках предпринимательской (хозяйственной, производственной) деятельности, направленной на получение дохода, то такие расходы при наличии соответствующего документального подтверждения признаются обоснованными.
Таким образом, как правильно указал апелляционный суд, экономическая обоснованность понесенных налогоплательщиком расходов определяется хозяйственной деятельностью организации, направленной на получение дохода.
Нормы пункта 1 статьи 252 НК РФ не допускают их произвольного применения, поскольку требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
Налоговым кодексом Российской Федерации не установлен перечень первичных документов, подлежащих оформлению при совершении налогоплательщиком тех или иных хозяйственных операций, и не предусмотрены какие-либо специальные требования к их оформлению (заполнению).
Поэтому при решении вопроса о возможности учета тех или иных расходов в целях налогообложения прибыли необходимо исходить из того, подтверждаются ли документами, имеющимися у налогоплательщика, произведенные им расходы или нет.
Следовательно, условием для включения затрат в расходы для целей налогообложения является возможность на основании имеющихся документов сделать однозначный вывод о том, что расходы фактически произведены. При этом должны учитываться представленные налогоплательщиком доказательства, подтверждающие факт и размер этих затрат, которые подлежат правовой оценке в совокупности.
Согласно положениям статьи 9 Закона Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон о бухгалтерском учете) все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны оформляться оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на их основании ведется бухгалтерский учет. Первичные учетные документы принимаются к учету, если они составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать перечисленные в данной статье обязательные реквизиты.
Как следует из материалов дела, Общество и ОАО "Автотранспортный комбинат" 02.08.2002 заключили договор на оказание услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств. Действие этого договора продлено до 31.12.2005 в соответствии с соглашением от 31.12.2003 (т. 2, л. 147 - 156).
Апелляционным судом установлено, что фактическое оказание Обществу спорных услуг подтверждается представленными в материалы дела документами: актом приема-передачи ОАО "Автотранспортный комбинат" на содержание подвижного состава автотранспортного цеха Общества с указанием типа, марки, государственного регистрационного знака, номера двигателя, номера шасси, года выпуска транспортных средств; актами об оказании услуг по перевозке с указанием транспортных накладных, марки и государственного регистрационного знака транспортного средства, посредством которого осуществлялась перевозка, данные об объеме и весе перевезенного груза; товарно-транспортными накладными, подтверждающими осуществление перевозок щепы, коры и лесоматериалов, производство которых является основными видами деятельности ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" (приложения N 10 - 14 к делу).
Каких-либо претензий и замечаний к указанным документам ни в оспариваемом решении, ни в ходе рассмотрения дела в судах первой и апелляционной инстанций Инспекция не заявила. Данные документы соответствуют требованиям статьи 9 Закона о бухгалтерском учете.
Оплата заявителем услуг по эксплуатации и техническому содержанию автотранспортных средств согласно договору от 02.08.2002 подтверждается имеющимися в материалах дела счетами-фактурами и платежными поручениями (т. 7, л. 25 - 52).
Доводы Инспекции о том, что ОАО "Автотранспортный комбинат" не оказывало Обществу транспортные услуги, так как в счетах-фактурах указаны "услуги по содержанию автотранспортных средств" и "услуги автотранспорта" по часовым и сдельным расценкам, правомерно отклонены.
Проанализировав положения договора от 02.08.2002, апелляционный суд пришел к правильному выводу о том, что в силу пункта 3 статьи 421 ГК РФ указанный договор является смешанным договором, содержащим как условия договора перевозки, так и условия, устанавливающие обязанности ОАО "Автотранспортный комбинат" по содержанию транспортных средств. Договором определены сроки и порядок расчетов (раздел 4 договора). Так, пунктами 4.1, 4.2 договора предусмотрено, что стоимость предоставленных услуг по содержанию автотранспортных средств рассчитывается по утвержденным в приложении N 3 к договору тарифам фактически выполненных объемов транспортной работы (куб.м - км, тн - км, маш. - час) за истекший период; расчет за выполненные работы производится на основании счетов-фактур исполнителя с прилагаемыми заверенными заказчиком товарно-транспортными документами, подтверждающими выполнение перевозки; расчет в части денежных средств осуществляется не позднее 15-ти банковских дней после получения счетов заказчиком.
Спорные расходы произведены Обществом в целях осуществления деятельности, направленной на получение дохода, что Инспекцией не опровергнуто.
