Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Дмитриева В.В., Морозовой Н.А., при участии от закрытого акционерного общества "Сельцо" Гордеевой К.Е. (доверенность от 12.09.2007), рассмотрев 30.04.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Волосовскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.06.2008 (судья Звонарева Ю.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2009 (судьи Зотеева Л.В., Борисова Г.В., Семенова А.Б.) по делу N А56-13415/2006,
установил:
закрытое акционерное общество "Сельцо" (далее - Общество, ЗАО "Сельцо") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Волосовскому району Ленинградской области (далее - Инспекция) от 15.02.2005 N 43 и требования Инспекции об уплате налоговой санкции от 15.02.2003 N 5/103.
Решением суда первой инстанции от 22.11.2006, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2007, требования заявителя удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части начисления 137 107 руб. 39 коп. пеней. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.09.2007 названные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Сельцо" отменены в связи с неправильным применением судами норм процессуального права. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела решением суда первой инстанции (судья Звонарева Ю.Н.) от 20.06.2008 заявление ЗАО "Сельцо" удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части:
- - применения налоговых санкций, предусмотренных статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);
- - начисления 1 511 657 руб. 34 коп. пеней;
- - начисления 978 213 руб. 52 коп. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Кроме того, требование от 15.02.2005 N 5/103 об уплате налоговой санкции признано недействительным в полном объеме.
В удовлетворении остальной части заявления ЗАО "Сельцо" отказано.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2009 решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.06.2008 отменено в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Сельцо". Решение налогового органа от 15.02.2005 N 43 признано недействительным в части начисления 1 468 755 руб. 92 коп. НДФЛ. В остальной части решение суда оставлено без изменения, а жалоба Инспекции - без удовлетворения.
В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 20.06.2009 и постановление от 17.02.2009 и направить дело на новое рассмотрение. Ответчик полагает, что судами не исследованы обстоятельства, подтверждающие задержку выплаты работникам заработной платы и замену этой выплаты продукцией и оказанием услуг, не принят во внимание акт сверки расчетов сторон от 07.09.2006, не дана оценка факту приобретения Обществом акций у 146 физических лиц.
В представленном отзыве на кассационную жалобу заявитель указывает на законность и обоснованность принятого постановления апелляционной инстанции от 17.02.2009 и просит оставить его без изменения. По мнению Общества, Инспекция при рассмотрении дела в суде не устранила при вынесении своего решения допущенные нарушения и тем самым не подтвердила правильность сумм выявленной задолженности, а доводы кассационной жалобы налогового органа направлены на переоценку фактических обстоятельств, установленных судами, при этом в жалобе не содержится ни одной конкретной нормы, которая нарушена Обществом.
В судебном заседании представитель Общества просил оставить постановление апелляционного суда от 17.02.2009 без изменения.
Инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
В соответствии с частью первой статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) кассационная жалоба рассмотрена в пределах приведенных в ней доводов.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления НДФЛ за период с 27.08.2001 по 28.12.2004. В ходе проверки налоговый орган выявил ряд нарушений, о чем составил акт от 01.02.2005 N 5.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекция приняла решение от 15.02.2005 N 43 о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания 489 393 руб. 89 коп. штрафа, а также по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 7 300 руб. штрафа. Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить 2 446 969 руб. 44 коп. НДФЛ и 1 648 764 руб. 73 коп. пеней.
Основанием для доначисления спорных сумм налога и пеней, а также привлечения к налоговой ответственности явились выводы Инспекции о том, что Общество, являясь налоговым агентом, в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ не исполнило обязанность по своевременному перечислению сумм удержанного НДФЛ. Задолженность по налогу, удержанному с доходов физических лиц, на 28.12.2004 по расчетам налогового органа составила 2 653 459 руб. 36 коп. Кроме того, Инспекция посчитала, что Обществом не представлены сведения за 2002 год о доходах, полученных 146 физическими лицами от продажи акций ЗАО "Сельцо".
Требованием от 15.02.2005 N 5/103 заявителю предложено в срок до 25.02.2005 уплатить 496 693 руб. 89 коп. налоговых санкций.
