Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 30 апреля 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 7 мая 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Рыжикова О.Ю.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания Мокшиной С.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-1705/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и (регистрационный номер 08АП-1705/2009) открытого акционерного общества "Соболь" на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 (судья Членова Л.А.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Соболь" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании частично недействительным решения от 15.08.2008 N 10,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Даукшес В.О. (удостоверение, доверенность от 15.11.2006 сроком на три года);
- от открытого акционерного общества "Соболь" - Деев А.О. (паспорт, доверенность N 30/08-Д от 14.10.2008 сроком действия до 31.12.2009), Степанов В.В. (паспорт, доверенность N 30/08-Д от 14.10.2008 сроком действия до 31.12.2009);
- установил:
Открытое акционерное общество "Соболь" (далее - налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 15.08.2008 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на добычу полезных ископаемых по пункту 3 резолютивной части решения в размере 16 769 630 руб., начисления пени по пункту 2 резолютивной части решения в размере 7 215 492 руб. и штрафов по пункту 1 резолютивной части решения в размере 2 281 457 руб., доначисления налога на имущество в размере 7 015 122 руб. и пени по налогу на имущество в размере 2 581 978 руб.
Арбитражный суд решением от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 удовлетворил требования общества частично, признал решение налогового органа недействительным в части относящейся к эпизоду по доначислению налогоплательщику налога на добычу полезных ископаемых (далее - "НДПИ") за 2004 г. в сумме 1 274 703 руб., за 2005 г. - 2 761 120 руб. (пункты 4.4., 4.6. мотивировочной части решения Инспекции) соответствующих сумм штрафа и пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на имущества в сумме 987 053 руб.
Названным решением суд первой инстанции частично отказал в удовлетворении заявления общества по эпизоду о доначислении налога на добычу полезных ископаемых за 2004 г. в сумме 4 051 363 руб., за 2005 г. - 8 682 444 руб. (пункты 4.1., 4.3. мотивировочной части решения Инспекции) и налога на имущество за 2004 г. в размере 2 079 856 руб. и за 2005 г. - 4 935 266 руб. (пункты 2.1., 2.3. мотивировочной части решения Инспекции).
Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований, подало апелляционную жалобу.
Налоговый орган, считая решение суда вынесенным с нарушением норм материального права в части удовлетворения требований налогоплательщика, отмечая факт несоответствия выводов суда обстоятельствам дела, также обратился в суд апелляционной инстанции с соответствующей жалобой.
В представленных в апелляционный суд отзывах общество и налоговый орган отмечают правомерность решения суда в частях, которые ими не обжаловались.
В судебном заседании представитель Управления ФНС по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, равно как и поддержал доводы своего отзыва на жалобу ОАО "Соболь".
Представитель открытого акционерного общества "Соболь" в судебном заседании поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, а также заявил ходатайство о приобщении к материалам дополнительных документов.
Представитель налогового органа не возражал против приобщения к делу представленных документов.
Ходатайство заявителя было удовлетворено, представленные документы приобщены к материалам дела.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционные жалобы, отзывы сторон на жалобы друг друга, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.
Как видно из материалов дела, Управлением Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - управление, налоговый орган, ответчик) в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мегиону Ханты-Мансийского автономного округа - Югры проведена повторная выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Соболь" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.
По результатам проверки был составлен акт N 10 от 07.07.2008, в котором отражена, в частности, неуплата обществом налога на имущество в размере 7 015 122 руб. и 16 769 630 руб. налога на добычу полезных ископаемых.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества 15.08.2008 заместитель руководителя Управления принял решение N 10 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением предприятие привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 2 281 457 руб., начислены пени в размере 9 797 918 руб. и предложено уплатить недоимку в размере 23 784 752 руб.
Не согласившись с решением управления, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.
Решением от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры удовлетворил требования общества частично.
Указанное решение суда первой инстанции обжаловано в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, находит решение подлежащим изменению, исходя из следующего.
Из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде общество с привлечением ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-108 осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами от 30.09.2003 серии ХМН N 11759 НЭ, выданной Министерством природных ресурсов России с целевым назначением поиск, добыча нефти и газа в пределах Северо-Ореховского лицензионного участка.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за 2004 год в сумме 4 051 363 руб. и за 2005 год в сумме 8 682 444 руб. явилось неправильное, по мнению управления, применение обществом ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть). В результате проведенного налоговым органом анализа представленных обществом документов (т. 35 л.д. 12 - 15) было установлено, что во всех без исключения налоговых периодах, охваченных проверкой, нормативные потери, указанные в налоговых декларациях по НДПИ (т. 2 л.д. 1 - 143) и актах на списание технологических потерь при подготовке нефти, абсолютно по своему значению совпадают с нормативами потерь, утвержденными обществу Минэнерго России по согласованию с МПР России и Госгортехнадзором России на 2004 и 2005 г. г., в размере 0,652% и 0,655% соответственно. Кроме того, указанные нормативные потери из месяца в месяц независимо от времени года, природно-климатических условий, одинаковы и всегда равны утвержденным нормативам потерь.
Суд первой инстанции в ходе рассмотрения заявления общества установил, что в целях проверки правильности определения обществом объема нормативных потерь налоговый орган истребовал у налогоплательщика первичные документы оперативного учета добычи нефти (требование N 10/3 от 11.03.2008 - т. 35 л.д. 16 - 17). В ответ на данное требование письмом от 19.03.2008 за исх. N СК-03/453 общество проинформировало налоговый орган об отсутствии у него указанных документов в связи с тем, что согласно договору об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-108, заключенному с ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", последний обеспечивает достоверный учет нефти, газа и воды (т. 35 л.д. 18).
29.04.2008 налоговый орган направил поручение N 242 в Межрегиональную инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 об истребовании у ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" первичных документов, подтверждающих фактические потери нефти при ее подготовке, на основании которых составлены ежемесячные акты на списание технологических потерь.
