Судебные решения, арбитраж
Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2012 года.
В полном объеме постановление изготовлено 4 июня 2012 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тарасовой О.А., судей Виноградовой Т.В. и Пестеревой О.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Левинской А.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 марта 2012 года по делу N А05-12619/2011 (судья Пигурнова Н.И.),
установил:
индивидуальный предприниматель Кузнецов Алексей Владимирович (ОГРНИП XXXXXXXXXXXXXXX) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) от 01.09.2011 N 2.14-09/19730 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 22 марта 2012 года по делу N А05-12619/2011 требования заявителя удовлетворены.
Инспекция не согласилась с решением суда первой инстанции, поэтому обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит данный судебный акт отменить.
В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на то, что размер кадастровой стоимости земельных участков в целях исчисления земельного налога урегулирован постановлением правительства Архангельской области от 15.12.2009 N 188-пп "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов на территории Архангельской области по состоянию на 1 января 2007 года" (далее - постановление N 188-пп), опубликованным 23.12.2009 в газете "Волна". Указывая на то, что данным постановлением определен момент вступления его в силу (01.01.2010), инспекция считает, что при исчислении земельного налога предприниматель обязан был руководствоваться этим нормативным правовым актом.
Заявитель в отзыве на апелляционную жалобу ссылается на необоснованность доводов ответчика, считает их не основанными на нормах действующего законодательства.
По мнению налогоплательщика, постановление N 188-пп подлежит применению с учетом норм, установленных в статье 5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Указывая на положения этой статьи, заявитель считает, что данный нормативный правовой акт не регулирует правоотношения, связанные с начислением и уплатой земельного налога за 2010 год.
Стороны о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено без их участия в порядке, предусмотренном статьями 123, 210, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив доводы, приведенные в жалобе, и письменные доказательства, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что обжалуемое решение суда отмене (изменению) не подлежит в связи со следующим.
Как видно из материалов дела, инспекцией проведена камеральная проверка налоговой декларации по земельному налогу за 2010 год, представленной заявителем в инспекцию 11.04.2011.
По результатам данной проверки налоговым органом составлен акт от 25.07.2011 N 2.14-09/15824 и вынесено решение от 01.09.2011 N 2.12-09/19730 о доначислении предпринимателю земельного налога, пеней и штрафа.
Мотивируя данные начисления налога, пеней и штрафа, инспекция указала на то, что заявителем при исчислении земельного налога допущено неправильное определение кадастровой стоимости земельных участков, повлекшее занижение подлежащего уплате в бюджет налога.
В упомянутом решении в обоснование своей позиции инспекция ссылается на постановление N 188-пп и постановление правительства Архангельской области от 15.12.2009 N 189-пп "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земель для обеспечения космической деятельности, земель обороны, безопасности и земель иного специального назначения на территории Архангельской области по состоянию на 1 января 2008 года", опубликованное 31.12.2009.
Решение ответчика от 01.09.2011 N 2.12-09/19730 обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Поскольку жалоба предпринимателя этим органом оставлена без удовлетворения, Кузнецов А.В. обратился в суд с заявлением о признании указанного решения инспекции недействительным.
Апелляционная инстанция считает, что требования предпринимателя правомерно удовлетворены судом первой инстанции в связи со следующим.
В жалобе ответчик ссылается на то, что кадастровая стоимость земельных участков в рассматриваемом случае подлежала определению на основании постановления N 188-пп.
Требования заявителя мотивированы тем, что кадастровая стоимость земельных участков при исчислении земельного налога за 2010 года определена им правильно. Налогоплательщик считает, что в данном случае следует применять кадастровую стоимость земельных участков, установленную до принятия постановления N 188-пп.
Как усматривается в материалах дела, разногласия сторон сводятся к определению момента, с которого применяется названное постановление в целях установления кадастровой стоимости земельных участков, используемой для расчета земельного налога.
Суд апелляционной инстанции считает, что нормативный правовой акт, на который ссылается ответчик, к рассматриваемым правоотношениям не может быть применен по следующим основаниям.
Статьей 15 НК РФ определено, что земельный налог относится к местным налогам.
Пунктом 1 статьи 389 НК РФ установлено, что объектом обложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
Пунктами 1 и 2 статьи 390 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.
В силу абзаца второго пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу) утверждают органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
Таким образом, установление налоговой базы по земельному налогу, определяемой как кадастровая стоимость земельного участка, и проведение государственной кадастровой оценки земель для установления кадастровой стоимости земельного участка для целей налогообложения регламентируются нормами налогового и земельного законодательства.