Посчитав незаконными решение налогового органа от 15.02.2005 N 43 и требование об уплате налоговой санкции от 15.02.2005 N 5/103, Общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Удовлетворяя при новом рассмотрении заявление Общества в части, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемые акты не соответствуют требованиям статей 75, 101 и 108 НК РФ. При этом суд посчитал правомерным доначисление ЗАО "Сельцо" 1 468 755 руб. 92 коп. НДФЛ.
Вместе с тем, апелляционная инстанция, отменяя решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Сельцо", посчитала неправомерным начисление Инспекцией 1 468 755 руб. 92 коп. НДФЛ в связи с тем, что выводы суда основаны только на акте сверки расчетов от 17.05.2007 и не подкреплены соответствующими доказательствами, что лишает суд возможности проверить приведенные в этом акте расчеты.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда.
В силу пункта 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При этом в соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 статьи 108 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения и свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Доказательствами, подтверждающими наличие в действиях (бездействии) налогоплательщика состава налогового правонарушения, в силу статей 100 и 101 НК РФ являются акт проверки и решение, в которых должны быть указаны документально подтвержденные факты установленного налоговым органом правонарушения.
В акте выездной налоговой проверки от 01.02.2005 N 5 (том 1, листы дела 13 - 17) указано, что проверка проводилась выборочным методом исследования первичных бухгалтерских документов за период с 27.08.2001 по 28.12.2004.
Как следует из акта, при проверке использовались главная книга, банковские и кассовые документы, авансовые отчеты, приказы по основной деятельности, налоговые карточки, заявления на предоставление стандартных налоговых вычетов по НДФЛ, лицевые счета, индивидуальные карточки учета начисленных выплат и иных вознаграждений.
По итогам проверки Инспекция сделала вывод о неперечислении Обществом на 28.12.2004 в бюджет 2 653 459 руб. 36 коп. НДФЛ. При этом налоговый орган, делая вывод о неперечислении заявителем в бюджет налога в сумме 2 653 459 руб. 36 коп., начисляет к уплате в бюджет 2 446 969 руб. 44 коп. и с этой суммы исчисляет штраф, предусмотренный статьей 123 НК РФ.
Такой расчет обусловлен тем, что Инспекцией в сумму 2 653 459 руб. 36 коп. включена (а затем, соответственно исключена) сумма 206 489 руб. 92 коп, указанная в пункте 2.1 акта проверки, как задолженность, выявленная по предыдущей проверке.
В пункте 2.5 акта проверки указано на непредставление сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за 2002 год (146 человек) при продаже акций ЗАО "Сельцо", что повлекло применение к Обществу санкций, предусмотренных статьей 126 НК РФ.
Однако судами первой и апелляционной инстанций установлено, что ни акт проверки, ни решение о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.02.2005 N 43 (том 1, лист дела 12) не содержат ссылок на конкретные первичные документы, на основании которых Инспекция пришла к выводам о наличии у Общества задолженности. Более того, не содержат они и подробного и документально обоснованного расчета задолженности. Суды также установили, что приложенный к решению налогового органа расчет суммы пеней (том 1, листы дела 77 - 78) не содержит ссылок на первичные документы. Отсутствие подобных ссылок не позволяет проверить правильность начисленных Инспекцией сумм налога с учетом выборочного характера проводимой проверки, а также проверить и дать оценку сведениям, содержащимся в указанных актах.
При таких обстоятельствах из акта проверки и решения Инспекции невозможно установить, каким образом налоговым органом определена задолженность по НДФЛ в сумме 2 653 459 руб. 36 коп. за спорный период.
Таким образом, с учетом несоответствия акта и решения Инспекции требованиям статей 100 и 101 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), а также наличия в многочисленных актах сверки расчетов (четыре акта сверки с разными суммами по позициям сторон) противоречивых сведений относительно имеющейся у ЗАО "Сельцо" задолженности по НДФЛ (том 1, листы дела 72 и 91; том 2, листы дела 2 и 7), суды обоснованно пришли к выводу о недействительности обжалуемых ненормативных актов налогового органа.
