Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
от 18 апреля 2006 года Дело N А21-10791/2005
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии от открытого акционерного общества "Сыродел" Филоненко Т.М. (доверенность от 18.11.2005 б/н), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.12.2005 по делу N А21-10791/2005 (судья Голубева Т.А.),
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о взыскании с открытого акционерного общества "Сыродел" (далее - Общество) 339929 руб. штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
Решением суда первой инстанции от 21.12.2005 требование налоговой инспекции о взыскании штрафа удовлетворено частично. Суд взыскал с Общества 608,1 руб. штрафа за неперечисление налоговым агентом 6076 руб. налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, снизив его размер на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ. Во взыскании остальной суммы штрафа отказано.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и удовлетворить заявленные требования полностью, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятое по данному делу решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества сослалась на необоснованность жалобы налогового органа.
Проверив законность обжалуемого решения суда, суд кассационной инстанции установил следующее.
Согласно материалам дела налоговая инспекция в июне 2005 года провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 31.12.2004.
В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 15.07.2005 N 73.
Так, налоговым органом установлено, что Общество в проверяемый период неправомерно не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет 6076 руб. налога на доходы физических лиц с сумм оплаты труда, выплаченных работникам в натуральной форме.
Кроме того, Общество в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ не полностью перечислило в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц. В акте указано, что Общество на дату проверки не перечислило в бюджет 1693567 руб. налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки налоговой инспекцией принято решение от 16.08.2005 N 175 о привлечении ОАО "Сыродел" к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 339929 руб. штрафа за неперечисление (неполное перечисление) Обществом как налоговым агентом налога на доходы физических лиц. Этим же решением организации предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 1699643 руб. налога на доходы физических лиц и 348799,89 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц.
Во исполнение решения налоговая инспекция направила Обществу требование от 25.08.2005 N 470 об уплате 339929 руб. штрафа в срок до 04.09.2005, которое не исполнено, поэтому налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании штрафа в принудительном порядке.
Суд первой инстанции подтвердил факт неправомерного неудержания и неперечисления Обществом в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 6076 руб., то есть совершение им как налоговым агентом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена в статье 123 НК РФ. В то же время суд снизил размер подлежащей взысканию суммы штрафа до 608,1 рубля, признав наличие смягчающих ответственность Общества обстоятельств, к которым суд отнес статус юридического лица как производителя сельскохозяйственной продукции; тяжелое финансовое состояние организации из-за убытков от гибели сельскохозяйственных культур вследствие неблагоприятных гидрометеорологических условий; добровольную уплату Обществом по платежному поручению от 22.09.2005 N 2102 налога на доходы физических лиц в сумме 6076 руб.
Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения суда в этой части.
Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 НК РФ. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ (часть 4 статьи 112 НК РФ). Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит судам первой или апелляционной инстанций.
Из материалов дела следует, что Общество в отзыве на заявление налоговой инспекции (л.д. 19) сослалось на тяжелое финансовое состояние и просило суд уменьшить размер взыскиваемого штрафа. В подтверждение тяжелого финансового состояния организация представила акты о гибели сельскохозяйственных культур и данные о фактических затратах на погибшие сельскохозяйственные культуры.
Суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в деле доказательства с соблюдением положений статьи 71 АПК РФ и оценив обстоятельства, на которые Общество сослалось в отзыве на заявление налогового органа, признал их применительно к рассматриваемому спору смягчающими ответственность.
Вывод суда о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность организации, подтвержден материалами дела и в силу статьи 287 АПК РФ не подлежит переоценке судом кассационной инстанции. Нарушений судом первой инстанции положений статей 112 и 114 НК РФ кассационной инстанцией не установлено.
Налоговая инспекция, оспаривая правомерность снижения судом суммы штрафа, ссылается на наличие отягчающих ответственность обстоятельств (повторное привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за аналогичные правонарушения).
Вместе с тем Налоговый кодекс не содержит запрета суду применять пункт 3 статьи 114 НК РФ и в случаях, когда налоговый орган ссылается на наличие обстоятельств, отягчающих ответственность налогоплательщика.
