Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2009 года
Постановление изготовлено в полном объеме 26 июня 2009 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Золотова Л.А., Лотов А.Н.
при ведении протокола судебного заседания: Радченко Н.Е.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3227/2009) Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 02.04.2009 по делу N А75-581/2009 (судья Членова Л.А.),
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газпром переработка" г. Сургута
к Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры
о признании незаконным решения N 13249 от 07.11.2008
при участии в судебном заседании представителей:
- от заявителя: Михайлов А.Б. по доверенности от 03.12.2008, Курочкина О.Г. по доверенности от 18.12.2008 N 538/08;
- от заинтересованного лица: Маляр Т.В. по доверенности от 24.02.2009; Даукшес В.О. по доверенности от 21.05.2009
установил:
Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 02.04.2009 по делу N А75-581/2009 удовлетворил заявление общества с ограниченной ответственностью "Газпром переработка" г. Сургута (далее по тексту ООО "Газпром переработка", заявитель, налогоплательщик) о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры (далее - ИФНС по Сургутскому района, налоговый орган) N 13249 от 07.11.2008.
В обоснование решения суд указал, что выданная банковская гарантия не может быть рассмотрена в качестве надлежащей, поскольку выдана не тому налоговому органу, по месту контроля которого должен быть уплачен налог; единственным основанием для освобождения от уплаты акциза является факт экспорта нефтепродуктов, подтвержденный документами, перечисленными в п. 7 ст. 198 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), которое было исполнено 17.10.2008 путем представления пакета документов по экспортным операциям за май 2008 года; решение принято в нарушением установленной НК РФ процедуры, поскольку оценки представленных документов в ходе принятия решения не было дано.
В апелляционной жалобе ИФНС по Сургутскому района просит решение суда 1 инстанции отменить и вынести по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, поскольку заявителем представлена копия банковской гарантии, по которой не возникает прав требования у налогового органа, в котором налогоплательщик обязан уплачивать акцизы; при отсутствии банковской гарантии право на освобождение от уплаты налога возникает исключительно в форме возмещения (при его уплате), а не освобождения от уплаты налога; документы, подтверждающие экспорт поступили в налоговый орган 17.10.2008 и были рассмотрена, но не были учтены при принятии спорного решения, поскольку они не могли повлиять на исполнение обязанности по уплате налога по сроку 25.08.2008; начисление пени обусловлено наличием задолженности на 30.10.2008 в размере 81620177 руб., поскольку заключение на возврат имевшейся переплаты было фактически отправлено в органы казначейства.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик указал, что у него имелась переплаты в связи с заявленными к возмещению ранее уплаченными акцизами как на 25.08.2008 (общий срок уплаты по декларации за май), так и на день принятия решения налоговым органом; НК РФ не определяет момент возникновения права, а связывает наличие этого права с представлением документов, подтверждающих экспорт; ввиду наличия предшествующий переплаты не имеются основания для наложения штрафа; пени не подлежит начислению ввиду прямого указания ст. 203 п. 4 абз. 8 НК РФ ввиду наличия решения о возмещении за иной период; банковская гарантия фактически представляет собой инструмент, с помощью которого налогоплательщик получает отсрочку в уплате акциза, безусловным основанием для освобождения от его уплаты является только факт подтверждения экспорта; платеж по представленной банковской гарантии производится на основании требования, оформленного в простой письменной форме, на единый казначейский счет бюджета, открытый как для ИФНС по г. Сургуту, так и для ИФНС по Сургутскому району.
Представители заинтересованного лица в судебном заседании указанные доводы поддержали, просили апелляционную жалобу удовлетворить, решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв установил следующие обстоятельства. Управлением ФНС по ХМАО-Югре ООО "Газпром переработка" 30.11.2007 было выдано свидетельство серия 36 N 003368018 о регистрации лица, осуществляющего производство прямогонного бензина по месту фактической деятельности: Сургутский район, д. Сайгатино, Сургутский ЗСК.
30.06.2008 ООО "Газпром переработка" представило в ИФНС по Сургутскому району налоговую декларацию по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий за май 2008 года. В указанной декларации в разделе 1.2. была заявлена сумма акциза по данным налогоплательщика, имеющего свидетельство о регистрации в качестве лица, совершающего операции с прямогонным бензином, подлежащего уплате не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в сумме 90223749 руб.
Кроме того, в расчете суммы акциза была заявлена реализация в налоговом периоде на экспорт подакцизных товаров, по которым представлены поручительства банков или банковские гарантии на прямогонным бензин в количестве 33957,000 тонн. Сумма акциза с данного количества товара не была исчислена.
ИФНС по Сургутскому району была проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, о чем был составлен акт N 1931 от 01.09.2008. По материалам указанного акта, а также возражений налогоплательщика было принято решение N 2 от 24.09.2008 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В рамках данного решения было направлено требование налогоплательщику о предоставлении банковской гарантии, где бенефициаром является ИФНС по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры.
Уведомлением о вызове налогоплательщика от 02.06.2008 N 10-1/1963 и телефонограммой от 21.10.2008 N 10-1/12/7186 ООО "Газпром переработка" было извещено о рассмотрении дела о налоговом правонарушении. Рассмотрение дела состоялось 24.10.2008 в присутствии представителя налогоплательщика.
07.11.2008 налоговой инспекцией было изготовлено решение N 13249 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершенное налоговое правонарушение. Как следует из текста решения, налогоплательщиком неправомерно заявлена сумма акциза на освобождение от налогообложения на общий объем 33957 тонн прямогонного бензина, поскольку в представленной налогоплательщиком банковской гарантии указано, что Гарант, которым выступает Газпромбанк обязывается перед Бенефициаром - ИФНС по г. Сургуту, исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов.