В ответ на требование ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" были представлены лишь сводные документы - месячные эксплуатационные рапорта и акты на списание технологических потерь при подготовке нефти. Первичные документы, на основании которых были составлены указанные сводные документы, представлены не были.
Факт непредставления обществом первичных документов, обосновывающих правильность определения налоговой базы по ставке 0 процентов, явилось основанием для признания судом первой инстанции правомерным вывод налогового органа об обложении налогом на добычу полезных ископаемых на общих основаниях всего объема добытой нефти без учета нормативных потерь.
Суд апелляционной инстанции находит означенный подход не основанным на нормах налогового законодательства исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определенном Правительством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетным, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 НК РФ, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Пунктом 5 статьи 338 НК РФ установлено, что в отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.
В ходе налоговой проверки Управление установило, что учетной политикой общества на 2004 и 2005 годы установлено, что для целей налогообложения количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом с учетом нормативных потерь полезного ископаемого посредством применения измерительных средств и устройств.
В то же время налоговый орган установил, что в нарушение учетной политики заявитель не осуществлял фактического замера потерь нефти, означенные мероприятия осуществлялись ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-108, заключенному с обществом. Данное обстоятельство в совокупности с фактом непредставления оператором первичной документации в подтверждение ведения измерений потерь послужило основанием для вывода о том, что общество произвело неверное исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за 2004 и 2005 год, выразившееся в занижении налоговой базы. А именно - в неправомерном применении налоговой ставки ноль процентов, при исчислении налога на добычу полезных ископаемых, в отношении нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть).
Фактически налоговый орган в нарушение пункта 5 статьи 338 НК РФ определил налоговое бремя налогоплательщика путем применения ставки 419 рублей за тонну нефти ко всему объему добытой нефти, не установив реального размера налоговой базы, подлежащей налогообложением НДПИ по ставке 0 процентов.
Такой подход также противоречит положениям статьи 17 НК РФ, согласно которой налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
Таким образом, доначисленный налоговым органом НДПИ по существу является неустановленным законодательством о налогах и сборах, а потому не может быть возложен на налогоплательщика, так как согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
Также важно отметить, что налоговым органом в решении не указан факт превышения обществом в целях налогообложения НДПИ размера фактических потерь над нормативами потерь, что исключает возможность говорить о неправомерном определении (завышении) налоговой базы подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов.
Кроме того, как усматривается из материалов дела, получив от оператора общества сводные документы, налоговый орган не предпринял иных достаточных мер для получения первичной документации. Также в решении налогового органа не отражен факт должного исследования налоговым органом методики измерения оператором (ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз") количества добытой нефти, а, следовательно, учитывая специфику договорных отношений общества с оператором, в силу которых заявитель не ведет самостоятельного учета количества добытой нефти, суд апелляционной инстанции находит недоказанным Управлением факт определения оператором фактических потерь нефти общества с нарушением методики измерения.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия приходит к выводу о неправомерности решения налогового органа в названной части, а, следовательно, решение суда первой инстанции подлежит изменению относительно означенного эпизода.
Управление оспариваемым решением также доначислило обществу налог на добычу полезных ископаемых в размере 4 035 823 руб., а также привлекло к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начислило пени за несвоевременную уплату налога в связи с неправильным определением им объема добытой нефти.
Основанием для доначисления налога послужило то обстоятельство, что в нарушение пункта 1 статьи 337, пункта 2 статьи 338 и пункта 1 статьи 339 НК РФ, общество использовало в качестве показателя нефти при ее учете для целей налогообложения показатель чистой нефти - массы нетто.
В результате этого общество исключало из налоговой базы массу балласта - допустимых примесей, содержащихся в товарной нефти, что, по мнению Управления, влечет занижение налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.
С данной позицией Управления суд первой инстанции не согласился, указав, что данная позиция налогового органа не соответствует действовавшему в проверяемом периоде законодательству ввиду того, что полезным ископаемым для общества является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, то есть добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воды, соли и иных примесей (балласта).
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на несостоятельность выводов суда исходя из следующего.
Пункт 1 статьи 337 НК РФ определяет общие требования ко всем видам полезных ископаемых и подлежит применению вместе с положениями пункта 2 указанной статьи.
Таким образом, объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признается нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, первая по своему качеству соответствующая ГОСТу.
Согласно положениям статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяется в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. В части применения положений государственных, национальных и международных стандартов, упоминаемых в положениях НК РФ, не установлено никаких исключений.
Исходя из этого, налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что используемый налоговым органом ГОСТ Р 51858-2002 распространяется на нефть для поставки транспортным организациям и предприятиям Российской Федерации, поскольку данным ГОСТом не установлено, что он применяется исключительно для тех целей, о которых указывает суд. Также Управление не согласно с выводом суда о том, что применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно.
Суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции по данному эпизоду и отклоняет доводы налогового органа по следующим основаниям.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 НК РФ, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Суд первой инстанции при рассмотрении правомерности решения налогового органа в названной части установил, что термин "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная" в ГОСТах и классификаторах, на которые ссылается Управление, не содержится. Апелляционный суд находит указанный вывод соответствующим действительности.
Кроме того, апелляционный суд находит не подлежащим применению в целях налогообложения ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия.", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 N 2-ст.
Согласно разделу 1 (Область применения) названного ГОСТ, настоящий стандарт распространяется на нефти для поставки транспортным организациям, предприятиям Российской Федерации и для экспорта.
Согласно положениям абзаца первого статьи 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Из пункта 1 статьи 1 НК РФ усматривается, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Учитывая область применения названного ГОСТа, суд апелляционной инстанции находит его не входящим в систему законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, в данной ситуации, при условии отсутствия термина нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, апелляционный суд считает подлежащим применению пункт 7 статьи 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Таким образом, учитывая отсутствие описания в налоговом законодательстве способа определения налоговой базы по НДПИ, облагаемой по ставке 419 руб. за тонну нефти, апелляционный суд находит правомерным исключение налогоплательщиком при определении количества нефти в целях налогообложения из ее состава (веса) различного рода примесей (балласта).
