Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 3 ноября 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Дмитриевой Н.Н., Малышева М.Б., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 12 августа 2010 г. по делу N А07-9394/2010 (судья Гилязутдинова Р.Х.), при участии: от открытого акционерного общества "Азимут" - Хазиева А.А. (доверенность от 16.02.2010); от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгуловой Э.Р. (доверенность от 30.12.2009 N 11-06/24502),
установил:
открытое акционерное общество "Азимут" (далее - заявитель, ОАО "Азимут", налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.01.2010 N 06-11/10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 5 451 000 руб., соответствующих сумм пеней, а также пеней, исчисленных с суммы 84 630 руб. неудержанного Обществом в 2006 - 2007 гг. НДФЛ (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, - т. 5, л.д. 127 - 128).
Решением суда от 12.08.2010 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 29.01.2010 N 06-11/10 в части начисления НДФЛ в сумме 5 451 000 руб., соответствующих пеней. В остальной части требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом в удовлетворенной части требований, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в этой части отменить, ссылаясь на неправильное толкование судом норм материального права.
В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
По мнению подателя апелляционной жалобы, спорные платежи по НДФЛ обоснованно приняты инспекцией в соответствии с их назначением; если платежи по налогу за 2008 г. перенести в 2006 - 2007 гг., то у Общества образуется задолженность перед бюджетом за 2008 г., факт наличия задолженности налоговым органом доказан. Инспекция ссылается на то, что Общество целенаправленно уплатило НДФЛ за 2008 г. и, пытаясь уточнить платеж, злоупотребляет предоставленным ему правом, отмечает, что доводы заявителя об отказе налогового органа в проведении зачета, в том числе содержащиеся в письме от 06.08.2010 N 11-14/12765, не относятся к предмету настоящего спора.
В судебном заседании представитель заявителя возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения.
В письменном отзыве на апелляционную жалобу заявитель указывает, что налоговым органом не оспаривается факт перечисления Обществом НДФЛ в сумме 5 451 000 руб. на счет казначейства, а следовательно, поступление налога в бюджетную систему Российской Федерации, считает, что признание обязанности налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога исполненной не ставится в зависимость от правильности указания в платежном поручении налогового периода, а также отрицает факт злоупотребления правом, ссылаясь на обращение в инспекцию с заявлением об уточнении платежа до составления акта выездной налоговой проверки.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Поскольку в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения суда, в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой заинтересованным лицом части.
Как следует из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", при непредставлении лицами, участвующими в деле, соответствующих возражений суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в соответствии со статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения судебного акта в обжалуемой части.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 08.12.2009 N 06-07/101.
По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом представленных возражений (т. 1, л.д. 76 - 84) инспекцией вынесено решение от 29.01.2010 N 06-11/10, которым налогоплательщику среди прочего предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 5 609 916 руб., удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 478 998 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика и перечислить ее в бюджет, а также начислены пени за несвоевременную уплату налога (т. 1, л.д. 19 - 75).
Основанием для начисления оспариваемых сумм налога и пени послужило неперечисление Обществом в качестве налогового агента удержанного с физических лиц при выплате дохода за период с 01.01.2006 по 31.12.2007 НДФЛ в размере 5 609 916 руб. Представленные налогоплательщиком платежные поручения на спорную сумму 5 451 000 руб. не приняты налоговым органом к зачету недоимки, поскольку в назначении платежа имеют ссылку на оплату текущих платежей 2008 г.
Из вводной части решения инспекции следует факт рассмотрения материалов налоговой проверки с участием представителя налогоплательщика, надлежащим образом извещенного уведомлением от 26.01.2010 N 06-09/01206. Доводов о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки с позиции пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) заявитель не приводит.