В судебных актах первой и апелляционной инстанций отсутствуют ссылки на акт сверки от 07.09.2006. Однако противоречивость сведений во всех четырех представленных актах сверки (в них содержатся различные суммы задолженности и пеней), а также проведение судом апелляционной инстанции еще одной сверки расчетов не позволяют сделать вывод о доказанности спорной суммы задолженности.
Более того, судами правильно указано, что наличие только акта сверки в отсутствие конкретных ссылок на первичные документы не позволяет использовать его в качестве надлежащего доказательства, подтверждающего задолженность.
Апелляционный суд правильно отметил, что выводы суда первой инстанции о наличии либо отсутствии у налогоплательщика неисполненных налоговых обязательствах не могут основываться только на актах сверки расчетов, не подкрепленных соответствующими доказательствами, что лишает суд возможности проверить приведенные в этих актах расчеты.
Согласно статьям 24 и 226 НК РФ предприятия, удерживающие налог на доходы физических лиц, обязаны вести учет совокупного годового дохода, выплаченного физическим лицам в календарном году, в порядке и по форме, утверждаемым налоговой службой Российской Федерации, своевременно и правильно исчислять, удерживать и вносить в бюджет суммы налогов с доходов физических лиц, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Апелляционным судом установлено, что налоговым органом не доказан факт удержания налога с физических лиц, несмотря на то, что ЗАО "Сельцо" не оспаривает факт начисления налога по некоторым периодам.
При этом Инспекция в обоснование своей позиции ссылается исключительно на главную книгу (оборот по кредиту счета 68-3) и лицевые счета работников по подразделениям (70 счет). Однако названные документы не содержат информации о фактически выплаченной сумме заработной платы и удержанном налоге. При этом ни суду первой инстанции, ни суду апелляционной инстанции Инспекция не представила ведомости на выплату заработной платы, расчетно-платежные ведомости, расходные кассовые ордера по каждому работнику. При этом имеющиеся в материалах дела главные книги и лицевые света представлены в суд Обществом.
Однако судебные инстанции в данном случае правильно указали на то, что невозможно установить, оценивались эти документы в ходе выездной налоговой проверки или нет, а также на основании этих ли документов Инспекцией доначислена спорная сумма налога.
Как видно из представленных лицевых счетов заработная плата работникам частично начислялась и выплачивалась в натуральном виде (продукты, обеды), что само по себе исключает возможность удержания налога в силу положений пункта 4 статьи 226 НК РФ. Выплачивалась ли работникам Общества заработная плата денежными средствами, и удерживался ли с этих средств НДФЛ, в том числе с обедов и продуктов (мясная и молочная продукция), судебные инстанции по материалам дела не установили.
Довод налогового органа о том, что судами не исследовалось обстоятельства, связанные с выдачей работникам продукции и оказанием им услуг в счет заработной платы, кассационной инстанцией отклоняется как не соответствующий материалам дела. Инспекцией не представлено каких-либо конкретных доказательств и расчетов, из которых бы следовало, какую сумму Общество начислило и выдало заработной платы денежными средствами и в натуральной форме и какую сумму НДФЛ удержало из нее.
Судебными инстанциями установлено, что в итоговую сумму НДФЛ вошла сумма, указанная как "сальдо на начало проверяемого периода" - 1 184 703 руб. 44 коп. С учетом этой суммы Инспекция сделала вывод о необходимости начисления 3 584 640 руб. 44 коп., а затем из этой суммы вычла суммы, поступившие за проверенный период в бюджет, и вывела остаток (6 графа таблицы "сальдо, дебет, кредит"), который, по мнению Инспекции, и является задолженностью заявителя за проверенный период. Пени рассчитаны налоговым органом также с учетом задолженности ("сальдо"), образовавшейся по результатам предыдущей проверки.
Вместе с тем, проверка соблюдения законодательства по НДФЛ проводилась за период с 27.08.2001 по 28.12.2004. В данном случае Инспекцией нарушены ограничения, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации, касающиеся проверенного периода. Нарушения налогового законодательства, допущенные Обществом до 27.08.2001, не могли быть предметом проверочных мероприятий выездной налоговой проверки за период с 27.08.2001 по 28.12.2004.