Как разъяснено в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.06.2007 N 320-О-П, налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8 части 1 Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет экономическую деятельность самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Учитывая изложенное, апелляционный суд правомерно отклонил доводы Инспекции об экономической необоснованности затрат ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" на оплату услуг ОАО "Автотранспортный комбинат".
Ссылка Инспекции на то, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" являются взаимозависимыми, поскольку руководители последнего в проверяемом периоде состояли в трудовых отношениях с Обществом по договорам как "специалисты по транспорту" и получали доход, правомерно отклонена апелляционным судом.
Согласно пункту 1 статьи 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц.
В пункте 1 статьи 20 НК РФ определены критерии признания лиц взаимозависимыми, в том числе, когда одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу.
Из пункта 2 статьи 20 НК РФ следует, что суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 этой статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).
При этом, как следует из пунктов 5 и 6 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" (далее - Постановление Пленума N 53), взаимозависимость участников сделки сама по себе не может служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Это обстоятельство может быть признано в качестве свидетельствующего о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды лишь в совокупности и взаимосвязи с иными обстоятельствами, подтвержденными налоговым органом соответствующими доказательствами, в том числе: невозможностью реального осуществления налогоплательщиком хозяйственных операций с учетом времени, места нахождения имущества или объема материальных ресурсов, экономически необходимых для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг, или совершением операций с товаром, который не производился или не мог быть произведен в объеме, указанном налогоплательщиком в документах бухгалтерского учета.
Инспекция не представила доказательств того, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ОАО "Автотранспортный комбинат" в силу пункта 1 статьи 20 НК РФ являются взаимозависимыми лицами и отношения между этими лицами повлияли на результаты заключенной ими сделки.
Не представлено налоговым органом и доказательств того, что действия Общества и ОАО "Автотранспортный комбинат" направлены на получение заявителем необоснованной налоговой выгоды.
Согласно статье 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную в соответствии со статьей 166 НК РФ, на установленные статьей 171 НК РФ налоговые вычеты.
Пунктом 2 статьи 171 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусмотрено, что вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в отношении товаров (работ, услуг), приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 НК РФ, а также товаров (работ, услуг), приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), и документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных этой же статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.
Апелляционным судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" выполнило все предусмотренные статьями 171 и 172 НК РФ условия предъявления к вычету сумм НДС, уплаченных в стоимости оказанным ему спорных услуг.
Счета-фактуры, выставленные Обществу ОАО "Автотранспортный комбинат", соответствуют требованиям статьи 169 НК РФ, что также налоговым органом не оспаривается.
Поскольку непроизводственный характер оказанных Обществу ОАО "Автотранспортный комбинат" услуг не доказан, заявителем выполнены требования статей 171 и 172 НК РФ, а довод об экономической необоснованности спорных затрат признан судом несостоятельным, следует признать правомерным применение ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" налоговых вычетов по этим услугам.
Постановление апелляционного суда от 24.03.2008 по данному эпизоду является законным, в связи с чем оснований для его отмены не имеется.
Согласно пункту 1.4 решения от 25.05.2007 N 09-12/15 в ходе проверки Инспекция сделала вывод о том, что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ Общество в 2004 - 2005 годах неправомерно включило в состав внереализационных расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, расходы в виде процентов по долговым обязательствам - кредитам банка.
Из материалов проверки следует, что в проверяемом периоде ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" получало краткосрочные и долгосрочные займы (кредиты) в кредитных учреждениях и у иностранных партнеров в целях пополнения собственных оборотных средств. Расходы Общества на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами в 2004 году составили 39 329 931 руб., а в 2005 году - 34 747 502 руб.
Инспекция считает, что указанные расходы ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" являются для него экономически необоснованными и для целей налогообложения прибыли не могут быть учтены в составе внереализационных расходов, поскольку в этот же период (2004 - 2005 годах) Общество предоставляло беспроцентные денежные займы третьим лицам, в том числе ООО "Финлес" по договорам займа от 12.02.2004 N 5, от 01.12.2003 N 62, от 01.08.2003 N 27 и от 28.04.2003 б/н; ООО "Стэм" по договорам от 26.01.2004 б/н, от 26.06.2004 б/н и от 19.10.2005 N 152/3. То есть, по мнению Инспекции, полученные Обществом заемные средства направлялись не на пополнение собственных оборотных средств, а на предоставление беспроцентных займов третьим лицам.
Кроме того, Инспекция ссылается на взаимозависимость ООО "Стэм" и ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3", что, по мнению Инспекции, свидетельствует о совершении ими согласованных действий, направленных на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды.
ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" считает, что при вынесении решения Инспекция неправомерно исходила из того, что экономически не обоснованным являлось не привлечение заявителем целевых кредитов и займов, а выдача Обществом беспроцентных займов третьим лицам. Однако положения статей 252, 265 и 269 НК РФ не дают налоговым органам оснований для осуществления контроля экономической обоснованности использования собственных средств налогоплательщика.
Кассационная коллегия считает, что апелляционный суд правомерно согласился с доводами налогоплательщика и признал несостоятельными доводы Инспекции.
Согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, в частности расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида.
При этом расходом признаются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами и доходности, установленной эмитентом (ссудодателем).
В соответствии с пунктом 1 статьи 269 НК РФ в целях налогообложения прибыли под долговыми обязательствами понимаются кредиты, товарные и коммерческие кредиты, займы, банковские вклады, банковские счета и иные заимствования независимо от их формы.
Апелляционным судом установлено и налоговым органом не оспаривается, что в 2004 - 2005 годах Общество располагало выручкой от реализации товаров (работ, услуг), то есть суммой собственных средств, достаточной для предоставления беспроцентных займов третьим лицам без привлечения банковских кредитов. В подтверждение этого обстоятельства ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" представило таблицу о хронологии выдачи займов (приложение N 14, л. 196).
В материалах дела отсутствуют доказательства того, что источником выдачи беспроцентных займов третьим лицам явились средства, полученные Обществом по договорам кредита. Не представлено и доказательств наличия причинно-следственной связи между получением кредитных ресурсов и предоставлением беспроцентных займов, а также того, что полученные в банках и у иностранных партнеров кредиты и займы ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" использовало не по целевому назначению, то есть не на пополнение оборотных средств, а для деятельности, не направленной на получение дохода.
Как указал апелляционный суд, из оспариваемого решения Инспекции и материалов дела усматривается, что выводы об экономической необоснованности спорных затрат в проверяемом периоде сделаны налоговым органом без учета и анализа действий Общества и движения денежных средств по каждой конкретной сделке, что не соответствует как положениям главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, так и статьям 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Кроме того, положения статьи 252 НК РФ не ставят экономическую оправданность произведенных налогоплательщиком расходов в зависимость от финансовых результатов его деятельности.
Наличие у налогоплательщика документов, подтверждающих его расходы (39 329 931 руб. в 2004 году и 34 747 502 руб. в 2005 году) на выплату процентов за пользование заемными денежными средствами, Инспекция не оспаривает.
В ходе рассмотрения дела судами установлено, что, действительно, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" и ООО "Стэм" являются взаимозависимыми лицами, однако Инспекция не представила доказательств того, что отношения между этими лицами повлияли на результаты заключенной ими сделки.
Доказательств недобросовестности заявителя, в том числе совершения им и его контрагентами согласованных действий, направленных на получение Обществом необоснованной налоговой выгоды, Инспекция также не представила.
При таких обстоятельствах апелляционный суд правомерно признал, что затраты ОАО СЛТ "Лесозавод N 3" в виде процентов за пользование заемными денежными средствами документально подтверждены и экономически обоснованны, то есть отвечают критериям, установленным статьей 252 НК РФ для включения их в состав расходов при исчислении налогооблагаемой прибыли.
Оспариваемое решение Инспекции в этой части правомерно признано недействительным, поэтому оснований для удовлетворения кассационной жалобы налогового органа по данному эпизоду не имеется.
В ходе проверки налоговым органом установлено (пункт 1.6 решения от 25.05.2007 N 09-12/15), что в нарушение пункта 1 статьи 252 НК РФ и пунктов 1 - 2 статьи 9 Закона о бухгалтерском учете ОАО СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли затраты по оплате услуг, оказанных ему индивидуальным предпринимателем Золотаревым А.И. по договору возмездного оказания услуг от 06.04.2000.
По мнению Инспекции, указанные расходы Обществом документально не подтверждены, поскольку ни в договоре от 06.04.2000, ни в актах выполненных работ, ни в счетах-фактурах не указано, какие именно работы и услуги выполнены предпринимателем Золотаревым А.И.
ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" посчитало выводы Инспекции необоснованными и, оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, указало на то, что представленные в налоговый орган и в материалы дела документы свидетельствуют об оказании предпринимателем Золотаревым А.И. Обществу услуг по рекламе товаров и продукции ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3".
В соответствии с подпунктом 28 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся расходы на рекламу производимых (приобретенных) и (или) реализуемых товаров (работ, услуг), деятельности налогоплательщика, товарного знака и знака обслуживания, включая участие в выставках и ярмарках, с учетом положений пункта 4 этой статьи.