Решение суда первой инстанции в названной части отмене или изменению не подлежит.
Как следует из оспариваемого решения основанием для доначисления налога на имущество в размере 7 015 122 руб., штрафных санкций в сумме 987 053 руб., и пени в размере 2 581 978 руб. послужило невключение обществом в состав имущества 24 нефтедобывающих скважин, не прошедших государственную регистрацию права на объекты недвижимого имущества, но фактически эксплуатируемых в проверяемом периоде.
В ходе повторной выездной налоговой проверки Управлением было установлено, что ОАО "Соболь" длительное время не регистрировало объекты недвижимого имущества - 24 нефтедобывающих скважины, учитываемые на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Фактически данные объекты недвижимого имущества (скважины) находились в эксплуатации и по ним осуществлялась добыча нефти, что подтверждается отчетами о работе добывающих скважин.
Означенное обстоятельство явилось основанием для включения налоговым органом указанных скважин в состав основных средств ОАО "Соболь", подлежащих налогообложению.
Суд первой инстанции, руководствуясь нормативными правовыми актами, устанавливающими порядок отнесения имущества организаций на счет 01 "основные средства", пришел к выводу о том, что момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с фактом эксплуатации объекта основных средств, отвечающего всем признакам основного средства, а не с фактом включения его налогоплательщиком в состав основных средств и фактом государственной регистрации прав на него.
В обоснование своей позиции налогоплательщик в апелляционной жалобе отмечает, что в соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденной Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 года N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.
До момента государственной регистрации права на объект недвижимости скважины являются незавершенным капитальным вложением и не относятся к основным средствам, и в соответствии с правилами бухгалтерского учета учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Также налогоплательщик отмечает, что общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов РФ: от 08.04.2003 N 16-00-14/121; от 13.11.2003 N 04-02-05/2/66; от 13.04.2004 г. N 04-05-06/39; от 23.06.04 N 03-05-06/74; от 20.10.2004 г. N 03-06-01-04/71, от 21.06.2005 г. N 03-01-04/284, от 29.05.06 N 03-06-01-04/107, согласно которым объекты недвижимости, право собственности, на которые не зарегистрировано в едином государственном реестре, не могут быть приняты в качестве объектов основных средств и не могут рассматриваться как объекты налогообложения по налогу на имущество, что исключает вину общества в совершении налогового правонарушения в занижении налоговой базы по налогу на имущество.
Таким образом, за период с 01.01.04 г. по 31.12.05 г. у Общества отсутствовали основания для включения спорных скважин в состав основных средств, а, следовательно, и в налоговую базу по налогу на имущество, поскольку датой принятия основного средства к учету на счете 01 "Основные средства" является дата регистрации права собственности на скважины.
Суд апелляционной инстанции находит позицию суда правомерной, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не усматривает по нижеприведенным основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие основного средства предусмотрено в пункте 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
Согласно указанному пункту названного Положения к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".
В соответствии с названным Приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- - объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;
- - объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- - организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;
- - объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
Из материалов проверки усматривается, что названные скважины используются обществом в производственной деятельности, их использование направлено на получение экономической выгоды на протяжении длительного времени. Означенные обстоятельства налогоплательщиком не опровергаются.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные скважины обладают признаками основных средств и подлежат учету в качестве основных средств.
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Следовательно, ни НК РФ, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
В нарушение положений части 1 статьи 65 АПК РФ налогоплательщик не представил доказательств факта неиспользования скважин в целях получения прибыли, отсутствия у них признаков основных средств и невозможности государственной регистрации прав на недвижимые объекты, что не дает оснований апелляционному суду для признания необоснованными решения суда и решения Управления в части относящейся к настоящему эпизоду.
Судом первой инстанции обоснованно не принят довод заявителя о том, что налоговый орган при доначислении налога на имущество обязан был исчислить амортизацию по спорным скважинам и расчет налога произвести исходя из остаточной стоимости.
Порядок начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете определен разделом III ПБУ 6/01. Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Для правильного начисления амортизация организация в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 должна самостоятельно определить срок полезного использования объекта основных средств, который необходим для определения нормы амортизации.
Согласно пункту 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете. В соответствии с пунктом 21 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В данном случае спорные скважины в нарушение требований законодательства не были приняты обществом к учету в качестве объектов основных средств, в связи с чем отсутствовал документ, в котором был бы определен срок полезного использования каждой скважины, отсутствовали также документы бухгалтерского учета, подтверждающие начисление амортизации, что лишило налоговый орган возможности учесть амортизационные отчисления при определении остаточной стоимости основных средств. Поскольку в обязанности налогового органа не входит восстановление бухгалтерского учета налогоплательщика, налоговый орган правомерно доначислил обществу налог, на имущество исходя из тех данных, которые были представлены обществом в ходе проверки.
Факт наличия у общества Актов ОС-1, оформленных с 01.01.2006, на которые ссылается налогоплательщик в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда первой инстанции об отсутствии именно в проверяемых периодах соответствующей документации позволяющей исчислять амортизацию, тем более, что названные акты не свидетельствуют об учете обществом недвижимого имущества в качестве основных средств. Иное имущество в силу налогового и бухгалтерского законодательства не амортизируется.
Суд первой инстанции, признавая правомерным доначисление налогоплательщику сумм налога на имущества и соответствующих пеней указал, что поскольку в 2004 - 2005 годах общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации о порядке учета объектов капитального строительства, на которые не зарегистрировано право собственности, то в силу положений статьи 106, 108 пункта 3 статьи 11 НК РФ у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество.
Налоговый орган, не соглашаясь с означенной позицией суда в апелляционной жалобе отмечает, что поскольку в письмах на которые ссылается налогоплательщик Минфин России давал ответы на вопросы конкретных налогоплательщиком, то оснований для применения пункта 3 статьи 11 НК РФ у суда первой инстанции не имеется.