Апелляционный суд правильно установил, что включение задолженности по НДФЛ в виде переходящего сальдо в акт и решение, составленные по результатам налоговой проверки последующего периода, а также привлечение к налоговой ответственности, не согласуется с положениями статей 87, 100 и 101 НК РФ, регламентирующими порядок осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, и, как следствие, ведет к нарушению прав налогоплательщика.
Суд первой инстанции также обоснованно указал, что использование данной суммы в определении задолженности делает невозможным установить исходные данные, необходимые для расчета пеней в порядке статьи 75 НК РФ.
Учитывая изложенное, выводы судов о недоказанности размера пеней в сумме 1 511 657 руб. 34 коп. (с учетом того, что решение Инспекции в оставшейся части начисления пеней ранее признано решением суда недействительным, и в этой части решение суда первой инстанции оставлено без изменения апелляционной и кассационной инстанциями), законны и обоснованны.
В материалах дела также отсутствуют доказательства, подтверждающие факт продажи 146 физическими лицами в 2002 году акций и приобретение их Обществом, отсутствуют ссылки на такие доказательства в акте проверки и оспариваемом решении налогового органа, в связи с чем налоговый орган не обосновал правомерность взыскания с Общества штрафа в сумме 7 300 руб. на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ. Не представил налоговый орган судам и доказательства, подтверждающие правомерность вмененного Обществу правонарушения, равно как не обосновал и правомерность возложения на ЗАО "Сельцо" обязанностей налогового агента.
Суды правильно указали, что отсутствие в акте проверки подробного расчета задолженности (по периодам) со ссылками на первичные документы лишило возможности налогового агента представлять мотивированное возражение и документы в обоснование своей позиции.
При таких обстоятельствах, с учетом допущенных при принятии акта и вынесении оспариваемого решения нарушений налоговым органом положений статей 100 и 101 НК РФ, суд апелляционной инстанции обоснованно признал решение Инспекции недействительным в обжалуемой части. Ответчик не доказал правомерность принятых им ненормативных правовых актов ни по содержанию, ни по размеру.
Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2009 по делу N А56-13415/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Волосовскому району Ленинградской области - без удовлетворения.
Председательствующий
А.В.АСМЫКОВИЧ
Судьи
В.В.ДМИТРИЕВ
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА ОТ 04.05.2009 ПО ДЕЛУ N А56-13415/2006
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ФЕДЕРАЛЬНЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ СУД СЕВЕРО-ЗАПАДНОГО ОКРУГА
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 4 мая 2009 г. по делу N А56-13415/2006
Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в составе председательствующего Асмыковича А.В., судей Дмитриева В.В., Морозовой Н.А., при участии от закрытого акционерного общества "Сельцо" Гордеевой К.Е. (доверенность от 12.09.2007), рассмотрев 30.04.2009 в открытом судебном заседании кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Волосовскому району Ленинградской области на решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.06.2008 (судья Звонарева Ю.Н.) и постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2009 (судьи Зотеева Л.В., Борисова Г.В., Семенова А.Б.) по делу N А56-13415/2006,
установил:
закрытое акционерное общество "Сельцо" (далее - Общество, ЗАО "Сельцо") обратилось в Арбитражный суд города Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительными решения Инспекции Федеральной налоговой службы по Волосовскому району Ленинградской области (далее - Инспекция) от 15.02.2005 N 43 и требования Инспекции об уплате налоговой санкции от 15.02.2003 N 5/103.
Решением суда первой инстанции от 22.11.2006, оставленным без изменения постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.05.2007, требования заявителя удовлетворены частично. Решение налогового органа признано недействительным в части начисления 137 107 руб. 39 коп. пеней. В удовлетворении остальной части заявленных требований Обществу отказано.
Постановлением Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 10.09.2007 названные судебные акты в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Сельцо" отменены в связи с неправильным применением судами норм процессуального права. В отмененной части дело направлено на новое рассмотрение в суд первой инстанции.