Суд при рассмотрении вопроса о размере суммы штрафа, подлежащей взысканию с привлеченного к ответственности за совершенное налоговое правонарушение лица, исходя из положений пункта 4 статьи 112 НК РФ, устанавливает как смягчающие, так и отягчающие ответственность обстоятельства и учитывает их в совокупности.
Оценив обстоятельства данного конкретного дела, суд первой инстанции посчитал возможным снизить сумму взыскиваемого штрафа.
При таких обстоятельствах основания для отмены решения суда о взыскании с Общества 608,1 руб. штрафа за неудержание и неперечисление им как налоговым агентом 6076 руб. налога на доходы физических лиц у кассационной инстанции отсутствуют.
Отказывая во взыскании с Общества 338713,8 руб. штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) 1693567 руб. налога на доходы физических лиц, суд указал, что штраф исчислен налоговой инспекцией с суммы задолженности по налогу, возникшей у Общества до 01.06.2003 - начала периода, охваченного выездной налоговой проверкой.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы налоговой инспекции и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает, что решение суда в этой части подлежит отмене как недостаточно обоснованное с направлением дела на новое рассмотрение.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Обязанность же по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ указано, что налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.
Налоговые агенты в соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 НК РФ).
Как указано в статье 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, взыскивается штраф в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
При проведении выездной проверки налоговая инспекция установила, что Общество в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ не перечислило в бюджет в полном объеме суммы удержанного налога на доходы физических лиц.
Из данных таблицы N 1 (акт выездной проверки от 15.07.2005 N 73) и таблицы N 3 (решение налогового органа от 16.08.2005 N 175) следует, что сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с работников, за проверяемый период (с 01.06.2003 по 31.12.2004) составила 1712662 руб., а сумма перечисленного налога - 706518 руб. (с учетом перечисления Обществом в бюджет 14321 руб. налога на доходы физических лиц 05.04.2005).
Одновременно налоговая инспекция выявила наличие у Общества по состоянию на 31.05.2003 (то есть за пределами проверки) задолженности по налогу на доходы физических лиц в сумме 1551781 руб. Эта сумма налога удержана Обществом с доходов работников, но неправомерно не перечислена в бюджет.
Общая сумма задолженности по налогу на дату проверки составила согласно акту и решению налогового органа 1693567 руб. В эту сумму вошли задолженность, образовавшаяся в период, не охватываемый проверкой (то есть до 01.06.2003), и задолженность, образовавшаяся за период с 01.06.2003 по 31.12.2004. Налоговым органом вычтено 864358 руб. налога на доходы физических лиц, доначисленного Обществу по результатам предыдущей выездной проверки (акт от 10.06.2003).
Со всей суммы задолженности (1693567 руб.) налоговая инспекция исчислила штраф по статье 123 НК РФ.
Кассационная инстанция считает правильным вывод суда об отсутствии у налоговой инспекции правовых оснований для включения суммы задолженности по налогу, образовавшейся до 01.06.2003 - начала периода, охваченного проверкой, в сумму задолженности по налогу, выявленную в результате проверки, и исчисления штрафа по статье 123 НК РФ с учетом этой суммы.
Статьями 87 и 89 НК РФ установлены виды налоговых проверок, порядок и периодичность их проведения.
Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Из материалов дела видно, что по решению налогового органа проверялись правильность исчисления, удержания, полнота и своевременность перечисления Обществом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 31.12.2004.
То есть в силу статей 87 и 89 НК РФ период, предшествовавший 01.06.2003, не подлежал налоговой проверке, соответственно не могут учитываться сведения, относящиеся к периодам, предшествующим проверке.
В то же время судом кассационной инстанции установлено, что в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие вывод суда о том, что 1693567 руб. являются суммой задолженности по налогу на доходы физических лиц, возникшей у Общества до 01.06.2003 - начала периода, охваченного выездной налоговой проверкой.
