Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 31 августа 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Лиопа А.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 08АП-4866/2009, 08АП-4871/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу и общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 (судья Малюшин А.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.08.2008 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 29.10.2008 N 244,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Тырлина Е.В. (удостоверение, доверенность N 5 от 23.01.2009 сроком до 31.12.2009);
- от общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" - Говорова Н.Ю. (паспорт, доверенность N 124 от 30.12.2008 сроком действия до 31.12.2009);
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Губкин Е.В. (паспорт, доверенность N 04-20/09086 от 24.08.2009);
- установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - Управление) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.08.2008 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 29.10.2008 N 244 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2006 год в размере 28 958 943 руб., начисления пени в размере 4 433 383, 68 руб. и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 5 791 788 руб.
Решением от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 требования налогоплательщика были удовлетворены в части дополнительного начисления налога на прибыль организаций за 2006 год в части расходов по арендной плате в сумме 272 656, 95 руб., как несоответствующие подпункту 10 пункта 1 статьи 264, подпункту 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и нарушающим права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В апелляционной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, неполное выяснение фактических обстоятельств дела, просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требований общества и принять в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.
В представленном в апелляционный суд отзыве на жалобу инспекции общество выражает свое несогласие с позицией налогового органа, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения в части удовлетворения требований налогоплательщика.
Налогоплательщиком также обжалуется решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований заявителя. В апелляционной жалобе общество отмечает, что судом при вынесении решения были неправильно применены нормы налогового законодательства, в силу чего оно подлежит отмене в названной части.
Управление и налоговый орган в отзывах на апелляционную жалобу налогоплательщика не соглашаются с доводами общества, просят решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований заявителя оставить без изменения.
В судебном заседании представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу поддержала требования, изложенные в апелляционной жалобе инспекции, просит отменить решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 в обжалуемой части принять по делу новый судебный акт.
Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу поддержал доводы апелляционной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу.
Представитель общества в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу, поддержала требования, изложенные в апелляционной жалобе, просила отменить решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 в обжалуемой части принять по делу новый судебный акт.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционные жалобы, отзывы на них, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.
В отношении ООО "Заполярнефть" в период с 26.02.2008 по 16.07.2008 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, акцизов, ЕСН, страховых взносов, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), водного налога, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, ЕНВД за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, НДФЛ за период с 13.02.2007 по дату проверки, по результатам которой составлен акт от 21.07.2008 года N 06-18/10 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений 25.08.2008 года принято решение N 06/18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2006 год в сумме штрафа 5 791 788 руб., начислен налог на прибыль организаций за 2006 год в общем размере 28 958 943 руб., а также пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в общем размере 4 433 383, 68 руб.
Не согласившись с выводами инспекции, общество обжаловало его в апелляционном порядке в Управление ФНС России по ЯНАО. Решением Управления от 29.10.2008 N 244 жалоба оставлена без удовлетворения, решение инспекции от 25.08.2008 N 06/18/15 оставлено без изменения.
Общество, полагая, что решения Инспекции и Управления в части доначисления налога на прибыль организаций, пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа не основаны на законе, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данных решений недействительными в означенной выше части.
Решением от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа требования налогоплательщика частично удовлетворил.
Означенное решение суда первой инстанции обжалуется в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Относительно эпизода, связанного с занижением обществом налогооблагаемой прибыли в 2006 году на сумму 46 894 915 руб.
Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, в связи с изменениями, вступившими в силу с 01.01.2007 года, внесенными Федеральным законом от 27.07.2006 года N 151-ФЗ "О внесении изменений в главу 26 части второй НК РФ и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", общество произвело корректировку налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в части нормативных потерь полезных ископаемых (нефти) по утвержденным нормативам технологических потерь нефти на 2005 год и 02.02.2007 года представило в налоговый орган уточненные декларации по НДПИ за налоговые периоды 2006 года с исчисленной суммой НДПИ к уменьшению на сумму 46 894 915 руб.
Основанием для дополнительного начисления инспекцией обществу налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду явилось необоснованное, по мнению инспекции, завышение налогоплательщиком суммы расходов при исчислении налога на прибыль за 2006 год на сумму налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), показанную к уменьшению на 46 894 915 руб. в налоговой декларации по НДПИ за налоговые периоды 2006 года.
