Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 08 декабря 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 декабря 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Золотовой Л.А.,
судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Моисеенко Н.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7761/2009) инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 (судья Стрелкова Г.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Петровских Виталия Константиновича к инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска о признании недействительным решения N 15-15/4325 от 06.04.2009,
при участии в судебном заседании представителей:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска - Дараева Ю.В. (удостоверение N УР 339071 действительно до 31.12.2014, доверенность N 03/15805-4 от 17.12.2008 сроком действия до года); Пенкина С.Г. (удостоверение N УР 340232 действительно до 31.12.2009, доверенность N 03-2982-1 от 16.03.2009, сроком действия до года); Личман О.В. (удостоверение N УР 340301 действительно до 31.12.2009, доверенность N 151-2 от 13.01.2009, сроком действия до года); Кулишова Л.Т. (удостоверение N 339504 действительно до 31.12.2009, доверенность N 03-15805-7 от 17.12.2008, действительно до года);
- от индивидуального предпринимателя Петровских Виталия Константиновича - Полянская А.А. (паспорт серия 5203 N 857324 выдан 18.12.2003, доверенность от 18.07.2008 сроком действия на 3 года); Веревкина Е.В. (паспорт серия 5203 N 735768 выдан 05.11.2003, доверенность от 31.03.2008 сроком действия на 3 года);
индивидуальный предприниматель Петровских Виталий Константинович (далее - ИП Петровских В.К., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Омской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС России по ОАО г. Омска, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 15-15/4325 от 06.04.2009 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
- за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 99996 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 12012 руб., за 2007 год - 87984 руб. 60 коп.),
- за неуплату или неполную уплату единого социального налога (ФБ) за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 14630 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 1574 руб., за 2007 год - 13056 руб. 60 коп.),
- - за неуплату или неполную уплату земельного налога за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 37323 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 18661 руб. 80 коп., за 2007 год - 18661 руб. 80 коп.);
- - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по земельному налогу за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 298588 руб. 80 коп.;
- - начисления и предложения уплатить:
- налог на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 700 965 руб. (в том числе за 2005 год - 200 982 руб., за 2006 год - 60 060 руб., за 2007 год - 439 923 руб.),
- единый социальный налог (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 103 356 руб. (в том числе за 2005 год - 30 203 руб., за 2006 год - 7 870 руб., за 2007 год - 65 283 руб.),
- - земельный налог за 2006, 2007 годы в сумме 186 618 руб. (в том числе за 2006 год - 93 309 руб., за 2007 год - 93 309 руб.);
- - начисления и предложения уплатить пени в размере 139 955 руб. 27 коп. за несвоевременную уплаты или неуплату налогов:
- налога на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 91 292 руб. 10 коп.,
- единого социального налога (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 6 568 руб. 36 коп.,
- земельного налога за 2006, 2007 годы в сумме 42 094 руб. 81 коп.
Решением Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 требования ИП Петровских В.К. удовлетворены частично.
Судом признано недействительным решение ИФНС России по ОАО г. Омска о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Петровских Виталия Константиновича N 15-15/4325 от 06.04.2009 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
- за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 99 996 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 12 012 руб., за 2007 год - 87 984 руб. 60 коп.),
- за неуплату или неполную уплату единого социального налога (ФБ) за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 14630 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 1574 руб., за 2007 год - 13056 руб. 60 коп.),
- - за неуплату или неполную уплату земельного налога за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 37 323 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 18 661 руб. 80 коп., за 2007 год - 18 661 руб. 80 коп.);
- - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по земельному налогу за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 298 588 руб. 80 коп.;
- - начисления и предложения уплатить:
- налог на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 677 911 руб. руб. (в том числе за 2005 год - 177 928 руб., за 2006 год - 60 060 руб., за 2007 год - 439 923 руб.),
- единый социальный налог (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 99 810 руб. (в том числе за 2005 год - 26 657 руб., за 2006 год - 7 870 руб., за 2007 год - 65 283 руб.),
- - земельный налог за 2006, 2007 годы в сумме 186 618 руб. (в том числе за 2006 год - 93 309 руб., за 2007 год - 93 309 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени в размере 139 955 руб. 27 коп. за несвоевременную уплаты или неуплату налогов:
- налога на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 91 292 руб. 10 коп.,
- единого социального налога (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 6 568 руб. 36 коп.,
- земельного налога за 2006, 2007 годы в сумме 42 094 руб. 81 коп.
В удовлетворении остальной части заявленных требований ИП Петровских В.К. отказано.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, с учетом позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 16.06.2009 N 1660/09, указал на непредставление налоговым органом в материалы дела доказательств занижения единого социального налога и налога на доходы физических лиц в связи неправильным отражением предоплат и соответствующих им расходов.
Кроме того, по убеждению суда первой инстанции, совокупностью доказательств, собранных налоговым органом, не доказывается отсутствие экономической обоснованности сделки ИП Петровских В.К. и ООО "Бизнес-экономика".
Также суд первой инстанции пришел к выводу о том, что у предпринимателя, как собственника нежилых помещений в многоквартирных домах, не возникло право общей долевой собственности на спорные земельные участки, документы на регистрацию права собственности на данные земельные участки или их часть у предпринимателя отсутствуют, в связи с чем, он не являлся в 2006, 2007 годах плательщиком земельного налога.
В апелляционной жалобе ИФНС России по ОАО г. Омска просит решение арбитражного суда в части удовлетворения требований предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции по эпизодам, связанным с доначислением единого социального налога (далее - ЕСН) и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), отменить и принять в указанной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
По мнению ИФНС России по ОАО г. Омска, Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 16.06.2009 N 1660/09 не может быть учтено при оценке законности вынесенного налоговым органом решения, поскольку принято позже оспоренного налогоплательщиком решения Инспекции.
Также, налоговый орган выражает свое несогласие с позицией суда о необходимости учета в составе профессиональных вычетов (материальных расходов) суммы ранее полученных авансов, возвращенных контрагентам, поскольку положения статей 221, 252, 265 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат такого вида расходов, включаемых в профессиональные налоговые вычеты, как возвращенные в другом налоговом периоде полученные ранее суммы предоплат.