В определении от 03.02.2010 N 165-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Арбитражного суда Омской области о проверке конституционности пункта 1 статьи 4 НК РФ и абзаца второго пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации" Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами статей 390 и пункта 1 статьи 391 НК РФ порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Следовательно, ссылка инспекции на то, что нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации, определяющие кадастровую стоимость земельных участков, не относятся к налоговому законодательству Российской Федерации и на них не распространяются нормы статьи 5 НК РФ, подлежит отклонению.
В жалобе ответчик, указывая на нормы, закрепленные в пункте 14 статьи 396 НК РФ, ссылается на то, что законодатель установил особые сроки доведения до сведения налогоплательщиков кадастровой стоимости земельных участков, отличные от сроков, предусмотренных в статье 5 НК РФ. По мнению налогового органа, таким сроком в рассматриваемом случае является 1 марта 2010 года.
Между тем инспекцией не учтено, что с 01.01.2010 редакция пункта 14 статьи 396 НК РФ изменена. Такой срок этой нормой не установлен.
Таким образом, для определения срока вступления в силу постановления N 188-пп следует применять положения, установленные в статье 5 НК РФ.
В силу пункта 1 названной статьи Кодекса акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных этой статьей.
В связи с этим следует признать, что постановление N 188-пп не подлежит применению в целях определения кадастровой стоимости спорных земельных участков для исчисления земельного налога.
При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что факт занижения заявителем земельного налога, подлежащего уплате за 2010 год, в данном случае не установлен.
Следовательно, оспариваемое решение налогового органа не может быть признано соответствующим закону.
В жалобе налоговый орган также выразил свое несогласие с выводом суда первой инстанции о том, что при вынесении оспариваемого решения инспекцией не учтены обстоятельства, смягчающие ответственность.
Как отмечает податель жалобы, на момент составления акта проверки от 25.07.2011 N 2.14-09/15824 и вынесения решения от 01.09.2011 N 2.12-09/19730 о таких обстоятельствах ответчику не было известно.
Однако данный факт в рассматриваемом случае не имеет значения.
Из пункта 3 статьи 114 НК РФ и пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июня 1999 года N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный пунктом 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 названной статьи Кодекса смягчающими могут признаваться иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельства.
В соответствии с положениями статей 112 и 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ примененная налоговым органом мера ответственности за совершение налогового правонарушения проверяется судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оцениваются судом по своему внутреннему убеждению.
Принимая во внимание норму подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованного (без учета всех имеющихся смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств) размера примененных санкций.
Таким образом, суд вправе проверить правомерность определения размера штрафных санкций, наложенных на налогоплательщика, независимо от того, заявлялся или нет им такой довод в обоснование незаконности оспариваемого решения инспекции.
В данном случае судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что предприниматель имеет на иждивении супругу Кузнецову И.Б., являющуюся инвалидом первой группы по общему заболеванию, нуждающуюся в постоянной посторонней помощи.
Названные обстоятельства обоснованно признаны судом первой инстанции в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика.
Следовательно, размер штрафных санкций должен быть определен с учетом этих обстоятельств.
Таким образом, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что оспариваемое решение ответчика подлежит признанию недействительным как по праву, так и по размеру.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 марта 2012 года по делу N А05-12619/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ЧЕТЫРНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 04.06.2012 ПО ДЕЛУ N А05-12619/2011
Разделы:Земельный налог
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 июня 2012 г. по делу N А05-12619/2011
Резолютивная часть постановления объявлена 28 мая 2012 года.
В полном объеме постановление изготовлено 4 июня 2012 года.
Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Тарасовой О.А., судей Виноградовой Т.В. и Пестеревой О.Ю. при ведении протокола секретарем судебного заседания Левинской А.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу на решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 марта 2012 года по делу N А05-12619/2011 (судья Пигурнова Н.И.),
установил:
индивидуальный предприниматель Кузнецов Алексей Владимирович (ОГРНИП XXXXXXXXXXXXXXX) обратился в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) от 01.09.2011 N 2.14-09/19730 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Решением Арбитражного суда Архангельской области от 22 марта 2012 года по делу N А05-12619/2011 требования заявителя удовлетворены.
Инспекция не согласилась с решением суда первой инстанции, поэтому обратилась с апелляционной жалобой, в которой просит данный судебный акт отменить.
В обоснование жалобы налоговый орган ссылается на то, что размер кадастровой стоимости земельных участков в целях исчисления земельного налога урегулирован постановлением правительства Архангельской области от 15.12.2009 N 188-пп "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель населенных пунктов на территории Архангельской области по состоянию на 1 января 2007 года" (далее - постановление N 188-пп), опубликованным 23.12.2009 в газете "Волна". Указывая на то, что данным постановлением определен момент вступления его в силу (01.01.2010), инспекция считает, что при исчислении земельного налога предприниматель обязан был руководствоваться этим нормативным правовым актом.