Из таблицы N 1 (акт выездной проверки от 15.07.2005 N 73) и таблицы N 3 (решение налогового органа от 16.08.2005 N 175) следует, что у Общества по состоянию на 31.05.2003 имелась задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 1551781 руб. Наличие у Общества указанной суммы недоимки по налогу на доходы физических лиц по состоянию на 31.05.2003 не могло быть установлено в рамках указанной налоговой проверки. Обоснованность начисления и удержания названной суммы задолженности по налогу налоговой инспекцией не проверялась и не могла быть проверена, принимая во внимание период, за который проводилась проверка.
В то же время в ходе проверки налоговый орган установил, что сумма налога на доходы физических лиц, удержанного Обществом с работников, за проверяемый период (с 01.06.2003 по 31.12.2004) составила 1712662 руб., сумма же перечисленного налога - 706518 руб. (с учетом уплаты Обществом 14321 руб. налога на доходы физических лиц 05.04.2005).
То есть сумма задолженности Общества по налогу на доходы физических лиц за проверяемый период составила 1006144 руб. (если из платежных поручений, по которым уплачено в бюджет 706518 руб. налога, не следовало, что погашается задолженность по налогу на доходы физических лиц за предыдущие периоды). Названное обстоятельство не получило оценки суда, судом не исследовалось.
Между тем, если Общество в проверяемый период (с 01.06.2003 по 31.12.2004) удержало налог на доходы физических лиц, но не перечислило его в бюджет (перечислило не в полном объеме), то его привлечение как налогового агента к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа, исчисленного с суммы налога, удержанного за охваченный налоговой проверкой период, но не перечисленного в бюджет, является правомерным.
Кассационная инстанция считает ошибочным применение судом первой инстанции при рассмотрении данного дела положений статей 70 и 48 НК РФ, а также правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П.
В статье 70 НК РФ определены сроки направления налогоплательщику (налоговому агенту) требования об уплате налога и пеней. Статьи 46 и 48 НК РФ предусматривают порядок и сроки взыскания в судебном порядке недоимок по налогам и пеней с юридических лиц.
В данном же случае рассматривается заявление налоговой инспекции о взыскании с Общества как налогового агента штрафа по статье 123 НК РФ.
Согласно пункту 7 статьи 114 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент обращения налогового органа в суд) налоговые санкции взыскиваются только в судебном порядке.
Сроки давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и давности взыскания налоговых санкций предусмотрены в статьях 113 и 115 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П и в пункте 37 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что исчисление данного срока со дня составления акта производится в случае привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам выездной налоговой проверки.
Следовательно, установленный пунктом 1 статьи 115 НК РФ шестимесячный срок давности взыскания штрафных санкций должен исчисляться с даты составления налоговым органом акта по результатам выездной проверки (15.07.2005). Заявление о взыскании с Общества штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, подано налоговой инспекцией в арбитражный суд 21.11.2005, то есть в пределах срока, установленного в пункте 1 статьи 115 НК РФ.
Поскольку выводы суда об отсутствии оснований для взыскания с ОАО "Сыродел" 338713,8 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) 1693567 руб. налога на доходы физических лиц не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, решение суда в части отказа во взыскании с Общества названной суммы штрафа подлежит на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 287 АПК РФ отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в тот же суд.
При новом рассмотрении суду надлежит проверить доводы налоговой инспекции о наличии у Общества недоимки по налогу на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 31.12.2004 (без учета задолженности Общества, числящейся по состоянию на 31.05.2003), проверить правильность ее размера и суммы штрафа, исчисленной от суммы этой задолженности, и принять законное и обоснованное решение.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.12.2005 по делу N А21-10791/2005 отменить в части отказа во взыскании с открытого акционерного общества "Сыродел" 338713,8 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 1693567 руб.