При новом рассмотрении дела решением суда первой инстанции (судья Звонарева Ю.Н.) от 20.06.2008 заявление ЗАО "Сельцо" удовлетворено частично. Суд признал недействительным оспариваемое решение Инспекции в части:
- - применения налоговых санкций, предусмотренных статьей 123 и пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ);
- - начисления 1 511 657 руб. 34 коп. пеней;
- - начисления 978 213 руб. 52 коп. налога на доходы физических лиц (далее - НДФЛ).
Кроме того, требование от 15.02.2005 N 5/103 об уплате налоговой санкции признано недействительным в полном объеме.
В удовлетворении остальной части заявления ЗАО "Сельцо" отказано.
Постановлением Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2009 решение Арбитражного суда города Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 20.06.2008 отменено в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Сельцо". Решение налогового органа от 15.02.2005 N 43 признано недействительным в части начисления 1 468 755 руб. 92 коп. НДФЛ. В остальной части решение суда оставлено без изменения, а жалоба Инспекции - без удовлетворения.
В кассационной жалобе налоговый орган, ссылаясь на неправильное применение судами норм материального и процессуального права, просит отменить решение от 20.06.2009 и постановление от 17.02.2009 и направить дело на новое рассмотрение. Ответчик полагает, что судами не исследованы обстоятельства, подтверждающие задержку выплаты работникам заработной платы и замену этой выплаты продукцией и оказанием услуг, не принят во внимание акт сверки расчетов сторон от 07.09.2006, не дана оценка факту приобретения Обществом акций у 146 физических лиц.
В представленном отзыве на кассационную жалобу заявитель указывает на законность и обоснованность принятого постановления апелляционной инстанции от 17.02.2009 и просит оставить его без изменения. По мнению Общества, Инспекция при рассмотрении дела в суде не устранила при вынесении своего решения допущенные нарушения и тем самым не подтвердила правильность сумм выявленной задолженности, а доводы кассационной жалобы налогового органа направлены на переоценку фактических обстоятельств, установленных судами, при этом в жалобе не содержится ни одной конкретной нормы, которая нарушена Обществом.
В судебном заседании представитель Общества просил оставить постановление апелляционного суда от 17.02.2009 без изменения.
Инспекция о времени и месте рассмотрения кассационной жалобы извещена надлежащим образом, однако представители в судебное заседание не явились, в связи с чем жалоба рассмотрена в их отсутствие.
В соответствии с частью первой статьи 286 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ) кассационная жалоба рассмотрена в пределах приведенных в ней доводов.
Законность обжалуемых судебных актов проверена в кассационном порядке, и суд кассационной инстанции не находит оснований для удовлетворения жалобы.
Как следует из материалов дела, Инспекция провела выездную налоговую проверку Общества по вопросам правильности исчисления, удержания, уплаты и перечисления НДФЛ за период с 27.08.2001 по 28.12.2004. В ходе проверки налоговый орган выявил ряд нарушений, о чем составил акт от 01.02.2005 N 5.
По результатам рассмотрения материалов проверки Инспекция приняла решение от 15.02.2005 N 43 о привлечении Общества к налоговой ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде взыскания 489 393 руб. 89 коп. штрафа, а также по пункту 1 статьи 126 НК РФ в виде взыскания 7 300 руб. штрафа. Кроме того, налогоплательщику предложено уплатить 2 446 969 руб. 44 коп. НДФЛ и 1 648 764 руб. 73 коп. пеней.
Основанием для доначисления спорных сумм налога и пеней, а также привлечения к налоговой ответственности явились выводы Инспекции о том, что Общество, являясь налоговым агентом, в нарушение подпункта 1 пункта 3 статьи 24, пункта 6 статьи 226 НК РФ не исполнило обязанность по своевременному перечислению сумм удержанного НДФЛ. Задолженность по налогу, удержанному с доходов физических лиц, на 28.12.2004 по расчетам налогового органа составила 2 653 459 руб. 36 коп. Кроме того, Инспекция посчитала, что Обществом не представлены сведения за 2002 год о доходах, полученных 146 физическими лицами от продажи акций ЗАО "Сельцо".