Поскольку местом осуществления фактического производства является Сургутский район, а не город Сургут, налоговым органом был сделан вывод, что право требования ИФНС по Сургутскому району неуплаченных налогов данная банковская гарантия не обеспечивает.
Ввиду непредставления проверяющему налоговому органу банковской гарантии, был сделан вывод о необоснованном заявлении суммы акциза на освобождение от налогообложения при реализации прямогонного бензина за пределы территории Российской Федерации на сумму 90223749 руб. по сроку 25.08.2008.
За указанное нарушение налоговым органом ООО "Газпром переработка" было привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 п. 1 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы акциза в размере 18044750 руб. и предложено уплатить 2437296 руб. пени за несвоевременную уплату акцизов за май 2008 года.
ООО "Газпром переработка" обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры N 13249 от 07.11.2008.
Заявленные требования были удовлетворены в полном объеме, в связи с чем, налоговый орган просит Восьмой арбитражный апелляционный суд отменить решение суда и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит апелляционную жалобу ИФНС по Сургутскому району подлежащей удовлетворению исходя из следующего.
Согласно ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акциза признаются организации, индивидуальные предприниматели и иные лица, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с настоящей главой.
Как следует из ст. 182 НК РФ к таким операциям относится реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
Перечень подакцизных товаров установлен в ст. 181 НК РФ, которая предусматривает в числе подакцизных товаров в п. 1 пп. 10, в частности, прямогонный бензин. Для целей настоящей главы под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина.
Организации и индивидуальные предприниматели, реализующие данный вид товаров в порядке ст. 179.3 НК РФ получают свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином. Среди прочих реквизитов в свидетельстве указываются место нахождения организации (место жительства индивидуального предпринимателя) и адрес (место фактической деятельности) осуществления организацией (индивидуальным предпринимателем) видов деятельности.
Таким образом, организации, реализующие прямогонный бензин и имеющие соответствующее свидетельство, к числу которых относится ООО "Газпром переработка", являются плательщиками акцизов с операций по реализации произведенного ими подакцизного товара.
Налоговый период по данному виду налога определен ст. 192 НК РФ как календарный месяц.
Налогоплательщики, имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, налоговую декларацию за налоговый период не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным (ст. 204 п. 5 НК РФ).
Сроки и порядок уплаты акциза при совершении операций с подакцизными товарами предусмотрены в ст. 204 НК РФ, согласно которой, в частности, уплата акциза по прямогонному бензину и денатурированному этиловому спирту налогоплательщиками, имеющими свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, производится не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Факт реализации налогоплательщиком в мае 2008 года 33957 тонн прямогонного бензина подтверждается материалами дела, решениями по камеральной проверке и не оспаривается никем из лиц, участвующих в деле. Следовательно, названный объем по общему правило должен быть включен в объект налогообложения по маю 2008 года, налоговая декларация по которому должна быть представлена и налог уплачен не позднее 25.08.2008 года.
Как следует из имеющейся в материалах дела декларации, производство подакцизного товара было продекларировано, но налог не был исчислен и уплачен.
В качестве обоснования возможности освобождения от уплаты налога ООО "Газпром переработка" ссылается на ст. 183 п. 4 НК РФ. В соответствии с названной нормой права не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие операции: реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли или ввоз подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону с остальной части территории Российской Федерации.
Освобождение указанных операций от налогообложения производится в соответствии со ст. 184 НК РФ только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта или при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону.
При этом, как устанавливает п. 2 ст. 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со ст. 74 НК РФ или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены п. п. 7 и 7.1 ст. 198 НК РФ, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней.
При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.
При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Возмещение сумм акциза производится в порядке, предусмотренном ст. 203 НК РФ (ст. 184 п. 3 НК РФ)
Таким образом, из анализа приведенных норм права следует, что условием освобождения от обложения акцизами является исключительно соблюдение условий ст. 183 п. 1 пп. 4, т.е. вывоз товаров на экспорт.
Реализация же этого условия может быть осуществлена в двух формах. В случае предоставления поручительства банка или банковской гарантии подакцизный товар декларируется, но акциз не уплачивается по сроку уплаты.
В случае непредставления поручительства банка или банковской гарантии, акциз подлежит уплате в установленный срок (не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за отчетным). При этом возможность воспользоваться налоговым освобождением после представления полного пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, предоставлена в форме возмещения.
Данный порядок прописан в ст. 203 п. 4 НК РФ, согласно которой суммы, предусмотренные ст. 201 НК РФ, в отношении операций с подакцизными товарами, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ.
Как следует из материалов дела, налогоплательщиком была предоставлена банковская гарантия от 22.02.2008 N 1208-010-Г Филиала ОАО "Газпромбанк" в городе Тюмени, в соответствии с которой банк, именуемый "Гарант" по просьбе ООО "Газпром переработка" ("Принципал") выдает в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту ("Бенефициар") обязательство выплатить денежную сумму 670000000 рублей в качестве возмещения неуплаченных "Принципалом" акцизов и (или) пеней за несвоевременную их уплату.
Согласно п. 2.3 копии банковской гарантии прямо указано, что принадлежащее "Бенефициару" (ИФНС России по г. Сургуту) по данной гарантии право требования к Гаранту не может быть передано другому лицу.
В пункте 2.3 копии банковской гарантии предусмотрено, что денежная сумма по настоящей банковской гарантии уплачивается "Гарантом" "Бенефициару" только после представления последним "Гаранту" письменного требования, содержащего сведения о непредставлении ООО "Газпром переработка" в установленные законодательством сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и не уплате им акцизов и (или) пеней за несвоевременную их уплату.
