Судебные решения, арбитраж
Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 5 октября 2010 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 октября 2010 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Дорогиной Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Санаторий "Золотой берег"" - директора Аванесова Р.А. (паспорт <...>), в отсутствие заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Анапе, надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Анапе на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 04.03.2010 (судья Базавлук И.И.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2010 (судьи Николаев Д.В., Винокур И.Г., Гиданкина А.В.) по делу N А32-2808/2008-30/36-13/128-2009-51/870, установил следующее.
ООО "Санаторий "Золотой берег"" (далее - общество, санаторий) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным в полном объеме решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Анапе Краснодарского края (далее - налоговая инспекция) от 26.11.2007 N 122Д (уточненные требования).
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.09.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2009, признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122Д о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 1 о начислении штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за занижение налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате неправомерного применения льготы за II квартал 2005 года - в сумме 3 158 рублей 40 копеек, за III квартал 2005 года - в сумме 2 011 рублей; пункта 3.3 о предложении санаторию уплатить недоимку по НДС на товары, производимые на территории Российской Федерации, в сумме 25 847 рублей, пункта 2 в части начисления пеней, приходящихся на данную сумму недоимки. В остальной части в удовлетворении требований отказано.
Суды исходили из того, что общество использовало акваторию моря, в соответствии со статьей 333.8 Налогового кодекса Российской Федерации являлось плательщиком водного налога, однако в спорный период указанный налог не исчисляло и не уплачивало. Размер агентского вознаграждения общества по операциям по реализации путевок в ДСОЛ "Прометей" налоговой инспекцией не доказан, в связи с чем она необоснованно доначислила НДС в размере 25 847 рублей. У общества отсутствовали основания для отнесения затрат по обеспечению наемных работников питанием к выплатам, связанным с использованием данными работниками своих трудовых функций, и исключению данных затрат из облагаемой НДС базы. Общество в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 и подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации в 2006 году не исчислило НДС с 10 640 рублей доходов от оказания услуг питания, проживания, полученных в кассу общества. Налоговая инспекция правомерно доначислила выручку от реализации путевок в 2006 году в сумме 672 тыс. рублей. Санаторий в целях исчисления налога на прибыль организаций документально не подтвердил расходы в сумме 14 300 рублей, отраженные на кредите счета 71 счета 91, 30 968 рублей расходов на аренду земли, а также обоснованность отнесения на издержки производства 2 223 рублей по единому социальному налогу (далее - ЕСН), неправомерно завысил расходы на сумму 10 430 610 рублей. В частности, в силу пункта 1.1 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации общество не вправе учитывать всю сумму затрат на строительство основных средств - забора и будки охранников, на приобретение мебели, бытовой, контрольно-кассовой и садовой техники а также относить 10% стоимости остановки в расходы при определении налога на прибыль. Пункт 3.6 Положения об учетной политике общества на 2006 год не соответствует пункту 1.1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающему возможность отнесения на затраты только стоимости основных средств, не превышающей 10 тыс. рублей. Санаторий неправомерно отнес на расходы 221 472 рубля затрат по ремонту основных средств и инвентаря, являвшихся собственностью иного юридического лица, не числящихся на балансе общества и находящихся на хранении у физического лица. Общество ремонтировало помещения и сооружения собственными силами, реальность сделки с ООО "Агропромстрой-инвест" не подтверждена достоверными доказательствами, поэтому санаторий не вправе отнести 9 338 891 рубль по ремонту на расходы. Затраты общества в сумме 477 200 рублей за оказанные Шмурадкиным А.Н. услуги по экскурсионному обслуживанию отдыхающих в 2006 году экономически не оправданы. Общество неправомерно отнесло в 2006 году (вместо 2007 года) на расходы затраты на страхование в сумме 4 480 рублей. Общество необоснованно включило во внереализационные расходы за 2006 год штрафы в сумме 30 100 рублей, расходы на подписку газет и укладку тротуарной плитки в сумме 40 тыс. рублей. Санаторий не доказал нарушение налоговой инспекцией порядка привлечения общества к налоговой ответственности.
Постановлением Федерального арбитражный суд Северо-Кавказского округа от 22.06.2009 отменены решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.09.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2009 в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д и в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Судебные акты также отменены в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части доначисления:
- - 100 614 рублей НДС, 19 481 рубля пени и 20 122 рублей 80 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по водному налогу;
- - 58 672 рублей 07 копеек НДФЛ, 10 514 рублей пени и 11 734 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 117 344 рублей 15 копеек ЕСН, 13 203 рублей 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 140 374 рублей 80 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и 28 074 рублей 96 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ за I квартал 2007 года, 9151 рубля 55 копеек пени и 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 5 650 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации и в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Судебные акты также отменены в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части взыскания с санатория 63 185 рублей 31 копейки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 6 785 рублей пени и 12 637 рублей 07 копеек штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 164-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании". В этой части признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части взыскания с санатория 63 185 рублей 31 копейки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 6 785 рублей пени и 12 637 рублей 07 копеек штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 164-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании".
В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 04.06.2010, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2010, признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части доначисления:
- - 100 614 рублей НДС, 19 481 рубля пени и 20 122 рублей 80 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по водному налогу;
- - 58 672 рублей 07 копеек НДФЛ, 10 514 рублей пени и 11 734 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 117 344 рублей 15 копеек ЕСН, 13 203 рублей 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 140 374 рублей 80 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и 28 074 рублей 96 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ за I квартал 2007 года, 9 151 рубля 55 копеек пени и 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 5 650 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и постановление суда апелляционной инстанции и принять новый судебный акт. По мнению налоговой инспекции, при новом рассмотрении дела суды не выполнили указания кассационной инстанции. Податель жалобы считает, что общество является плательщиком водного налога. Факт оказания услуг только детям не подтвержден документально. Суды не исследовали вопрос о наличии у общества лицензии и договора на водопользование. Налоговый орган ссылается на обоснованное доначисление НДС за 2005 год и соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку доходом является комиссионное вознаграждение, которое облагается НДС. У общества отсутствовали основания для отнесения затрат по обеспечению наемных работников питанием к выплатам, связанным с исполнением данными работниками своих трудовых функций и исключению данных затрат из налогооблагаемой НДС базы. Отнесение на расходы стоимости экскурсионных услуг в сумме 477 260 рублей является экономически не обоснованным. Суды сделали вывод, что из расходов подлежат исключению затраты по приобретению амортизируемого имущества стоимостью более 10 тыс. рублей, т.е. фактически поддержали позицию налогового органа, однако удовлетворили требования общества в этой части. Судебные инстанции необоснованно признали незаконным штраф по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации. Общество ошибочно утверждает, что проверкой доначислен НДФЛ за I квартал 2007 года, так как проверяемый период по НДФЛ определен с 01.01.2004 по 31.03.2007.
В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителя общества, считает, что судебные акты надлежит отменить в части.