В этой части дело направить на новое рассмотрение в тот же суд.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 18.04.2006 ПО ДЕЛУ N А21-10791/2005
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 18 апреля 2006 года Дело N А21-10791/2005
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Кузнецовой Н.Г., судей Клириковой Т.В. и Самсоновой Л.А., при участии от открытого акционерного общества "Сыродел" Филоненко Т.М. (доверенность от 18.11.2005 б/н), рассмотрев в открытом судебном заседании кассационную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области на решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.12.2005 по делу N А21-10791/2005 (судья Голубева Т.А.),
УСТАНОВИЛ:
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области (далее - налоговая инспекция) обратилась в Арбитражный суд Калининградской области с заявлением о взыскании с открытого акционерного общества "Сыродел" (далее - Общество) 339929 руб. штрафа по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) за неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению налоговым агентом.
Решением суда первой инстанции от 21.12.2005 требование налоговой инспекции о взыскании штрафа удовлетворено частично. Суд взыскал с Общества 608,1 руб. штрафа за неперечисление налоговым агентом 6076 руб. налога на доходы физических лиц, подлежащего удержанию и перечислению в бюджет, снизив его размер на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 112 и пункта 3 статьи 114 НК РФ. Во взыскании остальной суммы штрафа отказано.
В апелляционной инстанции дело не рассматривалось.
В кассационной жалобе налоговая инспекция просит отменить решение суда и удовлетворить заявленные требования полностью, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, а также на несоответствие выводов суда фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам.
В отзыве на кассационную жалобу Общество просит оставить принятое по данному делу решение суда без изменения, считая его законным и обоснованным.
Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы N 10 по Калининградской области о времени и месте слушания дела извещена надлежащим образом, однако представители в суд не явились, поэтому жалоба рассмотрена в их отсутствие.
В заседании суда кассационной инстанции представитель Общества сослалась на необоснованность жалобы налогового органа.
Проверив законность обжалуемого решения суда, суд кассационной инстанции установил следующее.
Согласно материалам дела налоговая инспекция в июне 2005 года провела выездную проверку соблюдения Обществом законодательства о налогах и сборах, в том числе правильности удержания, полноты и своевременности перечисления в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 31.12.2004.
В ходе проверки выявлен ряд нарушений, которые отражены в акте от 15.07.2005 N 73.
Так, налоговым органом установлено, что Общество в проверяемый период неправомерно не исчислило, не удержало и не перечислило в бюджет 6076 руб. налога на доходы физических лиц с сумм оплаты труда, выплаченных работникам в натуральной форме.
Кроме того, Общество в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ не полностью перечислило в бюджет удержанные суммы налога на доходы физических лиц. В акте указано, что Общество на дату проверки не перечислило в бюджет 1693567 руб. налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки налоговой инспекцией принято решение от 16.08.2005 N 175 о привлечении ОАО "Сыродел" к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания 339929 руб. штрафа за неперечисление (неполное перечисление) Обществом как налоговым агентом налога на доходы физических лиц. Этим же решением организации предложено уплатить в срок, указанный в требовании, 1699643 руб. налога на доходы физических лиц и 348799,89 руб. пеней, начисленных за несвоевременное перечисление налоговым агентом в бюджет налога на доходы физических лиц.
Во исполнение решения налоговая инспекция направила Обществу требование от 25.08.2005 N 470 об уплате 339929 руб. штрафа в срок до 04.09.2005, которое не исполнено, поэтому налоговый орган обратился в арбитражный суд с заявлением о взыскании штрафа в принудительном порядке.
Суд первой инстанции подтвердил факт неправомерного неудержания и неперечисления Обществом в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 6076 руб., то есть совершение им как налоговым агентом правонарушения, ответственность за которое предусмотрена в статье 123 НК РФ. В то же время суд снизил размер подлежащей взысканию суммы штрафа до 608,1 рубля, признав наличие смягчающих ответственность Общества обстоятельств, к которым суд отнес статус юридического лица как производителя сельскохозяйственной продукции; тяжелое финансовое состояние организации из-за убытков от гибели сельскохозяйственных культур вследствие неблагоприятных гидрометеорологических условий; добровольную уплату Обществом по платежному поручению от 22.09.2005 N 2102 налога на доходы физических лиц в сумме 6076 руб.
Кассационная инстанция не находит оснований для отмены решения суда в этой части.
