Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2010 года
Постановление изготовлено в полном объеме 28 июня 2010 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Нагаева Р.Г.,
судей Кольцовой Н.Н., Окуловой Н.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Чайка Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда города Москвы от 11.03.2010 по делу N А40-142085/09-13-1124, принятое судьей Высокинской О.А., по заявлению Открытого акционерного общества "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 14.05.2009 N 52-22-14/1233 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: пунктов 1 и 3.2 резолютивной части решения в части привлечения ОАО "Саратовский НПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату акциза на нефтепродукты в сумме 49 570 640 руб.; пунктов 1 и 3.2 резолютивной части решения в части привлечения ОАО "Саратовский НПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 451 952 руб.; пунктов 1 и 3.2 резолютивной части решения в части привлечения ОАО "Саратовский НПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 448 268 руб.; пункта 3.1 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить не полностью уплаченный акциз на нефтепродукты за 2007 год в сумме 247 853 202 руб.; пункта 3.1 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить не полностью уплаченный налог на добавленную стоимость за 2006-2007 годы в сумме 6 836 839 руб.; пунктов 2 и 3.3 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить пени за несвоевременную уплату акциза на нефтепродукты в сумме 49 770 647 руб.; пунктов 2 и 3.3 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость организаций в сумме 591 501 руб.; пунктов 2 и 3.3 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 593 171 руб.; пункта 5 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 2 226 549 руб., и об обязании инспекцию вернуть из бюджета излишне взысканные налоговые платежи в отношении следующих сумм: акциз на нефтепродукты в сумме 247 853 202 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 391; пени по акцизу на нефтепродукты в сумме 49 770 647 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 392; пени по акцизу на нефтепродукты в сумме 5 319 501,35 руб. - платежное поручение от 06.08.2009 N 751; штраф по акцизу на нефтепродукты в сумме 49 570 640 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 393; налог на добавленную стоимость в сумме 6 836 839 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 388; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 591 501 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 389; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 153 888,87 руб. - платежное поручение от 06.08.2009 N 750; штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 451 952 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 390; налог на доходы физических лиц в сумме 2 226 549 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 385; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 593 171 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 386; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 52 188,67 руб. - платежное поручение от 06.08.2009 N 749; штраф по налогу на доходы физических лиц в сумме 445 309,80 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 387,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Годзданкера Э.С. по дов. N 22/494 от 24.12.2009;
- от заинтересованного лица - Водовозова А.А. по дов. N 219 от 25.09.2009, Мирохиной А.Н. по дов. N 137 от 19.05.2010,
установил:
Решением от 11.03.2010 Арбитражный суд города Москвы заявленные ОАО "Саратовский НПЗ" требования удовлетворил. Инспекция не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ОАО "Саратовский НПЗ" требований. В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы апелляционной жалобы.
Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения сторон, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее и письменных пояснений сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что в период с 30.04.2008 по 26.02.2009 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 12.03.2009 N 52-22-14/560А и, с учетом представленных обществом возражений на него, принято решение от 14.05.2009 N 52-22-14/1233 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, в том числе по налогу на добавленную стоимость - 451 952 руб., по акцизу на нефтепродукты - 49 570 640 руб., за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 448 268 руб., а также предложено уплатить налоги в общей сумме 254 690 041 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 6 836 839 руб., акциз на нефтепродукты - 24 853 202 руб. и пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме - 50 995 319 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость - 591 501 руб., по акцизу на нефтепродукты - 49 770 647 руб., по налогу на доходы физических лиц - 593 171 руб.; обществу предложено удержать из доходов граждан и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации налог на доходы физических лиц в размере 2 241 339 руб.
Решением Федеральной налоговой службы от 25.06.2009 г. N 9-1-08/00150@ поданная обществом апелляционная жалоба на решение инспекции оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и признано вступившим в законную силу.
Апелляционный суд отклоняет доводы заинтересованного лица, изложенные в апелляционной жалобе, по следующим основаниям.
По пунктам 1.1, 1.2, 1.3 решения (пункты 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3 акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение подпункта 10 пункта 1 статьи 181, подпункта 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно не включило в налоговую базу по акцизу подакцизный товар - прямогонный бензин (прямогонная бензиновая фракция 82 - 180), выработанный из давальческого сырья и используемый в качестве полуфабриката при выработке неподакцизных товаров - топливного газа (пункт 1.1 решения), сухого газа (пункт 1.2 решения), углеводородного газа (пункт 1.3 решения), в результате чего налоговая база для исчисления акциза на бензин занижена за 2007 год на 93 283,102 тонн, что повлекло доначисление акциза на бензин за 2007 год в сумме 247 853 202 руб., а также пени в размере 49 770 647 руб. и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 49 570 640 руб.
Данные выводы судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) передачи произведенного денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации к подакцизным товарам относится прямогонный бензин.
Однако положения данных норм не подлежат применению в рассматриваемом случае исходя из следующих обстоятельств.
Как пояснил заявитель, каталитический риформинг является неотъемлемым элементом нефтеперерабатывающего завода. Основная масса прямогонных бензинов имеет низкое октановое число. Поэтому основное назначение процесса - получение высокооктанового компонента товарных автомобильных топлив из низкооктановых тяжелых бензинов за счет их ароматизации.
Технологический процесс риформингов выглядит следующим образом (краткое описание):
Прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 град. С, полученная на установке ЭЛОУ-АВТ-6, передается через промежуточные резервуары на установки каталитического риформинга в качестве сырья.
Прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 град. С поступает на блок предварительной гидроочистки от серы, далее поступает на блок риформинга.
На блоке каталитического риформинга получается высокооктановый компонент бензина - стабильный реформат (катализат) с ОЧ ИМ 92-93 пункта.
Стабильный катализат является для данного процесса целевым продуктом и базовым высокооктановым компонентом товарных бензинов. Также в результате процесса получается топливный газ и водородосодержащий газ (ВСГ).
Топливный газ используется в качестве топлива в печах установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600. ВСГ используется в технологических блоках предварительной гидроочистки установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600, а также в качестве циркулирующего ВСГ на блоках каталитического риформинга. Избыток ВСГ используется в процессе гидроочистки прямогонной дизельной фракции 180 - 360 град. С на установке Л-24-6.
Установка ЛЧ-35-11/600 (ЛЧ-35-11/300) используется для получения высокооктанового компонента бензина - стабильного катализата с ОЧ ИМ 92-93 пункта, который составляет 80 процентов от количества веществ, выходящих из установки. То есть назначение установки каталитического риформинга - выработка высокооктанового топлива, а не газа. В рассматриваемом случае полученные газы являются отходами производства.
Данные обстоятельства описаны в разделах "Общая характеристика установок" Технологического регламента установок Л-35-11/300 (т. 7 л.д. 64 - 137, т. 8 л.д. 1 - 141) и ЛЧ-35-11-600 (т. 6 л.д. 1 - 150, т. 7 л.д. 1 - 63).
Таким образом, должен анализироваться весь процесс каталитического риформинга в целом, без необоснованного выделения особенностей (частей) технологического процесса.