Не согласившись с решением инспекции по существу, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 04.05.2010 N 245/16 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено (т. 5, л.д. 149 - 154).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Заявитель считает, что инспекцией неправомерно доначислена сумма НДФЛ в размере 5 451 000 руб., в том числе за 2006 г. в размере 5 214 957 руб., за 2007 г. в размере 394 959 руб., поскольку обязательство по оплате указанных сумм налогов им исполнено до составления акта налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения. В обоснование факта оплаты ссылается на письмо, адресованное на имя начальника налогового органа от 23.11.2009 N 630, которым просит считать оплатой задолженности по НДФЛ за 2006 - 2007 гг. платежи за декабрь 2008 г. по платежным поручениям: от 22.01.2009 N 21 на сумму 4 000 000 руб.; от 27.01.2009 N 71 на сумму 450 000 руб.; от 02.02.2009 N 85 на сумму 550 000 руб.; от 17.02.2009 N 128 на сумму 451 000 руб. Всего на общую сумму 5 451 000 рублей.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в рассматриваемой части, исходил из того, что факт перечисления Обществом НДФЛ в сумме 5 451 000 руб., а следовательно, - поступление налога в бюджет Российской Федерации в указанной сумме, подтверждается материалами дела, признание обязанности налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога исполненной не ставится в зависимость от правильности указания в платежном поручении налогового периода. Мотивируя принятое решение, суд указал, что НК РФ не содержит норм, запрещающих налогоплательщику изменять свое волеизъявление по определению периода уплаты налоговых платежей при надлежащем сообщении об этом налоговому органу, в связи с чем счел необоснованным непринятие инспекцией уточнений назначения платежа по спорным платежным поручениям. С учетом сказанного суд пришел к выводу, что поскольку денежная сумма 5 451 000 руб. была перечислена налогоплательщиком в бюджет до вынесения налоговым органом оспариваемого решения, в проверяемый период задолженность по НДФЛ у налогоплательщика в указанном размере отсутствовала, следовательно, отсутствовали и основания для доначисления НДФЛ в сумме 5 451 000 руб., а также для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на приходящуюся сумму.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Согласно пункту 6 указанной статьи налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки у налогоплательщика выявлена недоимка по НДФЛ, поскольку Общество удержало с физических лиц при выплате дохода налог, но не перечислило его в бюджет в полной сумме: в 2006 г. в сумме 8 214 957 руб., в 2007 г. в сумме 6 394 959 руб.
До составления акта выездной налоговой проверки Общество обратилось в налоговый орган с письмом от 23.11.2009 N 630 с просьбой считать оплатой задолженности по НДФЛ за 2006 - 2007 гг. платежи по ряду платежных поручений, в том числе: от 22.01.2009 N 21 на сумму 4 000 000 руб.; от 27.01.2009 N 71 на сумму 450 000 руб.; от 02.02.2009 N 85 на сумму 550 000 руб.; от 17.02.2009 N 128 на сумму 451 000 руб. (т. 2, л.д. 118). Копии платежных поручений были приложены к письму (т. 2, л.д. 119-129).
Из акта налоговой проверки и оспариваемого решения следует, что инспекция согласилась принять часть платежей, за исключением тех платежных поручений, в которых в назначении платежа значился иной период, нежели 2006 г., 2007 г. (от 22.01.2009 N 21, от 27.01.2009 N 71, от 02.02.2009 N 85, от 17.02.2009 N 128 на общую сумму 5 451 000 руб.), в результате чего инспекция уменьшила итоговые суммы своих начислений по НДФЛ до 5 214 957 руб. за 2006 г. и до 394 959 руб. за 2007 г., всего до суммы задолженности 5 609 916 руб.
Какого-либо решения предусмотренного НК РФ вида инспекцией на данное заявление не принято.
На странице 52 оспариваемого решения инспекция указала, что о частичном принятии уплаты сумм налога уведомила налогоплательщика в акте выездной налоговой проверки и не приняла уточнения по оставшимся платежным поручениям ввиду невозможности такого уточнения платежа.
Уже после обращения налогоплательщика в арбитражный суд с настоящим заявлением письмом от 06.08.2010 N 11-14/12765 инспекцией отказано в уточнении платежа по спорным платежным поручениям, в связи с тем, что в назначении платежа указанных документов содержится "декабрь 2008 года", при уточнении платежа, по мнению налогового органа, возникает неуплата НДФЛ за 2008 г. (т. 5, л.д. 147).
Ни налогоплательщик в письме от 23.11.2009 N 630, ни налоговый орган в письме от 06.08.2010 N 11-14/12765 не ссылаются на осуществление зачета сумм излишне уплаченного налога, на нормы о зачете (статья 78 НК РФ), аргументируя свою позицию в судебном споре нормами абзаца 2 пункта 7 статьи 45 НК РФ.