Согласно части 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений.
При этом в силу части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на налоговый орган.
Таким образом, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" обязано доказать, что спорные расходы связаны с осуществлением им деятельности, направленной на получение дохода или возможностью его получения, а Инспекция должна представить доказательства в подтверждение своих доводов.
Из материалов дела следует и апелляционным судом установлено, что в подтверждение расходов по оплате услуг предпринимателя Золотарева А.И. Общество представило следующие документы: договор возмездного оказания услуг по рекламе товаров и продукции от 06.04.2000 и дополнительное соглашение от 02.04.2002 к этому договору, согласно которым ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" поручает, а предприниматель Золотарев А.И. обязуется оказать услуги по рекламе товаров и продукции заказчика (Общества); акты выполненных работ, подписанные сторонами, свидетельствующие о выполнении Золотаревым А.И. работ по рекламе продукции Общества качественно и в срок; счета-фактуры, выставленные заявителю Золотаревым А.И., платежные поручения, подтверждающие оплату Обществом спорных услуг, а также фотографии (т. 4, л. 1 - 51).
Материалами дела также подтверждается, что согласно свидетельству о государственной регистрации Золотарева А.И. в качестве индивидуального предпринимателя серии О N 15688 последний осуществляет услуги по рекламе.
Оценив в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные заявителем документы, апелляционный суд сделал вывод о том, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" документально подтвердило факт оказания ему предпринимателем Золотаревым А.И. рекламных услуг - размещения в период проведения спортивных мероприятий на плакатах и спортивной продукции рекламной информации об ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3", а также оплату этих услуг.
Инспекция не представила доказательств неоказания Обществу предпринимателем Золотаревым А.И. услуг по рекламе или оказания иных услуг.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции обоснованно отклонил доводы налогового органа.
Доводы Инспекции, приведенные в кассационной жалобе по данному эпизоду, направлены на переоценку представленных по делу доказательств, в связи с чем подлежат отклонению судом кассационной инстанции.
Согласно пункту 1.7 решения от 25.05.2007 N 09-12/15 в ходе проверки Инспекция установила, что в нарушение подпункта 3 пункта 7 статьи 254 и пункта 1 статьи 252 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" в 2004 - 2005 годах неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость пиловочного сырья, учитывая его в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке краном из вагонов, автомашин и барж. Инспекция считает, что данное сырье не является потерями, так как после выгрузки сохранило свои физические свойства и могло быть использовано в целях изготовления продукции.
Также налоговый орган указал на то, что представленными Обществом картами технологического процесса не предусмотрены нормативы технологических потерь при производстве и транспортировке. В приказах об учетной политике ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" на 2004 - 2005 годы также не зафиксированы нормы технологических потерь и на дату проведения проверки Обществом не был установлен норматив технологических потерь пиловочного сырья. Кроме того, Инспекция считает, что фактический объем потерь заявителем документально не подтвержден, так как Общество списало сырье по актам без установления фактов недостач. Таким образом, по мнению Инспекции, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" завысило расходы в целях налогообложения на 1 672 638 руб. в 2004 году и на 1 224 249 руб. в 2005 году.
Общество считает выводы Инспекции необоснованными, указывая на то, что на предприятии действуют соответствующие нормативы технологических потерь.
Кассационная коллегия считает, что суд апелляционной инстанции правомерно признал недействительным решение Инспекции по данному эпизоду.
В соответствии с подпунктами 2 и 3 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации, а также технологические потери при производстве и (или) транспортировке.
Технологическими потерями признаются потери при производстве и (или) транспортировке товаров (работ, услуг), обусловленные технологическими особенностями производственного цикла и (или) процесса транспортировки, а также физико-химическими характеристиками применяемого сырья.
Порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.
Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.
Судом установлено, что Общество представило в материалы дела акты на списание пиловочного сырья за 2004 - 2005 годы, в которых указаны фактические потери древесины при выгрузке, периоды, вид пиловочника, способ его транспортировки, а также журналы проводок к счетам 26 и 10.1 за 2004 - 2005 годы.