Таким образом, как верно указывает в своей апелляционной жалобе налоговый орган, представленная банковская гарантия не может служить в качестве документа, указанного в ст. 184 п. 2 НК РФ, поскольку не обеспечивает выполнение обязательств по уплате акцизов налогоплательщика перед ИФНС по Сургутскому району.
Не может быть принят в качестве обоснованного довод апелляционной жалобы о том, что обязательства у ООО "Газпром переработка" возникли не перед конкретным налоговым органом, а перед федеральным бюджетов и подлежит перечислению на единый для двух налоговых органов казначейский счет, в силу чего не имеет значение какой налоговый орган указан в качестве "Бенефициара".
В обоснование применения поручительства банка или банковской гарантии ст. 184 НК РФ содержит отсылочную норму на ст. 74 НК РФ. В соответствии с указанной статьей обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством. В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.
Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договорам между налоговым органом и поручителем.
Как следует из статьи 369 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства).
Статья 368 ГК РФ не устанавливает требования об обязательном указании в банковской гарантии конкретного бенефициара. Однако, в случае, если бенефициар указан, то и право требования по банковской гарантии наступает только у того лица, в пользу которого она выдана. В рассматриваемом случае - это ИФНС России по г. Сургуту.
В то же время как следует из п. 4 ст. 204 НК РФ обязанность по уплате акциза на нефтепродукты осуществляется по месту осуществления фактического производства. Место фактического производства зафиксировано в свидетельстве серия 36 N 003368018 о регистрации лица, осуществляющего производство прямогонного бензина по месту фактической деятельности: Сургутский район, д. Сайгатино, Сургутский ЗСК.
В силу указания ст. 30 п. 2 НК РФ налоговые органы действуют (т.е. осуществляют возложенные на них ст. 31 НК РФ права и установленные ст. 32 НК РФ обязанности) в пределах своей компетенции. Т.о. полномочия осуществлять контроль за соблюдение законодательства о налогах и сборах, принимать поданные налоговые декларации по акцизам, проверять эти декларации и документы, подтверждающие обоснованность экспорта, выставлять требование об уплате акцизов и принимать меры к взысканию неуплаченного налога принадлежат только налоговому органу по месту фактического производства нефтепродуктов, т.е. ИФНС по Сургутскому району.
Таким образом, декларация за май 2008 года представлена в ИФНС по Сургутскому району, обязанность по уплате налог, представлению документов подтверждающих экспорт подакцизных товаров должна быть исполнена так же в этом налоговом органе. И, следовательно, только данная Инспекция имеет достаточные основания требовать от ООО "Газпром переработка" банковской гарантии исполнения обязательств по уплате акцизов.
Следовательно, налогоплательщиком не соблюдены условие для предоставления банковской гарантии, в силу чего у налогоплательщика возникла обязанность по уплате налога по сроку 25.08.2008, поскольку реализация условия освобождения от обложения акцизами в первой форме не была соблюдена, вторая же форма реализации этого освобождения предполагает, что акциз подлежит уплате в установленный срок (не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за отчетным) с его последующим возвратом после представления полного пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.
Однако, как следует из материалов дела, на момент принятия решения налогового органа документы, фактически подтверждающие экспорт были сданы в налоговый орган 16.10.2008 письмом N 11-1696-01 с указанием на подтверждение ими экспорта прямогонного бензина в объеме 33957 тон, который был освобожден от налогообложения акцизом при предоставлении банковской гарантии.
Таким образом, несмотря на то, что ООО "Газпром переработка" не был надлежащим образом уплачен налог с заявленной суммы налоговой базы по сроку 25.08.2008, взыскание данного налога по решению налогового органа в конкретной ситуации не представляется возможным.
Как было выше сказано, условием освобождения от обложения акцизами является исключительно соблюдение условий ст. 183 п. 1 пп. 4, т.е. вывоз товаров на экспорт. Следовательно, представление полного пакета документов, подтверждающих экспорт 16.10.2008, порождает наряду с ранее возникшей обязанностью по уплате налога еще и право на его возмещение всей этой суммы.
Таким образом, на 16.10.2008, т.е. еще до принятия решения налогового органа 07.11.2008 и до истечения установленного законом 180-дневного срока на подтверждение факта экспорт предусмотренные законом обязательства налогоплательщика перед бюджетом фактически прекратились, поскольку было подтверждено освобождение конкретных операций от налогообложения.
Ссылка налоговой инспекции на письмо от 02.02.2009 N 10-1/12/0668, которым налогоплательщик уведомляется о подтверждении факта экспорт 33957 тонн прямогонного бензина за пределы Российской Федерации не может означать, факт подтверждения экспорта лишь в феврале 2009 года. Как следует из ст. 198 п. 7 НК РФ подтверждение факта экспорта связано лишь с представлением полного пакета документов, вне зависимости от длительности их проверки налоговым органом.
Собственно говоря, обязанность проверки налоговым органом данных документов вообще НК РФ не предусмотрена. Трехмесячный срок установлен ст. 203 п. 4 НК РФ лишь для возмещения путем зачета или возврата на основании документов, представленных по ст. 198 п. 7 НК РФ.
Поскольку в силу подтверждения обоснованности освобождения от уплаты налога на момент принятия решения налогового органа отсутствовала обязанность по уплате налога в бюджет, не возникло оснований и для привлечения к налоговой ответственности и исчисления пени.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает обоснованным указание суда 1 инстанции на то, что не имелось оснований для взыскания налогов, пени и штрафов ввиду наличия переплаты по акцизам на дату 25.07.2008, т.е. до срока уплаты налога по отгрузке мая 2008 года.