Квалификация налоговым органом прямогонной бензиновой фракции 82 - 180 как подакцизного товара не соответствует как сути производственного процесса, так и положением главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 не является как товаром, так и подакцизным товаром, так как не реализуется и не предназначено для реализации, а служит сырьем для установок риформинга Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600, что подтверждается: Технологическим регламентом установки Л-35-11/300 N 05766646-03-2005 (т. 7 л.д. 64 - 137, т. 8 л.д. 1-141); Технологическим регламентом установки ЛЧ-35-11/600 N 05766646-01-2003 (т. 6 л.д. 1 - 150, т. 7 л.д. 1-63); Технологией производства "Топливо для двигателей внутреннего сгорания неэтилированные бензины Регуляр-92, А-92 (АИ-92)" (2-я редакция, введена приказом ОАО "Саратовский НПЗ" от 24.06.2005 N 441 - т. 5 л.д. 23 - 29); Технологией производства "Топливо для двигателей внутреннего сгорания неэтилированный бензин Премиум-95" (введена приказом ОАО "Саратовский НПЗ" от 23.04.2004 N 285 - т. 5 л.д. 30-35); Технологией производства "Топливо для двигателей внутреннего сгорания неэтилированные бензины Нормаль-80, А-80 (АИ-80)" (введена приказом ОАО "Саратовский НПЗ" от 29.04.2005 N 290 - т. 5 л.д. 16 - 22).
Кроме того, из Разделов 3 указанных документов также следует, что прямогонная бензиновая фракция является лишь сырьем для производства высокооктановых бензинов, реализация которых облагается акцизом в соответствии с требованиями главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации. Акцизом облагаются операции по реализации итоговых продуктов - бензинов, имеющих соответствующие паспортные характеристики и представляющих собой товар в смысле статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации.
Технология производства автомобильных товарных бензинов включает в себя следующие стадии (на примере АИ-92): 1) производство из сырой нефтяной смеси на установке ЭЛОУ-АВТ-6: НКБФ - компонента бензина Регуляр-92, АИ-92; СКБФ - компонента бензина Регуляр-92, АИ-92; ПБФ - сырья для установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600; 2) каталитическое реформирование прямогонной бензиновой фракции на установках Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600 с получением катализатов - базовых компонентов бензинов Регуляр-92 АИ-92; 3) ввод, смешение компонентов; 4) циркуляция компаундированного продукта для достижения однородности всего объема продукции, отстой воды, удаление подтоварных вод; 5) контроль однородности; 6) паспортизация продукции.
Производство компонентов автомобильных бензинов Регуляр-92, АИ-92 осуществляется в соответствии с нормами технологических регламентов установок ЭЛОУ-АВТ-6, Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600. Технологические операции по приготовлению товарных бензинов (смешение, циркуляция, отстой и удаление подтоварной воды, контроль однородности, перекачки) регламентируются инструкциями 27Т, 28Т цеха 7.
Прямогонная бензиновая фракция выводится с установки ЭЛОУ-АВТ-6 в резервуары парка 102-103 как сырье для установок каталитического риформинга Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600 или для хранения - в резервуары товарного цеха N 7 Р-3.
Вывод катализатов с установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600 осуществляется в один из промежуточных парков товарно-сырьевого цеха 7 - парк 113 (резервуары N 140 - 143), парк 112 (резервуары N 144, N 145, N 146), Р-1,2,3.
Поступающие на завод высокооктановые добавки БВД и МТБЭ перекачиваются в емкости товарно-сырьевого цеха Е 1-5,7,8, РВС-145, предназначенные для хранения присадок. Применение высокооктановых присадок БВД и МТБЭ возможно как самостоятельно, так и совместно. Ввод добавок в бензины Регуляр-92, АИ-92 возможен в виде концентрата или в виде раствора с катализатом риформинга, приготовленного в емкостях Е 1-5,7,8 смешением добавки с катализатом в соотношении от 1:5 до 1:10.
Получение товарных бензинов Регуляр-92, АИ-92 осуществляется смешением компонентов, БВД и МТБЭ при одновременной их перекачке из промежуточных парков в один из резервуаров Р-1,2, а также смешением компонентов, БВД и МТБЭ по трубопроводу с установки ЛЧ-35-11/600 при перекачке в один из резервуаров Р-1,2.
Смешение компонентов производится в соотношении, обеспечивающим получение бензинов Регуляр-92, АИ-92 соответствующих требованиям ГОСТ Р 51105-97, ТУ 38.001165-2003. Количество вовлекаемых компонентов - прямогонных бензиновых фракций, катализатов лимитируется их качеством и балансовым количеством.
При окончании закачки в резервуар осуществляется циркуляция продукта в течение 2-10 часов (до достижения однородности всего объема). Контроль однородности проводится после отстаивания продукта в резервуаре при необходимости.
Таким образом, полученный из установок катализат, направляется в необходимые резервуары, потом смешивается с другими компонентам (присадками), отстаивается и только после указанных операций получается товарный бензин, соответствующий требованиям ГОСТ и ТУ.
Следовательно, выводы налогового органа о производстве неподакцизных товаров - промышленных газов из прямогонной бензиновой фракции противоречат не только сути процесса каталитического риформинга, но и технологии производства товарных бензинов.
Налоговый орган указывает, что прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 является прямогонным бензином в смысле подпункта 10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации.
Данный довод подлежит отклонению.
Так, в подпункте 10 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации говорится о подакцизных товарах, однако бензиновая фракция, выработанные из нее газы, не являются товарами в смысле требований Налогового кодекса Российской Федерации. В связи с этим применение положений подпункта 10 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации в данном случае является незаконным.
Как пояснил заявитель, прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 не может быть использована непосредственно как автомобильный бензин ввиду ее низкой детонационной стойкости (04 ИМ), высокого содержания серы.
Использование данной фракции как автомобильного бензина приведет к выводу из строя двигателя автомобиля.
Поэтому прямогонная бензиновая фракция определяется как сырье для процессов каталитического риформинга с целью получения высокооктанового компонента автобензина.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей Налогового кодекса Российской Федерации признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Инспекция в качестве такого подакцизного товара рассматривает фракцию 82 - 180. Однако товаром в рассматриваемой ситуации фракция не является, поскольку как самостоятельный товар (объект) не реализовывалась и не предназначалась для реализации. Как указано выше, фракция является сырьем для дальнейшей переработки на установках Л-35/300 и ЛЧ-35-11/600.
Судом установлено, что в акте приема-передачи нефтепродуктов по договору переработки нефти от 31.12.2004 N ТВХ-0009/04-22/04-1324 между ОАО "Саратовский НПЗ" и ОАО "ТНК-ВР Холдинг" отдельной строкой значатся компоненты, в составе которых в расшифровке значится фракция 82 - 180. Однако это не означает, что бензиновая фракция является товаром (итоговым продуктом), предназначенным для реализации.
На фракцию 82 - 180 разработан соответствующий стандарт предприятия, в данном случае СТП СМК-05-2005 "Прямогонная бензиновая фракция" (введен распоряжением Главного инженера ОАО "Саратовский НПЗ" от 27.09.2005 N 176 - т. 5 л.д. 101 - 105), в пункте 1.2 которого указано, что прямогонная бензиновая фракция является сырьем для установок ЛЧ-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600, компонентом товарных автомобильных бензинов: А-80 (АИ-80), Нормаль-80, А-92 (АИ-92) и др.
