Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 6 декабря 2005 г. Дело N А08-248/05-16
Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции ФНС России по г. Белгороду на Решение Арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2005 и Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Белгородской области от 25.08.2005 по делу N А08-248/05-16,
ГУ "Фонд развития жилищного строительства и социальных инвестиций" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения от 31.12.2004 N 3123-02/24-2-69-47 ДСП Инспекции МНС РФ по г. Белгороду (в настоящее время - ИФНС России по г. Белгороду) в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7213450,9 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2874813,5 руб., налога на пользователей автодорог в размере 1075454,7 руб., пени по налогу 511231 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 1084482,2 руб. и неполную уплату налога на пользователей автодорог в сумме 215091 руб.
Решением Арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2005 заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Белгородской области от 25.08.2005 решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция ФНС России по г. Белгороду просит решение и постановление отменить, как принятые с нарушением норм материального права.
Проверив материалы дела, выслушав представителя фонда, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции находит принятые по делу судебные акты подлежащими частичной отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией МНС РФ по г. Белгороду проведена выездная налоговая проверка ГУ "Фонд развития жилищного строительства и социальных инвестиций" по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, налога с продаж, налога на пользователей автодорог, налога с владельцев транспортных средств, транспортного налога, налога на содержание милиции и благоустройство территории, единого социального налога, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, о чем составлен акт от 09.11.2004 N 3123-15/16/5799ДСП.
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято Решение от 31.12.2004 N 3123-02/24-2-69-47ДСП о привлечении учреждения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автодорог, налога с владельцев транспортных средств, единого социального налога, налога на доходы физических лиц в виде штрафа в общей сумме 1305840,6 руб.; п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации - в виде штрафа в сумме 350 руб.; а также ему предложено уплатить в бюджет 7216542,9 руб. налога на добавленную стоимость, 1075454,7 руб. налога на пользователей автодорог, 2142 руб. налога с владельцев транспортных средств, 22437 руб. единого социального налога, 4962 руб. налога на доходы физических лиц и пени в общей сумме 3392724,5 руб. за их несвоевременную уплату.
Из акта проверки и решения инспекции следует, что основанием для доначисления фонду оспариваемой суммы налога на добавленную стоимость послужили следующие обстоятельства: в нарушение п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации государственное учреждение занизило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость при реализации квартир, ранее приобретенных у юридических и физических лиц по договорам купли-продажи без налога на добавленную стоимость, произведя исчисления налога с разницы между стоимостью реализации и ценой приобретения; в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации учреждением в проверяемом периоде занижена налоговая база на сумму превышения итоговых взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир, остающейся в распоряжении ГУ "Фонд развития жилищного развития и социальных инвестиций" после передачи квартир от заказчика-застройщика инвестору; в 2001 году необоснованно завышены фактические затраты по строительству без подтверждающих первичных документов на сумму 7350038,5 руб.; в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемом периоде не был исчислен, не отражен в декларации, не уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость по квартирам, реализованным инвесторам, с суммы превышения итоговых взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир, остающейся в распоряжении ГУ "Фонд развития жилищного развития и социальных инвестиций" после передачи квартир от заказчика-застройщика инвестору.
Рассматривая спор и удовлетворяя требования налогоплательщика в части налога на добавленную стоимость по реализации квартир, приобретенных у юридических и физических лиц, суд исходил из того, что фонд не имеет какого-либо имущества в собственности, являясь, по сути, исполнителем воли собственника данного имущества (в данном случае - государства в лице администрации области) по распоряжению принадлежащим имуществом. Выступая в качестве самостоятельного юридического лица, являющегося посредником между Белгородской областью и конечными получателями социальных благ (спорных квартир), фонд не мог передать им больше прав на данное имущество, чем имел сам: не обладая на указанные объекты жилого фонда правом собственности, фонд не мог передать данное право получателям квартир. Следовательно, факта реализации квартир для целей налогообложения в данном случае не происходит и объект налогообложения отсутствует. Кроме того, судом сделан вывод о том, что, исходя из правовой сущности деятельности фонда и экономического смысла совершенных сделок по передаче квартир, деятельность фонда в смысле применения гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации может быть квалифицирована как посредническая, так как ни ст. 146, ни иные статьи Налогового кодекса по определению налоговой базы не соответствуют фактическим обстоятельствам.