Апелляционная коллегия находит позицию налогового органа несостоятельной.
В соответствии с пунктом 3 статьи 111 НК РФ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов) является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.
В пункте 35 Постановления от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум ВАС РФ указал, что при применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.
Согласно статьям 106, 108 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
В силу положений статьи 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия находит правомерным вывод суда первой инстанции о наличии оснований для освобождения общества от налоговой ответственности и признании решения налогового органа в означенной части недействительным.
В связи с изменением решения суда первой инстанции, признанием ненормативного правового акта налогового органа недействительным в части, а также принимая во внимание, что по спорам неимущественного характера не представляется возможным определять пропорцию удовлетворенных требований, руководствуясь положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 изменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Соболь" о признания решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 15.08.2008 N 10 недействительным в части: доначисления налогоплательщику налога на добычу полезных ископаемых за 2004 год в сумме 4 051 363 руб. и за 2005 год в сумме 8 682 444 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату названных сумм налога, и начисления сумм пеней в соответствующем означенным суммам размере (эпизод, связанный с применением обществом ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче нефти).
Требования открытого акционерного общества "Соболь" в названной части удовлетворить.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (628011, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2) в пользу открытого акционерного общества "Соболь" (628600, Тюменская область, ХМАО - Югра, г. Нижневартовск, ул. Ленина 4-п, панель, 19) расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.Ю.РЫЖИКОВ
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 07.05.2009 ПО ДЕЛУ N А75-7509/2008
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 7 мая 2009 г. по делу N А75-7509/2008
Резолютивная часть постановления объявлена 30 апреля 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 7 мая 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего Рыжикова О.Ю.,
судей Ивановой Н.Е., Кливера Е.П.,
при ведении протокола судебного заседания Мокшиной С.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационный номер 08АП-1705/2009) Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре и (регистрационный номер 08АП-1705/2009) открытого акционерного общества "Соболь" на решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 (судья Членова Л.А.), принятое по заявлению открытого акционерного общества "Соболь" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре о признании частично недействительным решения от 15.08.2008 N 10,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре - Даукшес В.О. (удостоверение, доверенность от 15.11.2006 сроком на три года);
- от открытого акционерного общества "Соболь" - Деев А.О. (паспорт, доверенность N 30/08-Д от 14.10.2008 сроком действия до 31.12.2009), Степанов В.В. (паспорт, доверенность N 30/08-Д от 14.10.2008 сроком действия до 31.12.2009);
- установил:
Открытое акционерное общество "Соболь" (далее - налогоплательщик, заявитель, общество) обратилось в Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры с заявлением о признании недействительным решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 15.08.2008 N 10 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части: доначисления налога на добычу полезных ископаемых по пункту 3 резолютивной части решения в размере 16 769 630 руб., начисления пени по пункту 2 резолютивной части решения в размере 7 215 492 руб. и штрафов по пункту 1 резолютивной части решения в размере 2 281 457 руб., доначисления налога на имущество в размере 7 015 122 руб. и пени по налогу на имущество в размере 2 581 978 руб.
Арбитражный суд решением от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 удовлетворил требования общества частично, признал решение налогового органа недействительным в части относящейся к эпизоду по доначислению налогоплательщику налога на добычу полезных ископаемых (далее - "НДПИ") за 2004 г. в сумме 1 274 703 руб., за 2005 г. - 2 761 120 руб. (пункты 4.4., 4.6. мотивировочной части решения Инспекции) соответствующих сумм штрафа и пени, а также в части привлечения к налоговой ответственности за неуплату налога на имущества в сумме 987 053 руб.
Названным решением суд первой инстанции частично отказал в удовлетворении заявления общества по эпизоду о доначислении налога на добычу полезных ископаемых за 2004 г. в сумме 4 051 363 руб., за 2005 г. - 8 682 444 руб. (пункты 4.1., 4.3. мотивировочной части решения Инспекции) и налога на имущество за 2004 г. в размере 2 079 856 руб. и за 2005 г. - 4 935 266 руб. (пункты 2.1., 2.3. мотивировочной части решения Инспекции).
Общество, не согласившись с решением суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований, подало апелляционную жалобу.
Налоговый орган, считая решение суда вынесенным с нарушением норм материального права в части удовлетворения требований налогоплательщика, отмечая факт несоответствия выводов суда обстоятельствам дела, также обратился в суд апелляционной инстанции с соответствующей жалобой.
В представленных в апелляционный суд отзывах общество и налоговый орган отмечают правомерность решения суда в частях, которые ими не обжаловались.
В судебном заседании представитель Управления ФНС по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, равно как и поддержал доводы своего отзыва на жалобу ОАО "Соболь".
Представитель открытого акционерного общества "Соболь" в судебном заседании поддержал требования, изложенные в своей апелляционной жалобе, а также заявил ходатайство о приобщении к материалам дополнительных документов.
Представитель налогового органа не возражал против приобщения к делу представленных документов.
Ходатайство заявителя было удовлетворено, представленные документы приобщены к материалам дела.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционные жалобы, отзывы сторон на жалобы друг друга, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.
Как видно из материалов дела, Управлением Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (далее - управление, налоговый орган, ответчик) в порядке контроля вышестоящим налоговым органом за деятельностью Инспекции Федеральной налоговой службы по городу Мегиону Ханты-Мансийского автономного округа - Югры проведена повторная выездная налоговая проверка открытого акционерного общества "Соболь" по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) налогов и сборов за период с 01.01.2004 по 31.12.2005.
По результатам проверки был составлен акт N 10 от 07.07.2008, в котором отражена, в частности, неуплата обществом налога на имущество в размере 7 015 122 руб. и 16 769 630 руб. налога на добычу полезных ископаемых.