Согласно статье 114 НК РФ налоговая санкция является мерой ответственности за совершение налогового правонарушения. Налоговые санкции устанавливаются и применяются в виде денежных взысканий (штрафов) в размерах, предусмотренных статьями главы 16 НК РФ. При наличии хотя бы одного смягчающего ответственность обстоятельства размер штрафа подлежит уменьшению не менее чем в два раза по сравнению с размером, установленным соответствующей статьей главы 16 Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налогового правонарушения.
Обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом и учитываются им при наложении санкций за налоговые правонарушения в порядке, установленном статьей 114 НК РФ (часть 4 статьи 112 НК РФ). Право оценки представленных сторонами доказательств и признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность принадлежит судам первой или апелляционной инстанций.
Из материалов дела следует, что Общество в отзыве на заявление налоговой инспекции (л.д. 19) сослалось на тяжелое финансовое состояние и просило суд уменьшить размер взыскиваемого штрафа. В подтверждение тяжелого финансового состояния организация представила акты о гибели сельскохозяйственных культур и данные о фактических затратах на погибшие сельскохозяйственные культуры.
Суд первой инстанции, исследовав имеющиеся в деле доказательства с соблюдением положений статьи 71 АПК РФ и оценив обстоятельства, на которые Общество сослалось в отзыве на заявление налогового органа, признал их применительно к рассматриваемому спору смягчающими ответственность.
Вывод суда о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность организации, подтвержден материалами дела и в силу статьи 287 АПК РФ не подлежит переоценке судом кассационной инстанции. Нарушений судом первой инстанции положений статей 112 и 114 НК РФ кассационной инстанцией не установлено.
Налоговая инспекция, оспаривая правомерность снижения судом суммы штрафа, ссылается на наличие отягчающих ответственность обстоятельств (повторное привлечение налогоплательщика к налоговой ответственности за аналогичные правонарушения).
Вместе с тем Налоговый кодекс не содержит запрета суду применять пункт 3 статьи 114 НК РФ и в случаях, когда налоговый орган ссылается на наличие обстоятельств, отягчающих ответственность налогоплательщика.
Суд при рассмотрении вопроса о размере суммы штрафа, подлежащей взысканию с привлеченного к ответственности за совершенное налоговое правонарушение лица, исходя из положений пункта 4 статьи 112 НК РФ, устанавливает как смягчающие, так и отягчающие ответственность обстоятельства и учитывает их в совокупности.
Оценив обстоятельства данного конкретного дела, суд первой инстанции посчитал возможным снизить сумму взыскиваемого штрафа.
При таких обстоятельствах основания для отмены решения суда о взыскании с Общества 608,1 руб. штрафа за неудержание и неперечисление им как налоговым агентом 6076 руб. налога на доходы физических лиц у кассационной инстанции отсутствуют.
Отказывая во взыскании с Общества 338713,8 руб. штрафа за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) 1693567 руб. налога на доходы физических лиц, суд указал, что штраф исчислен налоговой инспекцией с суммы задолженности по налогу, возникшей у Общества до 01.06.2003 - начала периода, охваченного выездной налоговой проверкой.
Кассационная инстанция, рассмотрев материалы дела, изучив доводы жалобы налоговой инспекции и проверив правильность применения судом норм материального и процессуального права, считает, что решение суда в этой части подлежит отмене как недостаточно обоснованное с направлением дела на новое рассмотрение.
Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.
Обязанность же по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Названные организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.
В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ указано, что налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие суммы налога.
Налоговые агенты в соответствии с пунктом 6 статьи 226 НК РФ перечисляют в бюджет суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода.
За неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации (пункт 5 статьи 24 НК РФ).
Как указано в статье 123 НК РФ, за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, взыскивается штраф в размере 20 процентов от суммы, подлежащей перечислению.
При проведении выездной проверки налоговая инспекция установила, что Общество в проверяемый период в нарушение пункта 6 статьи 226 НК РФ не перечислило в бюджет в полном объеме суммы удержанного налога на доходы физических лиц.