Суд первой инстанции признал решения налогового органа и управления по настоящему эпизоду законными и обоснованными.
В апелляционной жалобе общество отмечает, что в сложившейся ситуации, при подаче налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год, у общества отсутствовало право на уменьшение налога на добычу полезных ископаемых за 2006 год и, соответственно, отсутствовали данные налогового учета для увеличения налогооблагаемой прибыли. Следовательно, по мнению общества, возникшая в связи с уменьшением налогового обязательства разница в сумме НДПИ является доходом прошлых лет, выявленным в отчетном налоговом периоде (пункт 10 статьи 250 НК РФ), и правомерно отраженна в составе внереализационных доходов общества в налоговой декларации за 2007 год.
Суд апелляционной инстанции находит позицию подателя жалобы ошибочной, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ, устанавливающей порядок признания расходов при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.
Из анализа названных норм суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что сумма исчисленного НДПИ включается в прочие расходы и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации при формировании финансовых результатов.
В случае уменьшения суммы исчисленного НДПИ, у налогоплательщика возникает обязанность по уменьшению суммы прочих расходов, увеличению финансового результата (налогооблагаемой прибыли) и доначислению налога на прибыль.
Апелляционный суд находит правомерным вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае НДПИ с корректировкой исчислен за 2006 год, следовательно, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год должно быть учтено уменьшение суммы налога на добычу полезных ископаемых.
Довод налогоплательщика о том, что излишне уплаченный налог в силу пункта 10 статьи 250 НК РФ является внереализационным доходом прошлых лет, подлежащей учету в 2007 году, то есть в периоде, в котором была обнаружена излишняя уплата, апелляционным судом отклоняется как несостоятельный.
Налогоплательщик ошибочно относит спорные суммы НДПИ к доходам, поскольку излишне уплаченный налог, после корректировки налоговых обязательств, не может быть признан положительным результатом хозяйственной деятельности, поскольку изначально спорные суммы налога были уплачены за счет доходов общества и отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.
Несостоятельным является и довод налогоплательщика о том, что у общества отсутствовало право на уменьшение налога на добычу полезных ископаемых за 2006 год и, соответственно, отсутствовали данные налогового учета для увеличения налогооблагаемой прибыли.
Согласно пункту 4 статьи 289 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Как усматривается из материалов дела, уточненные налоговые декларации по НДПИ, в которых обществом был уменьшен размер налога к уплате по сравнению с первоначальными декларациями, были представлены в инспекцию 02.02.2007 года, то есть до даты, установленной законодателем для представления налоговой декларации по налогу на прибыль.
При названных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу, что налогоплательщик имел реальную возможность исключить из состава расходов по налогу на прибыль излишне уплаченные суммы НДПИ и уплатить в бюджет с означенных сумм налог на прибыль до момента представления в налоговый орган первичной декларации по налогу на прибыль.
При этом судом апелляционной инстанции отмечается, что пени за несвоевременную уплату доначисленного налога на прибыль, начислена обществу также с 28.03.2007 (т. 1, л.д. 101).
При изложенных выше обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерной оценке представленных материалов судом первой инстанции, законности вынесенного им решения по означенному эпизоду, следовательно, апелляционная жалоба общества в названной части удовлетворению не подлежит.
Относительно правомерности решения суда первой инстанции в части признания обоснованным доначисления оспариваемыми решениями налога на прибыль за 2006 год в связи с завышением налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль в результате включения в их состав амортизационных отчислений и налога на имущество.
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год в качестве убытка прошлых лет признаны:
- - начисленная амортизация на стоимость реконструкции законченных строительством в декабре 2004 года и принятых на учет в декабре 2006 года основных средств в сумме 775 224 руб.;
- - налог на имущество за 2005 год в сумме 96 851 921 руб.
Считая означенные расходы не относящимся к 2006 году, налоговый орган пришел к выводу о необоснованном занижении налогооблагаемой прибыли, в результате включения их в состав расходов в 2006 году.
Суд первой инстанции обжалуемым решением признал выводы налогового органа правомерными.
В апелляционной жалобе общество отмечает, что, несмотря на то, что расходы, учтенные налогоплательщиком как убытки прошлых периодов, по своему содержанию таковыми не являются, они все же являются расходами, поскольку отвечают критериям статьи 252 НК РФ и подлежат учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в том налоговом периоде, когда им были получены необходимые документы.