В Национальном стандарте ГОСТ Р 1.4-20043 в пункте 4.2 указано, что объектом стандартизации организаций могут быть, в частности, составные части продукции, процессы и т.д., то есть не только товар как таковой.
Следовательно, выпуск обществом стандарта на какой-либо компонент итоговой продукции не означает, что данный компонент является товаром (итоговым продуктом), который может быть реализован.
Положения главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации не имеют никакого отношения, как к полученной бензиновой фракции, так и к выработанным из нее газам.
Исходя из содержания подпункта 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации передача в структуре организации подакцизных товаров должна быть оформлена подтверждающими документами, предусмотренными законодательством, поскольку для передачи подакцизных товаров необходима воля лиц, передающих и принимающих товарных ценностей. Это могут быть товарно-транспортные накладные или товарные накладные по форме ТОРГ-13 или иной первичный документ, удостоверяющие подписями соответствующих материально ответственных лиц, совершающие действие по передаче (приемке) подакцизных товаров.
В свою очередь внутреннее перемещение между различными производственными установками полученных в результате риформинга газов не оформляется ни накладными, ни приемопередаточными актами, поскольку такое перемещение производится автоматически вне воли налогоплательщика и без участия каких-либо лиц.
Более того, в данном случае это технически невозможно, так как сырье проходит по совокупности систем и резервуаров до пункта налива продуктов переработки в транспортные средства.
У общества имеются только технические отчеты цехов (т. 5 л.д. 106 - 165), в которых указывается количественный выход результатов работы конкретного цеха.
Следовательно, в рассматриваемом случае обязанность обложить акцизом входящий на установку каталитического риформинга поток бензиновой фракции законодательством не предусмотрена, поскольку происходит единый и непрерывный технологический процесс переработки нефти, а не передача подакцизных товаров в структуре организации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, вывод инспекции о том, что сухой и углеводородный газ являются выработанным из прямогонной бензиновой фракции 82 - 180 неподакцизным товаром, не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку эти газы предназначены не для реализации, а для использования в технологическом цикле завода (сжигаются в печах установок).
Инспекция со ссылкой на пункты 6.12, 6.18 раздела VI части I Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденной Приказом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации от 17.11.1998 N 371, указывает, что перемещение сырья, полуфабрикатов и нефтепродуктов из одного цеха в другой является передачей в смысле положений подпункта 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть является объектом налогообложения.
Между тем данная Инструкция регулирует отношения, связанные с порядком бухгалтерского учета затрат на производстве нефтепродуктов и не может затрагивать вопросы правовой оценки происходящих на нефтеперерабатывающих предприятиях технологических процессов.
Кроме того, в преамбуле к Инструкции указано, что она принята в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.07.1995 N 661 "О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", которое отменено с 01.01.2002.
Более того, Министерство топлива и энергетики Российской Федерации не является компетентным органом по вопросам применения налогового законодательства.
По мнению налогового органа, понятие "товар", содержащееся в статье 181 Налогового кодекса Российской Федерации, является специальной нормой по отношению к закрепленной в статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Положения пункта 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают, что товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, данная норма распространяет свое действия для применения всего Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе и главы 22, регулирующих вопросы обложения акцизами.
В том случае, когда при исчислении конкретного налога следует применить иные, отличающиеся от общеустановленных, законодатель предусмотрел порядок изъятия из этих общих норм путем включения в специальные нормы оборота "для целей применения настоящей статьи (главы)".
В связи с этим статья 181 Налогового кодекса Российской Федерации, не являясь специальной нормой по отношению к статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации, определяет прямогонную бензиновую фракцию как подакцизный товар лишь при условии, что эта фракция отвечает признакам товара, определенной в статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно если эта фракция реализуется либо предназначена для реализации.
На основании изложенных обстоятельств выводы налогового органа о неуплате акциза в сумме 247 853 202 руб., начисление пени в размере 49 770 647 руб. и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 49 570 640 руб. являются необоснованными.
По пункту 2.1 решения (пункт 2.3.1 акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение пункта 5 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации в 2007 году неправомерно не включило в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость сумму неправомерно не исчисленного акциза при передаче давальцу - ОАО "ТНК-ВР Холдинг", прямогонного бензина (прямогонная бензиновая фракция 82 - 180), выработанного из давальческого сырья и используемого в качестве полуфабриката при выработке неподакцизного товара - топливного газа (соответствующего техническому стандарту ТС ИСМ-54-2006 от 04.11.2006), в результате чего налоговая база по налогу на добавленную стоимость была занижена за 2007 год на 7 256 538 руб., что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 1 306 177 руб., а также соответствующей части пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 261 235,40 руб.
Данные выводы налогового органа не подлежат удовлетворению по основаниям, изложенным судом выше по пунктам 1.1, 1.2, 1.3 решения (пункты 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3 акта).
При таких обстоятельствах выводы налогового органа о неуплате налога на добавленную стоимость в сумме 1 306 177 руб., начисление пени в соответствующей части и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 261 235,40 руб. являются необоснованными.
По пунктам 2.2, 2.3, 2.4 решения (пункты 2.3.2., 2.3.3., 2.3.4. акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации в январе - июне 2006 года неправомерно приняло к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам и подрядчикам в более поздние периоды, чем установлено законом, что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года в сумме 953 584 руб. (пункт 2.2 решения), за январь 2006 года в сумме 3 364 677 руб. (пункт 2.3 решения), за январь 2006 года в сумме 38 623 руб. и за февраль 2006 года в сумме 1 173 778 руб. (пункт 2.4 решения), всего - 5 530 662 руб., а также соответствующей части пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 190 716,80 руб.
Данные доводы были предметом исследования суда первой инстанции и правомерно отклонены по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров, приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, перечисленных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.
Положение абзаца третьего пункта 1 статьи 172 Кодекса указывает только на право налогоплательщика предъявить к вычету в полном объеме суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам основных средств, после их принятия налогоплательщиком на учет и не содержит запрета на предъявление к вычету таких сумм, за пределами налогового периода, в котором эти основные средства были поставлены на учет.
Кроме того, само по себе применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, на которые налогоплательщик имеет установленное законом право, в более позднем периоде не приводит к изменению налогового бремени налогоплательщика за указанные налоговые периоды в совокупности и неуплате налога в бюджет.
Налоговый орган указывает на нарушение судом первой инстанции положений пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ.
Данный довод судом отклоняется.
Федеральным законом N 119-ФЗ в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, в том числе связанные с применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Согласно пункту 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в новой редакции), вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 настоящей статьи, т.е. суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ производятся в общем порядке.
В редакции, действовавшей до 01.01.2006, такие вычеты производились по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
В статье 3 Федерального закона N 119-ФЗ предусмотрены переходные положения, устанавливающие порядок предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по определенным хозяйственным операциям.
В частности, в пункте 1 названной статьи указано, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 01.01.2005, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Для целей применения пункта 1 статьи 3 Федерального закона N 119-ФЗ объекты завершенного капитального строительства считаются принятыми на учет в том налоговом периоде, в котором оформлены первичные учетные документы, подтверждающие дату ввода объекта в эксплуатацию.