Требованием от 15.02.2005 N 5/103 заявителю предложено в срок до 25.02.2005 уплатить 496 693 руб. 89 коп. налоговых санкций.
Посчитав незаконными решение налогового органа от 15.02.2005 N 43 и требование об уплате налоговой санкции от 15.02.2005 N 5/103, Общество обратилось с заявлением в арбитражный суд.
Удовлетворяя при новом рассмотрении заявление Общества в части, суд первой инстанции исходил из того, что оспариваемые акты не соответствуют требованиям статей 75, 101 и 108 НК РФ. При этом суд посчитал правомерным доначисление ЗАО "Сельцо" 1 468 755 руб. 92 коп. НДФЛ.
Вместе с тем, апелляционная инстанция, отменяя решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении заявления ЗАО "Сельцо", посчитала неправомерным начисление Инспекцией 1 468 755 руб. 92 коп. НДФЛ в связи с тем, что выводы суда основаны только на акте сверки расчетов от 17.05.2007 и не подкреплены соответствующими доказательствами, что лишает суд возможности проверить приведенные в этом акте расчеты.
Кассационная инстанция, изучив материалы дела и доводы жалобы, проверив правильность применения судами норм материального и процессуального права, не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда.
В силу пункта 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. При этом в соответствии с пунктом 5 статьи 200 АПК РФ и пунктом 6 статьи 108 НК РФ обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого решения и свидетельствующих о факте налогового правонарушения и виновности лица в его совершении, возлагается на налоговые органы.
Доказательствами, подтверждающими наличие в действиях (бездействии) налогоплательщика состава налогового правонарушения, в силу статей 100 и 101 НК РФ являются акт проверки и решение, в которых должны быть указаны документально подтвержденные факты установленного налоговым органом правонарушения.
В акте выездной налоговой проверки от 01.02.2005 N 5 (том 1, листы дела 13 - 17) указано, что проверка проводилась выборочным методом исследования первичных бухгалтерских документов за период с 27.08.2001 по 28.12.2004.
Как следует из акта, при проверке использовались главная книга, банковские и кассовые документы, авансовые отчеты, приказы по основной деятельности, налоговые карточки, заявления на предоставление стандартных налоговых вычетов по НДФЛ, лицевые счета, индивидуальные карточки учета начисленных выплат и иных вознаграждений.
По итогам проверки Инспекция сделала вывод о неперечислении Обществом на 28.12.2004 в бюджет 2 653 459 руб. 36 коп. НДФЛ. При этом налоговый орган, делая вывод о неперечислении заявителем в бюджет налога в сумме 2 653 459 руб. 36 коп., начисляет к уплате в бюджет 2 446 969 руб. 44 коп. и с этой суммы исчисляет штраф, предусмотренный статьей 123 НК РФ.
Такой расчет обусловлен тем, что Инспекцией в сумму 2 653 459 руб. 36 коп. включена (а затем, соответственно исключена) сумма 206 489 руб. 92 коп, указанная в пункте 2.1 акта проверки, как задолженность, выявленная по предыдущей проверке.
В пункте 2.5 акта проверки указано на непредставление сведений о доходах, выплаченных физическим лицам за 2002 год (146 человек) при продаже акций ЗАО "Сельцо", что повлекло применение к Обществу санкций, предусмотренных статьей 126 НК РФ.
Однако судами первой и апелляционной инстанций установлено, что ни акт проверки, ни решение о привлечении налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента к ответственности за совершение налогового правонарушения от 15.02.2005 N 43 (том 1, лист дела 12) не содержат ссылок на конкретные первичные документы, на основании которых Инспекция пришла к выводам о наличии у Общества задолженности. Более того, не содержат они и подробного и документально обоснованного расчета задолженности. Суды также установили, что приложенный к решению налогового органа расчет суммы пеней (том 1, листы дела 77 - 78) не содержит ссылок на первичные документы. Отсутствие подобных ссылок не позволяет проверить правильность начисленных Инспекцией сумм налога с учетом выборочного характера проводимой проверки, а также проверить и дать оценку сведениям, содержащимся в указанных актах.
