Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2010 года
Полный текст постановления изготовлен 05 октября 2010 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа
в составе:
председательствующего-судьи Власенко Л.В.,
судей Алексеева С.В., Буяновой Н.В.
при участии в заседании:
от заявителя: Ломохов И.Ю. (дов. от 02.02.09 г. N 066/4-09),
от ответчика: Рожкова Д.А. (дов. от 31.12.09 г.),
рассмотрев 30 сентября 2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, заинтересованного лица,
на решение от 20 мая 2010 года Арбитражного суда г. Москвы,
принятое судьей Кофановой И.Н.,
на постановление от 02 августа 2010 г.
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г., Кольцовой Н.Н.
по иску (заявлению) ОАО "Южно-Уральский никелевый комбинат"
о признании недействительным решения
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5
установил:
ОАО "Южно-Уральский никелевый комбинат" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - Инспекции) о признании недействительным решения от 12.10.09 г. N 56-20-08/59/02-08 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 20.05.10 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.08.10 г., заявленное требование удовлетворено.
При этом суды исходили из признания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения налоговым органом оспариваемого решения о доначислении налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за февраль 2008 г. в сумме 243 113 руб., необоснованными.
Законность принятых по делу судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, которая, полагая, что оспариваемые решение и постановление приняты с нарушением норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить, в удовлетворении заявленного требования отказать.
В обоснование чего приводятся доводы о том, что заявитель при определении налоговой базы добытого полезного ископаемого за февраль 2008 г. неправомерно не включил в расчетную стоимость сумму НДПИ, начисленного в текущем налоговом периоде за предыдущий налоговый период.
Инспекция полагает, что ее позиция подтверждается Определениями Конституционного Суда РФ от 01.10.09 г. N 1268-О-О, 1269-О-О, от 01.12.09 г. N 1484-О-О, судебной практикой, а ссылку судов на позицию Президиума ВАС РФ, приведенную в Постановлении от 08.12.09 г. N 11715/09, необоснованной. Также налоговый орган считает, что его решение соответствует позиции Министерства финансов РФ, изложенной в письме от 23.07.09 г. N 03-06-05-01/49.
Инспекция не согласна с выводом судов о том, что порядок учета прочих расходов при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого регламентирован положениями п. 4 ст. 340 НК РФ и не поставлен в зависимость от его закрепления налогоплательщиком в своей учетной политике для целей налогообложения.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения, полагая, что решение и постановление соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах, а доводы, изложенные в кассационной жалобе, являются необоснованными.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, представитель заявителя приводил возражения относительно них по основаниям, изложенным в судебных актах и отзыве на кассационную жалобу.
Выслушав представителей сторон, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.
Судами установлено, что по результатам камеральной налоговой проверки уточненной (корректирующей) налоговой декларации по НДПИ (номер корректировки 1) за февраль 2008 г. Инспекцией вынесено решение от 12.10.09 г. N 56-20-08/59/02-08, в соответствии с которым Обществу доначислен НДПИ за февраль 2008 г. в сумме 243 113 руб., ему предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Суды установили, что основанием для вынесения такого решения послужил вывод Инспекции о том, что налог, начисленный в текущем периоде за предыдущий налоговый период, является обязательной составляющей расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в составе прочих расходов, связанных с производством, что прямо предусмотрено п. 4 ст. 340, ст. ст. 264, 272 НК РФ, исключение из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого расходов в виде сумм НДПИ положениями п. 4 ст. 340, ст. 270 НК РФ не предусмотрено.
Удовлетворяя заявленное требование, суды исходили из того, что Общество выполнило условия, предусмотренные главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, и у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю НДПИ.
Суд кассационной инстанции считает данные выводы судов соответствующими установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.
Так, судами установлено, что Общество в спорном налоговом периоде добывало полезные ископаемые, однако их реализацию не осуществляло.
В соответствии с пунктом 2 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья.
Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
В пункте 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены виды расходов, которые учитываются при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.
Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации к этим расходам относятся прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264, 269 настоящего Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При таких обстоятельствах расходы должны относиться к затратам на добычу конкретного полезного ископаемого, должны быть связаны с такой добычей, то есть обуславливать добычу и быть направлены на получение полезного ископаемого, а не являться ее следствием.
В соответствии с пунктом 1 статьи 343 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, следовательно, определяется налоговая база (стоимость) добытого полезного ископаемого за налоговый период - календарный месяц, а затем исчисляется налог на добычу полезных ископаемых по соответствующей ставке и уплачивается сумма налога в бюджет.
Таким образом, сумма НДПИ не является расходом на добычу полезного ископаемого и не может быть включена в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого при определении налоговой базы.