Как видно из материалов дела, с 17.04.2007 по 24.08.2007 налоговая инспекция провела комплексную выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления и своевременности уплаты за период с 01.01.2004 по 31.03.2007 - НДС и НДФЛ; за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 - ЕСН, налога на имущество, страховых взносов в пенсионный фонд, налога на землю, налога на прибыль, транспортного налога, по результатам которой составила акт от 22.10.2007 N 122Д.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений общества на акт проверки, налоговый орган принял решение от 26.11.2007 N 122 Д о привлечении санатория к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119, пункту 1 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 164-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании" в общей сумме 420 952 рублей 47 копеек. Санаторию предложено уплатить 548 рублей водного налога и 86 рублей 47 копеек пени, 117 344 рубля 15 копеек ЕСН и 13 203 рубля 36 копеек пени, 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ и 19 665 рублей 74 копейки пени, 100 614 рублей НДС и 19 481 рубль 11 копеек пени, 2 323 486 рублей налога на прибыль и 15 844 рубля 60 копеек пени, 63 185 рублей 31 копейку страховых взносов на обязательное пенсионной страхование и 2 688 рублей пени.
Считая решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д незаконным, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Санаторию доначислено 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 333.8 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2006 году) плательщиками водного налога являлись организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях, в силу пункта 1 статьи 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации признается объектом обложения водным налогом.
В Налоговом кодексе Российской Федерации не дано определение понятия "водопользование" для целей налогообложения. Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
В статье 1 Водного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) под использованием водных объектов понималось получение различными способами пользы от водных объектов для удовлетворения материальных и иных потребностей граждан и юридических лиц. В статье 46 Водного кодекса Российской Федерации указывалось, что права пользования водными объектами приобретаются на основании лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом. При этом использование водных объектов с применением сооружений, технических средств и устройств (специальное водопользование) осуществляется гражданами и юридическими лицами только при наличии лицензии на водопользование (статья 86 Водного кодекса Российской Федерации). Согласно пункту 6 Перечня, утвержденного приказом от 23.03.2005 N 70 Министерства природных ресурсов Российской Федерации, к специальному водопользованию относится пользование водными объектами или их частью с применением организованных пляжей, причалов для яхт, маломерных судов, водных мотоциклов и других технических средств отдыха на воде, а также других сооружений и устройств, предназначенных для рекреационных и оздоровительных целей.
Водные объекты предоставляются в пользование на основании лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом. Предоставление в пользование внутренних морских вод и территориального моря Российской Федерации осуществляется в соответствии с водным законодательством Российской Федерации, иными федеральными законами (статья 91 Водного кодекса Российской Федерации).
По пункту 3 статьи 333.10 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2006 году) при использовании акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях, налоговая база определяется как площадь предоставленного водного пространства. Площадь предоставленного водного пространства определяется по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутствия в лицензии (договоре) таких данных - по материалам соответствующей технической и проектной документации.
При новом рассмотрении дела суды установили, что у общества отсутствует техническая документация для определения площади водного объекта, лицензия и договор на водопользование. Доказательства обратного в материалы дела не представлены.
Таким образом, вывод судов о незаконности решение налоговой инспекции в части доначислений по водному налогу является правильным и соответствует материалам дела.
В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество в проверяемый период являлось плательщиком НДС.
Основанием для доначисления 25 847 рублей НДС за II и III кварталы 2005 года, соответствующей пени и 5 169 рублей 40 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации послужило следующее. В декларациях общества по НДС налоговая база отсутствует, указан льготируемый оборот в сумме 2 924 525 рублей (стоимость реализованных путевок) за II квартал 2005 года и в сумме 8 617 026 рублей (стоимость реализованных путевок) за III квартал 2005 года. По мнению налоговой инспекции, в указанные периоды ООО "Альфа-Люкс" (правопредшественник заявителя) осуществляло реализацию путевок в ДСОЛ "Прометей" по агентскому договору, агентское вознаграждение во II квартале 2005 года составило 87 736 рублей, а в III квартале 2005 года - 55 861 рубль, однако НДС на сумму агентского вознаграждения общество необоснованно не исчислило. При расчете агентского вознаграждения налоговый орган исходил из данных главной и кассовой книг общества, где отражены получение обществом денежных средств лиц, с которыми общество, по мнению налогового органа, заключило агентские соглашения по реализации путевок в ДСОЛ "Прометей", и передача части указанных средств Шмурадкину А.Н., который являлся агентом ДСОЛ "Прометей".
При новом рассмотрении судебные инстанции установили, что представленный в материалы дела договор от 01.04.2005 по приобретению обществом санаторно-курортных путевок в ДСОЛ "Прометей", заключенный между санаторием и индивидуальным предпринимателем Шмурадкиным А.Н., не свидетельствует о том, что общество обязалось в дальнейшем совершать юридические и фактические действия по реализации указанных путевок от своего имени, но за счет предприниматели, либо от имени и за счет предпринимателя. В договоре также отсутствуют сведения о количестве и стоимости путевок, об агентском вознаграждении санатория по каждой путевке или по всему договору, получение обществом агентского вознаграждения в составе оплаты путевок третьими лицами.
При таких обстоятельствах налоговая инспекция необоснованно сделала вывод, что санаторий реализовывал путевки в качестве агента. Бланки санаторных путевок не обладают признаками товара, являющегося предметом в отношениях купли-продажи, поскольку сами по себе не имеют потребительских свойств и качеств, которые в соответствии со статьей 469 Гражданского кодекса Российской Федерации можно характеризовать как пригодные или непригодные для определенных целей. Путевка является документом, подтверждающим наличие у владельца этого документа права на получение определенного комплекса санаторно-курортных услуг. Последующая продажа путевок обществом третьим лицам по своей правовой природе является уступкой права на получение от ДСОЛ "Прометей" комплекса услуг, указанных в путевке. В связи с этим заключенный обществом и Шмурадкиным А.Н. договор от 01.04.2005 не является договором купли-продажи товара.
Учитывая изложенное, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии объекта налогообложения НДС в результате реализации обществом санаторно-курортных путевок в ДСОЛ "Прометей" и правильно признали незаконным решение налоговой инспекции в части доначисления 25 847 рублей НДС, соответствующей пени и 5 169 рублей 40 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Довод кассационной жалобы о том, что суд не отразил в резолютивной части НДС за II и III кварталы 2005 года, соответствующие суммы пени и штрафа, противоречит материалам дела. По этому эпизоду (начисление 25 847 рублей НДС в связи с получением агентского вознаграждения) судебные инстанции высказались в мотивировочной части, эти суммы учтены в резолютивной части судебных актов при признании решения налоговой инспекции недействительным.
Основанием доначисления 72 852 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации послужили следующие обстоятельства. В указанный период общество по договору от 16.05.2006, заключенному с ОУ ВПО "Белгородский университет потребительской кооперации", оказывало услуги питания студентам и воспитателям, привлеченным на работу в летний сезон. По данному договору члены сводного студенческого отряда "Виктория" Белгородского университета потребительской кооперации обязывались выполнять работу в периоды с 01.06.2006 по 15.07.2006 (1-й поток) и с 16.07.2006 по 25.08.2006 (2-й поток). Общество обязалось помимо оплаты за выполненную работу предоставлять членам студенческого трудового отряда жилье и обеспечить трехразовое питание (пункты 4.4. и 4.5 договора). Общество не относило стоимость услуг питания к реализации и не исчисляло с них НДС.