ИФНС России по ОАО г. Омска также привела доводы относительно правомерности своих действий по исключению из состава расходов суммы по договору N 3 от 03.01.2006, поскольку данный договор был заключен до внесения ООО "Бизнес-экономика" в единый государственный реестр юридических лиц, следовательно, является недействительным. Акты выполненных работ не содержат указания на то, какие именно услуги выполнены и в каком объеме, как они повлияли на деятельность налогоплательщика.
В заблаговременно представленном в апелляционный суд отзыве и устном выступлении в судебном заседании представители ИП Петровских В.К. отклонили доводы апелляционной жалобы, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв на апелляционную жалобу, выслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
ИФНС России по ОАО г. Омска была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Петровских В.К. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, земельного налога, единого социального налога, уплачиваемого налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых страхователями, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц, уплачиваемого налоговым агентом, за период с 01.01.2005 по 15.12.2008, в результате которой были выявлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, отраженные в акте выездной налоговой проверки N 0202-01 от 02.02.2009.
Рассмотрев в порядке статей 89, 101 Налогового кодекса Российской Федерации материалы выездной налоговой проверки, в том числе и возражения налогоплательщика на акт, ИФНС России по ОАО г. Омска вынесла решение N 15-15/4325 от 06.04.2009, которым:
- 1. заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 99 996 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 12012 руб., за 2007 год - 87 984 руб. 60 коп.), за неуплату или неполную уплату единого социального налога (ФБ) за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 14 630 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 1 574 руб., за 2007 год - 13 056 руб. 60 коп.), за неуплату или неполную уплату земельного налога за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 37 323 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 18 661 руб. 80 коп., за 2007 год - 18 661 руб. 80 коп.); привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по земельному налогу за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 298 588 руб. 80 коп.;
- 2. заявителю начислены и предложено уплатить налог на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в сумме 700 965 руб. (в том числе за 2005 год - 200 982 руб., за 2006 год - 60 060 руб., за 2007 год - 439 923 руб.), единый социальный налог (ФБ) за 2005, 2007 годы в сумме 103 356 руб. (в том числе за 2005 год - 30 203 руб., за 2006 год - 7 870 руб., за 2007 год - 65 283 руб.), земельный налог за 2006, 2007 годы в сумме 186 618 руб. (в том числе за 2006 год - 93 309 руб., за 2007 год - 93 309 руб.);
- 3. начислены и предложено уплатить пени в размере 139 955 руб. 27 коп. за
несвоевременную уплаты или неуплату налогов: налога на доходы физических лиц за
2005, 2006, 2007 годы в сумме 91 292 руб. 10 коп., единого социального налога (ФБ) за
2005, 2006, 2007 годы в сумме 6 568 руб. 36 коп., земельного налога за 2006, 2007 годы в сумме 42 094 руб. 81 коп.
Решением N 03-03-14/01148 зг от 22.05.2009, вынесенным Управлением Федеральной налоговой службы по Омской области по апелляционной жалобе заявителя, решение заинтересованного лица оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя без удовлетворения.
Предприниматель Петровских В.К., считая решение налогового органа не соответствующим закону и нарушающим его права в сфере предпринимательской деятельности, обратилась в арбитражный суд Омской области с заявлением о признании его недействительным.
15.09.2009 Арбитражный суд Омской области вынес судебный акт, являющийся предметом апелляционного обжалования по данному делу.
В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Принимая во внимание, что ИФНС РФ по ОАО г. Омска обжалуется в суде апелляционной инстанции Решение Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 в части, и учитывая, что от ИП Петровских В.К. не поступило возражений относительно проверки обжалуемого решения в части эпизодов по ЕСН и НДФЛ, оспариваемых налоговым органом, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность вынесенного судом первой инстанции решения в обжалуемой ИФНС РФ по ОАО г. Омска части.
Восьмой арбитражный апелляционный суд, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части, не находит оснований для его отмены или изменения, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.
1. По эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2005, 2007 года, соответствующих пеней, штрафов.
Оспаривая решение суда первой инстанции, признавшего частично незаконным решение налогового органа N 15-15/4325 от 06.04.2009 по данному эпизоду, ИФНС России по ЛАО г. Омска настаивает на правомерности изложенной в обжалуемом решении налогового органа позиции, обязывающей налогоплательщика учитывать в составе доходов суммы полученных предоплат со ссылкой на Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. В пользу правомерности указанной позиции, по мнению налогового органа, свидетельствует и содержащееся в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 указание на то, при определении полученных предпринимателем доходов в целях исчисления НДФЛ применение положений ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно. Таким образом, при формировании доходной части налоговой базы предпринимателя факт реализации товаров не имеет правового значения, что обуславливает обязанность налогоплательщика по уплате НДФЛ с авансов и предоплат в момент их получения.
В ходе судебного разбирательства по делу судом было установлено, что стороны не имеют расхождений по общим суммам полученных предпринимателем доходов (суммы полученных предпринимателем авансов, в счет которых отгрузка не была осуществлена), расхождения в сумме налогооблагаемой базы были обусловлены порядком определения расходов (налоговый орган настаивал на позиции о невозможности учета возвращенных авансов в составе расходов в принципе), а также периодом в течение которого суммы указанных авансов должны были учеты в составе доходов (налоговый орган указывал на необходимость учета в составе налоговой базы авансов в периоде их получения, налогоплательщик при определении налоговой базы учитывал суммы авансов в момент реализации продукции).
В связи с выявленными расхождениями судом первой инстанции было предложено сторонам произвести сверку взаиморасчетов, приведя полученные результаты о сумме налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН в соответствии с указаниями, содержащимися в Постановлении Президиума ВАС РФ N 1660/09.
Данное указание суда выполнено сторонами частично: в материалы дела налоговым органом представлен расчет налогооблагаемой базы по НДФЛ налогоплательщика в составе которой включены суммы предоплат, поступивших на р/счет налогоплательщика в момент их поступления (суммы возвращенных авансов налоговым органом не учитывались, корректировка сумм поступивших авансов произведена только на суммы НДС (т. 3, л.д. 122, 133-138)).
В свою очередь налогоплательщиком представлены в материалы дела расчеты сумм, подлежащих налогообложению, с учетом уменьшения налогооблагаемой базы на суммы возвращенных авансов, отгрузка товаров по которым не была осуществлена (т. 3, л.д. 125-130).