Как следует из материалов дела, общество представило в Инспекцию:
- - пакет документов (исх.ГП11-1129-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 37 173,324 тонны за период с 01.П.2007 по 30.01.2008. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 37 173,324 тонны, к возмещению составила 98 769 522 руб., и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;
- - пакет документов (исх. N ГПОЗ11-1125-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 45077,267 тонны за период с 01.02.2008 по 30.04.2008. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 45077,267 тонны, к возмещению составила 119 770 298 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;
- - пакет документов (исх. N ГП11-1126-01) по отгрузке прямогонного бензина в объеме 6096,795 тонн за июнь 2008 года. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 6096,795 тонн, к возмещению составила 16199184 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;
- - пакет документов (исх.ГП11-1128-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 45999,032 тонны. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 6 030,032 тонны, к возмещению составила 16 021 795 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года.
При подтверждении 25.07.2008 факта экспорта все сумм налога уже находились в бюджете несмотря на то, что налоговый орган принял решение о их возмещении лишь решением от 27.10.2008.
Как было выше сказано, право на налоговый вычет согласно п. 4 ст. 203 НК РФ возникает на основании документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ, то есть независимо от даты вынесения решения о подтверждении права на налоговый вычет (возмещение), само указанное право возникает в соответствии с общим порядком, то есть на дату представления документов, поименованных в п. 7 ст. 198 НК РФ, т.е. на 25 июля 2008 года.
Следовательно, вывод суда 1 инстанции о том, что на дату уплаты налога по декларации за май 2008 года. (25.08.2008) у общества имелась переплата, превышающая начисленную сумму налога, является обоснованным.
В силу наличия переплаты не возникает и обязанность по привлечению к налоговой ответственности. Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
Пунктом 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем налоговом периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Аналогичное выводы касаются и исчисления пени. Как следует из статьи 75 НК РФ, пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Кроме того, согласно абз. 8 пункта 4 статьи 203 НК РФ, в случае, если налоговым органом принято решение о возмещении, при наличии недоимки по акцизу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.
Следовательно, поскольку сумма возмещения по решению N 6 от 27.10.2008 (по документам, представленным 25.07.2008) составила 234561615 руб., а сумма вмененной недоимки - 90223749 руб. (т.е. не превышает сумму возмещения), постольку пеня на сумму вмененной недоимки не подлежала начислению в силу прямого указания данной статьи НК РФ.
Указание налогового органа на то, что, по крайней мере с 30.10.2008, когда были выданы заключения на возврат 234561615 руб., переплаты у налогоплательщика не имелось судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку согласно представленным в материалы дела платежным поручениям реальный возврат налога осуществлен на расчетный счет налогоплательщика лишь в период с 12.11.2008 по 19.11.2008, т.е. уже после принятия решения налоговым органом.
Таким образом, выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для взыскания налога, пени и штрафов соответствуют материалам дела и действующим нормам права, в связи с чем Восьмым арбитражным апелляционным судом не найдено оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
На основании изложенного и руководствуясь статьей 269 пунктом 1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 02.04.2009 по делу N А75-581/2009 без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
Л.А.ЗОЛОТОВА
А.Н.ЛОТОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.06.2009 ПО ДЕЛУ N А75-581/2009
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 июня 2009 г. по делу N А75-581/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 24 июня 2009 года
Постановление изготовлено в полном объеме 26 июня 2009 года
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Шиндлер Н.А.
судей Золотова Л.А., Лотов А.Н.
при ведении протокола судебного заседания: Радченко Н.Е.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-3227/2009) Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 02.04.2009 по делу N А75-581/2009 (судья Членова Л.А.),
по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Газпром переработка" г. Сургута
к Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры
о признании незаконным решения N 13249 от 07.11.2008
при участии в судебном заседании представителей:
- от заявителя: Михайлов А.Б. по доверенности от 03.12.2008, Курочкина О.Г. по доверенности от 18.12.2008 N 538/08;
- от заинтересованного лица: Маляр Т.В. по доверенности от 24.02.2009; Даукшес В.О. по доверенности от 21.05.2009
установил:
Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 02.04.2009 по делу N А75-581/2009 удовлетворил заявление общества с ограниченной ответственностью "Газпром переработка" г. Сургута (далее по тексту ООО "Газпром переработка", заявитель, налогоплательщик) о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры (далее - ИФНС по Сургутскому района, налоговый орган) N 13249 от 07.11.2008.
В обоснование решения суд указал, что выданная банковская гарантия не может быть рассмотрена в качестве надлежащей, поскольку выдана не тому налоговому органу, по месту контроля которого должен быть уплачен налог; единственным основанием для освобождения от уплаты акциза является факт экспорта нефтепродуктов, подтвержденный документами, перечисленными в п. 7 ст. 198 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), которое было исполнено 17.10.2008 путем представления пакета документов по экспортным операциям за май 2008 года; решение принято в нарушением установленной НК РФ процедуры, поскольку оценки представленных документов в ходе принятия решения не было дано.
В апелляционной жалобе ИФНС по Сургутскому района просит решение суда 1 инстанции отменить и вынести по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, поскольку заявителем представлена копия банковской гарантии, по которой не возникает прав требования у налогового органа, в котором налогоплательщик обязан уплачивать акцизы; при отсутствии банковской гарантии право на освобождение от уплаты налога возникает исключительно в форме возмещения (при его уплате), а не освобождения от уплаты налога; документы, подтверждающие экспорт поступили в налоговый орган 17.10.2008 и были рассмотрена, но не были учтены при принятии спорного решения, поскольку они не могли повлиять на исполнение обязанности по уплате налога по сроку 25.08.2008; начисление пени обусловлено наличием задолженности на 30.10.2008 в размере 81620177 руб., поскольку заключение на возврат имевшейся переплаты было фактически отправлено в органы казначейства.