Кроме того, по мнению общества, в рассматриваемом случае уменьшение налогооблагаемой прибыли на спорные расходы в более поздний налоговый период не привело к возникновению недоимки и потерям бюджета, поскольку в предыдущие налоговые периоды (2004 - 2005 г.г.) налогоплательщиком были занижены расходы (завышена прибыль) на те же суммы, следовательно, при отсутствии недоимки ее начисление, а также начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ неправомерны.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по названному эпизоду.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу пункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ убытком для целей налогообложения прибыли понимается отрицательная разница между доходами, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения налогом на прибыль.
В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы.
Судом первой инстанции было установлено, что налогоплательщик не представил в материалы дела доказательств того, что если бы общество учло данные расходы в тех периодах, когда они были понесены, у него образовался бы отрицательный финансовый результат.
Кроме того, в апелляционной жалобе общество отмечает, что спорные расходы, учтенные налогоплательщиком как убытки прошлых периодов, по своему содержанию таковыми не являются.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия приходит к выводу, что спорные расходы не могут быть отнесены к внереализационным расходам в качестве убытков прошлых лет, выявленных в отчетном налоговом периоде, так как не соответствуют таковым в силу закона.
Статьей 272 НК РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Как было установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, амортизация на стоимость реконструкции основных средств законченных строительством в декабре 2004 года начислена в сумме 319 296 руб. и 455 928 руб. за 2004 - 2005 годы. Налог на имущество доначислен за период 2005 года с представлением в налоговый орган уточненных налоговых деклараций.
Данные факты не опровергнуты заявителем при рассмотрении дела в суде первой инстанции, равно как не приведено соответствующих доводов в апелляционной жалобе общества.
Таким образом, расходы в названных суммах относятся к предшествующим налоговым периодам, при этом их отражение в 2006 году, в связи с документальным оформлением свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода.
Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
Учитывая, что общество не отрицает того обстоятельства, что период, к которому относятся рассматриваемые расходы, был ему известен, апелляционный суд приходит к выводу о том, что действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2006 года затрат, в качестве убытков прошлых лет, относящихся к 2004 - 2005 году нельзя признать правомерными.
Довод о том, что у налогоплательщика в предшествующих периодах имеется переплата по налогу на прибыль в размере налога, доначисленного по означенному эпизоду, что не позволяет доначислить обществу пени и привлечь к налоговой ответственности, апелляционным судом отклоняется как не нашедший своего подтверждения в материалах дела. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что спорная сумма расходов не была включена налогоплательщиком в 2004 - 2005 г.г. в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Представитель общества в судебном заседании пояснила, что в материалы дела налогоплательщиком не представлялось доказательств, подтверждающих уплату и декларирование налога на прибыль в 2004, 2005 году (протокол судебного заседания от 26.08.2009).
Решение суда в названной части правомерно, апелляционная жалоба общества по названному эпизоду удовлетворению не подлежит.
Относительно правомерности решения суда первой инстанции в части признания необоснованным доначисления оспариваемыми решениями налога на прибыль за 2006 год в связи с включением в состав внереализационных расходов 2006 года арендных платежей по договору аренды от 18.05.2006 N 200-06 за фактическое пользование земельным участком с 29.04.2004 г. до 01.01.2006 г. в сумме 272 656,95 руб.
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год в качестве убытка прошлых лет признаны арендные платежи по договору аренды от 18.05.2006 N 200-06 за фактическое пользование земельным участком с 29.04.2004 г. до 01.01.2006 г. в сумме 272 656,95 руб.
Из представленных в материалы дела первичных документов следует, что Обществом понесены расходы в сумме 272 656,95 руб. за 2004 - 2005 г. по оплате за фактическое пользование земельным участком на основании договора аренды земельного участка, находящегося в государственной собственности, заключенного 18 мая 2006 года N 200-06 между Ноябрьским городским комитетом по имуществу (арендодатель) и ООО "Заполярнефть" (арендатор).
Согласно названному договору, его условия распространяются на правоотношения сторон, возникшие с 29.04.2004 года, с момента фактического пользования обществом земельным участком (п. 8.6 договора).