Установив факт оказания обществом услуг питания по договору от 16.05.2006 и стоимость использованных продуктов питания в размере 385 459 рублей, налоговая инспекция рассчитала стоимость услуг с учетом приготовления пищи и наценки 5%, заложенной обществом при калькуляции стоимости путевок, которая составила 404 730 рублей.
Признавая неправомерным доначисление НДС по данному эпизоду, суды пришли к выводу, что налоговая инспекция также необоснованно начислила обществу 58 672 рубля 07 копеек НДФЛ, 10 514 рублей пени и 11 734 рубля штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, 117 344 рубля 15 копеек ЕСН, 13 203 рубля 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копейки штрафа.
Суд, исследовав по данному эпизоду договор от 16.05.2006, заключенный ОУ ВПО "Белгородский университет потребительской кооперации" и обществом, в части расчетов, установив, что в договоре отсутствуют указания о необходимости передавать денежные средства лично студентам, выполняющим работу, пришел к выводу о том, что указанный договор является гражданско-правовым. Сославшись на непредставление налоговой инспекцией доказательств наличия у санатория объекта обложения НДС и ЕСН, обязанностей налогового агента исчислять и удерживать НДФЛ по отношению к членам отряда, судебные инстанции удовлетворили требования общества в этой части.
Между тем судебные инстанции не выполнили указания суда кассационной инстанции, не исследовали полно и всесторонне обстоятельства хозяйственных отношений, сложившихся между обществом и университетом, обществом и членами студенческого отряда. Кроме того, судебные инстанции не учли, что само по себе отсутствие трудовых и гражданско-правовых отношений с физическими лицами не свидетельствует об отсутствии объекта налогообложения по НДС. Безвозмездное оказание услуг одним субъектом предпринимательской деятельности другому субъекту предпринимательской в рамках гражданско-правового договора по общему правилу (статьи 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации) признается реализацией и образует объект налогообложения по НДС. Судебные инстанции также не оценили мотивы, по которым общество не относило стоимость услуг питания к реализации и не исчисляло с них НДС, - услуги питания обусловлены необходимостью обеспечить студентам и воспитателям, привлеченным к работе, нормальные условия труда. При этом согласно пояснениям санатория по эпизоду начислений по НДФЛ и ЕСН по питанию студентов стоимость питания не включена в состав затрат по оплате труда.
Признавая недействительным решение налоговой инспекции в части 58 672 рублей 07 копеек НДФЛ, судебные инстанции не учли, что налоговый орган оспариваемым решением не начислял данную сумму к уплате.
Обществу начислено решением налоговой инспекции всего 100 614 рублей НДС. Судебные инстанции рассмотрели дело в части двух эпизодов по НДС: 25 847 рублей НДС (основание доначисления - получение агентского вознаграждения) и 72 852 рубля (основание доначисления - оказание услуг по питанию студентов). В части начисления 1915 рублей НДС за IV квартал 2006 года (пункт 2.3.6 акта - не исчислен НДС с доходов от оказания услуг питания, проживания, полученных в кассу предприятия в сумме 10 640 рублей) решение налоговой инспекции признано недействительным без установления обстоятельств дела в этой части.
Поскольку разрешение дела в части 74 767 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, 117 344 рублей 15 копеек ЕСН, 13 203 рублей 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копеек штрафа, 10 514 рублей пени по НДФЛ и 11 734 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и устанавливать новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д о доначислениях в указанных суммах надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Суд кассационной инстанции направил на новое рассмотрение дело в части доначисления 140 374 рублей 80 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и 28 074 рублей 96 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по двум эпизодам: 114 354 рубля налога по затратам на экскурсионное обслуживание предпринимателем Шмурадкиным А.Н. и 25 840 рублей 40 копеек налога по затратам в сумме 107 670 рублей на приобретение амортизируемого имущества стоимостью более 10 тыс. рублей.
В 2006 году общество при исчислении налога на прибыль включило в расходы 477 260 рублей по услугам, оказанным ему предпринимателем Шмурадкиным А.Н. на основании договора от 30.05.2006 по экскурсионному обслуживанию отдыхающих на 2006 год.
Начисляя 114 534 рубля налога на прибыль, соответствующие пени и 22 906 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция полагала неоправданными отнесенные на расходы затраты по экскурсионному обслуживанию, так как стоимость оказанных Шмурадкиным А.Н. услуг значительно выше средней стоимости аналогичных услуг, оказанных иными туристическими организациями.
Удовлетворяя требования общества в указанной части, суды сослались на экономическую оправданность затрат.
Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, 366-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
При этом следует учитывать, что хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 N 11542/07).
Факт оказания экскурсионных услуг, их оплаты и связь с деятельностью санатория по организации отдыха лиц, приобретших путевки, налоговая инспекция не оспаривала. Доначисление налога в этой части обоснованно лишь несоответствием стоимости оказанных Шмурадкиным А.Н. услуг установленной налоговой инспекцией средней стоимости таких услуг, оказываемых другими организациями (ООО "Русь", ООО "Одиссея").
Выполняя указания кассационной инстанции, суды установили, что налоговый орган не представил доказательства проведения проверки ассортимента туристических услуг, содержания экскурсионных услуг, оказанных обществу Шмурадкиным А.Н., и таких услуг, оказываемых ООО "Русь" и ООО "Одиссея".
В силу пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При таких обстоятельствах судебные акты в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления 114 534 рублей налога на прибыль, соответствующей пени и 22 906 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации являются законными и обоснованными и отмене не подлежат.
По мнению налоговой инспекции, общество неправомерно в нарушение пункта 1 статьи 256 и пункта 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отнесло к расходам затраты по приобретению амортизируемого имущества стоимостью более 10 тыс. рублей, в общей сумме 107 670 рублей, в том числе 32 220 рублей - стоимость двух диванов "Анжелика", 37 800 рублей - стоимость двух сплит-систем, 17 тыс. рублей - стоимость контрольно-кассовой машины,14 650 рублей - стоимость газонокосилки "Штиль". Факт приобретения указанного имущества налоговым органом не оспаривается, однако, поскольку стоимость каждого из этих объектов составляет более 10 тыс. рублей, затраты по приобретению амортизируемого имущества необоснованно отнесены на расходы в полном объеме.
Судебные инстанции установили, что спорное имущество является амортизируемым, поэтому общество необоснованно единовременно списало затраты по его приобретению на расходы.
Таким образом, суды фактически поддержали позицию налоговой инспекции, признав в мотивировочной части неправомерным отнесение обществом к расходам затрат по приобретению амортизируемого имущества в общей сумме 107 670 рублей. Однако в резолютивной части судебные инстанции признали недействительным решение налоговой инспекции в части 25 840 рублей 40 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и штрафа.