В случае если работы, выполняемые подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) по строительству объекта недвижимости, завершены до 01.01.2006, но до этой даты объект не введен в эксплуатацию, то суммы налога, уплаченные подрядным организациям, подлежат вычету в ранее действовавшем порядке, установленном пунктом 5 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона N 119-ФЗ, т.е. до 01.01.2006), - по мере постановки на учет объекта завершенного капитального строительства (основных средств) с момента начала начисления амортизации.
Таким образом, сфера применения пункта 1 статьи 3 Федерального закона N 119-ФЗ распространяется на отношения, при которых сумма налога на добавленную стоимость по работам по строительству объектов капитального строительства не принята к вычету в связи с тем, что до 01.01.2006 объект не введен в эксплуатацию.
Однако, как следует из материалов дела, спорные объекты введены в эксплуатацию 05.10.2004, 07.10.2004 и 23.10.2005, о чем свидетельствуют представленные в материалы дела акты приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма КС-14).
Таким образом, ссылки инспекции на применение положений пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ являются необоснованными.
По мнению налогового органа, общество неправомерно приняло к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам более чем через три года.
Положением пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен трехлетний срок на подачу налоговых деклараций с суммой налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению из бюджета, поскольку согласно указанной норме, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Однако в данном случае у общества отсутствует превышение вычетов над исчисленной суммой налога, суммы налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета нет.
В связи с этим положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 28.09.2009 N КА-А40/8542-09, от 24.12.2009 N КА-А40/14246-09, от 15.02.2010 N КА-А40/364-10).
На основании изложенных обстоятельств выводы налогового органа о неуплате налога на добавленную стоимость в сумме 5 530 662 руб., начисление пени в соответствующей части и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 190 716,80 руб. являются необоснованными.
По пункту 3.1 решения (пункт 2.4.1.1. акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 210, подпункта 1 пункта 2 статьи 211, пункта 9 статьи 217, пунктов 1, 4, 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации не включило в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц стоимость выданных работникам и членам их семей путевок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения на общую сумму 17 125 941 руб. не за счет средств, оставшихся в распоряжении общества после уплаты налога на прибыль организаций, что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц за 2006 год в размере 780 419 руб., за 2007 год в размере 1 446 130 руб., всего - 2 226 549 руб., а также пени в сумме 593 171 руб. и привлечение к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 445 309,80 руб.
Данный вывод судом апелляционной инстанции отклоняется.
В соответствии с действовавшей в проверяемый период редакции пункта 9 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной оплаты работодателями своим работникам стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые за счет средств за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций.
По мнению инспекции, основанием для доначисления налога послужил факт неотражения данных расходов по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль", что свидетельствует о несении расходов по оплате путевок за счет иных средств, а не за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций.
Однако в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 33н) средства (взносы, выплаты и т.д.), связанные с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий относятся к прочим расходам.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н) прочие расходы, в том числе и расходы на приобретение путевок, отражаются по дебету субсчета 91-2 "Прочие расходы" счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Применение счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" указанной Инструкцией в данном случае не предусмотрено.
На основании изложенных обстоятельств выводы налогового органа о неполном удержании и неперечислении в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 2 226 549 рублей, а также начисление пени в сумме 593 171 руб. и привлечение к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 445 309,80 руб. являются необоснованными.
Следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для вынесения оспариваемого решения в обжалуемой обществом части.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что судом первой инстанции исследованы все обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам, доводы инспекции не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда первой инстанции, положенные в основу решения, вследствие чего апелляционная жалоба Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 удовлетворению не подлежит.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Поскольку в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ) налоговые органы, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины, то государственная пошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Москвы от 11.03.2010 по делу N А40-142085/09-13-1124 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Н.Н.КОЛЬЦОВА
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 28.06.2010 N 09АП-10901/2010-АК ПО ДЕЛУ N А40-142085/09-13-1124
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 28 июня 2010 г. N 09АП-10901/2010-АК
Дело N А40-142085/09-13-1124
Резолютивная часть постановления объявлена 23 июня 2010 года
Постановление изготовлено в полном объеме 28 июня 2010 года
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
Председательствующего судьи Нагаева Р.Г.,
судей Кольцовой Н.Н., Окуловой Н.О.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Чайка Е.А.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда города Москвы от 11.03.2010 по делу N А40-142085/09-13-1124, принятое судьей Высокинской О.А., по заявлению Открытого акционерного общества "Саратовский нефтеперерабатывающий завод" о признании незаконным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 14.05.2009 N 52-22-14/1233 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения" в части: пунктов 1 и 3.2 резолютивной части решения в части привлечения ОАО "Саратовский НПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату акциза на нефтепродукты в сумме 49 570 640 руб.; пунктов 1 и 3.2 резолютивной части решения в части привлечения ОАО "Саратовский НПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в сумме 451 952 руб.; пунктов 1 и 3.2 резолютивной части решения в части привлечения ОАО "Саратовский НПЗ" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной статьей 123 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на доходы физических лиц в сумме 448 268 руб.; пункта 3.1 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить не полностью уплаченный акциз на нефтепродукты за 2007 год в сумме 247 853 202 руб.; пункта 3.1 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить не полностью уплаченный налог на добавленную стоимость за 2006-2007 годы в сумме 6 836 839 руб.; пунктов 2 и 3.3 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить пени за несвоевременную уплату акциза на нефтепродукты в сумме 49 770 647 руб.; пунктов 2 и 3.3 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить пени за несвоевременную уплату налога на добавленную стоимость организаций в сумме 591 501 руб.; пунктов 2 и 3.3 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" уплатить пени за несвоевременную уплату налога на доходы физических лиц в сумме 593 171 руб.; пункта 5 резолютивной части решения в части предложения ОАО "Саратовский НПЗ" удержать и перечислить в бюджет налог на доходы физических лиц в сумме 2 226 549 руб., и об обязании инспекцию вернуть из бюджета излишне взысканные налоговые платежи в отношении следующих сумм: акциз на нефтепродукты в сумме 247 853 202 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 391; пени по акцизу на нефтепродукты в сумме 49 770 647 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 392; пени по акцизу на нефтепродукты в сумме 5 319 501,35 руб. - платежное поручение от 06.08.2009 N 751; штраф по акцизу на нефтепродукты в сумме 49 570 640 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 393; налог на добавленную стоимость в сумме 6 836 839 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 388; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 591 501 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 389; пени по налогу на добавленную стоимость в сумме 153 888,87 руб. - платежное поручение от 06.08.2009 N 750; штраф по налогу на добавленную стоимость в сумме 451 952 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 390; налог на доходы физических лиц в сумме 2 226 549 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 385; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 593 171 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 386; пени по налогу на доходы физических лиц в сумме 52 188,67 руб. - платежное поручение от 06.08.2009 N 749; штраф по налогу на доходы физических лиц в сумме 445 309,80 руб. - платежное поручение от 13.07.2009 N 387,
при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Годзданкера Э.С. по дов. N 22/494 от 24.12.2009;
- от заинтересованного лица - Водовозова А.А. по дов. N 219 от 25.09.2009, Мирохиной А.Н. по дов. N 137 от 19.05.2010,
установил:
Решением от 11.03.2010 Арбитражный суд города Москвы заявленные ОАО "Саратовский НПЗ" требования удовлетворил. Инспекция не согласилась с решением суда первой инстанции и подала апелляционную жалобу, в которой просит его отменить и принять по делу новый судебный акт об отказе в удовлетворении заявленных ОАО "Саратовский НПЗ" требований. В судебном заседании представители заинтересованного лица поддержали доводы апелляционной жалобы.