По результатам рассмотрения материалов проверки и возражений общества 15.08.2008 заместитель руководителя Управления принял решение N 10 о привлечении общества к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения.
Указанным решением предприятие привлечено к налоговой ответственности в виде штрафа в общей сумме 2 281 457 руб., начислены пени в размере 9 797 918 руб. и предложено уплатить недоимку в размере 23 784 752 руб.
Не согласившись с решением управления, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании его недействительным в указанной части.
Решением от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 Арбитражный суд Ханты-Мансийского автономного округа - Югры удовлетворил требования общества частично.
Указанное решение суда первой инстанции обжаловано в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Суд апелляционной инстанции, проверив в порядке статьей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции, находит решение подлежащим изменению, исходя из следующего.
Из материалов дела усматривается, что в проверяемом периоде общество с привлечением ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-108 осуществляло добычу полезных ископаемых на основании лицензии на право пользования недрами от 30.09.2003 серии ХМН N 11759 НЭ, выданной Министерством природных ресурсов России с целевым назначением поиск, добыча нефти и газа в пределах Северо-Ореховского лицензионного участка.
Как следует из оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ) за 2004 год в сумме 4 051 363 руб. и за 2005 год в сумме 8 682 444 руб. явилось неправильное, по мнению управления, применение обществом ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть). В результате проведенного налоговым органом анализа представленных обществом документов (т. 35 л.д. 12 - 15) было установлено, что во всех без исключения налоговых периодах, охваченных проверкой, нормативные потери, указанные в налоговых декларациях по НДПИ (т. 2 л.д. 1 - 143) и актах на списание технологических потерь при подготовке нефти, абсолютно по своему значению совпадают с нормативами потерь, утвержденными обществу Минэнерго России по согласованию с МПР России и Госгортехнадзором России на 2004 и 2005 г. г., в размере 0,652% и 0,655% соответственно. Кроме того, указанные нормативные потери из месяца в месяц независимо от времени года, природно-климатических условий, одинаковы и всегда равны утвержденным нормативам потерь.
Суд первой инстанции в ходе рассмотрения заявления общества установил, что в целях проверки правильности определения обществом объема нормативных потерь налоговый орган истребовал у налогоплательщика первичные документы оперативного учета добычи нефти (требование N 10/3 от 11.03.2008 - т. 35 л.д. 16 - 17). В ответ на данное требование письмом от 19.03.2008 за исх. N СК-03/453 общество проинформировало налоговый орган об отсутствии у него указанных документов в связи с тем, что согласно договору об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-108, заключенному с ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз", последний обеспечивает достоверный учет нефти, газа и воды (т. 35 л.д. 18).
29.04.2008 налоговый орган направил поручение N 242 в Межрегиональную инспекцию ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 об истребовании у ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" первичных документов, подтверждающих фактические потери нефти при ее подготовке, на основании которых составлены ежемесячные акты на списание технологических потерь.
В ответ на требование ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" были представлены лишь сводные документы - месячные эксплуатационные рапорта и акты на списание технологических потерь при подготовке нефти. Первичные документы, на основании которых были составлены указанные сводные документы, представлены не были.
Факт непредставления обществом первичных документов, обосновывающих правильность определения налоговой базы по ставке 0 процентов, явилось основанием для признания судом первой инстанции правомерным вывод налогового органа об обложении налогом на добычу полезных ископаемых на общих основаниях всего объема добытой нефти без учета нормативных потерь.
Суд апелляционной инстанции находит означенный подход не основанным на нормах налогового законодательства исходя из следующего.
В соответствии с пунктом 1 статьи 342 НК РФ налогообложение по налогу на добычу полезных ископаемых производится по ставке 0 процентов при добыче полезных ископаемых в части нормативных потерь полезных ископаемых.
Нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определенном Правительством Российской Федерации.
Согласно пункту 1 статьи 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно. В зависимости от добытого полезного ископаемого его количество определяется в единицах массы или объема.
Количество добытого полезного ископаемого определяется прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным (расчетным, по данным о содержании добытого полезного ископаемого в извлекаемом из недр (отходов, потерь) минеральном сырье) методом, если иное не предусмотрено настоящей статьей. Применяемый налогоплательщиком метод определения количества добытого полезного ископаемого подлежит утверждению в учетной политике налогоплательщика для целей налогообложения и применяется налогоплательщиком в течение всей деятельности по добыче полезного ископаемого.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 НК РФ, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Пунктом 5 статьи 338 НК РФ установлено, что в отношении добытых полезных ископаемых, для которых установлены различные налоговые ставки либо налоговая ставка рассчитывается с учетом коэффициента, налоговая база определяется применительно к каждой налоговой ставке.
В ходе налоговой проверки Управление установило, что учетной политикой общества на 2004 и 2005 годы установлено, что для целей налогообложения количество добытого полезного ископаемого определяется прямым методом с учетом нормативных потерь полезного ископаемого посредством применения измерительных средств и устройств.
В то же время налоговый орган установил, что в нарушение учетной политики заявитель не осуществлял фактического замера потерь нефти, означенные мероприятия осуществлялись ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз" в рамках договора об оказании операторских услуг от 22.08.2002 N 22-108, заключенному с обществом. Данное обстоятельство в совокупности с фактом непредставления оператором первичной документации в подтверждение ведения измерений потерь послужило основанием для вывода о том, что общество произвело неверное исчисление суммы налога, подлежащей уплате в бюджет за 2004 и 2005 год, выразившееся в занижении налоговой базы. А именно - в неправомерном применении налоговой ставки ноль процентов, при исчислении налога на добычу полезных ископаемых, в отношении нормативных потерь при добыче полезного ископаемого (нефть).
Фактически налоговый орган в нарушение пункта 5 статьи 338 НК РФ определил налоговое бремя налогоплательщика путем применения ставки 419 рублей за тонну нефти ко всему объему добытой нефти, не установив реального размера налоговой базы, подлежащей налогообложением НДПИ по ставке 0 процентов.