В отзыве на апелляционную жалобу налогоплательщик указал, что у него имелась переплаты в связи с заявленными к возмещению ранее уплаченными акцизами как на 25.08.2008 (общий срок уплаты по декларации за май), так и на день принятия решения налоговым органом; НК РФ не определяет момент возникновения права, а связывает наличие этого права с представлением документов, подтверждающих экспорт; ввиду наличия предшествующий переплаты не имеются основания для наложения штрафа; пени не подлежит начислению ввиду прямого указания ст. 203 п. 4 абз. 8 НК РФ ввиду наличия решения о возмещении за иной период; банковская гарантия фактически представляет собой инструмент, с помощью которого налогоплательщик получает отсрочку в уплате акциза, безусловным основанием для освобождения от его уплаты является только факт подтверждения экспорта; платеж по представленной банковской гарантии производится на основании требования, оформленного в простой письменной форме, на единый казначейский счет бюджета, открытый как для ИФНС по г. Сургуту, так и для ИФНС по Сургутскому району.
Представители заинтересованного лица в судебном заседании указанные доводы поддержали, просили апелляционную жалобу удовлетворить, решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Суд апелляционной инстанции, заслушав представителей лиц, участвующих в деле, изучив материалы дела, апелляционную жалобу, отзыв установил следующие обстоятельства. Управлением ФНС по ХМАО-Югре ООО "Газпром переработка" 30.11.2007 было выдано свидетельство серия 36 N 003368018 о регистрации лица, осуществляющего производство прямогонного бензина по месту фактической деятельности: Сургутский район, д. Сайгатино, Сургутский ЗСК.
30.06.2008 ООО "Газпром переработка" представило в ИФНС по Сургутскому району налоговую декларацию по акцизам на подакцизные товары, за исключением табачных изделий за май 2008 года. В указанной декларации в разделе 1.2. была заявлена сумма акциза по данным налогоплательщика, имеющего свидетельство о регистрации в качестве лица, совершающего операции с прямогонным бензином, подлежащего уплате не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом, в сумме 90223749 руб.
Кроме того, в расчете суммы акциза была заявлена реализация в налоговом периоде на экспорт подакцизных товаров, по которым представлены поручительства банков или банковские гарантии на прямогонным бензин в количестве 33957,000 тонн. Сумма акциза с данного количества товара не была исчислена.
ИФНС по Сургутскому району была проведена камеральная налоговая проверка указанной декларации, о чем был составлен акт N 1931 от 01.09.2008. По материалам указанного акта, а также возражений налогоплательщика было принято решение N 2 от 24.09.2008 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. В рамках данного решения было направлено требование налогоплательщику о предоставлении банковской гарантии, где бенефициаром является ИФНС по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры.
Уведомлением о вызове налогоплательщика от 02.06.2008 N 10-1/1963 и телефонограммой от 21.10.2008 N 10-1/12/7186 ООО "Газпром переработка" было извещено о рассмотрении дела о налоговом правонарушении. Рассмотрение дела состоялось 24.10.2008 в присутствии представителя налогоплательщика.
07.11.2008 налоговой инспекцией было изготовлено решение N 13249 о привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности за совершенное налоговое правонарушение. Как следует из текста решения, налогоплательщиком неправомерно заявлена сумма акциза на освобождение от налогообложения на общий объем 33957 тонн прямогонного бензина, поскольку в представленной налогоплательщиком банковской гарантии указано, что Гарант, которым выступает Газпромбанк обязывается перед Бенефициаром - ИФНС по г. Сургуту, исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов.
Поскольку местом осуществления фактического производства является Сургутский район, а не город Сургут, налоговым органом был сделан вывод, что право требования ИФНС по Сургутскому району неуплаченных налогов данная банковская гарантия не обеспечивает.
Ввиду непредставления проверяющему налоговому органу банковской гарантии, был сделан вывод о необоснованном заявлении суммы акциза на освобождение от налогообложения при реализации прямогонного бензина за пределы территории Российской Федерации на сумму 90223749 руб. по сроку 25.08.2008.
За указанное нарушение налоговым органом ООО "Газпром переработка" было привлечено к налоговой ответственности по ст. 122 п. 1 НК РФ в виде взыскания штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы акциза в размере 18044750 руб. и предложено уплатить 2437296 руб. пени за несвоевременную уплату акцизов за май 2008 года.
ООО "Газпром переработка" обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа-Югры с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры N 13249 от 07.11.2008.
Заявленные требования были удовлетворены в полном объеме, в связи с чем, налоговый орган просит Восьмой арбитражный апелляционный суд отменить решение суда и принять новое решение об отказе в удовлетворении заявленных требований.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ законность и обоснованность решения суда первой инстанции, не находит апелляционную жалобу ИФНС по Сургутскому району подлежащей удовлетворению исходя из следующего.
Согласно ст. 179 НК РФ налогоплательщиками акциза признаются организации, индивидуальные предприниматели и иные лица, если они совершают операции, подлежащие налогообложению в соответствии с настоящей главой.
Как следует из ст. 182 НК РФ к таким операциям относится реализация на территории Российской Федерации лицами произведенных ими подакцизных товаров, в том числе реализация предметов залога и передача подакцизных товаров по соглашению о предоставлении отступного или новации.