Представитель заявителя полагает решение суда обоснованным и правомерным, апелляционную жалобу - не подлежащей удовлетворению. Отзыв на апелляционную жалобу представлен.
Проверив в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации законность и обоснованность принятого решения, заслушав пояснения сторон, изучив доводы апелляционной жалобы, отзыва на нее и письменных пояснений сторон, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения судебного акта.
При исследовании обстоятельств дела установлено, что в период с 30.04.2008 по 26.02.2009 инспекцией проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам соблюдения законодательства по налогам и сборам за период с 01.01.2006 по 31.12.2007, по результатам которой составлен акт от 12.03.2009 N 52-22-14/560А и, с учетом представленных обществом возражений на него, принято решение от 14.05.2009 N 52-22-14/1233 "О привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения", согласно которому общество привлечено к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа, в том числе по налогу на добавленную стоимость - 451 952 руб., по акцизу на нефтепродукты - 49 570 640 руб., за совершение налогового правонарушения, предусмотренной пунктом 1 статьи 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа по налогу на доходы физических лиц в размере 448 268 руб., а также предложено уплатить налоги в общей сумме 254 690 041 руб., в том числе налог на добавленную стоимость - 6 836 839 руб., акциз на нефтепродукты - 24 853 202 руб. и пени за несвоевременную уплату налогов в общей сумме - 50 995 319 руб., в том числе по налогу на добавленную стоимость - 591 501 руб., по акцизу на нефтепродукты - 49 770 647 руб., по налогу на доходы физических лиц - 593 171 руб.; обществу предложено удержать из доходов граждан и перечислить в бюджетную систему Российской Федерации налог на доходы физических лиц в размере 2 241 339 руб.
Решением Федеральной налоговой службы от 25.06.2009 г. N 9-1-08/00150@ поданная обществом апелляционная жалоба на решение инспекции оставлена без удовлетворения, решение инспекции утверждено и признано вступившим в законную силу.
Апелляционный суд отклоняет доводы заинтересованного лица, изложенные в апелляционной жалобе, по следующим основаниям.
По пунктам 1.1, 1.2, 1.3 решения (пункты 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3 акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что в нарушение подпункта 10 пункта 1 статьи 181, подпункта 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации общество неправомерно не включило в налоговую базу по акцизу подакцизный товар - прямогонный бензин (прямогонная бензиновая фракция 82 - 180), выработанный из давальческого сырья и используемый в качестве полуфабриката при выработке неподакцизных товаров - топливного газа (пункт 1.1 решения), сухого газа (пункт 1.2 решения), углеводородного газа (пункт 1.3 решения), в результате чего налоговая база для исчисления акциза на бензин занижена за 2007 год на 93 283,102 тонн, что повлекло доначисление акциза на бензин за 2007 год в сумме 247 853 202 руб., а также пени в размере 49 770 647 руб. и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 49 570 640 руб.
Данные выводы судом апелляционной инстанции отклоняются по следующим основаниям.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается передача в структуре организации произведенных подакцизных товаров для дальнейшего производства неподакцизных товаров, за исключением передачи произведенного прямогонного бензина для дальнейшего производства продукции нефтехимии в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации лица, совершающего операции с прямогонным бензином, и (или) передачи произведенного денатурированного этилового спирта для производства неспиртосодержащей продукции в структуре организации, имеющей свидетельство о регистрации организации, совершающей операции с денатурированным этиловым спиртом.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации к подакцизным товарам относится прямогонный бензин.
Однако положения данных норм не подлежат применению в рассматриваемом случае исходя из следующих обстоятельств.
Как пояснил заявитель, каталитический риформинг является неотъемлемым элементом нефтеперерабатывающего завода. Основная масса прямогонных бензинов имеет низкое октановое число. Поэтому основное назначение процесса - получение высокооктанового компонента товарных автомобильных топлив из низкооктановых тяжелых бензинов за счет их ароматизации.
Технологический процесс риформингов выглядит следующим образом (краткое описание):
Прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 град. С, полученная на установке ЭЛОУ-АВТ-6, передается через промежуточные резервуары на установки каталитического риформинга в качестве сырья.
Прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 град. С поступает на блок предварительной гидроочистки от серы, далее поступает на блок риформинга.
На блоке каталитического риформинга получается высокооктановый компонент бензина - стабильный реформат (катализат) с ОЧ ИМ 92-93 пункта.
Стабильный катализат является для данного процесса целевым продуктом и базовым высокооктановым компонентом товарных бензинов. Также в результате процесса получается топливный газ и водородосодержащий газ (ВСГ).
Топливный газ используется в качестве топлива в печах установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600. ВСГ используется в технологических блоках предварительной гидроочистки установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600, а также в качестве циркулирующего ВСГ на блоках каталитического риформинга. Избыток ВСГ используется в процессе гидроочистки прямогонной дизельной фракции 180 - 360 град. С на установке Л-24-6.
Установка ЛЧ-35-11/600 (ЛЧ-35-11/300) используется для получения высокооктанового компонента бензина - стабильного катализата с ОЧ ИМ 92-93 пункта, который составляет 80 процентов от количества веществ, выходящих из установки. То есть назначение установки каталитического риформинга - выработка высокооктанового топлива, а не газа. В рассматриваемом случае полученные газы являются отходами производства.
Данные обстоятельства описаны в разделах "Общая характеристика установок" Технологического регламента установок Л-35-11/300 (т. 7 л.д. 64 - 137, т. 8 л.д. 1 - 141) и ЛЧ-35-11-600 (т. 6 л.д. 1 - 150, т. 7 л.д. 1 - 63).
Таким образом, должен анализироваться весь процесс каталитического риформинга в целом, без необоснованного выделения особенностей (частей) технологического процесса.
Квалификация налоговым органом прямогонной бензиновой фракции 82 - 180 как подакцизного товара не соответствует как сути производственного процесса, так и положением главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 не является как товаром, так и подакцизным товаром, так как не реализуется и не предназначено для реализации, а служит сырьем для установок риформинга Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600, что подтверждается: Технологическим регламентом установки Л-35-11/300 N 05766646-03-2005 (т. 7 л.д. 64 - 137, т. 8 л.д. 1-141); Технологическим регламентом установки ЛЧ-35-11/600 N 05766646-01-2003 (т. 6 л.д. 1 - 150, т. 7 л.д. 1-63); Технологией производства "Топливо для двигателей внутреннего сгорания неэтилированные бензины Регуляр-92, А-92 (АИ-92)" (2-я редакция, введена приказом ОАО "Саратовский НПЗ" от 24.06.2005 N 441 - т. 5 л.д. 23 - 29); Технологией производства "Топливо для двигателей внутреннего сгорания неэтилированный бензин Премиум-95" (введена приказом ОАО "Саратовский НПЗ" от 23.04.2004 N 285 - т. 5 л.д. 30-35); Технологией производства "Топливо для двигателей внутреннего сгорания неэтилированные бензины Нормаль-80, А-80 (АИ-80)" (введена приказом ОАО "Саратовский НПЗ" от 29.04.2005 N 290 - т. 5 л.д. 16 - 22).