В настоящем судебном заседании представители сторон подтвердили, что правоотношений по зачету между налогоплательщиком и налоговым органом не возникло и спорный вопрос не рассматривается ими с позиции статьи 78 НК РФ (часть 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
На основании пунктов 3, 4 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.
В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора.
В соответствии с пунктом 7 статьи 45 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить принадлежность платежа, налоговый период.
В случае, предусмотренном настоящим пунктом, на основании заявления налогоплательщика налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.
Правила, предусмотренные статьей 45 НК РФ, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на налоговых агентов (пункт 8 статьи 45 НК РФ).
Из анализа приведенных норм права следует, что подача заявления об уточнении платежей возможна при любых ошибках в платежном поручении, за исключением тех, которые повлекли неперечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом даже не имеет значения, был ли в результате ошибки налог зачислен в тот же бюджет или нет, поскольку при правильном указании счета Федерального казначейства сумма налога в любом случае поступит в бюджетную систему.
Ограничений на подачу налогоплательщиком заявления об уточнении платежа в период проведения налоговых проверок НК РФ не устанавливает.
Судом установлено и не оспаривается налоговым органом, что перечисленная Обществом спорная сумма налога 5 451 000 руб. поступила на счет казначейства, следовательно, поступила в бюджетную систему Российской Федерации. При этом Общество на основании статьи 45 НК РФ, воспользовавшись соответствующим правом, обратилось в налоговый орган с заявлением от 23.11.2009 N 630 с просьбой учесть платежи по НДФЛ, в том числе по спорным платежным поручениям, в счет погашения задолженности по налогу за 2006 - 2007 гг.
Законодательством о налогах и сборах определен способ уточнения налоговых платежей, направленный на устранение допущенных налогоплательщиком ошибок в указании назначения платежа в платежном документе.
При этом в пункте 7 статьи 45 НК РФ прямо указано, что такое уточнение может касаться принадлежности платежа и налогового периода.
Приводимое инспекцией толкование пункта 7 статьи 45 НК РФ, касающееся обнаружения налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей его неперечисления в бюджетную систему, как исключающее, по ее мнению, возможность уточнения платежа по платежному документу, содержащему указание на период, за который производится уплата, на другой период, несостоятельно.
Данная оговорка в силу буквального толкования правовой нормы исключает возможность уточнения платежа в отношении неперечисленной в бюджет суммы, чего в настоящем деле не имелось. Прямо же предоставленная законодателем в пункте 7 статьи 45 НК РФ возможность уточнения платежа по принадлежности и налоговому периоду объективно подразумевает ситуацию ошибочного указания в платежном документе иного налогового периода, нежели того, в уплату по которому налогоплательщик просит уточнить платеж.
Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что указание налогоплательщиком в соответствии с Правилами указания информации, идентифицирующей платеж, в расчетных документах на перечисление налогов и сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, администрируемых налоговыми органами, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.11.20104 N 106н, в поле 106 спорных платежных поручений "ТП" - текущие платежи, в поле 107 - "МС.12.2008", в поле "Назначение платежа" - "Налог на доходы физических лиц за декабрь 2008 г." бесспорным образом свидетельствует об отсутствии ошибки со стороны Общества, является несостоятельным.
Уточнение реквизитов поручения на перечисление налога по причине отсутствия или неверного указания налогового периода предусматривается и в форме решения об уточнении платежа и порядке его заполнения, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 02.04.2007 N ММ-3-10/187@ (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 23.05.2007 N 9528).
Таким образом, у налогового органа имелся установленный законодательством порядок устранения ситуации путем получения от налогоплательщика соответствующего заявления и принятия решения об уточнении платежа по утвержденной форме. Правовые основания для отказа в таком уточнении у инспекции отсутствовали. Непринятие налоговым органом такого решения в порядке пункта 7 статьи 45 НК РФ не может препятствовать налогоплательщику в реализации субъективного права, оценка добросовестности налогоплательщика в контексте рассматриваемой ситуации на основе предположений и субъективных суждений не входит в компетенцию налогового органа, злоупотребление правом не доказано. Кроме того, как верно отмечено судом первой инстанции, НК РФ не содержит норм, запрещающих налогоплательщику изменять свое волеизъявление по определению периода уплаты налоговых платежей при надлежащем сообщении об этом налоговому органу. Налоговые обязательства Общества за 2008 г. и последующие периоды не имеют отношения к периоду, в отношении которого проводилась налоговая проверка.