Кроме того, судебные инстанции не выполнили указания кассационной инстанции и не учли, что поскольку указанное имущество является амортизируемым, то его стоимость должна списываться на затраты посредством начисления амортизации, и не определили сумму амортизации на указанное имущество, подлежащей отнесению на расходы.
Данные обстоятельства являются существенными для рассмотрения спора, так как не позволяют определить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2006 год.
Поскольку разрешение дела в этой части связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и установить новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д в части 25 840 рублей 40 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и штрафа надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Суды пришли к выводу о необоснованном привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 5650 рублей штрафа за непредставление первичных бухгалтерских документов, поскольку налоговый орган не уточнил вид истребованных документов и не подтвердил, что эти документы являются необходимыми для осуществления налогового контроля.
Указанные выводы судов являются недостаточно обоснованными.
В нарушение части 4 статьи 170 и пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в решении суда первой инстанции и постановлении суда апелляционной инстанции не указаны установленные судебными инстанциями обстоятельства дела в этой части, не дана оценка доводам налоговой инспекции.
Поскольку разрешение дела в этой части связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и устанавливать новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д в части 5650 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Судебные инстанции сделали вывод о том, что у налоговой инспекции отсутствовали основания для доначисления санаторию недоимки по НДФЛ за I квартал 2007 года в сумме 72 037 рублей и привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 14 407 рублей 42 копеек штрафа, так как сумма недоимки перечислена санаторием в бюджет платежным поручением от 18.04.2007 N 269.
Как следует из материалов дела, уплаченная в платежном поручении сумма соответствует сумме задолженности, выявленной решением налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122Д. В пункте 2.4.3 акта налоговой проверки указано, что сальдо по НДФЛ на 01.04.2007 составляет 72 037 рублей 10 копеек.
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. Налоговым правонарушением в соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность. Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает ответственность за ненадлежащее исполнение налоговым агентом своих обязанностей, в частности за нарушение порядка перечисления удержанного налога на доходы физических лиц.
Доводы кассационной жалобы в этой части направлены на переоценку доказательств, которые судебные инстанции оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и подлежат отклонению по правилам статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку переоценка доказательств не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Поскольку на дату принятия налоговым органом оспариваемого решения общество перечислило в бюджет 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ, судебные акты в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления 72 037 рублей НДФЛ и 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации являются законными и обоснованными и отмене не подлежат.
Признавая недействительным решение налоговой инспекции в части 9 151 рубля 55 копеек пени по НДФЛ за I квартал 2007 года, судебные инстанции не выяснили, когда у санатория возникла обязанность перечислить 72 037 рублей 10 копеек налога. Судебные акты не содержат мотивы, по которым судебные инстанции отклонили доводы налоговой инспекции о том, что 72 037 рублей 10 копеек составляют НДФЛ по заработной плате за февраль 2007 года, и с учетом этого обязанность по его перечислению фактически возникла на 09.03.2007 (приложение N 144 "Справка о своевременности перечисления НДФЛ в бюджет"), т.е. дату выдачи заработной платы за февраль 2007 года с учетом его удержания. Налог перечислен позднее этой даты платежным поручением от 18.04.2007 N 269.
Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Пени - правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, и должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.
Поскольку разрешение дела в этой части связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и устанавливать новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д в части 9 151 рубля 55 копеек пени по НДФЛ за I квартал 2007 года надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Дело в отмененной части надлежит направить на новое рассмотрение в первую инстанцию, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, истребовать документы и доказательства, в полном объеме исследовать позиции лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 04.03.2010 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2010 по делу N А32-2808/2008-30/36-13/128-2009-51/870 оставить без изменения в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Анапе от 26.11.2007 N 122 Д в части доначисления 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации, 72 037 рублей 10 копеек налога на доходы физических лиц за I квартал 2007 года, 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, 25 847 рублей НДС, соответствующей пени и 5169 рублей 40 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 114 534 рублей налога на прибыль, соответствующей пени и 22 906 рублей 80 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В остальной части судебные акты отменить.
В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА ОТ 11.10.2010 ПО ДЕЛУ N А32-2808/2008-30/36-13/128-2009-51/870
Разделы:Водный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-КАВКАЗСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 11 октября 2010 г. по делу
N А32-2808/2008-30/36-13/128-2009-51/870
Резолютивная часть постановления объявлена 5 октября 2010 г.
Постановление изготовлено в полном объеме 11 октября 2010 г.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа в составе председательствующего Прокофьевой Т.В., судей Дорогиной Т.Н. и Черных Л.А., при участии в судебном заседании от заявителя - общества с ограниченной ответственностью "Санаторий "Золотой берег"" - директора Аванесова Р.А. (паспорт <...>), в отсутствие заинтересованного лица - Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Анапе, надлежаще извещенного о времени и месте судебного заседания, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Анапе на решение Арбитражного суда Краснодарского края от 04.03.2010 (судья Базавлук И.И.) и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2010 (судьи Николаев Д.В., Винокур И.Г., Гиданкина А.В.) по делу N А32-2808/2008-30/36-13/128-2009-51/870, установил следующее.
ООО "Санаторий "Золотой берег"" (далее - общество, санаторий) обратилось в Арбитражный суд Краснодарского края с заявлением о признании недействительным в полном объеме решения Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Анапе Краснодарского края (далее - налоговая инспекция) от 26.11.2007 N 122Д (уточненные требования).
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 27.09.2008, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2009, признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122Д о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 1 о начислении штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс) за занижение налога на добавленную стоимость (далее - НДС) в результате неправомерного применения льготы за II квартал 2005 года - в сумме 3 158 рублей 40 копеек, за III квартал 2005 года - в сумме 2 011 рублей; пункта 3.3 о предложении санаторию уплатить недоимку по НДС на товары, производимые на территории Российской Федерации, в сумме 25 847 рублей, пункта 2 в части начисления пеней, приходящихся на данную сумму недоимки. В остальной части в удовлетворении требований отказано.