Заявитель в отзыве на апелляционную жалобу ссылается на необоснованность доводов ответчика, считает их не основанными на нормах действующего законодательства.
По мнению налогоплательщика, постановление N 188-пп подлежит применению с учетом норм, установленных в статье 5 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ). Указывая на положения этой статьи, заявитель считает, что данный нормативный правовой акт не регулирует правоотношения, связанные с начислением и уплатой земельного налога за 2010 год.
Стороны о времени и месте рассмотрения апелляционной жалобы извещены надлежащим образом, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено без их участия в порядке, предусмотренном статьями 123, 210, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).
Изучив доводы, приведенные в жалобе, и письменные доказательства, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что обжалуемое решение суда отмене (изменению) не подлежит в связи со следующим.
Как видно из материалов дела, инспекцией проведена камеральная проверка налоговой декларации по земельному налогу за 2010 год, представленной заявителем в инспекцию 11.04.2011.
По результатам данной проверки налоговым органом составлен акт от 25.07.2011 N 2.14-09/15824 и вынесено решение от 01.09.2011 N 2.12-09/19730 о доначислении предпринимателю земельного налога, пеней и штрафа.
Мотивируя данные начисления налога, пеней и штрафа, инспекция указала на то, что заявителем при исчислении земельного налога допущено неправильное определение кадастровой стоимости земельных участков, повлекшее занижение подлежащего уплате в бюджет налога.
В упомянутом решении в обоснование своей позиции инспекция ссылается на постановление N 188-пп и постановление правительства Архангельской области от 15.12.2009 N 189-пп "Об утверждении результатов государственной кадастровой оценки земель промышленности, энергетики, транспорта, связи, радиовещания, телевидения, информатики, земель для обеспечения космической деятельности, земель обороны, безопасности и земель иного специального назначения на территории Архангельской области по состоянию на 1 января 2008 года", опубликованное 31.12.2009.
Решение ответчика от 01.09.2011 N 2.12-09/19730 обжаловано налогоплательщиком в вышестоящий налоговый орган. Поскольку жалоба предпринимателя этим органом оставлена без удовлетворения, Кузнецов А.В. обратился в суд с заявлением о признании указанного решения инспекции недействительным.
Апелляционная инстанция считает, что требования предпринимателя правомерно удовлетворены судом первой инстанции в связи со следующим.
В жалобе ответчик ссылается на то, что кадастровая стоимость земельных участков в рассматриваемом случае подлежала определению на основании постановления N 188-пп.
Требования заявителя мотивированы тем, что кадастровая стоимость земельных участков при исчислении земельного налога за 2010 года определена им правильно. Налогоплательщик считает, что в данном случае следует применять кадастровую стоимость земельных участков, установленную до принятия постановления N 188-пп.
Как усматривается в материалах дела, разногласия сторон сводятся к определению момента, с которого применяется названное постановление в целях установления кадастровой стоимости земельных участков, используемой для расчета земельного налога.
Суд апелляционной инстанции считает, что нормативный правовой акт, на который ссылается ответчик, к рассматриваемым правоотношениям не может быть применен по следующим основаниям.
Статьей 15 НК РФ определено, что земельный налог относится к местным налогам.
Пунктом 1 статьи 389 НК РФ установлено, что объектом обложения земельным налогом признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог.
Пунктами 1 и 2 статьи 390 НК РФ предусмотрено, что налоговая база по земельному налогу определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения в соответствии со статьей 389 НК РФ. Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством Российской Федерации.
В силу абзаца второго пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации средний уровень кадастровой стоимости по муниципальному району (городскому округу) утверждают органы исполнительной власти субъектов Российской Федерации.
Таким образом, установление налоговой базы по земельному налогу, определяемой как кадастровая стоимость земельного участка, и проведение государственной кадастровой оценки земель для установления кадастровой стоимости земельного участка для целей налогообложения регламентируются нормами налогового и земельного законодательства.
В определении от 03.02.2010 N 165-О-О "Об отказе в принятии к рассмотрению запроса Арбитражного суда Омской области о проверке конституционности пункта 1 статьи 4 НК РФ и абзаца второго пункта 2 статьи 66 Земельного кодекса Российской Федерации" Конституционный Суд Российской Федерации указал на то, что нормативные правовые акты органов исполнительной власти субъектов Российской Федерации об утверждении кадастровой стоимости земельных участков в той части, в какой они во взаимосвязи с нормами статей 390 и пункта 1 статьи 391 НК РФ порождают правовые последствия для граждан и их объединений как налогоплательщиков, действуют во времени в том порядке, какой определен федеральным законодателем для вступления в силу актов законодательства о налогах и сборах в Налоговом кодексе Российской Федерации.