Из данных таблицы N 1 (акт выездной проверки от 15.07.2005 N 73) и таблицы N 3 (решение налогового органа от 16.08.2005 N 175) следует, что сумма налога на доходы физических лиц, удержанного с работников, за проверяемый период (с 01.06.2003 по 31.12.2004) составила 1712662 руб., а сумма перечисленного налога - 706518 руб. (с учетом перечисления Обществом в бюджет 14321 руб. налога на доходы физических лиц 05.04.2005).
Одновременно налоговая инспекция выявила наличие у Общества по состоянию на 31.05.2003 (то есть за пределами проверки) задолженности по налогу на доходы физических лиц в сумме 1551781 руб. Эта сумма налога удержана Обществом с доходов работников, но неправомерно не перечислена в бюджет.
Общая сумма задолженности по налогу на дату проверки составила согласно акту и решению налогового органа 1693567 руб. В эту сумму вошли задолженность, образовавшаяся в период, не охватываемый проверкой (то есть до 01.06.2003), и задолженность, образовавшаяся за период с 01.06.2003 по 31.12.2004. Налоговым органом вычтено 864358 руб. налога на доходы физических лиц, доначисленного Обществу по результатам предыдущей выездной проверки (акт от 10.06.2003).
Со всей суммы задолженности (1693567 руб.) налоговая инспекция исчислила штраф по статье 123 НК РФ.
Кассационная инстанция считает правильным вывод суда об отсутствии у налоговой инспекции правовых оснований для включения суммы задолженности по налогу, образовавшейся до 01.06.2003 - начала периода, охваченного проверкой, в сумму задолженности по налогу, выявленную в результате проверки, и исчисления штрафа по статье 123 НК РФ с учетом этой суммы.
Статьями 87 и 89 НК РФ установлены виды налоговых проверок, порядок и периодичность их проведения.
Согласно статье 87 НК РФ налоговые органы проводят камеральные и выездные налоговые проверки налогоплательщиков, плательщиков сборов и налоговых агентов. Налоговой проверкой могут быть охвачены только три календарных года деятельности налогоплательщика, плательщика сборов, налогового агента, непосредственно предшествовавшие году проведения проверки.
Из материалов дела видно, что по решению налогового органа проверялись правильность исчисления, удержания, полнота и своевременность перечисления Обществом в бюджет налога на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 31.12.2004.
То есть в силу статей 87 и 89 НК РФ период, предшествовавший 01.06.2003, не подлежал налоговой проверке, соответственно не могут учитываться сведения, относящиеся к периодам, предшествующим проверке.
В то же время судом кассационной инстанции установлено, что в материалах дела отсутствуют доказательства, подтверждающие вывод суда о том, что 1693567 руб. являются суммой задолженности по налогу на доходы физических лиц, возникшей у Общества до 01.06.2003 - начала периода, охваченного выездной налоговой проверкой.
Из таблицы N 1 (акт выездной проверки от 15.07.2005 N 73) и таблицы N 3 (решение налогового органа от 16.08.2005 N 175) следует, что у Общества по состоянию на 31.05.2003 имелась задолженность по налогу на доходы физических лиц в сумме 1551781 руб. Наличие у Общества указанной суммы недоимки по налогу на доходы физических лиц по состоянию на 31.05.2003 не могло быть установлено в рамках указанной налоговой проверки. Обоснованность начисления и удержания названной суммы задолженности по налогу налоговой инспекцией не проверялась и не могла быть проверена, принимая во внимание период, за который проводилась проверка.
В то же время в ходе проверки налоговый орган установил, что сумма налога на доходы физических лиц, удержанного Обществом с работников, за проверяемый период (с 01.06.2003 по 31.12.2004) составила 1712662 руб., сумма же перечисленного налога - 706518 руб. (с учетом уплаты Обществом 14321 руб. налога на доходы физических лиц 05.04.2005).