Кроме того, из Разделов 3 указанных документов также следует, что прямогонная бензиновая фракция является лишь сырьем для производства высокооктановых бензинов, реализация которых облагается акцизом в соответствии с требованиями главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации. Акцизом облагаются операции по реализации итоговых продуктов - бензинов, имеющих соответствующие паспортные характеристики и представляющих собой товар в смысле статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации.
Технология производства автомобильных товарных бензинов включает в себя следующие стадии (на примере АИ-92): 1) производство из сырой нефтяной смеси на установке ЭЛОУ-АВТ-6: НКБФ - компонента бензина Регуляр-92, АИ-92; СКБФ - компонента бензина Регуляр-92, АИ-92; ПБФ - сырья для установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600; 2) каталитическое реформирование прямогонной бензиновой фракции на установках Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600 с получением катализатов - базовых компонентов бензинов Регуляр-92 АИ-92; 3) ввод, смешение компонентов; 4) циркуляция компаундированного продукта для достижения однородности всего объема продукции, отстой воды, удаление подтоварных вод; 5) контроль однородности; 6) паспортизация продукции.
Производство компонентов автомобильных бензинов Регуляр-92, АИ-92 осуществляется в соответствии с нормами технологических регламентов установок ЭЛОУ-АВТ-6, Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600. Технологические операции по приготовлению товарных бензинов (смешение, циркуляция, отстой и удаление подтоварной воды, контроль однородности, перекачки) регламентируются инструкциями 27Т, 28Т цеха 7.
Прямогонная бензиновая фракция выводится с установки ЭЛОУ-АВТ-6 в резервуары парка 102-103 как сырье для установок каталитического риформинга Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600 или для хранения - в резервуары товарного цеха N 7 Р-3.
Вывод катализатов с установок Л-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600 осуществляется в один из промежуточных парков товарно-сырьевого цеха 7 - парк 113 (резервуары N 140 - 143), парк 112 (резервуары N 144, N 145, N 146), Р-1,2,3.
Поступающие на завод высокооктановые добавки БВД и МТБЭ перекачиваются в емкости товарно-сырьевого цеха Е 1-5,7,8, РВС-145, предназначенные для хранения присадок. Применение высокооктановых присадок БВД и МТБЭ возможно как самостоятельно, так и совместно. Ввод добавок в бензины Регуляр-92, АИ-92 возможен в виде концентрата или в виде раствора с катализатом риформинга, приготовленного в емкостях Е 1-5,7,8 смешением добавки с катализатом в соотношении от 1:5 до 1:10.
Получение товарных бензинов Регуляр-92, АИ-92 осуществляется смешением компонентов, БВД и МТБЭ при одновременной их перекачке из промежуточных парков в один из резервуаров Р-1,2, а также смешением компонентов, БВД и МТБЭ по трубопроводу с установки ЛЧ-35-11/600 при перекачке в один из резервуаров Р-1,2.
Смешение компонентов производится в соотношении, обеспечивающим получение бензинов Регуляр-92, АИ-92 соответствующих требованиям ГОСТ Р 51105-97, ТУ 38.001165-2003. Количество вовлекаемых компонентов - прямогонных бензиновых фракций, катализатов лимитируется их качеством и балансовым количеством.
При окончании закачки в резервуар осуществляется циркуляция продукта в течение 2-10 часов (до достижения однородности всего объема). Контроль однородности проводится после отстаивания продукта в резервуаре при необходимости.
Таким образом, полученный из установок катализат, направляется в необходимые резервуары, потом смешивается с другими компонентам (присадками), отстаивается и только после указанных операций получается товарный бензин, соответствующий требованиям ГОСТ и ТУ.
Следовательно, выводы налогового органа о производстве неподакцизных товаров - промышленных газов из прямогонной бензиновой фракции противоречат не только сути процесса каталитического риформинга, но и технологии производства товарных бензинов.
Налоговый орган указывает, что прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 является прямогонным бензином в смысле подпункта 10 пункта 1 статьи 181 Налогового кодекса Российской Федерации.
Данный довод подлежит отклонению.
Так, в подпункте 10 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации говорится о подакцизных товарах, однако бензиновая фракция, выработанные из нее газы, не являются товарами в смысле требований Налогового кодекса Российской Федерации. В связи с этим применение положений подпункта 10 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации в данном случае является незаконным.
Как пояснил заявитель, прямогонная бензиновая фракция 82 - 180 не может быть использована непосредственно как автомобильный бензин ввиду ее низкой детонационной стойкости (04 ИМ), высокого содержания серы.
Использование данной фракции как автомобильного бензина приведет к выводу из строя двигателя автомобиля.
Поэтому прямогонная бензиновая фракция определяется как сырье для процессов каталитического риформинга с целью получения высокооктанового компонента автобензина.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей Налогового кодекса Российской Федерации признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Инспекция в качестве такого подакцизного товара рассматривает фракцию 82 - 180. Однако товаром в рассматриваемой ситуации фракция не является, поскольку как самостоятельный товар (объект) не реализовывалась и не предназначалась для реализации. Как указано выше, фракция является сырьем для дальнейшей переработки на установках Л-35/300 и ЛЧ-35-11/600.
Судом установлено, что в акте приема-передачи нефтепродуктов по договору переработки нефти от 31.12.2004 N ТВХ-0009/04-22/04-1324 между ОАО "Саратовский НПЗ" и ОАО "ТНК-ВР Холдинг" отдельной строкой значатся компоненты, в составе которых в расшифровке значится фракция 82 - 180. Однако это не означает, что бензиновая фракция является товаром (итоговым продуктом), предназначенным для реализации.
На фракцию 82 - 180 разработан соответствующий стандарт предприятия, в данном случае СТП СМК-05-2005 "Прямогонная бензиновая фракция" (введен распоряжением Главного инженера ОАО "Саратовский НПЗ" от 27.09.2005 N 176 - т. 5 л.д. 101 - 105), в пункте 1.2 которого указано, что прямогонная бензиновая фракция является сырьем для установок ЛЧ-35-11/300 и ЛЧ-35-11/600, компонентом товарных автомобильных бензинов: А-80 (АИ-80), Нормаль-80, А-92 (АИ-92) и др.
В Национальном стандарте ГОСТ Р 1.4-20043 в пункте 4.2 указано, что объектом стандартизации организаций могут быть, в частности, составные части продукции, процессы и т.д., то есть не только товар как таковой.
Следовательно, выпуск обществом стандарта на какой-либо компонент итоговой продукции не означает, что данный компонент является товаром (итоговым продуктом), который может быть реализован.
Положения главы 22 Налогового кодекса Российской Федерации не имеют никакого отношения, как к полученной бензиновой фракции, так и к выработанным из нее газам.