Данный вывод нельзя признать правильным и соответствующим закону и имеющимся в деле и оцененным судом доказательствам.
Так, в деле отсутствуют договоры об оказании фондом посреднических услуг по продаже спорных квартир, договоры о купле-продаже квартир. Ни налогоплательщик, ни суды при рассмотрении спора на них не ссылались, предметом оценки судами данные документы не являлись, в связи с чем вывод суда об оказании фондом посреднических услуг не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Судом не учтено и не дана оценка тому обстоятельству, что, произведя доначисление фонду налога на добавленную стоимость по реализации квартир, приобретенных ранее у физических и юридических лиц, инспекция указала на неправильное определение налогоплательщиком налоговой базы.
Так, из акта и решения инспекции следует, что фонд, приобретая квартиры у физических лиц, которые в соответствии со ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, и у юридических лиц без наличия счетов-фактур, свидетельствующих об уплате сумм налога продавцам товара, тем не менее, определял налоговую базу в соответствии с п. 3 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации как сумму разницы между продажной и покупной ценой, а следовало в соответствии с п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации - на основе полной стоимости квартир, исходя из цены, определенной с учетом положений ст. 40 Кодекса, без включения налога, поскольку налог при приобретении квартир не предъявлялся продавцами и, соответственно, не уплачивался фондом.
Судом в нарушение требований ст. ст. 71, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценка доводам налогового органа в указанной части не дана.
Признавая необоснованным взыскание с фонда налога на добавленную стоимость в сумме 4022646 руб. 10 коп., доначисленного инспекцией в результате того, что в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации фондом не был исчислен налог на добавленную стоимость по квартирам, реализованным инвесторам, с суммы превышения итоговых взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир, остающейся в распоряжении учреждения после передачи квартир от заказчика-застройщика инвестору, суд пришел к выводу, что налоговым органом неправильно определена методика определения объекта учета и тем самым неправильно определена налоговая база. По мнению суда, вопреки требованиям пп. пп. 3.2.3, 5.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций N 160 от 30.12.93 и ст. 2 ПБУ "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" налоговая база рассчитана налоговой инспекцией, исходя из определения квартиры в качестве объекта учета. Однако согласно п. п. 2, 3 ПБУ 2/94 под объектом строительства учета понимается отдельно стоящее здание либо комплекс работ, на которые составляется отдельная смета и проект. При этом согласно п. п. 7, 9, 15 ПБУ 2/94 определение финансового результата для расчета налогооблагаемой базы производится в целом по объекту после завершения строительства и ввода его в эксплуатацию или сдачи инвестору.
Между тем судом не учтено и не дана оценка тому обстоятельству, что налогоплательщиком факт реализации квартир инвесторам (а следовательно, введение дома в эксплуатацию) не оспаривался, по данным бухгалтерского учета фонда, суммы превышения взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир учитывались как выручка застройщика по каждой квартире.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включаются суммы, полученные в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Финансовый результат у предприятия-заказчика как у застройщика по деятельности, связанной со строительством жилья, определяется после сдачи инвесторам-дольщикам готовых жилых домов в виде разницы (с отражением по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)") между общей суммой средств, полученных по договорам от инвесторов-дольщиков, и фактическими затратами по строительству жилых домов согласно Приказу Минфина России от 20.12.94 N 167 "Об утверждении Положения по бухучету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство".