Довод кассационной жалобы о том, что исключение суммы НДПИ из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не соответствует положениям учетной политики для целей налогообложения предприятия, был предметом рассмотрения судов и правомерно отклонен ими, так как в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ порядок учета прочих расходов при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не поставлен в зависимость от его закрепления налогоплательщиком в своей учетной политике для целей налогообложения.
Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что действия заявителя по определению расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не могут быть признаны неправомерными только лишь исходя из их соответствия либо не соответствия положениям учетной политике.
Кроме того, судами принято во внимание, что заявителем внесены изменения в учетную политику на 2009 г., спорная уточненная налоговая декларация подана в 2009 г. и внесение в этом году изменений в учетную политику для целей налогообложения на 2008 г. нецелесообразно.
Суд апелляционной инстанции отклонил ссылку налогового органа на судебные акты Конституционного Суда РФ, отметив, что, действительно, Конституционный Суд РФ в Определениях от 01.12.2009 г. N 1484-О-О, от 01.10.2009 г. N 1269-О-О указал на то, что НДПИ, уплаченный за предыдущий период, следует учитывать при исчислении налоговой базы текущего периода, если стоимость полезных ископаемых определяется расчетно, основания для невключения НДПИ в состав расчетной стоимости отсутствуют.
Однако, в ч. 3 мотивировочной части указанных Определений Конституционный Суд РФ также отметил, что разрешение вопроса об исключении НДПИ из состава расходов, формирующих расчетную стоимость полезного ископаемого, как и спора о том, может ли налог на добычу полезных ископаемых включаться в такие расходы в зависимости от налогового периода, по итогам которого он исчислен или уплачен, является прерогативой соответственно федерального законодателя и арбитражных судов и к компетенции Конституционного Суда Российской Федерации, как она определена в статье 125 Конституции Российской Федерации и статье 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", не относится.
Основываясь на приведенном, суд апелляционной инстанции отклонил обсуждаемый довод Инспекции, отдав приоритет правовой позиции Президиума ВАС РФ, указанной в Постановлении от 08.12.2009 г. N 11715/09, согласно которой исчисленный ранее НДПИ не должен включаться в расчетную стоимость полезного ископаемого, при том, что для целей налога на прибыль включение в расходы иных исчисленных налогов приводит к уменьшению налоговой базы, в то же время эти налоги для НДПИ формируют базу, поэтому в такой ситуации не могут учитываться в налоговой базе денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности.
При изложенных обстоятельствах, суд кассационной инстанции находит обжалуемые судебные акты соответствующими нормам действующего законодательства и установленным по делу фактическим обстоятельствам.
Оснований, предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения и постановления по делу не установлено.
Руководствуясь статьями 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 мая 2010 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02 августа 2010 г. по делу N А40-17541/10-127-66 оставить без изменения, а кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - без удовлетворения.
Председательствующий
Л.В.ВЛАСЕНКО
Судьи
С.В.АЛЕКСЕЕВ
Н.В.БУЯНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС МОСКОВСКОГО ОКРУГА ОТ 05.10.2010 N КА-А40/11644-10 ПО ДЕЛУ N А40-17541/10-127-66 ТРЕБОВАНИЕ: ОБ ОТМЕНЕ РЕШЕНИЯ НАЛОГОВОГО ОРГАНА. ОБСТОЯТЕЛЬСТВА: НАЛОГОВЫЙ ОРГАН ДОНАЧИСЛИЛ НДПИ, ОСНОВЫВАЯСЬ НА ТОМ, ЧТО НАЛОГОПЛАТЕЛЬЩИК ПРИ ОПРЕДЕЛЕНИИ НАЛОГОВОЙ БАЗЫ ДОБЫТОГО ПОЛЕЗНОГО ИСКОПАЕМОГО НЕПРАВОМЕРНО ВКЛЮЧИЛ В РАСЧЕТНУЮ СТОИМОСТЬ СУММУ НДПИ, НАЧИСЛЕННУЮ В ТЕКУЩЕМ НАЛОГОВОМ ПЕРИОДЕ ЗА ПРЕДЫДУЩИЙ.
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД МОСКОВСКОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 5 октября 2010 г. N КА-А40/11644-10
Дело N А40-17541/10-127-66
Резолютивная часть постановления объявлена 30 сентября 2010 года
Полный текст постановления изготовлен 05 октября 2010 года
Федеральный арбитражный суд Московского округа
в составе:
председательствующего-судьи Власенко Л.В.,
судей Алексеева С.В., Буяновой Н.В.
при участии в заседании:
от заявителя: Ломохов И.Ю. (дов. от 02.02.09 г. N 066/4-09),
от ответчика: Рожкова Д.А. (дов. от 31.12.09 г.),
рассмотрев 30 сентября 2010 г. в судебном заседании кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5, заинтересованного лица,
на решение от 20 мая 2010 года Арбитражного суда г. Москвы,
принятое судьей Кофановой И.Н.,
на постановление от 02 августа 2010 г.