Учитывая, что денежная сумма 5 451 000 руб. была перечислена в бюджет до момента вынесения налоговым органом оспариваемого решения, то суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика задолженности по НДФЛ в проверяемый период в указанной сумме.
Из анализа пункта 4 статьи 69, пунктов 5, 6 статьи 75 НК РФ следует, что пени по общему правилу взыскиваются одновременно с недоимкой по налогам, за просрочку которых они начислены, либо после уплаты таких сумм в полном объеме. Незаконность начисления оспариваемых сумм налога влечет незаконность начисления в порядке статей 72, 75 НК РФ производных сумм пеней. Перерасчет пеней с учетом уточнения налоговых платежей и изменения размера недоимки по НДФЛ инспекцией не представлен, изложение судом решения в этой части соответствует заявленному требованию.
Таким образом, решение суда об удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части является правильным. При рассмотрении дела судом первой инстанции установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для разрешения спора, имеющимся в деле доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
Как следует из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.
С учетом изложенного решение суда в обжалуемой части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу заинтересованного лица - без удовлетворения.
Взыскание с налогового органа государственной пошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 12 августа 2010 г. по делу N А07-9394/2010 в части удовлетворенных требований оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЕМНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 03.11.2010 N 18АП-9678/2010 ПО ДЕЛУ N А07-9394/2010
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 3 ноября 2010 г. N 18АП-9678/2010
Дело N А07-9394/2010
Резолютивная часть постановления объявлена 27 октября 2010 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 3 ноября 2010 года.
Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего судьи Толкунова В.М., судей Дмитриевой Н.Н., Малышева М.Б., при ведении протокола секретарем судебного заседания Пироговой С.В., рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан на решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 12 августа 2010 г. по делу N А07-9394/2010 (судья Гилязутдинова Р.Х.), при участии: от открытого акционерного общества "Азимут" - Хазиева А.А. (доверенность от 16.02.2010); от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - Исламгуловой Э.Р. (доверенность от 30.12.2009 N 11-06/24502),
установил:
открытое акционерное общество "Азимут" (далее - заявитель, ОАО "Азимут", налогоплательщик, Общество) обратилось в Арбитражный суд Республики Башкортостан с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан (далее - заинтересованное лицо, инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 29.01.2010 N 06-11/10 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части начисления налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ) в сумме 5 451 000 руб., соответствующих сумм пеней, а также пеней, исчисленных с суммы 84 630 руб. неудержанного Обществом в 2006 - 2007 гг. НДФЛ (с учетом уточнения предмета заявленных требований, принятого судом в порядке статьи 49 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, - т. 5, л.д. 127 - 128).
Решением суда от 12.08.2010 заявленные требования удовлетворены частично. Признано недействительным решение инспекции от 29.01.2010 N 06-11/10 в части начисления НДФЛ в сумме 5 451 000 руб., соответствующих пеней. В остальной части требований отказано.
Не согласившись с принятым судебным актом в удовлетворенной части требований, инспекция обратилась в Восемнадцатый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда в этой части отменить, ссылаясь на неправильное толкование судом норм материального права.
В судебном заседании представитель заинтересованного лица поддержал доводы и требование апелляционной жалобы по изложенным в ней основаниям.
По мнению подателя апелляционной жалобы, спорные платежи по НДФЛ обоснованно приняты инспекцией в соответствии с их назначением; если платежи по налогу за 2008 г. перенести в 2006 - 2007 гг., то у Общества образуется задолженность перед бюджетом за 2008 г., факт наличия задолженности налоговым органом доказан. Инспекция ссылается на то, что Общество целенаправленно уплатило НДФЛ за 2008 г. и, пытаясь уточнить платеж, злоупотребляет предоставленным ему правом, отмечает, что доводы заявителя об отказе налогового органа в проведении зачета, в том числе содержащиеся в письме от 06.08.2010 N 11-14/12765, не относятся к предмету настоящего спора.
В судебном заседании представитель заявителя возразил против доводов и требования апелляционной жалобы по мотивам представленного отзыва, просил оставить решение суда без изменения.