В том случае, если средства, полученные заказчиком от дольщиков, превышают фактические затраты по строительству переданной им (дольщикам) части объекта строительства (квартиры), эта разница как дополнительный объект налогообложения подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как отражалась фондом реализация квартир по счету "46" (дом в целом или отдельные квартиры), судом не проверялось.
Таким образом, вывод суда о неправомерности определения инспекцией налоговой базы по отдельной квартире нельзя признать правильным. Кроме того, в материалах дела отсутствуют доказательства того, что методика определения налоговой базы по объекту учета блок-секции жилого дома, на необходимость которой указал суд, не повлекла занижения налога на добавленную стоимость по реализованным квартирам.
Занижение налога на добавленную стоимость в сумме 1032620 руб. 80 коп., по данным налоговой проверки, произошло вследствие завышения фондом фактических затрат на строительство на сумму необоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 7350038 руб. 50 коп.
Указывая на необоснованность доначисления данной суммы налога, суды сослались на то, что неправильная запись на счетах бухгалтерского учета сама по себе не создает ни объекта налогообложения, ни налоговой базы, основанных на ст. ст. 146, 162 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, определенная налоговой инспекцией за декабрь, в акте проверки отсутствует.
Между тем факт неправильности записи в регистрах бухучета судом не устанавливался, данный вывод сделан судом только на основании заявления налогоплательщика, поданного в арбитражный суд без оценки надлежащих документов. При этом не оценены выводы инспекции, отраженные в акте проверки о том, что занижение налога установлено при анализе данных налогоплательщика по счетам 08, 04, 01, 46.4, 90, 80, 91 и налоговых деклараций за проверяемый период. Наличие затрат по строительству в указанной сумме налогоплательщиком не подтверждалось ни в ходе проверки, ни в судебных заседаниях.
Кроме того, признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость, суд не учел, что налогоплательщиком оспаривалась не вся сумма доначисленного налога на добавленную стоимость, а следовательно, сумма пени должна быть рассчитана на оспариваемую сумму налога. Решением суда признано недействительным решение инспекции в части привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 10984482,2 руб., между тем размер штрафа по налогу на добавленную стоимость составил 1084492,2 руб., определение об исправлении опечатки судом не выносилось.
При таких обстоятельствах решение и постановление в части спора по налогу на добавленную стоимость, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права, подлежат отмене, а дело в данной части - направлению на новое рассмотрение.
В остальной части суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов.
По данным налоговой проверки, фонд в нарушение п. 1 ст. 5 Закона Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) и п. 33.5, п. 36 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (с изменениями и дополнениями) при осуществлении операций по договорам лизинга исчислил налог на пользователей автодорог с разницы между суммой лизинговых платежей и расходами по приобретению лизингового оборудования, что привело к неполной уплате налога за 2001 год в размере 399580,5 руб., за 2002 год - в размере 675874,2 руб.
По мнению налогового органа, лизинг как разновидность аренды для целей налогообложения следует рассматривать как оказание услуг, поэтому следовало исчислить налог на пользователей автодорог с выручки от реализации лизинговых услуг, под которой понимаются лизинговые платежи (без учета налога на добавленную стоимость).
Поскольку содержанием услуг, оказываемых лизингодателем, является в силу ст. 665 Гражданского кодекса Российской Федерации приобретение в собственность и предоставление лизингополучателю имущества во временное владение и пользование, за что лизингодателю уплачивается вознаграждение, то выручкой лизингодателя от данного вида деятельности будут считаться поступления, связанные с оказанием услуг лизинга, то есть вознаграждение.
В связи с этим выручкой для исчисления налога на пользователей автодорог будет являться вознаграждение, а не весь лизинговый платеж, как полагает инспекция, в который на основании п. 2 ст. 29 Закона о лизинге кроме платы за основные услуги (процентного вознаграждения) включаются амортизация имущества, инвестиционные затраты, оплата процентов за кредиты, плата за дополнительные услуги лизингодателя, налог на добавленную стоимость, страховые взносы, налог на имущество.