При таких обстоятельствах из акта проверки и решения Инспекции невозможно установить, каким образом налоговым органом определена задолженность по НДФЛ в сумме 2 653 459 руб. 36 коп. за спорный период.
Таким образом, с учетом несоответствия акта и решения Инспекции требованиям статей 100 и 101 НК РФ (в редакции, действовавшей в спорный период), а также наличия в многочисленных актах сверки расчетов (четыре акта сверки с разными суммами по позициям сторон) противоречивых сведений относительно имеющейся у ЗАО "Сельцо" задолженности по НДФЛ (том 1, листы дела 72 и 91; том 2, листы дела 2 и 7), суды обоснованно пришли к выводу о недействительности обжалуемых ненормативных актов налогового органа.
В судебных актах первой и апелляционной инстанций отсутствуют ссылки на акт сверки от 07.09.2006. Однако противоречивость сведений во всех четырех представленных актах сверки (в них содержатся различные суммы задолженности и пеней), а также проведение судом апелляционной инстанции еще одной сверки расчетов не позволяют сделать вывод о доказанности спорной суммы задолженности.
Более того, судами правильно указано, что наличие только акта сверки в отсутствие конкретных ссылок на первичные документы не позволяет использовать его в качестве надлежащего доказательства, подтверждающего задолженность.
Апелляционный суд правильно отметил, что выводы суда первой инстанции о наличии либо отсутствии у налогоплательщика неисполненных налоговых обязательствах не могут основываться только на актах сверки расчетов, не подкрепленных соответствующими доказательствами, что лишает суд возможности проверить приведенные в этих актах расчеты.
Согласно статьям 24 и 226 НК РФ предприятия, удерживающие налог на доходы физических лиц, обязаны вести учет совокупного годового дохода, выплаченного физическим лицам в календарном году, в порядке и по форме, утверждаемым налоговой службой Российской Федерации, своевременно и правильно исчислять, удерживать и вносить в бюджет суммы налогов с доходов физических лиц, представлять в налоговый орган по месту своего учета документы, необходимые для осуществления контроля за правильностью исчисления, удержания и перечисления налогов.
Пунктами 4, 6 и 9 статьи 226 НК РФ предусмотрено, что налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. Удержание у налогоплательщика начисленной суммы налога производится налоговым агентом за счет любых денежных средств, выплачиваемых налоговым агентом налогоплательщику, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам.
Апелляционным судом установлено, что налоговым органом не доказан факт удержания налога с физических лиц, несмотря на то, что ЗАО "Сельцо" не оспаривает факт начисления налога по некоторым периодам.
При этом Инспекция в обоснование своей позиции ссылается исключительно на главную книгу (оборот по кредиту счета 68-3) и лицевые счета работников по подразделениям (70 счет). Однако названные документы не содержат информации о фактически выплаченной сумме заработной платы и удержанном налоге. При этом ни суду первой инстанции, ни суду апелляционной инстанции Инспекция не представила ведомости на выплату заработной платы, расчетно-платежные ведомости, расходные кассовые ордера по каждому работнику. При этом имеющиеся в материалах дела главные книги и лицевые света представлены в суд Обществом.
Однако судебные инстанции в данном случае правильно указали на то, что невозможно установить, оценивались эти документы в ходе выездной налоговой проверки или нет, а также на основании этих ли документов Инспекцией доначислена спорная сумма налога.
Как видно из представленных лицевых счетов заработная плата работникам частично начислялась и выплачивалась в натуральном виде (продукты, обеды), что само по себе исключает возможность удержания налога в силу положений пункта 4 статьи 226 НК РФ. Выплачивалась ли работникам Общества заработная плата денежными средствами, и удерживался ли с этих средств НДФЛ, в том числе с обедов и продуктов (мясная и молочная продукция), судебные инстанции по материалам дела не установили.