В письменном отзыве на апелляционную жалобу заявитель указывает, что налоговым органом не оспаривается факт перечисления Обществом НДФЛ в сумме 5 451 000 руб. на счет казначейства, а следовательно, поступление налога в бюджетную систему Российской Федерации, считает, что признание обязанности налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога исполненной не ставится в зависимость от правильности указания в платежном поручении налогового периода, а также отрицает факт злоупотребления правом, ссылаясь на обращение в инспекцию с заявлением об уточнении платежа до составления акта выездной налоговой проверки.
Законность и обоснованность обжалуемого судебного акта проверяются арбитражным судом апелляционной инстанции в порядке, установленном главой 34 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Поскольку в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения суда, в силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой заинтересованным лицом части.
Как следует из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", при непредставлении лицами, участвующими в деле, соответствующих возражений суд апелляционной инстанции начинает проверку судебного акта в оспариваемой части и по собственной инициативе не вправе выходить за пределы апелляционной жалобы, за исключением проверки соблюдения судом норм процессуального права, приведенных в части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Арбитражный суд апелляционной инстанции, повторно рассмотрев дело в соответствии со статьями 268, 269 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства, проверив доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее, заслушав объяснения представителей сторон, не находит оснований для отмены либо изменения судебного акта в обжалуемой части.
Как установлено судом и следует из материалов дела, в отношении Общества проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, о чем составлен акт от 08.12.2009 N 06-07/101.
По результатам рассмотрения материалов проверки с учетом представленных возражений (т. 1, л.д. 76 - 84) инспекцией вынесено решение от 29.01.2010 N 06-11/10, которым налогоплательщику среди прочего предложено уплатить недоимку по НДФЛ в размере 5 609 916 руб., удержать доначисленную сумму НДФЛ в размере 478 998 руб. непосредственно из доходов налогоплательщика и перечислить ее в бюджет, а также начислены пени за несвоевременную уплату налога (т. 1, л.д. 19 - 75).
Основанием для начисления оспариваемых сумм налога и пени послужило неперечисление Обществом в качестве налогового агента удержанного с физических лиц при выплате дохода за период с 01.01.2006 по 31.12.2007 НДФЛ в размере 5 609 916 руб. Представленные налогоплательщиком платежные поручения на спорную сумму 5 451 000 руб. не приняты налоговым органом к зачету недоимки, поскольку в назначении платежа имеют ссылку на оплату текущих платежей 2008 г.
Из вводной части решения инспекции следует факт рассмотрения материалов налоговой проверки с участием представителя налогоплательщика, надлежащим образом извещенного уведомлением от 26.01.2010 N 06-09/01206. Доводов о нарушении процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки с позиции пункта 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) заявитель не приводит.
Не согласившись с решением инспекции по существу, налогоплательщик обжаловал его в административном порядке в вышестоящий налоговый орган.
Решением Управления Федеральной налоговой службы по Республике Башкортостан от 04.05.2010 N 245/16 жалоба налогоплательщика оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено (т. 5, л.д. 149 - 154).
Воспользовавшись правом на судебную защиту, налогоплательщик обратился с настоящим заявлением в арбитражный суд. Положения пункта 5 статьи 101.2 НК РФ по досудебному обжалованию соблюдены.
Заявитель считает, что инспекцией неправомерно доначислена сумма НДФЛ в размере 5 451 000 руб., в том числе за 2006 г. в размере 5 214 957 руб., за 2007 г. в размере 394 959 руб., поскольку обязательство по оплате указанных сумм налогов им исполнено до составления акта налоговой проверки и вынесения оспариваемого решения. В обоснование факта оплаты ссылается на письмо, адресованное на имя начальника налогового органа от 23.11.2009 N 630, которым просит считать оплатой задолженности по НДФЛ за 2006 - 2007 гг. платежи за декабрь 2008 г. по платежным поручениям: от 22.01.2009 N 21 на сумму 4 000 000 руб.; от 27.01.2009 N 71 на сумму 450 000 руб.; от 02.02.2009 N 85 на сумму 550 000 руб.; от 17.02.2009 N 128 на сумму 451 000 руб. Всего на общую сумму 5 451 000 рублей.