При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов в отношении налога на пользователей автомобильных дорог не имеется.
На основании изложенного, руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. ст. 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
Решение от 10.06.2005 и Постановление апелляционной инстанции от 25.08.2005 Арбитражного суда Белгородской области по делу N А08-248/05-16 в части признания недействительным Решения ИМНС РФ по г. Белгороду от 31.12.2004 N 3123-02/24-2-69-47ДСП в части доначисления ГУ "Фонд развития жилищного строительства и социальных инвестиций" налога на добавленную стоимость в сумме 7213450,9 руб., пени в сумме 2874813,5 руб. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 10984482,2 руб. отменить и дело в данной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда в ином судебном составе.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА ОТ 06.12.2005 N А08-248/05-16
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД ЦЕНТРАЛЬНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
кассационной инстанции по проверке законности
и обоснованности судебных актов арбитражных судов,
вступивших в законную силу
от 6 декабря 2005 г. Дело N А08-248/05-16
Федеральный арбитражный суд Центрального округа, рассмотрев кассационную жалобу Инспекции ФНС России по г. Белгороду на Решение Арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2005 и Постановление апелляционной инстанции Арбитражного суда Белгородской области от 25.08.2005 по делу N А08-248/05-16,
УСТАНОВИЛ:
ГУ "Фонд развития жилищного строительства и социальных инвестиций" обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным Решения от 31.12.2004 N 3123-02/24-2-69-47 ДСП Инспекции МНС РФ по г. Белгороду (в настоящее время - ИФНС России по г. Белгороду) в части доначисления налога на добавленную стоимость в сумме 7213450,9 руб., пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 2874813,5 руб., налога на пользователей автодорог в размере 1075454,7 руб., пени по налогу 511231 руб., привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 1084482,2 руб. и неполную уплату налога на пользователей автодорог в сумме 215091 руб.
Решением Арбитражного суда Белгородской области от 10.06.2005 заявленные требования удовлетворены.
Постановлением апелляционной инстанции Арбитражного суда Белгородской области от 25.08.2005 решение оставлено без изменения.
В кассационной жалобе Инспекция ФНС России по г. Белгороду просит решение и постановление отменить, как принятые с нарушением норм материального права.
Проверив материалы дела, выслушав представителя фонда, обсудив доводы жалобы, суд кассационной инстанции находит принятые по делу судебные акты подлежащими частичной отмене по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, Инспекцией МНС РФ по г. Белгороду проведена выездная налоговая проверка ГУ "Фонд развития жилищного строительства и социальных инвестиций" по вопросам правильности исчисления и уплаты налога на прибыль, налога на добавленную стоимость, налога на имущество, налога с продаж, налога на пользователей автодорог, налога с владельцев транспортных средств, транспортного налога, налога на содержание милиции и благоустройство территории, единого социального налога, налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2001 по 31.12.2003, о чем составлен акт от 09.11.2004 N 3123-15/16/5799ДСП.
По результатам рассмотрения материалов проверки инспекцией принято Решение от 31.12.2004 N 3123-02/24-2-69-47ДСП о привлечении учреждения к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, за неуплату налога на добавленную стоимость, налога на пользователей автодорог, налога с владельцев транспортных средств, единого социального налога, налога на доходы физических лиц в виде штрафа в общей сумме 1305840,6 руб.; п. 1 ст. 126 Налогового кодекса Российской Федерации - в виде штрафа в сумме 350 руб.; а также ему предложено уплатить в бюджет 7216542,9 руб. налога на добавленную стоимость, 1075454,7 руб. налога на пользователей автодорог, 2142 руб. налога с владельцев транспортных средств, 22437 руб. единого социального налога, 4962 руб. налога на доходы физических лиц и пени в общей сумме 3392724,5 руб. за их несвоевременную уплату.