Налоговый орган, руководствуясь положениями статьи 272 НК РФ, согласно которым расходы при методе начисления признаются таковыми в том налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты, признал неправомерным учет расходов по аренде земельного участка в 2006 году в размере, относящемся к оплате за фактическое пользование землей в 2004 - 2005 гг.
Суд первой инстанции признал решения налогового органа и управления в названной части недействительным, поскольку пришел к выводу, что заявитель в силу возникновения обязательств по оплате арендных платежей за 2004 - 2005 гг. по договору аренды земельного участка в 2006 г., должен был отнести спорные расходы по арендной плате за пользование земельным участком в состав прочих расходов за 2006 г., в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Не соглашаясь с решением суда в названной части, налоговый орган обратился в апелляционный суд с жалобой на решение суда первой инстанции, в которой указал, что суд первой инстанции удовлетворяя требования общества необоснованно указал, что поскольку датой расчета установлена дата - 21.07.2006 по 21.08.2006, то налоговым периодом для этих расходов будет являться 2006 год. Делая означенный вывод, суд первой инстанции, по мнению инспекции, не учел того, что согласно нормам налогового законодательства расходы при методе начисления признаются таковыми в том налоговом периоде к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.
Также инспекция отмечает, что суд первой инстанции не учел того, что произведенные обществом расходы по аренде земельного участка документально не подтверждены, поскольку налоговым органом не было предоставлено платежных поручений, счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую передачу земельного участка обществу. По убеждению инспекции, договора аренды земельного участка и расчетов арендной платы недостаточно для документального подтверждения спорных расходов.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в означенной части, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое имущество признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266, 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число месяца отчетного (налогового) периода.
Как было отмечено выше, Ноябрьским городским комитетом по имуществу (арендодатель) и ООО "Заполярнефть" (арендатор) в означенном договоре было установлено, что условия заключенного Договора в 2006 году распространяются на правоотношения сторон, возникшие с 29.04.2004 года, с момента фактического пользования земельным участком.
Договором определено, что в части оплаты за 2004, 2005 и истекший период 2006 года датой оплаты считается дата не позднее 30 дней с момента государственной регистрации.
Судом первой инстанции было установлено, что государственная регистрация объекта недвижимости осуществлена 21.07.2006, а, следовательно, для спорного периода 2004-2005 года датой расчета установлена дата с 21.07.2006.
Учитывая, что налогоплательщиком в 2006 году были получены расчеты на оплату арендных услуг за 2004 - 2005 гг., то в силу положений 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ спорные расходы относятся к 2006 году.
То обстоятельство, что налогоплательщик неправомерно квалифицировал спорные расходы как внереализационные в виде убытков прошлых лет, в целом не повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год, в связи с чем, у налогового органа отсутствовали основания к дополнительному начислению за 2006 год суммы 272 656,95 руб., начисления пени за неуплату указанной суммы налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа.
Довод налогового органа о том, что расходы должны быть отнесены к налоговым периодам 2004 - 2005 гг., по причине фактического использования земельного участка именно в названных периодах, апелляционным судом не принимается по той причине, что фактическое пользование земельным участком без договора аренды от 2006 года, не могло породить в этих периодах обязанности налогоплательщика по уплате арендных платежей. Относить же к предшествующим периодам оплату (расходы) налогоплательщика его контрагентам, обязанность по которой в этих периодах у налогоплательщика не существовала, налоговым законодательством не предусмотрена.
Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд заключает о правомерности вывода суда первой инстанции о том, что до 18.05.2006 (дата заключения договора аренды) фактическое пользование обществом земельным участком не отвечало признакам договора аренды, установленных ГК РФ (передача арендодателем (собственником) арендатору имущества во временное владение и пользование за плату), а, следовательно, расходы по не заключенному в установленном порядке договору не могут быть учтены при налогообложении прибыли до момента его заключения, а затраты, осуществленные с момента его заключения не могут быть учтены в составе расходов за 2004, 2005 гг. как арендные платежи в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Довод налогового органа о том, что спорные расходы не могут быть приняты к налоговому учету в силу их документальной неподтвержденности, апелляционным судом отклоняется в силу того, что из оспариваемого решения налогового органа не следует, что доначисление налога на прибыль по указанному эпизоду произошло именно по причине документальной неподтвержденности расходов. Кроме того, означенный довод налогового органа противоречит фактическим обстоятельствам дела, поскольку обществом в материалы дела были представлены платежные поручения, подтверждающие оплату в 2006 году за пользование земельными участками в 2004 - 2005 г.г. (т. 1, л.д. 119, 120).