Суд первой инстанции, удовлетворяя заявленные требования в рассматриваемой части, исходил из того, что факт перечисления Обществом НДФЛ в сумме 5 451 000 руб., а следовательно, - поступление налога в бюджет Российской Федерации в указанной сумме, подтверждается материалами дела, признание обязанности налогоплательщика (налогового агента) по уплате налога исполненной не ставится в зависимость от правильности указания в платежном поручении налогового периода. Мотивируя принятое решение, суд указал, что НК РФ не содержит норм, запрещающих налогоплательщику изменять свое волеизъявление по определению периода уплаты налоговых платежей при надлежащем сообщении об этом налоговому органу, в связи с чем счел необоснованным непринятие инспекцией уточнений назначения платежа по спорным платежным поручениям. С учетом сказанного суд пришел к выводу, что поскольку денежная сумма 5 451 000 руб. была перечислена налогоплательщиком в бюджет до вынесения налоговым органом оспариваемого решения, в проверяемый период задолженность по НДФЛ у налогоплательщика в указанном размере отсутствовала, следовательно, отсутствовали и основания для доначисления НДФЛ в сумме 5 451 000 руб., а также для начисления пеней за несвоевременную уплату налога на приходящуюся сумму.
Выводы суда являются правильными, соответствующими конкретным обстоятельствам, материалам дела и законодательству.
В соответствии с пунктом 1 статьи 24 НК РФ налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет (внебюджетный фонд) налогов.
Подпунктом 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ установлено, что налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.
Согласно пункту 1 статьи 226 НК РФ российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, указанные в пункте 2 настоящей статьи, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму НДФЛ, исчисленную в соответствии со статьей 224 настоящего Кодекса с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей.
Согласно пункту 6 указанной статьи налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.
В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного НДФЛ не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, - для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, - для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.
Из оспариваемого решения инспекции следует, что в ходе проведения выездной налоговой проверки у налогоплательщика выявлена недоимка по НДФЛ, поскольку Общество удержало с физических лиц при выплате дохода налог, но не перечислило его в бюджет в полной сумме: в 2006 г. в сумме 8 214 957 руб., в 2007 г. в сумме 6 394 959 руб.
До составления акта выездной налоговой проверки Общество обратилось в налоговый орган с письмом от 23.11.2009 N 630 с просьбой считать оплатой задолженности по НДФЛ за 2006 - 2007 гг. платежи по ряду платежных поручений, в том числе: от 22.01.2009 N 21 на сумму 4 000 000 руб.; от 27.01.2009 N 71 на сумму 450 000 руб.; от 02.02.2009 N 85 на сумму 550 000 руб.; от 17.02.2009 N 128 на сумму 451 000 руб. (т. 2, л.д. 118). Копии платежных поручений были приложены к письму (т. 2, л.д. 119-129).
Из акта налоговой проверки и оспариваемого решения следует, что инспекция согласилась принять часть платежей, за исключением тех платежных поручений, в которых в назначении платежа значился иной период, нежели 2006 г., 2007 г. (от 22.01.2009 N 21, от 27.01.2009 N 71, от 02.02.2009 N 85, от 17.02.2009 N 128 на общую сумму 5 451 000 руб.), в результате чего инспекция уменьшила итоговые суммы своих начислений по НДФЛ до 5 214 957 руб. за 2006 г. и до 394 959 руб. за 2007 г., всего до суммы задолженности 5 609 916 руб.
Какого-либо решения предусмотренного НК РФ вида инспекцией на данное заявление не принято.
На странице 52 оспариваемого решения инспекция указала, что о частичном принятии уплаты сумм налога уведомила налогоплательщика в акте выездной налоговой проверки и не приняла уточнения по оставшимся платежным поручениям ввиду невозможности такого уточнения платежа.
Уже после обращения налогоплательщика в арбитражный суд с настоящим заявлением письмом от 06.08.2010 N 11-14/12765 инспекцией отказано в уточнении платежа по спорным платежным поручениям, в связи с тем, что в назначении платежа указанных документов содержится "декабрь 2008 года", при уточнении платежа, по мнению налогового органа, возникает неуплата НДФЛ за 2008 г. (т. 5, л.д. 147).
Ни налогоплательщик в письме от 23.11.2009 N 630, ни налоговый орган в письме от 06.08.2010 N 11-14/12765 не ссылаются на осуществление зачета сумм излишне уплаченного налога, на нормы о зачете (статья 78 НК РФ), аргументируя свою позицию в судебном споре нормами абзаца 2 пункта 7 статьи 45 НК РФ.
В настоящем судебном заседании представители сторон подтвердили, что правоотношений по зачету между налогоплательщиком и налоговым органом не возникло и спорный вопрос не рассматривается ими с позиции статьи 78 НК РФ (часть 2 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).