Из акта проверки и решения инспекции следует, что основанием для доначисления фонду оспариваемой суммы налога на добавленную стоимость послужили следующие обстоятельства: в нарушение п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации государственное учреждение занизило налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость при реализации квартир, ранее приобретенных у юридических и физических лиц по договорам купли-продажи без налога на добавленную стоимость, произведя исчисления налога с разницы между стоимостью реализации и ценой приобретения; в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации учреждением в проверяемом периоде занижена налоговая база на сумму превышения итоговых взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир, остающейся в распоряжении ГУ "Фонд развития жилищного развития и социальных инвестиций" после передачи квартир от заказчика-застройщика инвестору; в 2001 году необоснованно завышены фактические затраты по строительству без подтверждающих первичных документов на сумму 7350038,5 руб.; в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации в проверяемом периоде не был исчислен, не отражен в декларации, не уплачен в бюджет налог на добавленную стоимость по квартирам, реализованным инвесторам, с суммы превышения итоговых взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир, остающейся в распоряжении ГУ "Фонд развития жилищного развития и социальных инвестиций" после передачи квартир от заказчика-застройщика инвестору.
Рассматривая спор и удовлетворяя требования налогоплательщика в части налога на добавленную стоимость по реализации квартир, приобретенных у юридических и физических лиц, суд исходил из того, что фонд не имеет какого-либо имущества в собственности, являясь, по сути, исполнителем воли собственника данного имущества (в данном случае - государства в лице администрации области) по распоряжению принадлежащим имуществом. Выступая в качестве самостоятельного юридического лица, являющегося посредником между Белгородской областью и конечными получателями социальных благ (спорных квартир), фонд не мог передать им больше прав на данное имущество, чем имел сам: не обладая на указанные объекты жилого фонда правом собственности, фонд не мог передать данное право получателям квартир. Следовательно, факта реализации квартир для целей налогообложения в данном случае не происходит и объект налогообложения отсутствует. Кроме того, судом сделан вывод о том, что, исходя из правовой сущности деятельности фонда и экономического смысла совершенных сделок по передаче квартир, деятельность фонда в смысле применения гл. 21 Налогового кодекса Российской Федерации может быть квалифицирована как посредническая, так как ни ст. 146, ни иные статьи Налогового кодекса по определению налоговой базы не соответствуют фактическим обстоятельствам.
Данный вывод нельзя признать правильным и соответствующим закону и имеющимся в деле и оцененным судом доказательствам.
Так, в деле отсутствуют договоры об оказании фондом посреднических услуг по продаже спорных квартир, договоры о купле-продаже квартир. Ни налогоплательщик, ни суды при рассмотрении спора на них не ссылались, предметом оценки судами данные документы не являлись, в связи с чем вывод суда об оказании фондом посреднических услуг не соответствует фактическим обстоятельствам дела.
Судом не учтено и не дана оценка тому обстоятельству, что, произведя доначисление фонду налога на добавленную стоимость по реализации квартир, приобретенных ранее у физических и юридических лиц, инспекция указала на неправильное определение налогоплательщиком налоговой базы.
Так, из акта и решения инспекции следует, что фонд, приобретая квартиры у физических лиц, которые в соответствии со ст. 143 Налогового кодекса Российской Федерации не являются плательщиками налога на добавленную стоимость, и у юридических лиц без наличия счетов-фактур, свидетельствующих об уплате сумм налога продавцам товара, тем не менее, определял налоговую базу в соответствии с п. 3 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации как сумму разницы между продажной и покупной ценой, а следовало в соответствии с п. 1 ст. 154 Налогового кодекса Российской Федерации - на основе полной стоимости квартир, исходя из цены, определенной с учетом положений ст. 40 Кодекса, без включения налога, поскольку налог при приобретении квартир не предъявлялся продавцами и, соответственно, не уплачивался фондом.
Судом в нарушение требований ст. ст. 71, 170 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценка доводам налогового органа в указанной части не дана.