Девятого арбитражного апелляционного суда,
принятое судьями Голобородько В.Я., Нагаевым Р.Г., Кольцовой Н.Н.
по иску (заявлению) ОАО "Южно-Уральский никелевый комбинат"
о признании недействительным решения
к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5
установил:
ОАО "Южно-Уральский никелевый комбинат" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 5 (далее - Инспекции) о признании недействительным решения от 12.10.09 г. N 56-20-08/59/02-08 "Об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения".
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 20.05.10 г., оставленным без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 02.08.10 г., заявленное требование удовлетворено.
При этом суды исходили из признания обстоятельств, послуживших основанием для вынесения налоговым органом оспариваемого решения о доначислении налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за февраль 2008 г. в сумме 243 113 руб., необоснованными.
Законность принятых по делу судебных актов проверяется в порядке статей 284 и 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в связи с кассационной жалобой Инспекции, которая, полагая, что оспариваемые решение и постановление приняты с нарушением норм материального и процессуального права, просит решение и постановление отменить, в удовлетворении заявленного требования отказать.
В обоснование чего приводятся доводы о том, что заявитель при определении налоговой базы добытого полезного ископаемого за февраль 2008 г. неправомерно не включил в расчетную стоимость сумму НДПИ, начисленного в текущем налоговом периоде за предыдущий налоговый период.
Инспекция полагает, что ее позиция подтверждается Определениями Конституционного Суда РФ от 01.10.09 г. N 1268-О-О, 1269-О-О, от 01.12.09 г. N 1484-О-О, судебной практикой, а ссылку судов на позицию Президиума ВАС РФ, приведенную в Постановлении от 08.12.09 г. N 11715/09, необоснованной. Также налоговый орган считает, что его решение соответствует позиции Министерства финансов РФ, изложенной в письме от 23.07.09 г. N 03-06-05-01/49.
Инспекция не согласна с выводом судов о том, что порядок учета прочих расходов при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого регламентирован положениями п. 4 ст. 340 НК РФ и не поставлен в зависимость от его закрепления налогоплательщиком в своей учетной политике для целей налогообложения.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятые по делу судебные акты без изменения, а кассационную жалобу - без удовлетворения, полагая, что решение и постановление соответствуют действующему законодательству о налогах и сборах, а доводы, изложенные в кассационной жалобе, являются необоснованными.
В судебном заседании представитель налогового органа поддержал доводы, изложенные в кассационной жалобе, представитель заявителя приводил возражения относительно них по основаниям, изложенным в судебных актах и отзыве на кассационную жалобу.
Выслушав представителей сторон, проверив соответствие выводов, содержащихся в обжалуемых судебных актах, имеющимся в материалах дела доказательствам, правильность применения судами норм материального и процессуального права, обсудив доводы кассационной жалобы и возражений относительно них, суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения кассационной жалобы Инспекции.
Судами установлено, что по результатам камеральной налоговой проверки уточненной (корректирующей) налоговой декларации по НДПИ (номер корректировки 1) за февраль 2008 г. Инспекцией вынесено решение от 12.10.09 г. N 56-20-08/59/02-08, в соответствии с которым Обществу доначислен НДПИ за февраль 2008 г. в сумме 243 113 руб., ему предложено внести необходимые исправления в документы бухгалтерского и налогового учета.
Суды установили, что основанием для вынесения такого решения послужил вывод Инспекции о том, что налог, начисленный в текущем периоде за предыдущий налоговый период, является обязательной составляющей расчетной стоимости добытых полезных ископаемых в составе прочих расходов, связанных с производством, что прямо предусмотрено п. 4 ст. 340, ст. ст. 264, 272 НК РФ, исключение из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого расходов в виде сумм НДПИ положениями п. 4 ст. 340, ст. 270 НК РФ не предусмотрено.
Удовлетворяя заявленное требование, суды исходили из того, что Общество выполнило условия, предусмотренные главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого, и у Инспекции отсутствовали правовые основания для доначисления заявителю НДПИ.
Суд кассационной инстанции считает данные выводы судов соответствующими установленным при рассмотрении дела обстоятельствам и действующему законодательству.
Так, судами установлено, что Общество в спорном налоговом периоде добывало полезные ископаемые, однако их реализацию не осуществляло.
В соответствии с пунктом 2 статьи 338 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по налогу на добычу полезных ископаемых определяется как стоимость добытых полезных ископаемых за исключением нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, попутного газа и газа горючего природного из всех видов месторождений углеводородного сырья.
Стоимость добытых полезных ископаемых определяется в соответствии со статьей 340 Налогового кодекса Российской Федерации.