На основании пунктов 3, 4 статьи 45 НК РФ обязанность по уплате налога считается исполненной налогоплательщиком с момента предъявления в банк поручения на уплату соответствующего налога при наличии достаточного денежного остатка на счете налогоплательщика.
В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 НК РФ обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора.
В соответствии с пунктом 7 статьи 45 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей неперечисления этого налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, налогоплательщик вправе подать в налоговый орган по месту своего учета заявление о допущенной ошибке с приложением документов, подтверждающих уплату им указанного налога и его перечисление в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства, с просьбой уточнить принадлежность платежа, налоговый период.
В случае, предусмотренном настоящим пунктом, на основании заявления налогоплательщика налоговый орган принимает решение об уточнении платежа на день фактической уплаты налогоплательщиком налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом налоговый орган осуществляет пересчет пеней, начисленных на сумму налога, за период со дня его фактической уплаты в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства до дня принятия налоговым органом решения об уточнении платежа.
Правила, предусмотренные статьей 45 НК РФ, применяются также в отношении сборов, пеней, штрафов и распространяются на налоговых агентов (пункт 8 статьи 45 НК РФ).
Из анализа приведенных норм права следует, что подача заявления об уточнении платежей возможна при любых ошибках в платежном поручении, за исключением тех, которые повлекли неперечисление налога в бюджетную систему Российской Федерации на соответствующий счет Федерального казначейства. При этом даже не имеет значения, был ли в результате ошибки налог зачислен в тот же бюджет или нет, поскольку при правильном указании счета Федерального казначейства сумма налога в любом случае поступит в бюджетную систему.
Ограничений на подачу налогоплательщиком заявления об уточнении платежа в период проведения налоговых проверок НК РФ не устанавливает.
Судом установлено и не оспаривается налоговым органом, что перечисленная Обществом спорная сумма налога 5 451 000 руб. поступила на счет казначейства, следовательно, поступила в бюджетную систему Российской Федерации. При этом Общество на основании статьи 45 НК РФ, воспользовавшись соответствующим правом, обратилось в налоговый орган с заявлением от 23.11.2009 N 630 с просьбой учесть платежи по НДФЛ, в том числе по спорным платежным поручениям, в счет погашения задолженности по налогу за 2006 - 2007 гг.
Законодательством о налогах и сборах определен способ уточнения налоговых платежей, направленный на устранение допущенных налогоплательщиком ошибок в указании назначения платежа в платежном документе.
При этом в пункте 7 статьи 45 НК РФ прямо указано, что такое уточнение может касаться принадлежности платежа и налогового периода.
Приводимое инспекцией толкование пункта 7 статьи 45 НК РФ, касающееся обнаружения налогоплательщиком ошибки в оформлении поручения на перечисление налога, не повлекшей его неперечисления в бюджетную систему, как исключающее, по ее мнению, возможность уточнения платежа по платежному документу, содержащему указание на период, за который производится уплата, на другой период, несостоятельно.
Данная оговорка в силу буквального толкования правовой нормы исключает возможность уточнения платежа в отношении неперечисленной в бюджет суммы, чего в настоящем деле не имелось. Прямо же предоставленная законодателем в пункте 7 статьи 45 НК РФ возможность уточнения платежа по принадлежности и налоговому периоду объективно подразумевает ситуацию ошибочного указания в платежном документе иного налогового периода, нежели того, в уплату по которому налогоплательщик просит уточнить платеж.
Довод заявителя апелляционной жалобы о том, что указание налогоплательщиком в соответствии с Правилами указания информации, идентифицирующей платеж, в расчетных документах на перечисление налогов и сборов и иных платежей в бюджетную систему Российской Федерации, администрируемых налоговыми органами, утвержденными приказом Министерства финансов Российской Федерации от 24.11.20104 N 106н, в поле 106 спорных платежных поручений "ТП" - текущие платежи, в поле 107 - "МС.12.2008", в поле "Назначение платежа" - "Налог на доходы физических лиц за декабрь 2008 г." бесспорным образом свидетельствует об отсутствии ошибки со стороны Общества, является несостоятельным.