Признавая необоснованным взыскание с фонда налога на добавленную стоимость в сумме 4022646 руб. 10 коп., доначисленного инспекцией в результате того, что в нарушение пп. 1 п. 1 ст. 146 Налогового кодекса Российской Федерации фондом не был исчислен налог на добавленную стоимость по квартирам, реализованным инвесторам, с суммы превышения итоговых взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир, остающейся в распоряжении учреждения после передачи квартир от заказчика-застройщика инвестору, суд пришел к выводу, что налоговым органом неправильно определена методика определения объекта учета и тем самым неправильно определена налоговая база. По мнению суда, вопреки требованиям пп. пп. 3.2.3, 5.1 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций N 160 от 30.12.93 и ст. 2 ПБУ "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" налоговая база рассчитана налоговой инспекцией, исходя из определения квартиры в качестве объекта учета. Однако согласно п. п. 2, 3 ПБУ 2/94 под объектом строительства учета понимается отдельно стоящее здание либо комплекс работ, на которые составляется отдельная смета и проект. При этом согласно п. п. 7, 9, 15 ПБУ 2/94 определение финансового результата для расчета налогооблагаемой базы производится в целом по объекту после завершения строительства и ввода его в эксплуатацию или сдачи инвестору.
Между тем судом не учтено и не дана оценка тому обстоятельству, что налогоплательщиком факт реализации квартир инвесторам (а следовательно, введение дома в эксплуатацию) не оспаривался, по данным бухгалтерского учета фонда, суммы превышения взносов инвесторов (дольщиков) над фактической стоимостью квартир учитывались как выручка застройщика по каждой квартире.
Согласно пп. 2 п. 1 ст. 162 гл. 21 "Налог на добавленную стоимость" Налогового кодекса Российской Федерации в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость включаются суммы, полученные в счет увеличения доходов либо иначе связанные с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).
Финансовый результат у предприятия-заказчика как у застройщика по деятельности, связанной со строительством жилья, определяется после сдачи инвесторам-дольщикам готовых жилых домов в виде разницы (с отражением по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)") между общей суммой средств, полученных по договорам от инвесторов-дольщиков, и фактическими затратами по строительству жилых домов согласно Приказу Минфина России от 20.12.94 N 167 "Об утверждении Положения по бухучету "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство".
В том случае, если средства, полученные заказчиком от дольщиков, превышают фактические затраты по строительству переданной им (дольщикам) части объекта строительства (квартиры), эта разница как дополнительный объект налогообложения подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 162 Налогового кодекса Российской Федерации.
Как отражалась фондом реализация квартир по счету "46" (дом в целом или отдельные квартиры), судом не проверялось.
Таким образом, вывод суда о неправомерности определения инспекцией налоговой базы по отдельной квартире нельзя признать правильным. Кроме того, в материалах дела отсутствуют доказательства того, что методика определения налоговой базы по объекту учета блок-секции жилого дома, на необходимость которой указал суд, не повлекла занижения налога на добавленную стоимость по реализованным квартирам.
Занижение налога на добавленную стоимость в сумме 1032620 руб. 80 коп., по данным налоговой проверки, произошло вследствие завышения фондом фактических затрат на строительство на сумму необоснованных и документально не подтвержденных расходов в размере 7350038 руб. 50 коп.
Указывая на необоснованность доначисления данной суммы налога, суды сослались на то, что неправильная запись на счетах бухгалтерского учета сама по себе не создает ни объекта налогообложения, ни налоговой базы, основанных на ст. ст. 146, 162 Налогового кодекса Российской Федерации. Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, определенная налоговой инспекцией за декабрь, в акте проверки отсутствует.