Суды исходили из того, что общество использовало акваторию моря, в соответствии со статьей 333.8 Налогового кодекса Российской Федерации являлось плательщиком водного налога, однако в спорный период указанный налог не исчисляло и не уплачивало. Размер агентского вознаграждения общества по операциям по реализации путевок в ДСОЛ "Прометей" налоговой инспекцией не доказан, в связи с чем она необоснованно доначислила НДС в размере 25 847 рублей. У общества отсутствовали основания для отнесения затрат по обеспечению наемных работников питанием к выплатам, связанным с использованием данными работниками своих трудовых функций, и исключению данных затрат из облагаемой НДС базы. Общество в нарушение подпункта 1 пункта 1 статьи 146 и подпункта 18 пункта 3 статьи 149 Налогового кодекса Российской Федерации в 2006 году не исчислило НДС с 10 640 рублей доходов от оказания услуг питания, проживания, полученных в кассу общества. Налоговая инспекция правомерно доначислила выручку от реализации путевок в 2006 году в сумме 672 тыс. рублей. Санаторий в целях исчисления налога на прибыль организаций документально не подтвердил расходы в сумме 14 300 рублей, отраженные на кредите счета 71 счета 91, 30 968 рублей расходов на аренду земли, а также обоснованность отнесения на издержки производства 2 223 рублей по единому социальному налогу (далее - ЕСН), неправомерно завысил расходы на сумму 10 430 610 рублей. В частности, в силу пункта 1.1 статьи 259 Налогового кодекса Российской Федерации общество не вправе учитывать всю сумму затрат на строительство основных средств - забора и будки охранников, на приобретение мебели, бытовой, контрольно-кассовой и садовой техники а также относить 10% стоимости остановки в расходы при определении налога на прибыль. Пункт 3.6 Положения об учетной политике общества на 2006 год не соответствует пункту 1.1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, предусматривающему возможность отнесения на затраты только стоимости основных средств, не превышающей 10 тыс. рублей. Санаторий неправомерно отнес на расходы 221 472 рубля затрат по ремонту основных средств и инвентаря, являвшихся собственностью иного юридического лица, не числящихся на балансе общества и находящихся на хранении у физического лица. Общество ремонтировало помещения и сооружения собственными силами, реальность сделки с ООО "Агропромстрой-инвест" не подтверждена достоверными доказательствами, поэтому санаторий не вправе отнести 9 338 891 рубль по ремонту на расходы. Затраты общества в сумме 477 200 рублей за оказанные Шмурадкиным А.Н. услуги по экскурсионному обслуживанию отдыхающих в 2006 году экономически не оправданы. Общество неправомерно отнесло в 2006 году (вместо 2007 года) на расходы затраты на страхование в сумме 4 480 рублей. Общество необоснованно включило во внереализационные расходы за 2006 год штрафы в сумме 30 100 рублей, расходы на подписку газет и укладку тротуарной плитки в сумме 40 тыс. рублей. Санаторий не доказал нарушение налоговой инспекцией порядка привлечения общества к налоговой ответственности.
Постановлением Федерального арбитражный суд Северо-Кавказского округа от 22.06.2009 отменены решение Арбитражного суда Краснодарского края от 27.09.2008 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2009 в части признания недействительным решения налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д и в этой части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Судебные акты также отменены в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части доначисления:
- - 100 614 рублей НДС, 19 481 рубля пени и 20 122 рублей 80 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по водному налогу;
- - 58 672 рублей 07 копеек НДФЛ, 10 514 рублей пени и 11 734 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 117 344 рублей 15 копеек ЕСН, 13 203 рублей 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 140 374 рублей 80 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и 28 074 рублей 96 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ за I квартал 2007 года, 9151 рубля 55 копеек пени и 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 5 650 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации и в указанной части дело направлено на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Судебные акты также отменены в части отказа в признании недействительным решения налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части взыскания с санатория 63 185 рублей 31 копейки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 6 785 рублей пени и 12 637 рублей 07 копеек штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 164-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании". В этой части признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части взыскания с санатория 63 185 рублей 31 копейки страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, 6 785 рублей пени и 12 637 рублей 07 копеек штрафа по пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 164-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании".
В остальной части судебные акты оставлены без изменения.
Решением Арбитражного суда Краснодарского края от 04.06.2010, оставленным без изменения постановлением Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2010, признано недействительным решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д в части доначисления:
- - 100 614 рублей НДС, 19 481 рубля пени и 20 122 рублей 80 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа за его неуплату по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по пункту 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление налоговых деклараций по водному налогу;
- - 58 672 рублей 07 копеек НДФЛ, 10 514 рублей пени и 11 734 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 117 344 рублей 15 копеек ЕСН, 13 203 рублей 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 140 374 рублей 80 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и 28 074 рублей 96 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ за I квартал 2007 года, 9 151 рубля 55 копеек пени и 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации;
- - 5 650 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и постановление суда апелляционной инстанции и принять новый судебный акт. По мнению налоговой инспекции, при новом рассмотрении дела суды не выполнили указания кассационной инстанции. Податель жалобы считает, что общество является плательщиком водного налога. Факт оказания услуг только детям не подтвержден документально. Суды не исследовали вопрос о наличии у общества лицензии и договора на водопользование. Налоговый орган ссылается на обоснованное доначисление НДС за 2005 год и соответствующих сумм пени и штрафа, поскольку доходом является комиссионное вознаграждение, которое облагается НДС. У общества отсутствовали основания для отнесения затрат по обеспечению наемных работников питанием к выплатам, связанным с исполнением данными работниками своих трудовых функций и исключению данных затрат из налогооблагаемой НДС базы. Отнесение на расходы стоимости экскурсионных услуг в сумме 477 260 рублей является экономически не обоснованным. Суды сделали вывод, что из расходов подлежат исключению затраты по приобретению амортизируемого имущества стоимостью более 10 тыс. рублей, т.е. фактически поддержали позицию налогового органа, однако удовлетворили требования общества в этой части. Судебные инстанции необоснованно признали незаконным штраф по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации. Общество ошибочно утверждает, что проверкой доначислен НДФЛ за I квартал 2007 года, так как проверяемый период по НДФЛ определен с 01.01.2004 по 31.03.2007.
В отзыве на кассационную жалобу общество считает обжалуемые судебные акты законными и обоснованными и просит кассационную жалобу оставить без удовлетворения.
Представитель общества в судебном заседании просил судебные акты оставить без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения.
Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа, изучив материалы дела, доводы кассационной жалобы, отзыва, выслушав представителя общества, считает, что судебные акты надлежит отменить в части.
Как видно из материалов дела, с 17.04.2007 по 24.08.2007 налоговая инспекция провела комплексную выездную налоговую проверку общества по вопросам соблюдения налогового законодательства Российской Федерации, правильности исчисления и своевременности уплаты за период с 01.01.2004 по 31.03.2007 - НДС и НДФЛ; за период с 01.01.2004 по 31.12.2006 - ЕСН, налога на имущество, страховых взносов в пенсионный фонд, налога на землю, налога на прибыль, транспортного налога, по результатам которой составила акт от 22.10.2007 N 122Д.
По результатам рассмотрения материалов выездной налоговой проверки и возражений общества на акт проверки, налоговый орган принял решение от 26.11.2007 N 122 Д о привлечении санатория к налоговой ответственности по пункту 2 статьи 119, пункту 1 статьи 122, статье 123, пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации, пункту 2 статьи 27 Федерального закона от 15.12.2001 N 164-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании" в общей сумме 420 952 рублей 47 копеек. Санаторию предложено уплатить 548 рублей водного налога и 86 рублей 47 копеек пени, 117 344 рубля 15 копеек ЕСН и 13 203 рубля 36 копеек пени, 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ и 19 665 рублей 74 копейки пени, 100 614 рублей НДС и 19 481 рубль 11 копеек пени, 2 323 486 рублей налога на прибыль и 15 844 рубля 60 копеек пени, 63 185 рублей 31 копейку страховых взносов на обязательное пенсионной страхование и 2 688 рублей пени.