С учетом изложенных обстоятельств, а также объема представленных в материалы дела доказательств, суд первой инстанции, обоснованно руководствуясь положениями ст. ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, пришел к выводу о недоказанности налоговым органом факта занижения налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, приняв за основу при определении размера налоговых обязательств предпринимателя расчеты, представленные им в ходе судебного разбирательства по делу.
При этом суд первой инстанции правомерно при разрешении рассматриваемого спора руководствовался следующими нормами налогового законодательства.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.
Исходя из статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) доходом признавалась экономическая выгода в денежной и материальной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налога на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала".
Согласно пункту 3 статьи 225 Кодекса общая сумма налога на доходы физических лиц исчисляется по итогам налогового периода (исходя из статьи 216 Налогового кодекса им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Согласно пункту 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации дата фактического получения дохода, выраженного в денежной форме, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
Аналогичным образом согласно статьям 236, 237, 243 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налоговая база и по единому социальному налогу.
Индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации (пункт 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации).
Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с пунктами 13, 14 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения доходов и совершения расходов.
С учетом вышеизложенных правовых норм, суд первой инстанции, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, правомерно указал, что предприниматель, применяя кассовый метод определения доходов и расходов, должен был включить поступившие в 2005 и 2007 годах авансовые платежи, вне зависимости от периода осуществления по ним отгрузки товаров, и расходы на приобретение товаров, подлежащих поставке в счет поступивших авансов, в налогооблагаемую базу данных налоговых периодов.
Изложенное в полной мере соответствует позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 16.06.2009 N 1660/09.
Однако, и авансовые платежи и расходы на приобретение товаров, подлежащих поставке в счет поступивших авансов, были учтены предпринимателем в целях налогообложения с нарушением установленных правил частично в данных налоговых периода, частично в следующих налоговых периодах по мере отгрузки товаров.
При этом налоговый орган произвел доначисление НДФЛ и ЕСН с сумм предоплат, ограничившись данными оборотно-сальдовых ведомостей, не проанализировав книги учета доходов и расходов, книги покупок и продаж, тем самым не исключив из налогооблагаемой базы конкретного периода неправомерно включенных в декларации 2005, 2007 годов сумм предоплат и расходов, приходящихся на предыдущие налоговые периоды.
Учитывая, что целью выездной налоговой проверки является установление размера налогового обязательства налогоплательщика перед бюджетом, выявленного с учетом всех существенных обстоятельств финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, в том или ином налоговом периоде, суд первой инстанции правомерно предложил сторонам провести сверку налоговых обязательств налогоплательщика исходя из изложенной в Постановлении N 1660/09 от 16 июня 2009 года позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Инициатива сверки была возложена на налоговый орган в соответствии с частью 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, акт сверки сторонами суду первой инстанции представлен не был, поскольку налоговый орган отказался скорректировать сумму доходов, указанных в декларациях налогоплательщика, на суммы необоснованно включенных налогоплательщиком в декларации 2005 и 2007 годов сумм предоплат, приходящихся на предыдущие налоговые периоды.
Налогоплательщиком с пояснениями от 10.09.2009 года представлен перерасчет налога на доходы физических лиц, единому социальному налогу, перерасчет сумм доходов и вычетов в соответствии с позицией, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 1660/09 применительно к предоплатам, в соответствии с которыми сумма налога на доходы физических лиц за 2005 год против указанной в декларации к доплате составит 23054 руб., по единому социальному налогу 3546 руб.
Налоговый орган со ссылкой на представленные налогоплательщиком книги учета доходов и расходов, книги продаж, книги покупок представленных налогоплательщиком расчет не опроверг ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции, но в апелляционной суде.
Несостоятелен и подлежит отклонению довод налогового органа о необходимости отражения расходов в момент реализации применительно к поступившим предоплатам, поскольку из статьи 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 данный вывод не следует.
В соответствии с пунктом 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 по общему правилу расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов после их совершения, за исключением случаев, предусмотренных данным Порядком. Особенности учета расходов предусмотрены в пункте 15 Порядка. Расходы на приобретение товаров в счет предстоящих поставок не охватываются содержанием подпункта 1 пункта 15 Порядка. Данный пункт отражает особенности отражения расходов на приобретение материальных ресурсов, направленных на извлечение доходов от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг. Доход в виде полученных авансов не является доходом от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, а расходы на приобретение товаров в счет будущих поставок не являются расходами на приобретение материальных ресурсов.
Также, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта в части рассматриваемого эпизода и довод Инспекции о невозможности уменьшения полученного предпринимателем дохода на суммы возвращенных авансов, поставки товара по которым не были осуществлены.
Во-первых, в момент возврата ранее полученные авансы утрачивают статус дохода как экономической выгоды налогоплательщика и не могут увеличивать налоговых обязательств предпринимателя.
Во-вторых, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит норм, прямо запрещающих уменьшать налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН на суммы возвращенных предоплат, полученных в более ранние периоды и учтенных в составе дохода.
При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, руководствуясь данными налогоплательщика, представленными с пояснениями от 10.09.2009 и не опровергнутыми налоговым органом, пришел к правомерному и обоснованному выводу о недействительности решения налогового органа в части доначисления и предложения налогоплательщику уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 617 851 руб. (в том числе 177 928 руб. за 2005 год, 439 923 за 2007 год), единый социальный налог в сумме 91 940 руб. (в том числе 26 657 руб. за 2005 год, 65 283 за 2007 год), пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 83 470 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 6 068 руб. 22 коп., а также в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на доходы физических лиц в сумме 87 984 руб. 60 коп., по единому социальному налогу в сумме 13 056 руб. 60 коп.
2. По эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2006 года, соответствующих пеней, штрафов.
Оспаривая решение суда первой инстанции, признавшего незаконным решение налогового органа N 15-15/4325 от 06.04.2009 по данному эпизоду, ИФНС России по ЛАО г. Омска настаивает на экономической необоснованности расходов ИП Петровских В.К., связанных с оплатой информационно-консультационных услуг, оказанных ООО "Бизнес-экономика по договору N 3 от 03.01.2006 года.
При этом, ИФНС России по ОАО г. Омска в апелляционной жалобе приводит доводы, ранее озвученные налоговым органом в суде первой инстанции, а именно: договор N 3 от 03.01.2006 года заключен до внесения ООО "Бизнес-экономика" в единый государственный реестр юридических лиц, следовательно, является недействительным. Акты выполненных работ не содержат указания на то, какие именно услуги выполнены и в каком объеме, как они повлияли на деятельность налогоплательщика и в чем их целесообразность.
Налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации, к коим относятся в том числе и индивидуальные предприниматели, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).
Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Как предписывает пункт 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков, имеющих статус индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
Данные расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Восьмой арбитражный апелляционный считает, что суд первой инстанции, надлежащим образом исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о неправомерности доначисления Инспекцией ИП Петровских В.К. НДФЛ и ЕСН за 2006 год, поскольку в материалах дела отсутствуют безусловные и неопровержимые доказательства недействительности спорного договора N 3 от 03.01.2006.
Как установлено судом первой инстанции и следует из письменных пояснений налогоплательщика, являющихся приложением N 42 к акту проверки, необходимость в услугах ООО "Бизнес-экономика" возникла по причине отсутствия у предпринимателя специальных познаний в таких отраслях, как налоговый и бухгалтерский учет, юриспруденция, информационные технологии, отсутствия квалифицированного персонала и наличия большого объема работ. ООО "Бизнес-экономика" только в 2006 году вышло на рынок, их ценовая политика выгодно отличалась от ценовой политики предприятий, специализировавшихся на оказании подобных услуг, и действовавших на рынке не один год.
Из представленных налогоплательщиком документов следует, что ООО "Бизнес - экономика" и предприниматель в своих взаимоотношениях придерживались условий, включенных в договор N 3 от 03.01.2006 года и приложения к нему, несмотря на то, что сам договор заключен до регистрации ООО "Бизнес-экономика" и является ничтожной сделкой. На момент фактического исполнения обязательств ООО "Бизнес-экономика" являлось юридическим лицом. Предпринимателем указано, что плата в сумме 50000 руб. являлась платой за абонементное обслуживание, включающее в себя перечень услуг, который не являлся закрытым. Фактически ООО "Бизнес-экономика" представляло в адрес предпринимателя подробные помесячные уведомления - отчеты об оказанных услугах, в которых указывались виды оказанных услуг и их стоимость. Из содержания данных услуг следует, что они находятся в сфере предпринимательской деятельности налогоплательщика. При расчете стоимости услуг стороны руководствовались прейскурантами, утвержденными ООО "Бизнес-экономика". При отсутствии возражений со стороны предпринимателя сторонами подписывался акт приемки исполненного обязательства.
Доказательств, опровергающих изложенное, налоговым органом в нарушение требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правомерным и обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что понесенные предпринимателем затраты на приобретение услуг у ООО "Бизнес-экономика" отвечают требованиям статьи 252 НК РФ, поскольку экономически обоснованны и документально подтверждены.
С учетом изложенного, по убеждению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно признал оспоренное решение налогового органа недействительным в части доначисления и предложения уплатить 60 060 руб. налога на доходы физических лиц за 2006 год, доначисления и предложения уплатить 7 870 руб. единого социального налога за 2006 год, начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 7 822 руб. 08 коп., за несвоевременную уплату единого социального налогу за 2006 год в сумме 500 руб. 15 коп., привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 12 012 руб. за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 год, в сумме 1 574 руб. за несвоевременную уплату единого социального налога за 2006 год.
Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные лицами, участвующими в деле, доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.
С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба ИФНС по ОАО г. Омска удовлетворению не подлежит.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 15.12.2009 N 08АП-7761/2009 ПО ДЕЛУ N А46-11879/2009
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 15 декабря 2009 г. N 08АП-7761/2009
Дело N А46-11879/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 08 декабря 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 15 декабря 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Золотовой Л.А.,
судей Сидоренко О.А., Шиндлер Н.А.,
при ведении протокола судебного заседания: секретарем Моисеенко Н.С.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 08АП-7761/2009) инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска на решение Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 (судья Стрелкова Г.В.), принятое по заявлению индивидуального предпринимателя Петровских Виталия Константиновича к инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска о признании недействительным решения N 15-15/4325 от 06.04.2009,
при участии в судебном заседании представителей:
- от инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска - Дараева Ю.В. (удостоверение N УР 339071 действительно до 31.12.2014, доверенность N 03/15805-4 от 17.12.2008 сроком действия до года); Пенкина С.Г. (удостоверение N УР 340232 действительно до 31.12.2009, доверенность N 03-2982-1 от 16.03.2009, сроком действия до года); Личман О.В. (удостоверение N УР 340301 действительно до 31.12.2009, доверенность N 151-2 от 13.01.2009, сроком действия до года); Кулишова Л.Т. (удостоверение N 339504 действительно до 31.12.2009, доверенность N 03-15805-7 от 17.12.2008, действительно до года);
- от индивидуального предпринимателя Петровских Виталия Константиновича - Полянская А.А. (паспорт серия 5203 N 857324 выдан 18.12.2003, доверенность от 18.07.2008 сроком действия на 3 года); Веревкина Е.В. (паспорт серия 5203 N 735768 выдан 05.11.2003, доверенность от 31.03.2008 сроком действия на 3 года);
- установил:
индивидуальный предприниматель Петровских Виталий Константинович (далее - ИП Петровских В.К., предприниматель, налогоплательщик) обратился в арбитражный суд Омской области с заявлением к инспекции Федеральной налоговой службы по Октябрьскому административному округу г. Омска (далее - ИФНС России по ОАО г. Омска, Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения N 15-15/4325 от 06.04.2009 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
- за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 99996 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 12012 руб., за 2007 год - 87984 руб. 60 коп.),
- за неуплату или неполную уплату единого социального налога (ФБ) за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 14630 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 1574 руб., за 2007 год - 13056 руб. 60 коп.),
- - за неуплату или неполную уплату земельного налога за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 37323 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 18661 руб. 80 коп., за 2007 год - 18661 руб. 80 коп.);
- - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по земельному налогу за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 298588 руб. 80 коп.;
- - начисления и предложения уплатить:
- налог на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 700 965 руб. (в том числе за 2005 год - 200 982 руб., за 2006 год - 60 060 руб., за 2007 год - 439 923 руб.),
- единый социальный налог (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 103 356 руб. (в том числе за 2005 год - 30 203 руб., за 2006 год - 7 870 руб., за 2007 год - 65 283 руб.),
- - земельный налог за 2006, 2007 годы в сумме 186 618 руб. (в том числе за 2006 год - 93 309 руб., за 2007 год - 93 309 руб.);
- - начисления и предложения уплатить пени в размере 139 955 руб. 27 коп. за несвоевременную уплаты или неуплату налогов:
- налога на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 91 292 руб. 10 коп.,
- единого социального налога (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 6 568 руб. 36 коп.,
- земельного налога за 2006, 2007 годы в сумме 42 094 руб. 81 коп.