Такой подход также противоречит положениям статьи 17 НК РФ, согласно которой налог считается установленным лишь в том случае, когда определены налогоплательщики и элементы налогообложения, а именно: объект налогообложения; налоговая база; налоговый период; налоговая ставка; порядок исчисления налога; порядок и сроки уплаты налога.
Таким образом, доначисленный налоговым органом НДПИ по существу является неустановленным законодательством о налогах и сборах, а потому не может быть возложен на налогоплательщика, так как согласно статье 57 Конституции России каждый обязан платить законно установленные налоги и сборы.
Также важно отметить, что налоговым органом в решении не указан факт превышения обществом в целях налогообложения НДПИ размера фактических потерь над нормативами потерь, что исключает возможность говорить о неправомерном определении (завышении) налоговой базы подлежащей налогообложению по ставке 0 процентов.
Кроме того, как усматривается из материалов дела, получив от оператора общества сводные документы, налоговый орган не предпринял иных достаточных мер для получения первичной документации. Также в решении налогового органа не отражен факт должного исследования налоговым органом методики измерения оператором (ОАО "Славнефть-Мегионнефтегаз") количества добытой нефти, а, следовательно, учитывая специфику договорных отношений общества с оператором, в силу которых заявитель не ведет самостоятельного учета количества добытой нефти, суд апелляционной инстанции находит недоказанным Управлением факт определения оператором фактических потерь нефти общества с нарушением методики измерения.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия приходит к выводу о неправомерности решения налогового органа в названной части, а, следовательно, решение суда первой инстанции подлежит изменению относительно означенного эпизода.
Управление оспариваемым решением также доначислило обществу налог на добычу полезных ископаемых в размере 4 035 823 руб., а также привлекло к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ и начислило пени за несвоевременную уплату налога в связи с неправильным определением им объема добытой нефти.
Основанием для доначисления налога послужило то обстоятельство, что в нарушение пункта 1 статьи 337, пункта 2 статьи 338 и пункта 1 статьи 339 НК РФ, общество использовало в качестве показателя нефти при ее учете для целей налогообложения показатель чистой нефти - массы нетто.
В результате этого общество исключало из налоговой базы массу балласта - допустимых примесей, содержащихся в товарной нефти, что, по мнению Управления, влечет занижение налоговой базы по налогу на добычу полезных ископаемых.
С данной позицией Управления суд первой инстанции не согласился, указав, что данная позиция налогового органа не соответствует действовавшему в проверяемом периоде законодательству ввиду того, что полезным ископаемым для общества является нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, то есть добытое полезное ископаемое, не содержащее в себе воды, соли и иных примесей (балласта).
Налоговый орган в апелляционной жалобе указывает на несостоятельность выводов суда исходя из следующего.
Пункт 1 статьи 337 НК РФ определяет общие требования ко всем видам полезных ископаемых и подлежит применению вместе с положениями пункта 2 указанной статьи.
Таким образом, объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признается нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная, первая по своему качеству соответствующая ГОСТу.
Согласно положениям статьи 11 НК РФ институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяется в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом. В части применения положений государственных, национальных и международных стандартов, упоминаемых в положениях НК РФ, не установлено никаких исключений.
Исходя из этого, налоговый орган не согласен с выводом суда о том, что используемый налоговым органом ГОСТ Р 51858-2002 распространяется на нефть для поставки транспортным организациям и предприятиям Российской Федерации, поскольку данным ГОСТом не установлено, что он применяется исключительно для тех целей, о которых указывает суд. Также Управление не согласно с выводом суда о том, что применение классификаторов при определении понятий для целей налогообложения необоснованно.
Суд апелляционной инстанции разделяет мнение суда первой инстанции по данному эпизоду и отклоняет доводы налогового органа по следующим основаниям.
Согласно положениям пункта 2 статьи 342 НК РФ, если иное не установлено пунктом 1 настоящей статьи, налогообложение производится по налоговой ставке 419 рублей за 1 тонну добытой нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной.
Суд первой инстанции при рассмотрении правомерности решения налогового органа в названной части установил, что термин "нефть обезвоженная, обессоленная и стабилизированная" в ГОСТах и классификаторах, на которые ссылается Управление, не содержится. Апелляционный суд находит указанный вывод соответствующим действительности.
Кроме того, апелляционный суд находит не подлежащим применению в целях налогообложения ГОСТ Р 51858-2002 "Нефть. Общие технические условия.", утвержденный Постановлением Госстандарта России от 08.01.2002 N 2-ст.
Согласно разделу 1 (Область применения) названного ГОСТ, настоящий стандарт распространяется на нефти для поставки транспортным организациям, предприятиям Российской Федерации и для экспорта.
Согласно положениям абзаца первого статьи 2 НК РФ законодательство о налогах и сборах регулирует властные отношения по установлению, введению и взиманию налогов и сборов в Российской Федерации, а также отношения, возникающие в процессе осуществления налогового контроля, обжалования актов налоговых органов, действий (бездействия) их должностных лиц и привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения.
Из пункта 1 статьи 1 НК РФ усматривается, что законодательство Российской Федерации о налогах и сборах состоит из настоящего Кодекса и принятых в соответствии с ним федеральных законов о налогах и сборах.
Учитывая область применения названного ГОСТа, суд апелляционной инстанции находит его не входящим в систему законодательства о налогах и сборах.
Кроме того, в данной ситуации, при условии отсутствия термина нефти обезвоженной, обессоленной и стабилизированной, апелляционный суд считает подлежащим применению пункт 7 статьи 3 НК РФ, согласно которому все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (плательщика сборов).
Таким образом, учитывая отсутствие описания в налоговом законодательстве способа определения налоговой базы по НДПИ, облагаемой по ставке 419 руб. за тонну нефти, апелляционный суд находит правомерным исключение налогоплательщиком при определении количества нефти в целях налогообложения из ее состава (веса) различного рода примесей (балласта).