Материалами дела также подтверждается, что приказом генерального директора ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" от 29.12.2001 N 364 на предприятии в соответствии с системой сертификации 180 9002:1994 введен стандарт предприятия СТП 20-23-01, в котором отражен перечень нормативно-методической и нормативно-технической документации, предназначенных для установления многократно используемых на предприятии правил (порядка, методов, норм) осуществления производственно-хозяйственной деятельности предприятия и управления этой деятельностью. Данным стандартом предприятия СТП 20-23-01 (пункты 7.1, 7.2) определен Реестр нормативно-методических документов (НМД) и нормативно-технических документов (НТД), действующих при осуществлении Обществом производственной деятельности. Реестром НТД и НМД, являющимся приложением к стандарту СТП 20-23-01, предусмотрено применение ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" такого документа, как "Руководящие технико-экономические материалы по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов" от 1983 года, в пункте 7.1.2 которого определены нормативы технологических потерь на рейдовых, сплавных работах, выгрузке и разборке штабелей, составляющие 0,35 - 2%, а сумма наименьших потерь по всем этапам - 0,4%, то есть в пределах вышеприведенной нормы.
Согласно представленным Обществом актам на списание за 2004 - 2005 годы общий объем перевалки древесины составил 925 829,7 куб.м, а размер списания - 2 700 куб.м, что составляет 0,292% от общего объема (за 2004 год - 534 596,7 куб.м, 1 585 куб.м и 0,296% соответственно, а за 2005 год - 391 233 куб.м, 1115 куб.м и 0,285% соответственно).
Таким образом, суд обоснованно признал, что пиловочное сырье списано Обществом в пределах утвержденных норм.
Налоговым органом не оспаривается, что спорные расходы связаны с осуществлением ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" основного вида деятельности, направленного на получение дохода, а именно производством продукции производственно-технического назначения, в том числе пиломатериалов.
Ни в акте проверки, ни в решении Инспекция не ссылается на нарушение Обществом подпункта 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ.
Инспекция не представила доказательств того, что спорное сырье после выгрузки сохранило свои физические свойства и могло быть использовано в целях изготовления продукции.
Учитывая изложенное, кассационная инстанция считает правильным вывод апелляционного суда о том, что ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" правомерно учло спорное сырье в качестве потерь от поломки бревен при выгрузке краном из вагонов, автомашин и барж и затраты в виде этих потерь обоснованно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли.
Инспекция также считает (пункт 2.4 решения от 25.05.2007 N 09-12/15), что в нарушение пункта 1 статьи 159, пунктов 1 - 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не восстановило к уплате неправомерно предъявленные к вычету суммы НДС, уплаченные в стоимости пиловочного сырья, необоснованно отнесенного к технологическим потерям. В результате, по мнению Инспекции, Обществом занижен НДС, подлежащий уплате, на 223 982 руб., в том числе на 50 585 руб. за март 2005 года, на 160 653 руб. за октябрь 2005 года и на 12 744 руб. за декабрь 2005 года.
Налоговый орган не оспаривает наличие у ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" документов, предусмотренных статьей 172 НК РФ.
Из норм статей 146 и 171 НК РФ следует, что суммы НДС принимаются к вычету, если товары, работы, услуги приобретены налогоплательщиком в целях совершения операций, признаваемых объектом обложения НДС.
В пункте 2 статьи 146 НК РФ перечислены операции, которые в целях исчисления НДС не признаются объектом налогообложения.
Следовательно, суммы НДС принимаются к вычету в том случае, если приобретаемые налогоплательщиком товары, работы, услуги относятся к операциям, признаваемым объектом налогообложения в целях главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Поскольку спорные расходы в виде технологических потерь от поломки бревен имеют непосредственное отношение к операциям по реализации Обществом товаров (работ, услуг), признаваемым объектом налогообложения на основании пункта 1 статьи 146 НК РФ, вывод апелляционного суда о том, что Обществом выполнены требования главы 21 Налогового кодекса Российской Федерации при предъявлении к вычету НДС, является правильным.
Кассационная жалоба Инспекции по данному эпизоду не подлежит удовлетворению.
Согласно пункту 1.8 решения Инспекции от 25.05.2007 N 09-12/15, в ходе проверки установлено, что в нарушение подпункта 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно учло в составе внереализационных расходов для целей налогообложения прибыли 68 598 руб. 99 коп. затрат в виде потерь от недостачи лесопродукции без документального подтверждения уполномоченным органом государственной власти отсутствия виновных в недостаче лиц. Недостача пиловочника в размере 90,1 куб.м установлена Обществом в результате инвентаризации товарно-материальных ценностей 01.11.2005.