Между тем факт неправильности записи в регистрах бухучета судом не устанавливался, данный вывод сделан судом только на основании заявления налогоплательщика, поданного в арбитражный суд без оценки надлежащих документов. При этом не оценены выводы инспекции, отраженные в акте проверки о том, что занижение налога установлено при анализе данных налогоплательщика по счетам 08, 04, 01, 46.4, 90, 80, 91 и налоговых деклараций за проверяемый период. Наличие затрат по строительству в указанной сумме налогоплательщиком не подтверждалось ни в ходе проверки, ни в судебных заседаниях.
Кроме того, признавая недействительным решение налогового органа в части доначисления пени по налогу на добавленную стоимость, суд не учел, что налогоплательщиком оспаривалась не вся сумма доначисленного налога на добавленную стоимость, а следовательно, сумма пени должна быть рассчитана на оспариваемую сумму налога. Решением суда признано недействительным решение инспекции в части привлечения общества к ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде взыскания штрафа в сумме 10984482,2 руб., между тем размер штрафа по налогу на добавленную стоимость составил 1084492,2 руб., определение об исправлении опечатки судом не выносилось.
При таких обстоятельствах решение и постановление в части спора по налогу на добавленную стоимость, как принятые с нарушением норм материального и процессуального права, подлежат отмене, а дело в данной части - направлению на новое рассмотрение.
В остальной части суд кассационной инстанции не усматривает оснований для отмены судебных актов.
По данным налоговой проверки, фонд в нарушение п. 1 ст. 5 Закона Российской Федерации от 18.10.91 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) и п. 33.5, п. 36 Инструкции МНС России от 04.04.2000 N 59 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" (с изменениями и дополнениями) при осуществлении операций по договорам лизинга исчислил налог на пользователей автодорог с разницы между суммой лизинговых платежей и расходами по приобретению лизингового оборудования, что привело к неполной уплате налога за 2001 год в размере 399580,5 руб., за 2002 год - в размере 675874,2 руб.
По мнению налогового органа, лизинг как разновидность аренды для целей налогообложения следует рассматривать как оказание услуг, поэтому следовало исчислить налог на пользователей автодорог с выручки от реализации лизинговых услуг, под которой понимаются лизинговые платежи (без учета налога на добавленную стоимость).
Поскольку содержанием услуг, оказываемых лизингодателем, является в силу ст. 665 Гражданского кодекса Российской Федерации приобретение в собственность и предоставление лизингополучателю имущества во временное владение и пользование, за что лизингодателю уплачивается вознаграждение, то выручкой лизингодателя от данного вида деятельности будут считаться поступления, связанные с оказанием услуг лизинга, то есть вознаграждение.
В связи с этим выручкой для исчисления налога на пользователей автодорог будет являться вознаграждение, а не весь лизинговый платеж, как полагает инспекция, в который на основании п. 2 ст. 29 Закона о лизинге кроме платы за основные услуги (процентного вознаграждения) включаются амортизация имущества, инвестиционные затраты, оплата процентов за кредиты, плата за дополнительные услуги лизингодателя, налог на добавленную стоимость, страховые взносы, налог на имущество.
При таких обстоятельствах оснований для отмены судебных актов в отношении налога на пользователей автомобильных дорог не имеется.
На основании изложенного, руководствуясь п. 3 ч. 1 ст. ст. 287, 288, 289 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд
ПОСТАНОВИЛ:
Решение от 10.06.2005 и Постановление апелляционной инстанции от 25.08.2005 Арбитражного суда Белгородской области по делу N А08-248/05-16 в части признания недействительным Решения ИМНС РФ по г. Белгороду от 31.12.2004 N 3123-02/24-2-69-47ДСП в части доначисления ГУ "Фонд развития жилищного строительства и социальных инвестиций" налога на добавленную стоимость в сумме 7213450,9 руб., пени в сумме 2874813,5 руб. и привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неполную уплату налога на добавленную стоимость в виде взыскания штрафа в сумме 10984482,2 руб. отменить и дело в данной части направить на новое рассмотрение в первую инстанцию того же суда в ином судебном составе.
В остальной части судебные акты оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу с момента его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)