Перечень подакцизных товаров установлен в ст. 181 НК РФ, которая предусматривает в числе подакцизных товаров в п. 1 пп. 10, в частности, прямогонный бензин. Для целей настоящей главы под прямогонным бензином понимаются бензиновые фракции, полученные в результате переработки нефти, газового конденсата, попутного нефтяного газа, природного газа, горючих сланцев, угля и другого сырья, а также продуктов их переработки, за исключением бензина.
Организации и индивидуальные предприниматели, реализующие данный вид товаров в порядке ст. 179.3 НК РФ получают свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином. Среди прочих реквизитов в свидетельстве указываются место нахождения организации (место жительства индивидуального предпринимателя) и адрес (место фактической деятельности) осуществления организацией (индивидуальным предпринимателем) видов деятельности.
Таким образом, организации, реализующие прямогонный бензин и имеющие соответствующее свидетельство, к числу которых относится ООО "Газпром переработка", являются плательщиками акцизов с операций по реализации произведенного ими подакцизного товара.
Налоговый период по данному виду налога определен ст. 192 НК РФ как календарный месяц.
Налогоплательщики, имеющие свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, обязаны представлять в налоговые органы по месту своего нахождения, а также по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения, если иное не предусмотрено настоящим пунктом, налоговую декларацию за налоговый период не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за отчетным (ст. 204 п. 5 НК РФ).
Сроки и порядок уплаты акциза при совершении операций с подакцизными товарами предусмотрены в ст. 204 НК РФ, согласно которой, в частности, уплата акциза по прямогонному бензину и денатурированному этиловому спирту налогоплательщиками, имеющими свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом, производится не позднее 25-го числа третьего месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.
Факт реализации налогоплательщиком в мае 2008 года 33957 тонн прямогонного бензина подтверждается материалами дела, решениями по камеральной проверке и не оспаривается никем из лиц, участвующих в деле. Следовательно, названный объем по общему правило должен быть включен в объект налогообложения по маю 2008 года, налоговая декларация по которому должна быть представлена и налог уплачен не позднее 25.08.2008 года.
Как следует из имеющейся в материалах дела декларации, производство подакцизного товара было продекларировано, но налог не был исчислен и уплачен.
В качестве обоснования возможности освобождения от уплаты налога ООО "Газпром переработка" ссылается на ст. 183 п. 4 НК РФ. В соответствии с названной нормой права не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения) следующие операции: реализация подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации с учетом потерь в пределах норм естественной убыли или ввоз подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону с остальной части территории Российской Федерации.
Освобождение указанных операций от налогообложения производится в соответствии со ст. 184 НК РФ только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта или при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону.
При этом, как устанавливает п. 2 ст. 184 НК РФ налогоплательщик освобождается от уплаты акциза при реализации произведенных им подакцизных товаров и (или) передаче подакцизных товаров, произведенных из давальческого сырья и помещенных под таможенный режим экспорта, за пределы территории Российской Федерации при ввозе подакцизных товаров в портовую особую экономическую зону при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со ст. 74 НК РФ или банковской гарантии. Такие поручительство банка или банковская гарантия должны предусматривать обязанность банка уплатить сумму акциза и соответствующие пени в случаях непредставления налогоплательщиком в порядке и в сроки, которые установлены п. п. 7 и 7.1 ст. 198 НК РФ, документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, и неуплаты им акциза и (или) пеней.
При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации.
При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров. Возмещение сумм акциза производится в порядке, предусмотренном ст. 203 НК РФ (ст. 184 п. 3 НК РФ)
Таким образом, из анализа приведенных норм права следует, что условием освобождения от обложения акцизами является исключительно соблюдение условий ст. 183 п. 1 пп. 4, т.е. вывоз товаров на экспорт.
Реализация же этого условия может быть осуществлена в двух формах. В случае предоставления поручительства банка или банковской гарантии подакцизный товар декларируется, но акциз не уплачивается по сроку уплаты.
В случае непредставления поручительства банка или банковской гарантии, акциз подлежит уплате в установленный срок (не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за отчетным). При этом возможность воспользоваться налоговым освобождением после представления полного пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров или ввоза в портовую особую экономическую зону подакцизных товаров, помещенных под таможенный режим свободной таможенной зоны, предоставлена в форме возмещения.
Данный порядок прописан в ст. 203 п. 4 НК РФ, согласно которой суммы, предусмотренные ст. 201 НК РФ, в отношении операций с подакцизными товарами, предусмотренных пп. 4 п. 1 ст. 183 НК РФ, подлежат возмещению путем зачета (возврата) на основании документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ.
Как следует из материалов дела, налогоплательщиком была предоставлена банковская гарантия от 22.02.2008 N 1208-010-Г Филиала ОАО "Газпромбанк" в городе Тюмени, в соответствии с которой банк, именуемый "Гарант" по просьбе ООО "Газпром переработка" ("Принципал") выдает в пользу Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Сургуту ("Бенефициар") обязательство выплатить денежную сумму 670000000 рублей в качестве возмещения неуплаченных "Принципалом" акцизов и (или) пеней за несвоевременную их уплату.
Согласно п. 2.3 копии банковской гарантии прямо указано, что принадлежащее "Бенефициару" (ИФНС России по г. Сургуту) по данной гарантии право требования к Гаранту не может быть передано другому лицу.
В пункте 2.3 копии банковской гарантии предусмотрено, что денежная сумма по настоящей банковской гарантии уплачивается "Гарантом" "Бенефициару" только после представления последним "Гаранту" письменного требования, содержащего сведения о непредставлении ООО "Газпром переработка" в установленные законодательством сроки документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров, и не уплате им акцизов и (или) пеней за несвоевременную их уплату.