При изложенных выше обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерной оценке представленных материалов судом первой инстанции, законности вынесенного им решения, следовательно, апелляционная жалоба налогового органа по настоящему эпизоду удовлетворению не подлежит.
В апелляционной жалобе налоговый орган не согласен с решением суда первой инстанции в части возложения на инспекцию и Управление обязанности по возмещению заявителю расходов по уплате государственной пошлины, по причине того, что в связи с изменениями, внесенными Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ, вступившими в силу 31.01.2009, подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, от уплаты государственной пошлины освобождены государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.
Кроме того, инспекция отмечает, что в силу положений статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины должны быть распределены между сторонами пропорционально удовлетворенным требованиям.
Апелляционная коллегия находит решение суда в названной части правомерным.
Согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.
По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.
В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Согласно статье 101 АПК РФ к судебным расходам относится государственная пошлина.
Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины.
При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.
В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком является государственный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов.
Законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 АПК РФ гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов в пользу выигравшей дело стороны, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.
Апелляционный суд считает, что судом первой инстанции судебные расходы общества по уплате государственной пошлины правомерно отнесены в полном объеме на налоговый орган, поскольку исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований. Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 7959/08 от 13.11.2008.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Правовых оснований для удовлетворения апелляционных жалоб сторон и отмены принятого по данному делу решения не имеется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу и общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" - оставить без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Е.П.КЛИВЕР
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ВОСЬМОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 31.08.2009 ПО ДЕЛУ N А81-793/2009
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ВОСЬМОЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 31 августа 2009 г. по делу N А81-793/2009
Резолютивная часть постановления объявлена 26 августа 2009 года.
Постановление изготовлено в полном объеме 31 августа 2009 года.
Восьмой арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Ивановой Н.Е.,
судей Кливера Е.П., Рыжикова О.Ю.,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Лиопа А.В.,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы (регистрационные номера 08АП-4866/2009, 08АП-4871/2009) Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу и общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" на решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 (судья Малюшин А.А.), принятое по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" к Управлению Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу, Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу о признании частично недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.08.2008 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу от 29.10.2008 N 244,
при участии в судебном заседании представителей:
- от Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу - Тырлина Е.В. (удостоверение, доверенность N 5 от 23.01.2009 сроком до 31.12.2009);
- от общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" - Говорова Н.Ю. (паспорт, доверенность N 124 от 30.12.2008 сроком действия до 31.12.2009);
- от Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу - Губкин Е.В. (паспорт, доверенность N 04-20/09086 от 24.08.2009);
- установил:
Общество с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Управлению Федеральной налоговой службы Ямало-Ненецкого автономного округа (далее - Управление) и Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу (далее - инспекция, налоговый орган) о признании недействительными решения Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу от 25.08.2008 N 06-18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и решения Управления ФНС России по Ямало-Ненецкому автономному округу от 29.10.2008 N 244 в части доначисления налога на прибыль организаций за 2006 год в размере 28 958 943 руб., начисления пени в размере 4 433 383, 68 руб. и привлечения к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ в виде штрафа в размере 5 791 788 руб.
Решением от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 требования налогоплательщика были удовлетворены в части дополнительного начисления налога на прибыль организаций за 2006 год в части расходов по арендной плате в сумме 272 656, 95 руб., как несоответствующие подпункту 10 пункта 1 статьи 264, подпункту 3 пункта 7 статьи 272 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) и нарушающим права и законные интересы налогоплательщика в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
В апелляционной жалобе налоговый орган, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, неполное выяснение фактических обстоятельств дела, просит решение суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требований общества и принять в этой части новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований налогоплательщика.
В представленном в апелляционный суд отзыве на жалобу инспекции общество выражает свое несогласие с позицией налогового органа, просит решение суда первой инстанции оставить без изменения в части удовлетворения требований налогоплательщика.
Налогоплательщиком также обжалуется решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований заявителя. В апелляционной жалобе общество отмечает, что судом при вынесении решения были неправильно применены нормы налогового законодательства, в силу чего оно подлежит отмене в названной части.