Решение суда первой инстанции в названной части отмене или изменению не подлежит.
Как следует из оспариваемого решения основанием для доначисления налога на имущество в размере 7 015 122 руб., штрафных санкций в сумме 987 053 руб., и пени в размере 2 581 978 руб. послужило невключение обществом в состав имущества 24 нефтедобывающих скважин, не прошедших государственную регистрацию права на объекты недвижимого имущества, но фактически эксплуатируемых в проверяемом периоде.
В ходе повторной выездной налоговой проверки Управлением было установлено, что ОАО "Соболь" длительное время не регистрировало объекты недвижимого имущества - 24 нефтедобывающих скважины, учитываемые на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы". Фактически данные объекты недвижимого имущества (скважины) находились в эксплуатации и по ним осуществлялась добыча нефти, что подтверждается отчетами о работе добывающих скважин.
Означенное обстоятельство явилось основанием для включения налоговым органом указанных скважин в состав основных средств ОАО "Соболь", подлежащих налогообложению.
Суд первой инстанции, руководствуясь нормативными правовыми актами, устанавливающими порядок отнесения имущества организаций на счет 01 "основные средства", пришел к выводу о том, что момент возникновения обязанности по исчислению налога на имущество связан с фактом эксплуатации объекта основных средств, отвечающего всем признакам основного средства, а не с фактом включения его налогоплательщиком в состав основных средств и фактом государственной регистрации прав на него.
В обоснование своей позиции налогоплательщик в апелляционной жалобе отмечает, что в соответствии с пунктом 41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ, утвержденной Приказом Минфина РФ от 29.07.1998 года N 34н, к незавершенным капитальным вложениям относятся не оформленные актами приемки-передачи основных средств и иными документами (включая документы, подтверждающие государственную регистрацию объектов недвижимости в установленных законодательством случаях), затраты на строительно-монтажные работы, приобретение зданий, оборудования, транспортных средств, инструмента, инвентаря, иных материальных объектов длительного пользования, прочие капитальные работы и затраты (проектно-изыскательские, геологоразведочные и буровые работы, затраты по отводу земельных участков и переселению в связи со строительством, на подготовку кадров для вновь строящихся организаций и другие).
Объекты капитального строительства, находящиеся во временной эксплуатации, до ввода их в постоянную эксплуатацию отражаются как незавершенные капитальные вложения.
До момента государственной регистрации права на объект недвижимости скважины являются незавершенным капитальным вложением и не относятся к основным средствам, и в соответствии с правилами бухгалтерского учета учитываются на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы".
Также налогоплательщик отмечает, что общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов РФ: от 08.04.2003 N 16-00-14/121; от 13.11.2003 N 04-02-05/2/66; от 13.04.2004 г. N 04-05-06/39; от 23.06.04 N 03-05-06/74; от 20.10.2004 г. N 03-06-01-04/71, от 21.06.2005 г. N 03-01-04/284, от 29.05.06 N 03-06-01-04/107, согласно которым объекты недвижимости, право собственности, на которые не зарегистрировано в едином государственном реестре, не могут быть приняты в качестве объектов основных средств и не могут рассматриваться как объекты налогообложения по налогу на имущество, что исключает вину общества в совершении налогового правонарушения в занижении налоговой базы по налогу на имущество.
Таким образом, за период с 01.01.04 г. по 31.12.05 г. у Общества отсутствовали основания для включения спорных скважин в состав основных средств, а, следовательно, и в налоговую базу по налогу на имущество, поскольку датой принятия основного средства к учету на счете 01 "Основные средства" является дата регистрации права собственности на скважины.
Суд апелляционной инстанции находит позицию суда правомерной, оснований для удовлетворения апелляционной жалобы не усматривает по нижеприведенным основаниям.
Согласно пункту 1 статьи 374 НК РФ объектом обложения налогом на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.
Исходя из положений Приказа Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению" счет 01 "Основные средства" предназначен для обобщения информации о наличии и движении основных средств организации, находящихся в эксплуатации, запасе, на консервации, в аренде, доверительном управлении.
Понятие основного средства предусмотрено в пункте 46 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.1998 N 34н.
Согласно указанному пункту названного Положения к основным средствам как совокупности материально-вещественных ценностей, используемых в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг либо для управления организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев, относятся здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника, транспортные средства и другие основные средства.
Порядок учета на балансе организации объекта основных средств регулируется также Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 30.03.2001 N 26н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01".
В соответствии с названным Приказом актив принимается к бухгалтерскому учету в качестве основных средств, если одновременно выполняются следующие условия:
- - объект предназначен для использования в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг, для управленческих нужд организации либо для предоставления организацией за плату во временное владении и пользование или во временное пользование;
- - объект предназначен для использования в течение длительного времени, то есть срока продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;
- - организация не предполагает последующей перепродажи данного объекта;
- - объект способен приносить организации экономические выгоды (доходы) в будущем.
Из материалов проверки усматривается, что названные скважины используются обществом в производственной деятельности, их использование направлено на получение экономической выгоды на протяжении длительного времени. Означенные обстоятельства налогоплательщиком не опровергаются.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что указанные скважины обладают признаками основных средств и подлежат учету в качестве основных средств.
В пункте 22 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств предусмотрено, что основные средства могут приниматься к бухгалтерскому учету в случаях приобретения, сооружения и изготовления за плату; сооружения и изготовления самой организацией; поступления от учредителей в счет вкладов в уставный (складочный) капитал, паевой фонд и в других случаях.
Следовательно, ни НК РФ, ни законодательство о бухгалтерском учете не содержат такого условия для налогообложения имущества организации и его постановки на учет в качестве основного средства, как наличие у организации права собственности на объекты недвижимости, зарегистрированного в установленном порядке.
В нарушение положений части 1 статьи 65 АПК РФ налогоплательщик не представил доказательств факта неиспользования скважин в целях получения прибыли, отсутствия у них признаков основных средств и невозможности государственной регистрации прав на недвижимые объекты, что не дает оснований апелляционному суду для признания необоснованными решения суда и решения Управления в части относящейся к настоящему эпизоду.