Решением Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 требования ИП Петровских В.К. удовлетворены частично.
Судом признано недействительным решение ИФНС России по ОАО г. Омска о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения индивидуального предпринимателя Петровских Виталия Константиновича N 15-15/4325 от 06.04.2009 о привлечении к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения в части:
- привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации:
- за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 99 996 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 12 012 руб., за 2007 год - 87 984 руб. 60 коп.),
- за неуплату или неполную уплату единого социального налога (ФБ) за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 14630 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 1574 руб., за 2007 год - 13056 руб. 60 коп.),
- - за неуплату или неполную уплату земельного налога за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 37 323 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 18 661 руб. 80 коп., за 2007 год - 18 661 руб. 80 коп.);
- - привлечения к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по земельному налогу за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 298 588 руб. 80 коп.;
- - начисления и предложения уплатить:
- налог на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 677 911 руб. руб. (в том числе за 2005 год - 177 928 руб., за 2006 год - 60 060 руб., за 2007 год - 439 923 руб.),
- единый социальный налог (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 99 810 руб. (в том числе за 2005 год - 26 657 руб., за 2006 год - 7 870 руб., за 2007 год - 65 283 руб.),
- - земельный налог за 2006, 2007 годы в сумме 186 618 руб. (в том числе за 2006 год - 93 309 руб., за 2007 год - 93 309 руб.;
- - начисления и предложения уплатить пени в размере 139 955 руб. 27 коп. за несвоевременную уплаты или неуплату налогов:
- налога на доходы физических лиц за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 91 292 руб. 10 коп.,
- единого социального налога (ФБ) за 2005, 2006, 2007 годы в сумме 6 568 руб. 36 коп.,
- земельного налога за 2006, 2007 годы в сумме 42 094 руб. 81 коп.
В удовлетворении остальной части заявленных требований ИП Петровских В.К. отказано.
Удовлетворяя заявленные требования, суд первой инстанции, с учетом позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 16.06.2009 N 1660/09, указал на непредставление налоговым органом в материалы дела доказательств занижения единого социального налога и налога на доходы физических лиц в связи неправильным отражением предоплат и соответствующих им расходов.
Кроме того, по убеждению суда первой инстанции, совокупностью доказательств, собранных налоговым органом, не доказывается отсутствие экономической обоснованности сделки ИП Петровских В.К. и ООО "Бизнес-экономика".
Также суд первой инстанции пришел к выводу о том, что у предпринимателя, как собственника нежилых помещений в многоквартирных домах, не возникло право общей долевой собственности на спорные земельные участки, документы на регистрацию права собственности на данные земельные участки или их часть у предпринимателя отсутствуют, в связи с чем, он не являлся в 2006, 2007 годах плательщиком земельного налога.
В апелляционной жалобе ИФНС России по ОАО г. Омска просит решение арбитражного суда в части удовлетворения требований предпринимателя о признании недействительным решения Инспекции по эпизодам, связанным с доначислением единого социального налога (далее - ЕСН) и налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ), отменить и принять в указанной части новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных требований, ссылаясь на неполное выяснение судом обстоятельств, имеющих значение для дела, несоответствие выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.
По мнению ИФНС России по ОАО г. Омска, Постановление Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 16.06.2009 N 1660/09 не может быть учтено при оценке законности вынесенного налоговым органом решения, поскольку принято позже оспоренного налогоплательщиком решения Инспекции.
Также, налоговый орган выражает свое несогласие с позицией суда о необходимости учета в составе профессиональных вычетов (материальных расходов) суммы ранее полученных авансов, возвращенных контрагентам, поскольку положения статей 221, 252, 265 Налогового кодекса Российской Федерации не содержат такого вида расходов, включаемых в профессиональные налоговые вычеты, как возвращенные в другом налоговом периоде полученные ранее суммы предоплат.
ИФНС России по ОАО г. Омска также привела доводы относительно правомерности своих действий по исключению из состава расходов суммы по договору N 3 от 03.01.2006, поскольку данный договор был заключен до внесения ООО "Бизнес-экономика" в единый государственный реестр юридических лиц, следовательно, является недействительным. Акты выполненных работ не содержат указания на то, какие именно услуги выполнены и в каком объеме, как они повлияли на деятельность налогоплательщика.
В заблаговременно представленном в апелляционный суд отзыве и устном выступлении в судебном заседании представители ИП Петровских В.К. отклонили доводы апелляционной жалобы, просили оставить решение без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения, считая решение суда первой инстанции законным и обоснованным.
Рассмотрев материалы дела, апелляционную жалобу, дополнения к ней, отзыв на апелляционную жалобу, выслушав явившихся в судебное заседание представителей лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции установил следующие обстоятельства.
ИФНС России по ОАО г. Омска была проведена выездная налоговая проверка предпринимателя Петровских В.К. по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налога на доходы физических лиц, единого социального налога, налога на добавленную стоимость, земельного налога, единого социального налога, уплачиваемого налогоплательщиками, производящими выплаты физическим лицам, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование, уплачиваемых страхователями, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в виде фиксированного платежа за период с 01.01.2005 по 31.12.2007, налога на доходы физических лиц, уплачиваемого налоговым агентом, за период с 01.01.2005 по 15.12.2008, в результате которой были выявлены факты нарушения законодательства о налогах и сборах, отраженные в акте выездной налоговой проверки N 0202-01 от 02.02.2009.