Управление и налоговый орган в отзывах на апелляционную жалобу налогоплательщика не соглашаются с доводами общества, просят решение суда первой инстанции в части отказа в удовлетворении требований заявителя оставить без изменения.
В судебном заседании представитель Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу поддержала требования, изложенные в апелляционной жалобе инспекции, просит отменить решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 в обжалуемой части принять по делу новый судебный акт.
Представитель Управления Федеральной налоговой службы по Ямало-Ненецкому автономному округу поддержал доводы апелляционной жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу.
Представитель общества в судебном заседании поддержала доводы, изложенные в отзыве на апелляционную жалобу Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу, поддержала требования, изложенные в апелляционной жалобе, просила отменить решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 в обжалуемой части принять по делу новый судебный акт.
Суд апелляционной инстанции, исследовав материалы дела, изучив апелляционные жалобы, отзывы на них, выслушав представителей сторон, установил следующие обстоятельства.
В отношении ООО "Заполярнефть" в период с 26.02.2008 по 16.07.2008 проведена выездная налоговая проверка по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты (удержания, перечисления) НДС, акцизов, ЕСН, страховых взносов, налога на прибыль организаций, налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), водного налога, налога на имущество организаций, транспортного налога, земельного налога, ЕНВД за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, НДФЛ за период с 13.02.2007 по дату проверки, по результатам которой составлен акт от 21.07.2008 года N 06-18/10 и с учетом представленных налогоплательщиком возражений 25.08.2008 года принято решение N 06/18/15 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, согласно которому налогоплательщик привлечен к ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неполную уплату налога на прибыль организаций за 2006 год в сумме штрафа 5 791 788 руб., начислен налог на прибыль организаций за 2006 год в общем размере 28 958 943 руб., а также пени за несвоевременную уплату налога на прибыль организаций в общем размере 4 433 383, 68 руб.
Не согласившись с выводами инспекции, общество обжаловало его в апелляционном порядке в Управление ФНС России по ЯНАО. Решением Управления от 29.10.2008 N 244 жалоба оставлена без удовлетворения, решение инспекции от 25.08.2008 N 06/18/15 оставлено без изменения.
Общество, полагая, что решения Инспекции и Управления в части доначисления налога на прибыль организаций, пени и привлечения к налоговой ответственности в виде штрафа не основаны на законе, обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании данных решений недействительными в означенной выше части.
Решением от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 Арбитражный суд Ямало-Ненецкого автономного округа требования налогоплательщика частично удовлетворил.
Означенное решение суда первой инстанции обжалуется в Восьмой арбитражный апелляционный суд.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в порядке статей 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
Относительно эпизода, связанного с занижением обществом налогооблагаемой прибыли в 2006 году на сумму 46 894 915 руб.
Как усматривается из оспариваемого решения налогового органа, в связи с изменениями, вступившими в силу с 01.01.2007 года, внесенными Федеральным законом от 27.07.2006 года N 151-ФЗ "О внесении изменений в главу 26 части второй НК РФ и признании утратившими силу отдельных положений законодательных актов Российской Федерации", общество произвело корректировку налоговых обязательств по налогу на добычу полезных ископаемых (НДПИ) в части нормативных потерь полезных ископаемых (нефти) по утвержденным нормативам технологических потерь нефти на 2005 год и 02.02.2007 года представило в налоговый орган уточненные декларации по НДПИ за налоговые периоды 2006 года с исчисленной суммой НДПИ к уменьшению на сумму 46 894 915 руб.
Основанием для дополнительного начисления инспекцией обществу налога на прибыль по рассматриваемому эпизоду явилось необоснованное, по мнению инспекции, завышение налогоплательщиком суммы расходов при исчислении налога на прибыль за 2006 год на сумму налога на добычу полезных ископаемых (НДПИ), показанную к уменьшению на 46 894 915 руб. в налоговой декларации по НДПИ за налоговые периоды 2006 года.
Суд первой инстанции признал решения налогового органа и управления по настоящему эпизоду законными и обоснованными.