Уточнение реквизитов поручения на перечисление налога по причине отсутствия или неверного указания налогового периода предусматривается и в форме решения об уточнении платежа и порядке его заполнения, утвержденных приказом Федеральной налоговой службы от 02.04.2007 N ММ-3-10/187@ (зарегистрировано в Министерстве юстиции Российской Федерации 23.05.2007 N 9528).
Таким образом, у налогового органа имелся установленный законодательством порядок устранения ситуации путем получения от налогоплательщика соответствующего заявления и принятия решения об уточнении платежа по утвержденной форме. Правовые основания для отказа в таком уточнении у инспекции отсутствовали. Непринятие налоговым органом такого решения в порядке пункта 7 статьи 45 НК РФ не может препятствовать налогоплательщику в реализации субъективного права, оценка добросовестности налогоплательщика в контексте рассматриваемой ситуации на основе предположений и субъективных суждений не входит в компетенцию налогового органа, злоупотребление правом не доказано. Кроме того, как верно отмечено судом первой инстанции, НК РФ не содержит норм, запрещающих налогоплательщику изменять свое волеизъявление по определению периода уплаты налоговых платежей при надлежащем сообщении об этом налоговому органу. Налоговые обязательства Общества за 2008 г. и последующие периоды не имеют отношения к периоду, в отношении которого проводилась налоговая проверка.
Учитывая, что денежная сумма 5 451 000 руб. была перечислена в бюджет до момента вынесения налоговым органом оспариваемого решения, то суд первой инстанции правомерно пришел к выводу об отсутствии у налогоплательщика задолженности по НДФЛ в проверяемый период в указанной сумме.
Из анализа пункта 4 статьи 69, пунктов 5, 6 статьи 75 НК РФ следует, что пени по общему правилу взыскиваются одновременно с недоимкой по налогам, за просрочку которых они начислены, либо после уплаты таких сумм в полном объеме. Незаконность начисления оспариваемых сумм налога влечет незаконность начисления в порядке статей 72, 75 НК РФ производных сумм пеней. Перерасчет пеней с учетом уточнения налоговых платежей и изменения размера недоимки по НДФЛ инспекцией не представлен, изложение судом решения в этой части соответствует заявленному требованию.
Таким образом, решение суда об удовлетворении заявленного требования в обжалуемой части является правильным. При рассмотрении дела судом первой инстанции установлена, исследована и оценена вся совокупность обстоятельств, имеющих значение для разрешения спора, имеющимся в деле доказательствам дана надлежащая правовая оценка. Доводы апелляционной жалобы подлежат отклонению как неосновательные по приведенным выше мотивам.
Нарушений норм процессуального права, являющихся согласно части 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации безусловным основанием для отмены вынесенного судебного акта, не установлено.
Как следует из разъяснений, данных в пункте 25 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.05.2009 N 36 "О применении Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел в арбитражном суде апелляционной инстанции", по результатам рассмотрения апелляционной жалобы, поданной на часть решения суда первой инстанции, суд апелляционной инстанции выносит судебный акт, в резолютивной части которого указывает выводы относительно обжалованной части судебного акта. Выводы, касающиеся необжалованной части судебного акта, в резолютивной части судебного акта не указываются.
С учетом изложенного решение суда в обжалуемой части следует оставить без изменения, апелляционную жалобу заинтересованного лица - без удовлетворения.
Взыскание с налогового органа государственной пошлины по апелляционной жалобе не производится ввиду освобождения от уплаты при обращении в арбитражные суды (подпункт 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ).
Руководствуясь статьями 176, 268, 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции
постановил:
решение Арбитражного суда Республики Башкортостан от 12 августа 2010 г. по делу N А07-9394/2010 в части удовлетворенных требований оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 33 по Республике Башкортостан - без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в порядке кассационного производства в Федеральный арбитражный суд Уральского округа в течение двух месяцев со дня его принятия (изготовления в полном объеме) через арбитражный суд первой инстанции.
В случае обжалования постановления информацию о времени, месте и результатах рассмотрения кассационной жалобы можно получить на интернет-сайтах Федерального арбитражного суда Уральского округа по адресу http://fasuo.arbitr.ru либо Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по адресу http://rad.arbitr.ru.
Председательствующий
судья
В.М.ТОЛКУНОВ
судья
В.М.ТОЛКУНОВ
Судьи:
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.Б.МАЛЫШЕВ
Н.Н.ДМИТРИЕВА
М.Б.МАЛЫШЕВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)