То есть сумма задолженности Общества по налогу на доходы физических лиц за проверяемый период составила 1006144 руб. (если из платежных поручений, по которым уплачено в бюджет 706518 руб. налога, не следовало, что погашается задолженность по налогу на доходы физических лиц за предыдущие периоды). Названное обстоятельство не получило оценки суда, судом не исследовалось.
Между тем, если Общество в проверяемый период (с 01.06.2003 по 31.12.2004) удержало налог на доходы физических лиц, но не перечислило его в бюджет (перечислило не в полном объеме), то его привлечение как налогового агента к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа, исчисленного с суммы налога, удержанного за охваченный налоговой проверкой период, но не перечисленного в бюджет, является правомерным.
Кассационная инстанция считает ошибочным применение судом первой инстанции при рассмотрении данного дела положений статей 70 и 48 НК РФ, а также правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в постановлении от 14.07.2005 N 9-П.
В статье 70 НК РФ определены сроки направления налогоплательщику (налоговому агенту) требования об уплате налога и пеней. Статьи 46 и 48 НК РФ предусматривают порядок и сроки взыскания в судебном порядке недоимок по налогам и пеней с юридических лиц.
В данном же случае рассматривается заявление налоговой инспекции о взыскании с Общества как налогового агента штрафа по статье 123 НК РФ.
Согласно пункту 7 статьи 114 НК РФ (в редакции, действовавшей на момент обращения налогового органа в суд) налоговые санкции взыскиваются только в судебном порядке.
Сроки давности привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения и давности взыскания налоговых санкций предусмотрены в статьях 113 и 115 НК РФ.
В соответствии с пунктом 1 статьи 115 НК РФ налоговые органы могут обратиться в суд с иском о взыскании налоговой санкции не позднее шести месяцев со дня обнаружения налогового правонарушения и составления соответствующего акта (срок давности взыскания санкции).
В постановлении Конституционного Суда Российской Федерации от 14.07.2005 N 9-П и в пункте 37 постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" разъяснено, что исчисление данного срока со дня составления акта производится в случае привлечения налогоплательщика к ответственности по результатам выездной налоговой проверки.
Следовательно, установленный пунктом 1 статьи 115 НК РФ шестимесячный срок давности взыскания штрафных санкций должен исчисляться с даты составления налоговым органом акта по результатам выездной проверки (15.07.2005). Заявление о взыскании с Общества штрафа, предусмотренного статьей 123 НК РФ, подано налоговой инспекцией в арбитражный суд 21.11.2005, то есть в пределах срока, установленного в пункте 1 статьи 115 НК РФ.
Поскольку выводы суда об отсутствии оснований для взыскания с ОАО "Сыродел" 338713,8 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) 1693567 руб. налога на доходы физических лиц не соответствуют установленным по делу фактическим обстоятельствам и имеющимся в деле доказательствам, решение суда в части отказа во взыскании с Общества названной суммы штрафа подлежит на основании подпункта 3 пункта 1 статьи 287 АПК РФ отмене с направлением дела в этой части на новое рассмотрение в тот же суд.
При новом рассмотрении суду надлежит проверить доводы налоговой инспекции о наличии у Общества недоимки по налогу на доходы физических лиц за период с 01.06.2003 по 31.12.2004 (без учета задолженности Общества, числящейся по состоянию на 31.05.2003), проверить правильность ее размера и суммы штрафа, исчисленной от суммы этой задолженности, и принять законное и обоснованное решение.
Руководствуясь статьей 286, пунктом 3 части 1 статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
ПОСТАНОВИЛ:
решение Арбитражного суда Калининградской области от 21.12.2005 по делу N А21-10791/2005 отменить в части отказа во взыскании с открытого акционерного общества "Сыродел" 338713,8 руб. штрафа по статье 123 НК РФ за неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налога на доходы физических лиц в сумме 1693567 руб.
В этой части дело направить на новое рассмотрение в тот же суд.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Председательствующий
КУЗНЕЦОВА Н.Г.
Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
САМСОНОВА Л.А.
КУЗНЕЦОВА Н.Г.
Судьи
КЛИРИКОВА Т.В.
САМСОНОВА Л.А.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)