Исходя из содержания подпункта 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации передача в структуре организации подакцизных товаров должна быть оформлена подтверждающими документами, предусмотренными законодательством, поскольку для передачи подакцизных товаров необходима воля лиц, передающих и принимающих товарных ценностей. Это могут быть товарно-транспортные накладные или товарные накладные по форме ТОРГ-13 или иной первичный документ, удостоверяющие подписями соответствующих материально ответственных лиц, совершающие действие по передаче (приемке) подакцизных товаров.
В свою очередь внутреннее перемещение между различными производственными установками полученных в результате риформинга газов не оформляется ни накладными, ни приемопередаточными актами, поскольку такое перемещение производится автоматически вне воли налогоплательщика и без участия каких-либо лиц.
Более того, в данном случае это технически невозможно, так как сырье проходит по совокупности систем и резервуаров до пункта налива продуктов переработки в транспортные средства.
У общества имеются только технические отчеты цехов (т. 5 л.д. 106 - 165), в которых указывается количественный выход результатов работы конкретного цеха.
Следовательно, в рассматриваемом случае обязанность обложить акцизом входящий на установку каталитического риформинга поток бензиновой фракции законодательством не предусмотрена, поскольку происходит единый и непрерывный технологический процесс переработки нефти, а не передача подакцизных товаров в структуре организации.
В соответствии с пунктом 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, вывод инспекции о том, что сухой и углеводородный газ являются выработанным из прямогонной бензиновой фракции 82 - 180 неподакцизным товаром, не соответствует нормам Налогового кодекса Российской Федерации, поскольку эти газы предназначены не для реализации, а для использования в технологическом цикле завода (сжигаются в печах установок).
Инспекция со ссылкой на пункты 6.12, 6.18 раздела VI части I Инструкции по планированию, учету и калькулированию себестоимости продукции на нефтеперерабатывающих и нефтехимических предприятиях, утвержденной Приказом Министерства топлива и энергетики Российской Федерации от 17.11.1998 N 371, указывает, что перемещение сырья, полуфабрикатов и нефтепродуктов из одного цеха в другой является передачей в смысле положений подпункта 8 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса Российской Федерации, то есть является объектом налогообложения.
Между тем данная Инструкция регулирует отношения, связанные с порядком бухгалтерского учета затрат на производстве нефтепродуктов и не может затрагивать вопросы правовой оценки происходящих на нефтеперерабатывающих предприятиях технологических процессов.
Кроме того, в преамбуле к Инструкции указано, что она принята в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 01.07.1995 N 661 "О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли", которое отменено с 01.01.2002.
Более того, Министерство топлива и энергетики Российской Федерации не является компетентным органом по вопросам применения налогового законодательства.
По мнению налогового органа, понятие "товар", содержащееся в статье 181 Налогового кодекса Российской Федерации, является специальной нормой по отношению к закрепленной в статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации.
Однако согласно пункту 1 статьи 11 Налогового кодекса Российской Федерации институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в настоящем Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом.
Положения пункта 3 статьи 38 Налогового кодекса Российской Федерации устанавливают, что товаром для целей настоящего Кодекса признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.
Таким образом, данная норма распространяет свое действия для применения всего Налогового кодекса Российской Федерации, в том числе и главы 22, регулирующих вопросы обложения акцизами.
В том случае, когда при исчислении конкретного налога следует применить иные, отличающиеся от общеустановленных, законодатель предусмотрел порядок изъятия из этих общих норм путем включения в специальные нормы оборота "для целей применения настоящей статьи (главы)".
В связи с этим статья 181 Налогового кодекса Российской Федерации, не являясь специальной нормой по отношению к статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации, определяет прямогонную бензиновую фракцию как подакцизный товар лишь при условии, что эта фракция отвечает признакам товара, определенной в статье 38 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно если эта фракция реализуется либо предназначена для реализации.
На основании изложенных обстоятельств выводы налогового органа о неуплате акциза в сумме 247 853 202 руб., начисление пени в размере 49 770 647 руб. и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 49 570 640 руб. являются необоснованными.
По пункту 2.1 решения (пункт 2.3.1 акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение пункта 5 статьи 154 Налогового кодекса Российской Федерации в 2007 году неправомерно не включило в налоговую базу по налогу на добавленную стоимость сумму неправомерно не исчисленного акциза при передаче давальцу - ОАО "ТНК-ВР Холдинг", прямогонного бензина (прямогонная бензиновая фракция 82 - 180), выработанного из давальческого сырья и используемого в качестве полуфабриката при выработке неподакцизного товара - топливного газа (соответствующего техническому стандарту ТС ИСМ-54-2006 от 04.11.2006), в результате чего налоговая база по налогу на добавленную стоимость была занижена за 2007 год на 7 256 538 руб., что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость за 2007 год в сумме 1 306 177 руб., а также соответствующей части пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 261 235,40 руб.
Данные выводы налогового органа не подлежат удовлетворению по основаниям, изложенным судом выше по пунктам 1.1, 1.2, 1.3 решения (пункты 2.2.1, 2.2.2, 2.2.3 акта).
При таких обстоятельствах выводы налогового органа о неуплате налога на добавленную стоимость в сумме 1 306 177 руб., начисление пени в соответствующей части и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 261 235,40 руб. являются необоснованными.
По пунктам 2.2, 2.3, 2.4 решения (пункты 2.3.2., 2.3.3., 2.3.4. акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение статей 171, 172 Налогового кодекса Российской Федерации в январе - июне 2006 года неправомерно приняло к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам и подрядчикам в более поздние периоды, чем установлено законом, что повлекло доначисление налога на добавленную стоимость за июнь 2006 года в сумме 953 584 руб. (пункт 2.2 решения), за январь 2006 года в сумме 3 364 677 руб. (пункт 2.3 решения), за январь 2006 года в сумме 38 623 руб. и за февраль 2006 года в сумме 1 173 778 руб. (пункт 2.4 решения), всего - 5 530 662 руб., а также соответствующей части пени и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 190 716,80 руб.
Данные доводы были предметом исследования суда первой инстанции и правомерно отклонены по следующим основаниям.
В соответствии с пунктом 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения, временного ввоза и переработки вне таможенной территории в отношении: товаров, приобретаемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации, за исключением товаров, предусмотренных пунктом 2 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации; товаров, приобретаемых для перепродажи.
В силу пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), либо фактически уплаченные им при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных статьей 172 Налогового кодекса Российской Федерации и при наличии соответствующих первичных документов.
Согласно пункту 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.
Вычеты сумм налога, предъявленных продавцами налогоплательщику при приобретении либо уплаченных при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации основных средств и (или) нематериальных активов, перечисленных в пунктах 2 и 4 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации, производятся в полном объеме после принятия на учет данных основных средств и (или) нематериальных активов.
Положение абзаца третьего пункта 1 статьи 172 Кодекса указывает только на право налогоплательщика предъявить к вычету в полном объеме суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам основных средств, после их принятия налогоплательщиком на учет и не содержит запрета на предъявление к вычету таких сумм, за пределами налогового периода, в котором эти основные средства были поставлены на учет.
Кроме того, само по себе применение налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость, на которые налогоплательщик имеет установленное законом право, в более позднем периоде не приводит к изменению налогового бремени налогоплательщика за указанные налоговые периоды в совокупности и неуплате налога в бюджет.