Рассмотрев в порядке статей 89, 101 Налогового кодекса Российской Федерации материалы выездной налоговой проверки, в том числе и возражения налогоплательщика на акт, ИФНС России по ОАО г. Омска вынесла решение N 15-15/4325 от 06.04.2009, которым:
- 1. заявитель привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату или неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 99 996 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 12012 руб., за 2007 год - 87 984 руб. 60 коп.), за неуплату или неполную уплату единого социального налога (ФБ) за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 14 630 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 1 574 руб., за 2007 год - 13 056 руб. 60 коп.), за неуплату или неполную уплату земельного налога за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 37 323 руб. 60 коп. (в том числе за 2006 год - 18 661 руб. 80 коп., за 2007 год - 18 661 руб. 80 коп.); привлечен к ответственности, предусмотренной пунктом 2 статьи 119 Налогового кодекса Российской Федерации за непредставление декларации по земельному налогу за 2006, 2007 годы в виде штрафа в сумме 298 588 руб. 80 коп.;
- 2. заявителю начислены и предложено уплатить налог на доходы физических лиц за 2006, 2007 годы в сумме 700 965 руб. (в том числе за 2005 год - 200 982 руб., за 2006 год - 60 060 руб., за 2007 год - 439 923 руб.), единый социальный налог (ФБ) за 2005, 2007 годы в сумме 103 356 руб. (в том числе за 2005 год - 30 203 руб., за 2006 год - 7 870 руб., за 2007 год - 65 283 руб.), земельный налог за 2006, 2007 годы в сумме 186 618 руб. (в том числе за 2006 год - 93 309 руб., за 2007 год - 93 309 руб.);
- 3. начислены и предложено уплатить пени в размере 139 955 руб. 27 коп. за
несвоевременную уплаты или неуплату налогов: налога на доходы физических лиц за
2005, 2006, 2007 годы в сумме 91 292 руб. 10 коп., единого социального налога (ФБ) за
2005, 2006, 2007 годы в сумме 6 568 руб. 36 коп., земельного налога за 2006, 2007 годы в сумме 42 094 руб. 81 коп.
Решением N 03-03-14/01148 зг от 22.05.2009, вынесенным Управлением Федеральной налоговой службы по Омской области по апелляционной жалобе заявителя, решение заинтересованного лица оставлено без изменения, апелляционная жалоба предпринимателя без удовлетворения.
Предприниматель Петровских В.К., считая решение налогового органа не соответствующим закону и нарушающим его права в сфере предпринимательской деятельности, обратилась в арбитражный суд Омской области с заявлением о признании его недействительным.
15.09.2009 Арбитражный суд Омской области вынес судебный акт, являющийся предметом апелляционного обжалования по данному делу.
В силу части 5 статьи 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле, не заявят возражений.
Принимая во внимание, что ИФНС РФ по ОАО г. Омска обжалуется в суде апелляционной инстанции Решение Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 в части, и учитывая, что от ИП Петровских В.К. не поступило возражений относительно проверки обжалуемого решения в части эпизодов по ЕСН и НДФЛ, оспариваемых налоговым органом, суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность вынесенного судом первой инстанции решения в обжалуемой ИФНС РФ по ОАО г. Омска части.
Восьмой арбитражный апелляционный суд, проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения суда первой инстанции в обжалуемой части, не находит оснований для его отмены или изменения, а доводы апелляционной жалобы не принимает как необоснованные, исходя из следующего.
1. По эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2005, 2007 года, соответствующих пеней, штрафов.
Оспаривая решение суда первой инстанции, признавшего частично незаконным решение налогового органа N 15-15/4325 от 06.04.2009 по данному эпизоду, ИФНС России по ЛАО г. Омска настаивает на правомерности изложенной в обжалуемом решении налогового органа позиции, обязывающей налогоплательщика учитывать в составе доходов суммы полученных предоплат со ссылкой на Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430. В пользу правомерности указанной позиции, по мнению налогового органа, свидетельствует и содержащееся в Постановлении Президиума ВАС РФ от 16.06.2009 указание на то, при определении полученных предпринимателем доходов в целях исчисления НДФЛ применение положений ст. 39 Налогового кодекса Российской Федерации неправомерно. Таким образом, при формировании доходной части налоговой базы предпринимателя факт реализации товаров не имеет правового значения, что обуславливает обязанность налогоплательщика по уплате НДФЛ с авансов и предоплат в момент их получения.
В ходе судебного разбирательства по делу судом было установлено, что стороны не имеют расхождений по общим суммам полученных предпринимателем доходов (суммы полученных предпринимателем авансов, в счет которых отгрузка не была осуществлена), расхождения в сумме налогооблагаемой базы были обусловлены порядком определения расходов (налоговый орган настаивал на позиции о невозможности учета возвращенных авансов в составе расходов в принципе), а также периодом в течение которого суммы указанных авансов должны были учеты в составе доходов (налоговый орган указывал на необходимость учета в составе налоговой базы авансов в периоде их получения, налогоплательщик при определении налоговой базы учитывал суммы авансов в момент реализации продукции).
В связи с выявленными расхождениями судом первой инстанции было предложено сторонам произвести сверку взаиморасчетов, приведя полученные результаты о сумме налогооблагаемой базы по НДФЛ и ЕСН в соответствии с указаниями, содержащимися в Постановлении Президиума ВАС РФ N 1660/09.
Данное указание суда выполнено сторонами частично: в материалы дела налоговым органом представлен расчет налогооблагаемой базы по НДФЛ налогоплательщика в составе которой включены суммы предоплат, поступивших на р/счет налогоплательщика в момент их поступления (суммы возвращенных авансов налоговым органом не учитывались, корректировка сумм поступивших авансов произведена только на суммы НДС (т. 3, л.д. 122, 133-138)).
В свою очередь налогоплательщиком представлены в материалы дела расчеты сумм, подлежащих налогообложению, с учетом уменьшения налогооблагаемой базы на суммы возвращенных авансов, отгрузка товаров по которым не была осуществлена (т. 3, л.д. 125-130).
С учетом изложенных обстоятельств, а также объема представленных в материалы дела доказательств, суд первой инстанции, обоснованно руководствуясь положениями ст. ст. 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса РФ, пришел к выводу о недоказанности налоговым органом факта занижения налогоплательщиком налоговой базы по НДФЛ и ЕСН, приняв за основу при определении размера налоговых обязательств предпринимателя расчеты, представленные им в ходе судебного разбирательства по делу.
При этом суд первой инстанции правомерно при разрешении рассматриваемого спора руководствовался следующими нормами налогового законодательства.
В соответствии с пунктом 1 статьи 210 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы по налогу на доходы физических лиц учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды.
Для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная пунктом 1 статьи 224 Налогового кодекса, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьями 218 - 221 Налогового кодекса Российской Федерации.