Довод налогового органа о том, что судами не исследовалось обстоятельства, связанные с выдачей работникам продукции и оказанием им услуг в счет заработной платы, кассационной инстанцией отклоняется как не соответствующий материалам дела. Инспекцией не представлено каких-либо конкретных доказательств и расчетов, из которых бы следовало, какую сумму Общество начислило и выдало заработной платы денежными средствами и в натуральной форме и какую сумму НДФЛ удержало из нее.
Судебными инстанциями установлено, что в итоговую сумму НДФЛ вошла сумма, указанная как "сальдо на начало проверяемого периода" - 1 184 703 руб. 44 коп. С учетом этой суммы Инспекция сделала вывод о необходимости начисления 3 584 640 руб. 44 коп., а затем из этой суммы вычла суммы, поступившие за проверенный период в бюджет, и вывела остаток (6 графа таблицы "сальдо, дебет, кредит"), который, по мнению Инспекции, и является задолженностью заявителя за проверенный период. Пени рассчитаны налоговым органом также с учетом задолженности ("сальдо"), образовавшейся по результатам предыдущей проверки.
Вместе с тем, проверка соблюдения законодательства по НДФЛ проводилась за период с 27.08.2001 по 28.12.2004. В данном случае Инспекцией нарушены ограничения, установленные Налоговым кодексом Российской Федерации, касающиеся проверенного периода. Нарушения налогового законодательства, допущенные Обществом до 27.08.2001, не могли быть предметом проверочных мероприятий выездной налоговой проверки за период с 27.08.2001 по 28.12.2004.
Апелляционный суд правильно установил, что включение задолженности по НДФЛ в виде переходящего сальдо в акт и решение, составленные по результатам налоговой проверки последующего периода, а также привлечение к налоговой ответственности, не согласуется с положениями статей 87, 100 и 101 НК РФ, регламентирующими порядок осуществления налогового контроля и привлечения к ответственности за совершение налоговых правонарушений, и, как следствие, ведет к нарушению прав налогоплательщика.
Суд первой инстанции также обоснованно указал, что использование данной суммы в определении задолженности делает невозможным установить исходные данные, необходимые для расчета пеней в порядке статьи 75 НК РФ.
Учитывая изложенное, выводы судов о недоказанности размера пеней в сумме 1 511 657 руб. 34 коп. (с учетом того, что решение Инспекции в оставшейся части начисления пеней ранее признано решением суда недействительным, и в этой части решение суда первой инстанции оставлено без изменения апелляционной и кассационной инстанциями), законны и обоснованны.
В материалах дела также отсутствуют доказательства, подтверждающие факт продажи 146 физическими лицами в 2002 году акций и приобретение их Обществом, отсутствуют ссылки на такие доказательства в акте проверки и оспариваемом решении налогового органа, в связи с чем налоговый орган не обосновал правомерность взыскания с Общества штрафа в сумме 7 300 руб. на основании пункта 1 статьи 126 НК РФ. Не представил налоговый орган судам и доказательства, подтверждающие правомерность вмененного Обществу правонарушения, равно как не обосновал и правомерность возложения на ЗАО "Сельцо" обязанностей налогового агента.
Суды правильно указали, что отсутствие в акте проверки подробного расчета задолженности (по периодам) со ссылками на первичные документы лишило возможности налогового агента представлять мотивированное возражение и документы в обоснование своей позиции.
При таких обстоятельствах, с учетом допущенных при принятии акта и вынесении оспариваемого решения нарушений налоговым органом положений статей 100 и 101 НК РФ, суд апелляционной инстанции обоснованно признал решение Инспекции недействительным в обжалуемой части. Ответчик не доказал правомерность принятых им ненормативных правовых актов ни по содержанию, ни по размеру.
Учитывая изложенное, суд кассационной инстанции не находит оснований для отмены постановления апелляционного суда.
Руководствуясь статьей 286 и пунктом 1 части первой статьи 287 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа
постановил:
постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.02.2009 по делу N А56-13415/2006 оставить без изменения, а кассационную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по Волосовскому району Ленинградской области - без удовлетворения.
Председательствующий
А.В.АСМЫКОВИЧ
Судьи
В.В.ДМИТРИЕВ
Н.А.МОРОЗОВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)