Считая решение налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122 Д незаконным, общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Санаторию доначислено 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно статье 333.8 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2006 году) плательщиками водного налога являлись организации и физические лица, осуществляющие специальное и (или) особое водопользование в соответствии с законодательством Российской Федерации. Использование акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях, в силу пункта 1 статьи 333.9 Налогового кодекса Российской Федерации признается объектом обложения водным налогом.
В Налоговом кодексе Российской Федерации не дано определение понятия "водопользование" для целей налогообложения. Согласно пункту 1 статьи 11 Кодекса институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Налоговом кодексе Российской Федерации, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом Российской Федерации.
В статье 1 Водного кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) под использованием водных объектов понималось получение различными способами пользы от водных объектов для удовлетворения материальных и иных потребностей граждан и юридических лиц. В статье 46 Водного кодекса Российской Федерации указывалось, что права пользования водными объектами приобретаются на основании лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом. При этом использование водных объектов с применением сооружений, технических средств и устройств (специальное водопользование) осуществляется гражданами и юридическими лицами только при наличии лицензии на водопользование (статья 86 Водного кодекса Российской Федерации). Согласно пункту 6 Перечня, утвержденного приказом от 23.03.2005 N 70 Министерства природных ресурсов Российской Федерации, к специальному водопользованию относится пользование водными объектами или их частью с применением организованных пляжей, причалов для яхт, маломерных судов, водных мотоциклов и других технических средств отдыха на воде, а также других сооружений и устройств, предназначенных для рекреационных и оздоровительных целей.
Водные объекты предоставляются в пользование на основании лицензии на водопользование и заключенного в соответствии с ней договора пользования водным объектом. Предоставление в пользование внутренних морских вод и территориального моря Российской Федерации осуществляется в соответствии с водным законодательством Российской Федерации, иными федеральными законами (статья 91 Водного кодекса Российской Федерации).
По пункту 3 статьи 333.10 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в 2006 году) при использовании акватории водных объектов, за исключением лесосплава в плотах и кошелях, налоговая база определяется как площадь предоставленного водного пространства. Площадь предоставленного водного пространства определяется по данным лицензии на водопользование (договора на водопользование), а в случае отсутствия в лицензии (договоре) таких данных - по материалам соответствующей технической и проектной документации.
При новом рассмотрении дела суды установили, что у общества отсутствует техническая документация для определения площади водного объекта, лицензия и договор на водопользование. Доказательства обратного в материалы дела не представлены.
Таким образом, вывод судов о незаконности решение налоговой инспекции в части доначислений по водному налогу является правильным и соответствует материалам дела.
В силу пункта 1 статьи 143 Налогового кодекса Российской Федерации общество в проверяемый период являлось плательщиком НДС.
Основанием для доначисления 25 847 рублей НДС за II и III кварталы 2005 года, соответствующей пени и 5 169 рублей 40 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации послужило следующее. В декларациях общества по НДС налоговая база отсутствует, указан льготируемый оборот в сумме 2 924 525 рублей (стоимость реализованных путевок) за II квартал 2005 года и в сумме 8 617 026 рублей (стоимость реализованных путевок) за III квартал 2005 года. По мнению налоговой инспекции, в указанные периоды ООО "Альфа-Люкс" (правопредшественник заявителя) осуществляло реализацию путевок в ДСОЛ "Прометей" по агентскому договору, агентское вознаграждение во II квартале 2005 года составило 87 736 рублей, а в III квартале 2005 года - 55 861 рубль, однако НДС на сумму агентского вознаграждения общество необоснованно не исчислило. При расчете агентского вознаграждения налоговый орган исходил из данных главной и кассовой книг общества, где отражены получение обществом денежных средств лиц, с которыми общество, по мнению налогового органа, заключило агентские соглашения по реализации путевок в ДСОЛ "Прометей", и передача части указанных средств Шмурадкину А.Н., который являлся агентом ДСОЛ "Прометей".
При новом рассмотрении судебные инстанции установили, что представленный в материалы дела договор от 01.04.2005 по приобретению обществом санаторно-курортных путевок в ДСОЛ "Прометей", заключенный между санаторием и индивидуальным предпринимателем Шмурадкиным А.Н., не свидетельствует о том, что общество обязалось в дальнейшем совершать юридические и фактические действия по реализации указанных путевок от своего имени, но за счет предприниматели, либо от имени и за счет предпринимателя. В договоре также отсутствуют сведения о количестве и стоимости путевок, об агентском вознаграждении санатория по каждой путевке или по всему договору, получение обществом агентского вознаграждения в составе оплаты путевок третьими лицами.
При таких обстоятельствах налоговая инспекция необоснованно сделала вывод, что санаторий реализовывал путевки в качестве агента. Бланки санаторных путевок не обладают признаками товара, являющегося предметом в отношениях купли-продажи, поскольку сами по себе не имеют потребительских свойств и качеств, которые в соответствии со статьей 469 Гражданского кодекса Российской Федерации можно характеризовать как пригодные или непригодные для определенных целей. Путевка является документом, подтверждающим наличие у владельца этого документа права на получение определенного комплекса санаторно-курортных услуг. Последующая продажа путевок обществом третьим лицам по своей правовой природе является уступкой права на получение от ДСОЛ "Прометей" комплекса услуг, указанных в путевке. В связи с этим заключенный обществом и Шмурадкиным А.Н. договор от 01.04.2005 не является договором купли-продажи товара.
Учитывая изложенное, суды пришли к обоснованному выводу об отсутствии объекта налогообложения НДС в результате реализации обществом санаторно-курортных путевок в ДСОЛ "Прометей" и правильно признали незаконным решение налоговой инспекции в части доначисления 25 847 рублей НДС, соответствующей пени и 5 169 рублей 40 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
Довод кассационной жалобы о том, что суд не отразил в резолютивной части НДС за II и III кварталы 2005 года, соответствующие суммы пени и штрафа, противоречит материалам дела. По этому эпизоду (начисление 25 847 рублей НДС в связи с получением агентского вознаграждения) судебные инстанции высказались в мотивировочной части, эти суммы учтены в резолютивной части судебных актов при признании решения налоговой инспекции недействительным.
Основанием доначисления 72 852 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации послужили следующие обстоятельства. В указанный период общество по договору от 16.05.2006, заключенному с ОУ ВПО "Белгородский университет потребительской кооперации", оказывало услуги питания студентам и воспитателям, привлеченным на работу в летний сезон. По данному договору члены сводного студенческого отряда "Виктория" Белгородского университета потребительской кооперации обязывались выполнять работу в периоды с 01.06.2006 по 15.07.2006 (1-й поток) и с 16.07.2006 по 25.08.2006 (2-й поток). Общество обязалось помимо оплаты за выполненную работу предоставлять членам студенческого трудового отряда жилье и обеспечить трехразовое питание (пункты 4.4. и 4.5 договора). Общество не относило стоимость услуг питания к реализации и не исчисляло с них НДС.
Установив факт оказания обществом услуг питания по договору от 16.05.2006 и стоимость использованных продуктов питания в размере 385 459 рублей, налоговая инспекция рассчитала стоимость услуг с учетом приготовления пищи и наценки 5%, заложенной обществом при калькуляции стоимости путевок, которая составила 404 730 рублей.