В апелляционной жалобе общество отмечает, что в сложившейся ситуации, при подаче налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год, у общества отсутствовало право на уменьшение налога на добычу полезных ископаемых за 2006 год и, соответственно, отсутствовали данные налогового учета для увеличения налогооблагаемой прибыли. Следовательно, по мнению общества, возникшая в связи с уменьшением налогового обязательства разница в сумме НДПИ является доходом прошлых лет, выявленным в отчетном налоговом периоде (пункт 10 статьи 250 НК РФ), и правомерно отраженна в составе внереализационных доходов общества в налоговой декларации за 2007 год.
Суд апелляционной инстанции находит позицию подателя жалобы ошибочной, исходя из следующего.
В соответствии со статьей 247 НК РФ объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).
В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 264 НК РФ суммы налогов и сборов, начисленные в установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах порядке, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ, относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией.
Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ, устанавливающей порядок признания расходов при методе начисления, расходы, принимаемые для целей налогообложения с учетом положений настоящей главы, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты и определяются с учетом положений статей 318 - 320 настоящего Кодекса.
В соответствии с подпунктом 1 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов признается дата начисления налогов (сборов) - для расходов в виде сумм налогов (авансовых платежей по налогам), сборов и иных обязательных платежей.
Из анализа названных норм суд первой инстанции обоснованно сделал вывод о том, что сумма исчисленного НДПИ включается в прочие расходы и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации при формировании финансовых результатов.
В случае уменьшения суммы исчисленного НДПИ, у налогоплательщика возникает обязанность по уменьшению суммы прочих расходов, увеличению финансового результата (налогооблагаемой прибыли) и доначислению налога на прибыль.
Апелляционный суд находит правомерным вывод суда первой инстанции о том, что в рассматриваемом случае НДПИ с корректировкой исчислен за 2006 год, следовательно, при формировании налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 год должно быть учтено уменьшение суммы налога на добычу полезных ископаемых.
Довод налогоплательщика о том, что излишне уплаченный налог в силу пункта 10 статьи 250 НК РФ является внереализационным доходом прошлых лет, подлежащей учету в 2007 году, то есть в периоде, в котором была обнаружена излишняя уплата, апелляционным судом отклоняется как несостоятельный.
Налогоплательщик ошибочно относит спорные суммы НДПИ к доходам, поскольку излишне уплаченный налог, после корректировки налоговых обязательств, не может быть признан положительным результатом хозяйственной деятельности, поскольку изначально спорные суммы налога были уплачены за счет доходов общества и отнесены к расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль.
Несостоятельным является и довод налогоплательщика о том, что у общества отсутствовало право на уменьшение налога на добычу полезных ископаемых за 2006 год и, соответственно, отсутствовали данные налогового учета для увеличения налогооблагаемой прибыли.
Согласно пункту 4 статьи 289 НК РФ налоговые декларации по итогам налогового периода представляются налогоплательщиками не позднее 28 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Как усматривается из материалов дела, уточненные налоговые декларации по НДПИ, в которых обществом был уменьшен размер налога к уплате по сравнению с первоначальными декларациями, были представлены в инспекцию 02.02.2007 года, то есть до даты, установленной законодателем для представления налоговой декларации по налогу на прибыль.
При названных обстоятельствах апелляционный суд приходит к выводу, что налогоплательщик имел реальную возможность исключить из состава расходов по налогу на прибыль излишне уплаченные суммы НДПИ и уплатить в бюджет с означенных сумм налог на прибыль до момента представления в налоговый орган первичной декларации по налогу на прибыль.
При этом судом апелляционной инстанции отмечается, что пени за несвоевременную уплату доначисленного налога на прибыль, начислена обществу также с 28.03.2007 (т. 1, л.д. 101).
При изложенных выше обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерной оценке представленных материалов судом первой инстанции, законности вынесенного им решения по означенному эпизоду, следовательно, апелляционная жалоба общества в названной части удовлетворению не подлежит.
Относительно правомерности решения суда первой инстанции в части признания обоснованным доначисления оспариваемыми решениями налога на прибыль за 2006 год в связи с завышением налогоплательщиком расходов по налогу на прибыль в результате включения в их состав амортизационных отчислений и налога на имущество.
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год в качестве убытка прошлых лет признаны:
- - начисленная амортизация на стоимость реконструкции законченных строительством в декабре 2004 года и принятых на учет в декабре 2006 года основных средств в сумме 775 224 руб.;
- - налог на имущество за 2005 год в сумме 96 851 921 руб.