Согласно пункту 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации в случае отсутствия у налогоплательщика реализации добытого полезного ископаемого оценка стоимости добытых полезных ископаемых определяется налогоплательщиком самостоятельно исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. В этом случае налогоплательщик применяет тот порядок признания доходов и расходов, который он применяет для определения налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
В пункте 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрены виды расходов, которые учитываются при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.
Согласно подпункту 7 пункта 4 статьи 340 Налогового кодекса Российской Федерации к этим расходам относятся прочие расходы, определяемые в соответствии со статьями 263, 264, 269 настоящего Кодекса, за исключением прочих расходов, не связанных с добычей полезных ископаемых.
При таких обстоятельствах расходы должны относиться к затратам на добычу конкретного полезного ископаемого, должны быть связаны с такой добычей, то есть обуславливать добычу и быть направлены на получение полезного ископаемого, а не являться ее следствием.
В соответствии с пунктом 1 статьи 343 Налогового кодекса Российской Федерации сумма налога исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, следовательно, определяется налоговая база (стоимость) добытого полезного ископаемого за налоговый период - календарный месяц, а затем исчисляется налог на добычу полезных ископаемых по соответствующей ставке и уплачивается сумма налога в бюджет.
Таким образом, сумма НДПИ не является расходом на добычу полезного ископаемого и не может быть включена в расчетную стоимость добытого полезного ископаемого при определении налоговой базы.
Довод кассационной жалобы о том, что исключение суммы НДПИ из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не соответствует положениям учетной политики для целей налогообложения предприятия, был предметом рассмотрения судов и правомерно отклонен ими, так как в соответствии с пунктом 4 статьи 340 НК РФ порядок учета прочих расходов при определении расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не поставлен в зависимость от его закрепления налогоплательщиком в своей учетной политике для целей налогообложения.
Таким образом, суды пришли к обоснованному выводу о том, что действия заявителя по определению расчетной стоимости добытого полезного ископаемого не могут быть признаны неправомерными только лишь исходя из их соответствия либо не соответствия положениям учетной политике.
Кроме того, судами принято во внимание, что заявителем внесены изменения в учетную политику на 2009 г., спорная уточненная налоговая декларация подана в 2009 г. и внесение в этом году изменений в учетную политику для целей налогообложения на 2008 г. нецелесообразно.
Суд апелляционной инстанции отклонил ссылку налогового органа на судебные акты Конституционного Суда РФ, отметив, что, действительно, Конституционный Суд РФ в Определениях от 01.12.2009 г. N 1484-О-О, от 01.10.2009 г. N 1269-О-О указал на то, что НДПИ, уплаченный за предыдущий период, следует учитывать при исчислении налоговой базы текущего периода, если стоимость полезных ископаемых определяется расчетно, основания для невключения НДПИ в состав расчетной стоимости отсутствуют.
Однако, в ч. 3 мотивировочной части указанных Определений Конституционный Суд РФ также отметил, что разрешение вопроса об исключении НДПИ из состава расходов, формирующих расчетную стоимость полезного ископаемого, как и спора о том, может ли налог на добычу полезных ископаемых включаться в такие расходы в зависимости от налогового периода, по итогам которого он исчислен или уплачен, является прерогативой соответственно федерального законодателя и арбитражных судов и к компетенции Конституционного Суда Российской Федерации, как она определена в статье 125 Конституции Российской Федерации и статье 3 Федерального конституционного закона "О Конституционном Суде Российской Федерации", не относится.
Основываясь на приведенном, суд апелляционной инстанции отклонил обсуждаемый довод Инспекции, отдав приоритет правовой позиции Президиума ВАС РФ, указанной в Постановлении от 08.12.2009 г. N 11715/09, согласно которой исчисленный ранее НДПИ не должен включаться в расчетную стоимость полезного ископаемого, при том, что для целей налога на прибыль включение в расходы иных исчисленных налогов приводит к уменьшению налоговой базы, в то же время эти налоги для НДПИ формируют базу, поэтому в такой ситуации не могут учитываться в налоговой базе денежные средства, подлежащие уплате в бюджет в целях исполнения публично-правовой обязанности.
При изложенных обстоятельствах, суд кассационной инстанции находит обжалуемые судебные акты соответствующими нормам действующего законодательства и установленным по делу фактическим обстоятельствам.
Оснований, предусмотренных статьей 288 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, для отмены или изменения решения и постановления по делу не установлено.
Руководствуясь статьями 176, 284 - 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 20 мая 2010 г. и постановление Девятого арбитражного апелляционного суда от 02 августа 2010 г. по делу N А40-17541/10-127-66 оставить без изменения, а кассационную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 5 - без удовлетворения.
Председательствующий
Л.В.ВЛАСЕНКО
Судьи
С.В.АЛЕКСЕЕВ
Н.В.БУЯНОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)