Признавая неправомерным доначисление НДС по данному эпизоду, суды пришли к выводу, что налоговая инспекция также необоснованно начислила обществу 58 672 рубля 07 копеек НДФЛ, 10 514 рублей пени и 11 734 рубля штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, 117 344 рубля 15 копеек ЕСН, 13 203 рубля 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копейки штрафа.
Суд, исследовав по данному эпизоду договор от 16.05.2006, заключенный ОУ ВПО "Белгородский университет потребительской кооперации" и обществом, в части расчетов, установив, что в договоре отсутствуют указания о необходимости передавать денежные средства лично студентам, выполняющим работу, пришел к выводу о том, что указанный договор является гражданско-правовым. Сославшись на непредставление налоговой инспекцией доказательств наличия у санатория объекта обложения НДС и ЕСН, обязанностей налогового агента исчислять и удерживать НДФЛ по отношению к членам отряда, судебные инстанции удовлетворили требования общества в этой части.
Между тем судебные инстанции не выполнили указания суда кассационной инстанции, не исследовали полно и всесторонне обстоятельства хозяйственных отношений, сложившихся между обществом и университетом, обществом и членами студенческого отряда. Кроме того, судебные инстанции не учли, что само по себе отсутствие трудовых и гражданско-правовых отношений с физическими лицами не свидетельствует об отсутствии объекта налогообложения по НДС. Безвозмездное оказание услуг одним субъектом предпринимательской деятельности другому субъекту предпринимательской в рамках гражданско-правового договора по общему правилу (статьи 39, 146 Налогового кодекса Российской Федерации) признается реализацией и образует объект налогообложения по НДС. Судебные инстанции также не оценили мотивы, по которым общество не относило стоимость услуг питания к реализации и не исчисляло с них НДС, - услуги питания обусловлены необходимостью обеспечить студентам и воспитателям, привлеченным к работе, нормальные условия труда. При этом согласно пояснениям санатория по эпизоду начислений по НДФЛ и ЕСН по питанию студентов стоимость питания не включена в состав затрат по оплате труда.
Признавая недействительным решение налоговой инспекции в части 58 672 рублей 07 копеек НДФЛ, судебные инстанции не учли, что налоговый орган оспариваемым решением не начислял данную сумму к уплате.
Обществу начислено решением налоговой инспекции всего 100 614 рублей НДС. Судебные инстанции рассмотрели дело в части двух эпизодов по НДС: 25 847 рублей НДС (основание доначисления - получение агентского вознаграждения) и 72 852 рубля (основание доначисления - оказание услуг по питанию студентов). В части начисления 1915 рублей НДС за IV квартал 2006 года (пункт 2.3.6 акта - не исчислен НДС с доходов от оказания услуг питания, проживания, полученных в кассу предприятия в сумме 10 640 рублей) решение налоговой инспекции признано недействительным без установления обстоятельств дела в этой части.
Поскольку разрешение дела в части 74 767 рублей НДС, соответствующих сумм пени и штрафа, 117 344 рублей 15 копеек ЕСН, 13 203 рублей 36 копеек пени и 23 468 рублей 83 копеек штрафа, 10 514 рублей пени по НДФЛ и 11 734 рублей штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и устанавливать новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д о доначислениях в указанных суммах надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Суд кассационной инстанции направил на новое рассмотрение дело в части доначисления 140 374 рублей 80 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и 28 074 рублей 96 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации по двум эпизодам: 114 354 рубля налога по затратам на экскурсионное обслуживание предпринимателем Шмурадкиным А.Н. и 25 840 рублей 40 копеек налога по затратам в сумме 107 670 рублей на приобретение амортизируемого имущества стоимостью более 10 тыс. рублей.
В 2006 году общество при исчислении налога на прибыль включило в расходы 477 260 рублей по услугам, оказанным ему предпринимателем Шмурадкиным А.Н. на основании договора от 30.05.2006 по экскурсионному обслуживанию отдыхающих на 2006 год.
Начисляя 114 534 рубля налога на прибыль, соответствующие пени и 22 906 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая инспекция полагала неоправданными отнесенные на расходы затраты по экскурсионному обслуживанию, так как стоимость оказанных Шмурадкиным А.Н. услуг значительно выше средней стоимости аналогичных услуг, оказанных иными туристическими организациями.
Удовлетворяя требования общества в указанной части, суды сослались на экономическую оправданность затрат.
Конституционный Суд Российской Федерации в определениях от 04.06.2007 N 320-О-П, 366-О-П указал, что налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на свой риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективность и целесообразность.
По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов.
Следовательно, нормы, содержащиеся в абзацах втором и третьем пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации, требуют установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы.
При этом следует учитывать, что хозяйствующие субъекты самостоятельно по своему усмотрению выбирают способы достижения результата от предпринимательской деятельности. В полномочия налоговых органов входит лишь контроль за соблюдением налогоплательщиками законодательства о налогах и сборах, а не вменение им доходов исходя из собственного видения способов достижения налогоплательщиками экономического результата с меньшими затратами (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 26.02.2008 N 11542/07).
Факт оказания экскурсионных услуг, их оплаты и связь с деятельностью санатория по организации отдыха лиц, приобретших путевки, налоговая инспекция не оспаривала. Доначисление налога в этой части обоснованно лишь несоответствием стоимости оказанных Шмурадкиным А.Н. услуг установленной налоговой инспекцией средней стоимости таких услуг, оказываемых другими организациями (ООО "Русь", ООО "Одиссея").
Выполняя указания кассационной инстанции, суды установили, что налоговый орган не представил доказательства проведения проверки ассортимента туристических услуг, содержания экскурсионных услуг, оказанных обществу Шмурадкиным А.Н., и таких услуг, оказываемых ООО "Русь" и ООО "Одиссея".
В силу пункта 1 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.
При таких обстоятельствах судебные акты в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления 114 534 рублей налога на прибыль, соответствующей пени и 22 906 рублей 80 копеек штрафа по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации являются законными и обоснованными и отмене не подлежат.
По мнению налоговой инспекции, общество неправомерно в нарушение пункта 1 статьи 256 и пункта 5 статьи 270 Налогового кодекса Российской Федерации при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль отнесло к расходам затраты по приобретению амортизируемого имущества стоимостью более 10 тыс. рублей, в общей сумме 107 670 рублей, в том числе 32 220 рублей - стоимость двух диванов "Анжелика", 37 800 рублей - стоимость двух сплит-систем, 17 тыс. рублей - стоимость контрольно-кассовой машины,14 650 рублей - стоимость газонокосилки "Штиль". Факт приобретения указанного имущества налоговым органом не оспаривается, однако, поскольку стоимость каждого из этих объектов составляет более 10 тыс. рублей, затраты по приобретению амортизируемого имущества необоснованно отнесены на расходы в полном объеме.
Судебные инстанции установили, что спорное имущество является амортизируемым, поэтому общество необоснованно единовременно списало затраты по его приобретению на расходы.