Исходя из статьи 41 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в проверяемый период) доходом признавалась экономическая выгода в денежной и материальной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами "Налог на доходы физических лиц", "Налога на прибыль (доход) организаций", "Налог на доходы от капитала".
Согласно пункту 3 статьи 225 Кодекса общая сумма налога на доходы физических лиц исчисляется по итогам налогового периода (исходя из статьи 216 Налогового кодекса им признается календарный год) применительно ко всем доходам налогоплательщика, дата получения которых относится к соответствующему налоговому периоду.
Согласно пункту 1 статьи 223 Налогового кодекса Российской Федерации дата фактического получения дохода, выраженного в денежной форме, определяется как день выплаты дохода, в том числе перечисления дохода на счета налогоплательщика в банках либо по его поручению на счета третьих лиц.
Аналогичным образом согласно статьям 236, 237, 243 Налогового кодекса Российской Федерации определяется налоговая база и по единому социальному налогу.
Индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Министерством финансов Российской Федерации (пункт 2 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации).
Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 утвержден Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей.
В соответствии с пунктами 13, 14 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430, доходы и расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуального предпринимателя кассовым методом, то есть после фактического получения доходов и совершения расходов.
С учетом вышеизложенных правовых норм, суд первой инстанции, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда, правомерно указал, что предприниматель, применяя кассовый метод определения доходов и расходов, должен был включить поступившие в 2005 и 2007 годах авансовые платежи, вне зависимости от периода осуществления по ним отгрузки товаров, и расходы на приобретение товаров, подлежащих поставке в счет поступивших авансов, в налогооблагаемую базу данных налоговых периодов.
Изложенное в полной мере соответствует позиции Высшего Арбитражного суда Российской Федерации, изложенной в Постановлении Президиума от 16.06.2009 N 1660/09.
Однако, и авансовые платежи и расходы на приобретение товаров, подлежащих поставке в счет поступивших авансов, были учтены предпринимателем в целях налогообложения с нарушением установленных правил частично в данных налоговых периода, частично в следующих налоговых периодах по мере отгрузки товаров.
При этом налоговый орган произвел доначисление НДФЛ и ЕСН с сумм предоплат, ограничившись данными оборотно-сальдовых ведомостей, не проанализировав книги учета доходов и расходов, книги покупок и продаж, тем самым не исключив из налогооблагаемой базы конкретного периода неправомерно включенных в декларации 2005, 2007 годов сумм предоплат и расходов, приходящихся на предыдущие налоговые периоды.
Учитывая, что целью выездной налоговой проверки является установление размера налогового обязательства налогоплательщика перед бюджетом, выявленного с учетом всех существенных обстоятельств финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика, в том или ином налоговом периоде, суд первой инстанции правомерно предложил сторонам провести сверку налоговых обязательств налогоплательщика исходя из изложенной в Постановлении N 1660/09 от 16 июня 2009 года позиции Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации. Инициатива сверки была возложена на налоговый орган в соответствии с частью 3 статьи 189 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Как следует из материалов дела, акт сверки сторонами суду первой инстанции представлен не был, поскольку налоговый орган отказался скорректировать сумму доходов, указанных в декларациях налогоплательщика, на суммы необоснованно включенных налогоплательщиком в декларации 2005 и 2007 годов сумм предоплат, приходящихся на предыдущие налоговые периоды.
Налогоплательщиком с пояснениями от 10.09.2009 года представлен перерасчет налога на доходы физических лиц, единому социальному налогу, перерасчет сумм доходов и вычетов в соответствии с позицией, изложенной в Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 1660/09 применительно к предоплатам, в соответствии с которыми сумма налога на доходы физических лиц за 2005 год против указанной в декларации к доплате составит 23054 руб., по единому социальному налогу 3546 руб.
Налоговый орган со ссылкой на представленные налогоплательщиком книги учета доходов и расходов, книги продаж, книги покупок представленных налогоплательщиком расчет не опроверг ни при рассмотрении дела в суде первой инстанции, но в апелляционной суде.
Несостоятелен и подлежит отклонению довод налогового органа о необходимости отражения расходов в момент реализации применительно к поступившим предоплатам, поскольку из статьи 15 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 данный вывод не следует.
В соответствии с пунктом 13 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного приказом Министерства финансов Российской Федерации от 13.08.2002 N 86н/БГ-3-04/430 по общему правилу расходы отражаются в Книге учета доходов и расходов после их совершения, за исключением случаев, предусмотренных данным Порядком. Особенности учета расходов предусмотрены в пункте 15 Порядка. Расходы на приобретение товаров в счет предстоящих поставок не охватываются содержанием подпункта 1 пункта 15 Порядка. Данный пункт отражает особенности отражения расходов на приобретение материальных ресурсов, направленных на извлечение доходов от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг. Доход в виде полученных авансов не является доходом от реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг, а расходы на приобретение товаров в счет будущих поставок не являются расходами на приобретение материальных ресурсов.
Также, по убеждению Восьмого арбитражного апелляционного суда не может служить основанием для отмены обжалуемого судебного акта в части рассматриваемого эпизода и довод Инспекции о невозможности уменьшения полученного предпринимателем дохода на суммы возвращенных авансов, поставки товара по которым не были осуществлены.
Во-первых, в момент возврата ранее полученные авансы утрачивают статус дохода как экономической выгоды налогоплательщика и не могут увеличивать налоговых обязательств предпринимателя.
Во-вторых, Налоговый кодекс Российской Федерации не содержит норм, прямо запрещающих уменьшать налогооблагаемую базу по НДФЛ и ЕСН на суммы возвращенных предоплат, полученных в более ранние периоды и учтенных в составе дохода.
При указанных обстоятельствах, Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции, руководствуясь данными налогоплательщика, представленными с пояснениями от 10.09.2009 и не опровергнутыми налоговым органом, пришел к правомерному и обоснованному выводу о недействительности решения налогового органа в части доначисления и предложения налогоплательщику уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 617 851 руб. (в том числе 177 928 руб. за 2005 год, 439 923 за 2007 год), единый социальный налог в сумме 91 940 руб. (в том числе 26 657 руб. за 2005 год, 65 283 за 2007 год), пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 83 470 руб., пени по единому социальному налогу в сумме 6 068 руб. 22 коп., а также в части привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации по налогу на доходы физических лиц в сумме 87 984 руб. 60 коп., по единому социальному налогу в сумме 13 056 руб. 60 коп.