Судом первой инстанции обоснованно не принят довод заявителя о том, что налоговый орган при доначислении налога на имущество обязан был исчислить амортизацию по спорным скважинам и расчет налога произвести исходя из остаточной стоимости.
Порядок начисления амортизации основных средств в бухгалтерском учете определен разделом III ПБУ 6/01. Согласно пункту 17 ПБУ 6/01 стоимость объектов основных средств погашается посредством начисления амортизации. Для правильного начисления амортизация организация в соответствии с пунктом 20 ПБУ 6/01 должна самостоятельно определить срок полезного использования объекта основных средств, который необходим для определения нормы амортизации.
Согласно пункту 65 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 13.10.2003 N 91н, сумма начисленных амортизационных отчислений отражается в бухгалтерском учете путем накопления соответствующих сумм на отдельном счете. В соответствии с пунктом 21 ПБУ 6/01 начисление амортизационных отчислений по объекту основных средств начинается с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и производится до полного погашения стоимости этого объекта либо списания этого объекта с бухгалтерского учета.
В данном случае спорные скважины в нарушение требований законодательства не были приняты обществом к учету в качестве объектов основных средств, в связи с чем отсутствовал документ, в котором был бы определен срок полезного использования каждой скважины, отсутствовали также документы бухгалтерского учета, подтверждающие начисление амортизации, что лишило налоговый орган возможности учесть амортизационные отчисления при определении остаточной стоимости основных средств. Поскольку в обязанности налогового органа не входит восстановление бухгалтерского учета налогоплательщика, налоговый орган правомерно доначислил обществу налог, на имущество исходя из тех данных, которые были представлены обществом в ходе проверки.
Факт наличия у общества Актов ОС-1, оформленных с 01.01.2006, на которые ссылается налогоплательщик в апелляционной жалобе, не опровергают выводов суда первой инстанции об отсутствии именно в проверяемых периодах соответствующей документации позволяющей исчислять амортизацию, тем более, что названные акты не свидетельствуют об учете обществом недвижимого имущества в качестве основных средств. Иное имущество в силу налогового и бухгалтерского законодательства не амортизируется.
Суд первой инстанции, признавая правомерным доначисление налогоплательщику сумм налога на имущества и соответствующих пеней указал, что поскольку в 2004 - 2005 годах общество руководствовалось письменными разъяснениями Министерства финансов Российской Федерации о порядке учета объектов капитального строительства, на которые не зарегистрировано право собственности, то в силу положений статьи 106, 108 пункта 3 статьи 11 НК РФ у налогового органа отсутствовали основания для привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на имущество.
Налоговый орган, не соглашаясь с означенной позицией суда в апелляционной жалобе отмечает, что поскольку в письмах на которые ссылается налогоплательщик Минфин России давал ответы на вопросы конкретных налогоплательщиком, то оснований для применения пункта 3 статьи 11 НК РФ у суда первой инстанции не имеется.
Апелляционная коллегия находит позицию налогового органа несостоятельной.
В соответствии с пунктом 3 статьи 111 НК РФ (в редакции, действовавшей в период спорных правоотношений) выполнение налогоплательщиком или налоговым агентом письменных разъяснений по вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных финансовым органом или другим уполномоченным государственным органом или их должностными лицами в пределах их компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующих документов этих органов, которые по смыслу и содержанию относятся к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, вне зависимости от даты издания этих документов) является обстоятельством, исключающим вину лица в совершении налогового правонарушения.
В пункте 35 Постановления от 28 февраля 2001 г. N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" Пленум ВАС РФ указал, что при применении данной нормы не имеет значения, адресовано ли разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.
Согласно статьям 106, 108 Налогового кодекса Российской Федерации налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое настоящим Кодексом установлена ответственность. Никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены настоящим Кодексом.
В силу положений статьи 109 Кодекса лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения при отсутствии вины лица в совершении налогового правонарушения.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия находит правомерным вывод суда первой инстанции о наличии оснований для освобождения общества от налоговой ответственности и признании решения налогового органа в означенной части недействительным.
В связи с изменением решения суда первой инстанции, признанием ненормативного правового акта налогового органа недействительным в части, а также принимая во внимание, что по спорам неимущественного характера не представляется возможным определять пропорцию удовлетворенных требований, руководствуясь положениями статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации расходы по оплате государственной пошлины относятся на налоговый орган.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 2 статьи 269, пунктом 4 части 1 статьи 270, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ханты-Мансийского автономного округа - Югры от 10.02.2009 по делу N А75-7509/2008 изменить в части отказа в удовлетворении требований открытого акционерного общества "Соболь" о признания решения Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре от 15.08.2008 N 10 недействительным в части: доначисления налогоплательщику налога на добычу полезных ископаемых за 2004 год в сумме 4 051 363 руб. и за 2005 год в сумме 8 682 444 руб., привлечения к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату названных сумм налога, и начисления сумм пеней в соответствующем означенным суммам размере (эпизод, связанный с применением обществом ставки 0 рублей при исчислении налога в части нормативных потерь при добыче нефти).
Требования открытого акционерного общества "Соболь" в названной части удовлетворить.
В остальной части решение суда первой инстанции оставить без изменения
Взыскать с Управления Федеральной налоговой службы по Ханты-Мансийскому автономному округу - Югре (628011, г. Ханты-Мансийск, ул. Дзержинского, 2) в пользу открытого акционерного общества "Соболь" (628600, Тюменская область, ХМАО - Югра, г. Нижневартовск, ул. Ленина 4-п, панель, 19) расходы по уплате государственной пошлины в размере 1000 рублей.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
О.Ю.РЫЖИКОВ
Судьи
Н.Е.ИВАНОВА
Е.П.КЛИВЕР
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)