Налоговый орган ссылается на то, что, выявив недостачу, ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" не приняло мер к выявлению причин недостачи, проведению служебного расследования для установления виновных лиц. Инспекция считает, что факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти в соответствии с подпунктом 5 пункта 2 статьи 265 НК РФ. Кроме того, Инспекция считает, что, исходя из определения, данного в Методических рекомендациях по разработке норм естественной убыли, утвержденных приказом Минэкономразвития России от 31.03.2003 N 95, под естественной убылью следует понимать потерю (уменьшение массы товара) из-за естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств при сохранении его качества в пределах требований (норм), устанавливаемых нормативно-правовыми актами. То есть к естественной убыли следует относить такие явления, как выпаривание, выветривание, усушку и т.п.
Согласно подпункту 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ к материальным расходам для целей налогообложения приравниваются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли, утвержденных в порядке, установленном Правительством Российской Федерации.
Данная норма предоставляет налогоплательщику относить к материальным расходам потери от недостач при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей в пределах норм естественной убыли.
Во исполнение статьи 254 НК РФ Правительством Российской Федерации принято постановление от 12.11.2002 N 814 "О порядке утверждения норм естественной убыли при хранении и транспортировке товарно-материальных ценностей", в пункте 2 которого предусмотрено, что разработка и утверждение норм естественной убыли при хранении и транспортировке материально-производственных запасов по древесине и продукции ее переработки осуществляется Министерством промышленности и энергетики Российской Федерации. Однако указанные нормы до настоящего времени не утверждены.
Апелляционным судом установлено, что в подтверждение выявления и оформления недостачи лесопродукции Общество представило в материалы дела приказ от 26.10.2005 N 317, инвентаризационную опись от 01.11.2005, сличительную ведомость от 01.11.2005 N 4, докладную от 02.11.2005, объяснительную от 01.11.2005, протокол комиссии о наличии сырья на ЛПБ "Пукса", а также приказ от 03.11.2005 N 330-а.
Инспекцией не оспаривается проведение Обществом инвентаризации в соответствии с требованиями статьи 12 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденных приказом Минфина от 13.06.1995 N 49.
Материалами дела также подтверждается, что при отнесении потерь от недостачи к материальным расходам ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" применило нормы потерь, предусмотренные в "Руководящих технико-экономических материалах по нормированию сырья и материалов в производстве пиломатериалов" от 1983 года, из раздела 7 которых следует, что при хранении и транспортировке масса лесоматериалов также может уменьшиться вследствие естественного изменения биологических и (или) физико-химических свойств.
Инспекцией не опровергнуто, что по результатам инвентаризации Общество произвело расчет недостачи лесоматериалов в пределах норм естественной убыли. Инвентаризационной комиссией принято решение о ее списании. Согласно приказу от 03.11.2005 недостача в пределах нормы естественной убыли списана на затраты.
Довод налогового органа о том, что факт отсутствия виновных лиц должен быть документально подтвержден уполномоченным органом государственной власти, правомерно отклонен апелляционным судом, поскольку подпунктом 2 пункта 7 статьи 254 НК РФ не установлено требование о необходимости документального подтверждения уполномоченным органом государственной власти отсутствия виновных лиц.
При таких обстоятельствах апелляционный суд пришел к обоснованному выводу о правомерном включении ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" в состав материальных расходов 68 598 руб. 99 коп. затрат в виде потерь от недостачи лесопродукции.
В пункте 1.10 решения от 25.05.2007 N 09-12/15 Инспекцией отражено, что в нарушение статей 252, 253 и 265 НК РФ ОАО "СЛТ "Лесозавод N 3" неправомерно включило в состав расходов для целей налогообложения прибыли стоимость услуг по обеспечению общественного порядка на массовых мероприятиях, оказанных ему ЧОП "Поиск". Расходы Общества на оплату указанных услуг составили 21 314 руб., в том числе в 2004 году - 12 414 руб. и в 2005 году - 8 900 руб.
Налоговый орган считает, что данные услуги не связаны с производством и реализацией Обществом продукции (работ, услуг) и не являются его внереализационными расходами.
В соответствии с подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся, в том числе, расходы на услуги по охране имущества, обслуживанию охранно-пожарной сигнализации, расходы на приобретение услуг пожарной охраны и иных услуг охранной деятельности, а также расходы на содержание собственной службы безопасности по выполнению функций экономической защиты банковских и хозяйственных операций и сохранности материальных ценностей (за исключением расходов на экипировку, приобретение оружия и иных специальных средств защиты).
Перечень расходов, предусмотренный подпунктом 6 пункта 1 статьи 264 НК РФ статьи 264 НК РФ, не является закрытым.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)