2. По эпизоду, связанному с доначислением налога на доходы физических лиц и единого социального налога за 2006 года, соответствующих пеней, штрафов.
Оспаривая решение суда первой инстанции, признавшего незаконным решение налогового органа N 15-15/4325 от 06.04.2009 по данному эпизоду, ИФНС России по ЛАО г. Омска настаивает на экономической необоснованности расходов ИП Петровских В.К., связанных с оплатой информационно-консультационных услуг, оказанных ООО "Бизнес-экономика по договору N 3 от 03.01.2006 года.
При этом, ИФНС России по ОАО г. Омска в апелляционной жалобе приводит доводы, ранее озвученные налоговым органом в суде первой инстанции, а именно: договор N 3 от 03.01.2006 года заключен до внесения ООО "Бизнес-экономика" в единый государственный реестр юридических лиц, следовательно, является недействительным. Акты выполненных работ не содержат указания на то, какие именно услуги выполнены и в каком объеме, как они повлияли на деятельность налогоплательщика и в чем их целесообразность.
Налогоплательщики, указанные в пункте 1 статьи 227 Налогового кодекса Российской Федерации, к коим относятся в том числе и индивидуальные предприниматели, имеют право на получение профессиональных налоговых вычетов в сумме фактически подтвержденных расходов, непосредственно связанных с извлечением доходов (пункт 1 статьи 221 Налогового кодекса Российской Федерации).
Состав указанных расходов, принимаемых к вычету, определяется налогоплательщиком самостоятельно в порядке, аналогичном порядку определения расходов для целей налогообложения, установленному главой "Налог на прибыль организаций".
Как предписывает пункт 3 статьи 237 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по единому социальному налогу для налогоплательщиков, имеющих статус индивидуальных предпринимателей, определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением. При этом состав расходов, принимаемых к вычету в целях налогообложения данной группой налогоплательщиков, определяется в порядке, аналогичном порядку определения состава затрат, установленных для налогоплательщиков налога на прибыль соответствующими статьями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
Данные расходы должны быть обоснованными, документально подтвержденными и произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
При этом под обоснованными расходами (затратами) понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.
Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.
Восьмой арбитражный апелляционный считает, что суд первой инстанции, надлежащим образом исследовав имеющиеся в материалах дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о неправомерности доначисления Инспекцией ИП Петровских В.К. НДФЛ и ЕСН за 2006 год, поскольку в материалах дела отсутствуют безусловные и неопровержимые доказательства недействительности спорного договора N 3 от 03.01.2006.
Как установлено судом первой инстанции и следует из письменных пояснений налогоплательщика, являющихся приложением N 42 к акту проверки, необходимость в услугах ООО "Бизнес-экономика" возникла по причине отсутствия у предпринимателя специальных познаний в таких отраслях, как налоговый и бухгалтерский учет, юриспруденция, информационные технологии, отсутствия квалифицированного персонала и наличия большого объема работ. ООО "Бизнес-экономика" только в 2006 году вышло на рынок, их ценовая политика выгодно отличалась от ценовой политики предприятий, специализировавшихся на оказании подобных услуг, и действовавших на рынке не один год.
Из представленных налогоплательщиком документов следует, что ООО "Бизнес - экономика" и предприниматель в своих взаимоотношениях придерживались условий, включенных в договор N 3 от 03.01.2006 года и приложения к нему, несмотря на то, что сам договор заключен до регистрации ООО "Бизнес-экономика" и является ничтожной сделкой. На момент фактического исполнения обязательств ООО "Бизнес-экономика" являлось юридическим лицом. Предпринимателем указано, что плата в сумме 50000 руб. являлась платой за абонементное обслуживание, включающее в себя перечень услуг, который не являлся закрытым. Фактически ООО "Бизнес-экономика" представляло в адрес предпринимателя подробные помесячные уведомления - отчеты об оказанных услугах, в которых указывались виды оказанных услуг и их стоимость. Из содержания данных услуг следует, что они находятся в сфере предпринимательской деятельности налогоплательщика. При расчете стоимости услуг стороны руководствовались прейскурантами, утвержденными ООО "Бизнес-экономика". При отсутствии возражений со стороны предпринимателя сторонами подписывался акт приемки исполненного обязательства.
Доказательств, опровергающих изложенное, налоговым органом в нарушение требований статей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации не представлено ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду.
При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает правомерным и обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что понесенные предпринимателем затраты на приобретение услуг у ООО "Бизнес-экономика" отвечают требованиям статьи 252 НК РФ, поскольку экономически обоснованны и документально подтверждены.
С учетом изложенного, по убеждению суда апелляционной инстанции, суд первой инстанции обоснованно признал оспоренное решение налогового органа недействительным в части доначисления и предложения уплатить 60 060 руб. налога на доходы физических лиц за 2006 год, доначисления и предложения уплатить 7 870 руб. единого социального налога за 2006 год, начисления и предложения уплатить пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 год в сумме 7 822 руб. 08 коп., за несвоевременную уплату единого социального налогу за 2006 год в сумме 500 руб. 15 коп., привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 12 012 руб. за неполную уплату налога на доходы физических лиц за 2006 год, в сумме 1 574 руб. за несвоевременную уплату единого социального налога за 2006 год.
Таким образом, при вынесении решения судом первой инстанции в соответствии со статьей 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации оценены все представленные лицами, участвующими в деле, доказательства в их совокупности и взаимосвязи. Выводы, изложенные в решении суда первой инстанции, соответствуют материалам дела. Нарушений или неправильного применения норм материального и процессуального права при вынесении решения судом первой инстанции не допущено.
С учетом изложенного, оснований для отмены обжалуемого решения арбитражного суда не имеется, а потому апелляционная жалоба ИФНС по ОАО г. Омска удовлетворению не подлежит.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Омской области от 15.09.2009 по делу N А46-11879/2009 оставить без изменения, апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Л.А.ЗОЛОТОВА
Судьи
О.А.СИДОРЕНКО
Н.А.ШИНДЛЕР
Л.А.ЗОЛОТОВА
Судьи
О.А.СИДОРЕНКО
Н.А.ШИНДЛЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)