Следовательно, ссылка инспекции на то, что нормативные правовые акты субъектов Российской Федерации, определяющие кадастровую стоимость земельных участков, не относятся к налоговому законодательству Российской Федерации и на них не распространяются нормы статьи 5 НК РФ, подлежит отклонению.
В жалобе ответчик, указывая на нормы, закрепленные в пункте 14 статьи 396 НК РФ, ссылается на то, что законодатель установил особые сроки доведения до сведения налогоплательщиков кадастровой стоимости земельных участков, отличные от сроков, предусмотренных в статье 5 НК РФ. По мнению налогового органа, таким сроком в рассматриваемом случае является 1 марта 2010 года.
Между тем инспекцией не учтено, что с 01.01.2010 редакция пункта 14 статьи 396 НК РФ изменена. Такой срок этой нормой не установлен.
Таким образом, для определения срока вступления в силу постановления N 188-пп следует применять положения, установленные в статье 5 НК РФ.
В силу пункта 1 названной статьи Кодекса акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных этой статьей.
В связи с этим следует признать, что постановление N 188-пп не подлежит применению в целях определения кадастровой стоимости спорных земельных участков для исчисления земельного налога.
При таких обстоятельствах апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что факт занижения заявителем земельного налога, подлежащего уплате за 2010 год, в данном случае не установлен.
Следовательно, оспариваемое решение налогового органа не может быть признано соответствующим закону.
В жалобе налоговый орган также выразил свое несогласие с выводом суда первой инстанции о том, что при вынесении оспариваемого решения инспекцией не учтены обстоятельства, смягчающие ответственность.
Как отмечает податель жалобы, на момент составления акта проверки от 25.07.2011 N 2.14-09/15824 и вынесения решения от 01.09.2011 N 2.12-09/19730 о таких обстоятельствах ответчику не было известно.
Однако данный факт в рассматриваемом случае не имеет значения.
Из пункта 3 статьи 114 НК РФ и пункта 19 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11 июня 1999 года N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует, что при наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не меньше чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 НК РФ за совершение налогового правонарушения.
Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность за совершение налогового правонарушения, установленный пунктом 1 статьи 112 НК РФ, не является исчерпывающим. Согласно подпункту 3 пункта 1 названной статьи Кодекса смягчающими могут признаваться иные, не указанные в пункте 1 статьи 112 НК РФ, обстоятельства.
В соответствии с положениями статей 112 и 114 НК РФ, статьи 71 АПК РФ примененная налоговым органом мера ответственности за совершение налогового правонарушения проверяется судом на основании всестороннего, полного и объективного исследования имеющихся в деле доказательств, которые оцениваются судом по своему внутреннему убеждению.
Принимая во внимание норму подпункта 3 пункта 1 и пункта 4 статьи 112 НК РФ, суд вправе признать недействительным решение налогового органа в части необоснованного (без учета всех имеющихся смягчающих ответственность налогоплательщика обстоятельств) размера примененных санкций.
Таким образом, суд вправе проверить правомерность определения размера штрафных санкций, наложенных на налогоплательщика, независимо от того, заявлялся или нет им такой довод в обоснование незаконности оспариваемого решения инспекции.
В данном случае судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что предприниматель имеет на иждивении супругу Кузнецову И.Б., являющуюся инвалидом первой группы по общему заболеванию, нуждающуюся в постоянной посторонней помощи.
Названные обстоятельства обоснованно признаны судом первой инстанции в качестве смягчающих ответственность налогоплательщика.
Следовательно, размер штрафных санкций должен быть определен с учетом этих обстоятельств.
Таким образом, апелляционная инстанция приходит к выводу о том, что оспариваемое решение ответчика подлежит признанию недействительным как по праву, так и по размеру.
Руководствуясь статьями 269, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда Архангельской области от 22 марта 2012 года по делу N А05-12619/2011 оставить без изменения, апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 9 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу - без удовлетворения.
Председательствующий
О.А.ТАРАСОВА
О.А.ТАРАСОВА
Судьи
Т.В.ВИНОГРАДОВА
О.Ю.ПЕСТЕРЕВА
Т.В.ВИНОГРАДОВА
О.Ю.ПЕСТЕРЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)