Налоговый орган указывает на нарушение судом первой инстанции положений пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ.
Данный довод судом отклоняется.
Федеральным законом N 119-ФЗ в главу 21 Налогового кодекса Российской Федерации внесены изменения, в том числе связанные с применением налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость.
Согласно пункту 5 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации (в новой редакции), вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 настоящей статьи, т.е. суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ производятся в общем порядке.
В редакции, действовавшей до 01.01.2006, такие вычеты производились по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.
В статье 3 Федерального закона N 119-ФЗ предусмотрены переходные положения, устанавливающие порядок предъявления к вычету налога на добавленную стоимость по определенным хозяйственным операциям.
В частности, в пункте 1 названной статьи указано, что суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства, которые не были приняты к вычету до 01.01.2005, подлежат вычету по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства, используемых для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения, или вычету при реализации объекта незавершенного капитального строительства в порядке, установленном главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Для целей применения пункта 1 статьи 3 Федерального закона N 119-ФЗ объекты завершенного капитального строительства считаются принятыми на учет в том налоговом периоде, в котором оформлены первичные учетные документы, подтверждающие дату ввода объекта в эксплуатацию.
В случае если работы, выполняемые подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) по строительству объекта недвижимости, завершены до 01.01.2006, но до этой даты объект не введен в эксплуатацию, то суммы налога, уплаченные подрядным организациям, подлежат вычету в ранее действовавшем порядке, установленном пунктом 5 статьи 172 Кодекса (в редакции, действовавшей до вступления в силу Федерального закона N 119-ФЗ, т.е. до 01.01.2006), - по мере постановки на учет объекта завершенного капитального строительства (основных средств) с момента начала начисления амортизации.
Таким образом, сфера применения пункта 1 статьи 3 Федерального закона N 119-ФЗ распространяется на отношения, при которых сумма налога на добавленную стоимость по работам по строительству объектов капитального строительства не принята к вычету в связи с тем, что до 01.01.2006 объект не введен в эксплуатацию.
Однако, как следует из материалов дела, спорные объекты введены в эксплуатацию 05.10.2004, 07.10.2004 и 23.10.2005, о чем свидетельствуют представленные в материалы дела акты приемки законченного строительством объекта приемочной комиссией (форма КС-14).
Таким образом, ссылки инспекции на применение положений пункта 1 статьи 3 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ являются необоснованными.
По мнению налогового органа, общество неправомерно приняло к вычету налог на добавленную стоимость, уплаченный поставщикам более чем через три года.
Положением пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрен трехлетний срок на подачу налоговых деклараций с суммой налога на добавленную стоимость, подлежащей возмещению из бюджета, поскольку согласно указанной норме, если сумма налоговых вычетов в каком-либо налоговом периоде превышает общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса и увеличенную на суммы налога, восстановленного в соответствии с пунктом 3 статьи 170 настоящего Кодекса, положительная разница между суммой налоговых вычетов и суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 настоящего Кодекса, подлежит возмещению налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьей 176 настоящего Кодекса, за исключением случаев, когда налоговая декларация подана налогоплательщиком по истечении трех лет после окончания соответствующего налогового периода.
Однако в данном случае у общества отсутствует превышение вычетов над исчисленной суммой налога, суммы налога на добавленную стоимость к возмещению из бюджета нет.
В связи с этим положения пункта 2 статьи 173 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат применению (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 28.09.2009 N КА-А40/8542-09, от 24.12.2009 N КА-А40/14246-09, от 15.02.2010 N КА-А40/364-10).
На основании изложенных обстоятельств выводы налогового органа о неуплате налога на добавленную стоимость в сумме 5 530 662 руб., начисление пени в соответствующей части и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 190 716,80 руб. являются необоснованными.
По пункту 3.1 решения (пункт 2.4.1.1. акта)
В ходе выездной налоговой проверки инспекцией установлено, что общество в нарушение пункта 3 статьи 24, пункта 1 статьи 210, подпункта 1 пункта 2 статьи 211, пункта 9 статьи 217, пунктов 1, 4, 6 статьи 226 Налогового кодекса Российской Федерации не включило в налогооблагаемую базу по налогу на доходы физических лиц стоимость выданных работникам и членам их семей путевок в санаторно-курортные и оздоровительные учреждения на общую сумму 17 125 941 руб. не за счет средств, оставшихся в распоряжении общества после уплаты налога на прибыль организаций, что повлекло доначисление налога на доходы физических лиц за 2006 год в размере 780 419 руб., за 2007 год в размере 1 446 130 руб., всего - 2 226 549 руб., а также пени в сумме 593 171 руб. и привлечение к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 445 309,80 руб.
Данный вывод судом апелляционной инстанции отклоняется.
В соответствии с действовавшей в проверяемый период редакции пункта 9 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц суммы полной или частичной оплаты работодателями своим работникам стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории Российской Федерации, предоставляемые за счет средств за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций.
По мнению инспекции, основанием для доначисления налога послужил факт неотражения данных расходов по дебету счета 84 "Нераспределенная прибыль", что свидетельствует о несении расходов по оплате путевок за счет иных средств, а не за счет средств работодателей, оставшихся в их распоряжении после уплаты налога на прибыль организаций.
Однако в соответствии с пунктом 11 ПБУ 10/99 (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 N 33н) средства (взносы, выплаты и т.д.), связанные с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно-просветительского характера и иных аналогичных мероприятий относятся к прочим расходам.
В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности (утв. Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 31.10.2000 N 94н) прочие расходы, в том числе и расходы на приобретение путевок, отражаются по дебету субсчета 91-2 "Прочие расходы" счета 91 "Прочие доходы и расходы".
Применение счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" указанной Инструкцией в данном случае не предусмотрено.
На основании изложенных обстоятельств выводы налогового органа о неполном удержании и неперечислении в бюджет налога на доходы физических лиц в сумме 2 226 549 рублей, а также начисление пени в сумме 593 171 руб. и привлечение к налоговой ответственности по статье 123 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в сумме 445 309,80 руб. являются необоснованными.
Следовательно, у налогового органа отсутствовали правовые основания для вынесения оспариваемого решения в обжалуемой обществом части.
При таких обстоятельствах, суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что судом первой инстанции исследованы все обстоятельства, имеющие значение по данному делу, дана надлежащая правовая оценка доводам налогового органа и имеющимся в деле доказательствам, доводы инспекции не опровергают установленные обстоятельства и выводы суда первой инстанции, положенные в основу решения, вследствие чего апелляционная жалоба Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 1 удовлетворению не подлежит.
Госпошлина по апелляционной жалобе подлежит распределению в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Поскольку в силу подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 N 281-ФЗ) налоговые органы, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков, освобождаются от уплаты государственной пошлины, то государственная пошлина по апелляционной жалобе взысканию не подлежит.
С учетом изложенного и руководствуясь статьями 110, 266, 267, 268, 269 и 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Девятый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда города Москвы от 11.03.2010 по делу N А40-142085/09-13-1124 оставить без изменения, а апелляционную жалобу - без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий
Р.Г.НАГАЕВ
Судьи
Н.Н.КОЛЬЦОВА
Н.О.ОКУЛОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)