Таким образом, суды фактически поддержали позицию налоговой инспекции, признав в мотивировочной части неправомерным отнесение обществом к расходам затрат по приобретению амортизируемого имущества в общей сумме 107 670 рублей. Однако в резолютивной части судебные инстанции признали недействительным решение налоговой инспекции в части 25 840 рублей 40 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и штрафа.
Кроме того, судебные инстанции не выполнили указания кассационной инстанции и не учли, что поскольку указанное имущество является амортизируемым, то его стоимость должна списываться на затраты посредством начисления амортизации, и не определили сумму амортизации на указанное имущество, подлежащей отнесению на расходы.
Данные обстоятельства являются существенными для рассмотрения спора, так как не позволяют определить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2006 год.
Поскольку разрешение дела в этой части связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и установить новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д в части 25 840 рублей 40 копеек налога на прибыль за 2006 год, соответствующей пени и штрафа надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Суды пришли к выводу о необоснованном привлечении общества к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 5650 рублей штрафа за непредставление первичных бухгалтерских документов, поскольку налоговый орган не уточнил вид истребованных документов и не подтвердил, что эти документы являются необходимыми для осуществления налогового контроля.
Указанные выводы судов являются недостаточно обоснованными.
В нарушение части 4 статьи 170 и пункта 12 части 2 статьи 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в решении суда первой инстанции и постановлении суда апелляционной инстанции не указаны установленные судебными инстанциями обстоятельства дела в этой части, не дана оценка доводам налоговой инспекции.
Поскольку разрешение дела в этой части связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и устанавливать новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д в части 5650 рублей штрафа по пункту 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Судебные инстанции сделали вывод о том, что у налоговой инспекции отсутствовали основания для доначисления санаторию недоимки по НДФЛ за I квартал 2007 года в сумме 72 037 рублей и привлечения к ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде 14 407 рублей 42 копеек штрафа, так как сумма недоимки перечислена санаторием в бюджет платежным поручением от 18.04.2007 N 269.
Как следует из материалов дела, уплаченная в платежном поручении сумма соответствует сумме задолженности, выявленной решением налоговой инспекции от 26.11.2007 N 122Д. В пункте 2.4.3 акта налоговой проверки указано, что сальдо по НДФЛ на 01.04.2007 составляет 72 037 рублей 10 копеек.
В силу пункта 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках. В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
В соответствии со статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерное неперечисление (неполное перечисление) сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом, влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению. Налоговым правонарушением в соответствии со статьей 106 Налогового кодекса Российской Федерации признается виновно совершенное противоправное деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое Кодексом установлена ответственность. Налоговый кодекс Российской Федерации не предусматривает ответственность за ненадлежащее исполнение налоговым агентом своих обязанностей, в частности за нарушение порядка перечисления удержанного налога на доходы физических лиц.
Доводы кассационной жалобы в этой части направлены на переоценку доказательств, которые судебные инстанции оценили с соблюдением норм главы 7 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, и подлежат отклонению по правилам статей 286, 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, поскольку переоценка доказательств не входит в полномочия суда кассационной инстанции.
Поскольку на дату принятия налоговым органом оспариваемого решения общество перечислило в бюджет 72 037 рублей 10 копеек НДФЛ, судебные акты в части признания недействительным решения налоговой инспекции в части доначисления 72 037 рублей НДФЛ и 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации являются законными и обоснованными и отмене не подлежат.
Признавая недействительным решение налоговой инспекции в части 9 151 рубля 55 копеек пени по НДФЛ за I квартал 2007 года, судебные инстанции не выяснили, когда у санатория возникла обязанность перечислить 72 037 рублей 10 копеек налога. Судебные акты не содержат мотивы, по которым судебные инстанции отклонили доводы налоговой инспекции о том, что 72 037 рублей 10 копеек составляют НДФЛ по заработной плате за февраль 2007 года, и с учетом этого обязанность по его перечислению фактически возникла на 09.03.2007 (приложение N 144 "Справка о своевременности перечисления НДФЛ в бюджет"), т.е. дату выдачи заработной платы за февраль 2007 года с учетом его удержания. Налог перечислен позднее этой даты платежным поручением от 18.04.2007 N 269.
Согласно статье 75 Налогового кодекса Российской Федерации пенями признается установленная этой статьей денежная сумма, которую налогоплательщик, плательщик сборов или налоговый агент должны выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов или сборов, в том числе налогов, уплачиваемых в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
В силу главы 11 Налогового кодекса Российской Федерации пени являются способом обеспечения исполнения обязанности по уплате налогов и сборов.
Поскольку статьей 226 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате в бюджет налога на доходы физических лиц возложена на налоговых агентов, то пени служат способом обеспечения исполнения обязанностей по уплате данного налога именно налоговым агентом.
Пени - правовосстановительная мера государственного принуждения, носящая компенсационный характер за несвоевременную уплату налога в бюджет, и должна применяться к тому субъекту налоговых правоотношений, на которого возложена такая обязанность.
Поскольку разрешение дела в этой части связано с необходимостью исследовать дополнительные доказательства и устанавливать новые обстоятельства по делу, что в силу статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не допускается в суде кассационной инстанции, судебные акты в части признания недействительным решения от 26.11.2007 N 122 Д в части 9 151 рубля 55 копеек пени по НДФЛ за I квартал 2007 года надлежит отменить, а дело в этой части - направить на новое рассмотрение.
Дело в отмененной части надлежит направить на новое рассмотрение в первую инстанцию, в ходе которого суду следует устранить отмеченные недостатки, истребовать документы и доказательства, в полном объеме исследовать позиции лиц, участвующих в деле, представленные доказательства, дать им надлежащую оценку с учетом норм действующего законодательства, а также разрешить вопрос о распределении судебных расходов.
Руководствуясь статьями 274, 286 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Кавказского округа
постановил:
решение Арбитражного суда Краснодарского края от 04.03.2010 и постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 08.06.2010 по делу N А32-2808/2008-30/36-13/128-2009-51/870 оставить без изменения в части признания недействительным решения ИФНС России по г. Анапе от 26.11.2007 N 122 Д в части доначисления 548 рублей водного налога, 86 рублей 47 копеек пени и 109 рублей 60 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации и 656 рублей 70 копеек штрафа по статье 119 Налогового кодекса Российской Федерации, 72 037 рублей 10 копеек налога на доходы физических лиц за I квартал 2007 года, 14 407 рублей 42 копеек штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации, 25 847 рублей НДС, соответствующей пени и 5169 рублей 40 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации, 114 534 рублей налога на прибыль, соответствующей пени и 22 906 рублей 80 копеек штрафа по статье 122 Налогового кодекса Российской Федерации.
В остальной части судебные акты отменить.
В отмененной части дело направить на новое рассмотрение в Арбитражный суд Краснодарского края.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия.
Председательствующий
Т.В.ПРОКОФЬЕВА
Судьи
Т.Н.ДОРОГИНА
Л.А.ЧЕРНЫХ
Т.В.ПРОКОФЬЕВА
Судьи
Т.Н.ДОРОГИНА
Л.А.ЧЕРНЫХ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)