Таким образом, как верно указывает в своей апелляционной жалобе налоговый орган, представленная банковская гарантия не может служить в качестве документа, указанного в ст. 184 п. 2 НК РФ, поскольку не обеспечивает выполнение обязательств по уплате акцизов налогоплательщика перед ИФНС по Сургутскому району.
Не может быть принят в качестве обоснованного довод апелляционной жалобы о том, что обязательства у ООО "Газпром переработка" возникли не перед конкретным налоговым органом, а перед федеральным бюджетов и подлежит перечислению на единый для двух налоговых органов казначейский счет, в силу чего не имеет значение какой налоговый орган указан в качестве "Бенефициара".
В обоснование применения поручительства банка или банковской гарантии ст. 184 НК РФ содержит отсылочную норму на ст. 74 НК РФ. В соответствии с указанной статьей обязанность по уплате налогов может быть обеспечена поручительством. В силу поручительства поручитель обязывается перед налоговыми органами исполнить в полном объеме обязанность налогоплательщика по уплате налогов, если последний не уплатит в установленный срок причитающиеся суммы налога и соответствующих пеней.
Поручительство оформляется в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации договорам между налоговым органом и поручителем.
Как следует из статьи 369 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) банковская гарантия обеспечивает надлежащее исполнение принципалом его обязательства перед бенефициаром (основного обязательства).
Статья 368 ГК РФ не устанавливает требования об обязательном указании в банковской гарантии конкретного бенефициара. Однако, в случае, если бенефициар указан, то и право требования по банковской гарантии наступает только у того лица, в пользу которого она выдана. В рассматриваемом случае - это ИФНС России по г. Сургуту.
В то же время как следует из п. 4 ст. 204 НК РФ обязанность по уплате акциза на нефтепродукты осуществляется по месту осуществления фактического производства. Место фактического производства зафиксировано в свидетельстве серия 36 N 003368018 о регистрации лица, осуществляющего производство прямогонного бензина по месту фактической деятельности: Сургутский район, д. Сайгатино, Сургутский ЗСК.
В силу указания ст. 30 п. 2 НК РФ налоговые органы действуют (т.е. осуществляют возложенные на них ст. 31 НК РФ права и установленные ст. 32 НК РФ обязанности) в пределах своей компетенции. Т.о. полномочия осуществлять контроль за соблюдение законодательства о налогах и сборах, принимать поданные налоговые декларации по акцизам, проверять эти декларации и документы, подтверждающие обоснованность экспорта, выставлять требование об уплате акцизов и принимать меры к взысканию неуплаченного налога принадлежат только налоговому органу по месту фактического производства нефтепродуктов, т.е. ИФНС по Сургутскому району.
Таким образом, декларация за май 2008 года представлена в ИФНС по Сургутскому району, обязанность по уплате налог, представлению документов подтверждающих экспорт подакцизных товаров должна быть исполнена так же в этом налоговом органе. И, следовательно, только данная Инспекция имеет достаточные основания требовать от ООО "Газпром переработка" банковской гарантии исполнения обязательств по уплате акцизов.
Следовательно, налогоплательщиком не соблюдены условие для предоставления банковской гарантии, в силу чего у налогоплательщика возникла обязанность по уплате налога по сроку 25.08.2008, поскольку реализация условия освобождения от обложения акцизами в первой форме не была соблюдена, вторая же форма реализации этого освобождения предполагает, что акциз подлежит уплате в установленный срок (не позднее 25 числе третьего месяца, следующего за отчетным) с его последующим возвратом после представления полного пакета документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров.
Однако, как следует из материалов дела, на момент принятия решения налогового органа документы, фактически подтверждающие экспорт были сданы в налоговый орган 16.10.2008 письмом N 11-1696-01 с указанием на подтверждение ими экспорта прямогонного бензина в объеме 33957 тон, который был освобожден от налогообложения акцизом при предоставлении банковской гарантии.
Таким образом, несмотря на то, что ООО "Газпром переработка" не был надлежащим образом уплачен налог с заявленной суммы налоговой базы по сроку 25.08.2008, взыскание данного налога по решению налогового органа в конкретной ситуации не представляется возможным.
Как было выше сказано, условием освобождения от обложения акцизами является исключительно соблюдение условий ст. 183 п. 1 пп. 4, т.е. вывоз товаров на экспорт. Следовательно, представление полного пакета документов, подтверждающих экспорт 16.10.2008, порождает наряду с ранее возникшей обязанностью по уплате налога еще и право на его возмещение всей этой суммы.
Таким образом, на 16.10.2008, т.е. еще до принятия решения налогового органа 07.11.2008 и до истечения установленного законом 180-дневного срока на подтверждение факта экспорт предусмотренные законом обязательства налогоплательщика перед бюджетом фактически прекратились, поскольку было подтверждено освобождение конкретных операций от налогообложения.
Ссылка налоговой инспекции на письмо от 02.02.2009 N 10-1/12/0668, которым налогоплательщик уведомляется о подтверждении факта экспорт 33957 тонн прямогонного бензина за пределы Российской Федерации не может означать, факт подтверждения экспорта лишь в феврале 2009 года. Как следует из ст. 198 п. 7 НК РФ подтверждение факта экспорта связано лишь с представлением полного пакета документов, вне зависимости от длительности их проверки налоговым органом.
Собственно говоря, обязанность проверки налоговым органом данных документов вообще НК РФ не предусмотрена. Трехмесячный срок установлен ст. 203 п. 4 НК РФ лишь для возмещения путем зачета или возврата на основании документов, представленных по ст. 198 п. 7 НК РФ.
Поскольку в силу подтверждения обоснованности освобождения от уплаты налога на момент принятия решения налогового органа отсутствовала обязанность по уплате налога в бюджет, не возникло оснований и для привлечения к налоговой ответственности и исчисления пени.
Кроме того, суд апелляционной инстанции считает обоснованным указание суда 1 инстанции на то, что не имелось оснований для взыскания налогов, пени и штрафов ввиду наличия переплаты по акцизам на дату 25.07.2008, т.е. до срока уплаты налога по отгрузке мая 2008 года.
Как следует из материалов дела, общество представило в Инспекцию:
- - пакет документов (исх.ГП11-1129-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 37 173,324 тонны за период с 01.П.2007 по 30.01.2008. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 37 173,324 тонны, к возмещению составила 98 769 522 руб., и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;
- - пакет документов (исх. N ГПОЗ11-1125-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 45077,267 тонны за период с 01.02.2008 по 30.04.2008. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 45077,267 тонны, к возмещению составила 119 770 298 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;
- - пакет документов (исх. N ГП11-1126-01) по отгрузке прямогонного бензина в объеме 6096,795 тонн за июнь 2008 года. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 6096,795 тонн, к возмещению составила 16199184 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года;
- - пакет документов (исх.ГП11-1128-01) по отгрузке на экспорт прямогонного бензина в объеме 45999,032 тонны. Сумма акциза, ранее исчисленного и уплаченного с объема 6 030,032 тонны, к возмещению составила 16 021 795 руб. и включена в налоговую декларацию за июнь 2008 года.
При подтверждении 25.07.2008 факта экспорта все сумм налога уже находились в бюджете несмотря на то, что налоговый орган принял решение о их возмещении лишь решением от 27.10.2008.
Как было выше сказано, право на налоговый вычет согласно п. 4 ст. 203 НК РФ возникает на основании документов, предусмотренных п. 7 ст. 198 НК РФ, то есть независимо от даты вынесения решения о подтверждении права на налоговый вычет (возмещение), само указанное право возникает в соответствии с общим порядком, то есть на дату представления документов, поименованных в п. 7 ст. 198 НК РФ, т.е. на 25 июля 2008 года.
Следовательно, вывод суда 1 инстанции о том, что на дату уплаты налога по декларации за май 2008 года. (25.08.2008) у общества имелась переплата, превышающая начисленную сумму налога, является обоснованным.
В силу наличия переплаты не возникает и обязанность по привлечению к налоговой ответственности. Пунктом 1 статьи 122 НК РФ предусмотрена ответственность за неуплату или неполную уплату сумм налога в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога или других неправомерных действий (бездействия).
Пунктом 42 Постановления Пленума ВАС РФ от 28.02.2001 N 5 разъяснено, что при применении статьи 122 НК РФ судам необходимо иметь в виду, что "неуплата или неполная уплата сумм налога" означает возникновение у налогоплательщика задолженности перед соответствующим бюджетом (внебюджетным фондом) по уплате конкретного налога в результате совершения указанных в данной статье деяний (действия или бездействия).
В связи с этим, если в предыдущем налоговом периоде у налогоплательщика имеется переплата определенного налога, которая перекрывает или равна сумме того же налога, заниженной в последующем периоде и подлежащей уплате в тот же бюджет (внебюджетный фонд), и указанная переплата не была ранее зачтена в счет иных задолженностей по данному налогу, состав правонарушения, предусмотренный статьей 122 НК РФ, отсутствует, поскольку занижение суммы налога не привело к возникновению задолженности перед бюджетом (внебюджетным фондом) в части уплаты конкретного налога.
Аналогичное выводы касаются и исчисления пени. Как следует из статьи 75 НК РФ, пеней признается денежная сумма, которую налогоплательщик должен выплатить в случае уплаты причитающихся сумм налогов в более поздние по сравнению с установленными законодательством о налогах и сборах сроки.
Кроме того, согласно абз. 8 пункта 4 статьи 203 НК РФ, в случае, если налоговым органом принято решение о возмещении, при наличии недоимки по акцизу, образовавшейся в период между датой подачи декларации и датой возмещения соответствующих сумм и не превышающей сумму, подлежащую возмещению по решению налогового органа, пеня на сумму недоимки не начисляется.
Следовательно, поскольку сумма возмещения по решению N 6 от 27.10.2008 (по документам, представленным 25.07.2008) составила 234561615 руб., а сумма вмененной недоимки - 90223749 руб. (т.е. не превышает сумму возмещения), постольку пеня на сумму вмененной недоимки не подлежала начислению в силу прямого указания данной статьи НК РФ.
Указание налогового органа на то, что, по крайней мере с 30.10.2008, когда были выданы заключения на возврат 234561615 руб., переплаты у налогоплательщика не имелось судом апелляционной инстанции не принимается, поскольку согласно представленным в материалы дела платежным поручениям реальный возврат налога осуществлен на расчетный счет налогоплательщика лишь в период с 12.11.2008 по 19.11.2008, т.е. уже после принятия решения налоговым органом.
Таким образом, выводы суда первой инстанции об отсутствии оснований для взыскания налога, пени и штрафов соответствуют материалам дела и действующим нормам права, в связи с чем Восьмым арбитражным апелляционным судом не найдено оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.
На основании изложенного и руководствуясь статьей 269 пунктом 1 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Апелляционную жалобу Инспекция Федеральной налоговой службы по Сургутскому району Ханты-Мансийского автономного округа-Югры оставить без удовлетворения, решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа-Югры от 02.04.2009 по делу N А75-581/2009 без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня вступления постановления в законную силу.
Председательствующий
Н.А.ШИНДЛЕР
Судьи
Л.А.ЗОЛОТОВА
А.Н.ЛОТОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)