Считая означенные расходы не относящимся к 2006 году, налоговый орган пришел к выводу о необоснованном занижении налогооблагаемой прибыли, в результате включения их в состав расходов в 2006 году.
Суд первой инстанции обжалуемым решением признал выводы налогового органа правомерными.
В апелляционной жалобе общество отмечает, что, несмотря на то, что расходы, учтенные налогоплательщиком как убытки прошлых периодов, по своему содержанию таковыми не являются, они все же являются расходами, поскольку отвечают критериям статьи 252 НК РФ и подлежат учету при формировании налоговой базы по налогу на прибыль организаций в том налоговом периоде, когда им были получены необходимые документы.
Кроме того, по мнению общества, в рассматриваемом случае уменьшение налогооблагаемой прибыли на спорные расходы в более поздний налоговый период не привело к возникновению недоимки и потерям бюджета, поскольку в предыдущие налоговые периоды (2004 - 2005 г.г.) налогоплательщиком были занижены расходы (завышена прибыль) на те же суммы, следовательно, при отсутствии недоимки ее начисление, а также начисление пеней и привлечение к налоговой ответственности по пункту 1 статьи 122 НК РФ неправомерны.
Суд апелляционной инстанции, изучив материалы дела, выслушав представителей сторон, не находит оснований для отмены решения суда первой инстанции по названному эпизоду.
Согласно пункту 1 статьи 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). В силу пункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки прошлых налоговых периодов, выявленные в текущем отчетном (налоговом) периоде.
В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ убытком для целей налогообложения прибыли понимается отрицательная разница между доходами, которые определяются в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения налогом на прибыль.
В случае получения убытка в предыдущем налоговом периоде налогоплательщик вправе в соответствии с пунктом 1 статьи 283 Кодекса уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного им убытка или на часть этой суммы.
Судом первой инстанции было установлено, что налогоплательщик не представил в материалы дела доказательств того, что если бы общество учло данные расходы в тех периодах, когда они были понесены, у него образовался бы отрицательный финансовый результат.
Кроме того, в апелляционной жалобе общество отмечает, что спорные расходы, учтенные налогоплательщиком как убытки прошлых периодов, по своему содержанию таковыми не являются.
При названных обстоятельствах апелляционная коллегия приходит к выводу, что спорные расходы не могут быть отнесены к внереализационным расходам в качестве убытков прошлых лет, выявленных в отчетном налоговом периоде, так как не соответствуют таковым в силу закона.
Статьей 272 НК РФ определено, что расходы при методе начисления признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты.
Как было установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, амортизация на стоимость реконструкции основных средств законченных строительством в декабре 2004 года начислена в сумме 319 296 руб. и 455 928 руб. за 2004 - 2005 годы. Налог на имущество доначислен за период 2005 года с представлением в налоговый орган уточненных налоговых деклараций.
Данные факты не опровергнуты заявителем при рассмотрении дела в суде первой инстанции, равно как не приведено соответствующих доводов в апелляционной жалобе общества.
Таким образом, расходы в названных суммах относятся к предшествующим налоговым периодам, при этом их отражение в 2006 году, в связи с документальным оформлением свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода.
Согласно пункту 1 статьи 54 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.
При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки. В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).
Учитывая, что общество не отрицает того обстоятельства, что период, к которому относятся рассматриваемые расходы, был ему известен, апелляционный суд приходит к выводу о том, что действия общества по включению в состав внереализационных расходов 2006 года затрат, в качестве убытков прошлых лет, относящихся к 2004 - 2005 году нельзя признать правомерными.
Довод о том, что у налогоплательщика в предшествующих периодах имеется переплата по налогу на прибыль в размере налога, доначисленного по означенному эпизоду, что не позволяет доначислить обществу пени и привлечь к налоговой ответственности, апелляционным судом отклоняется как не нашедший своего подтверждения в материалах дела. В материалах дела отсутствуют доказательства того, что спорная сумма расходов не была включена налогоплательщиком в 2004 - 2005 г.г. в состав расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Представитель общества в судебном заседании пояснила, что в материалы дела налогоплательщиком не представлялось доказательств, подтверждающих уплату и декларирование налога на прибыль в 2004, 2005 году (протокол судебного заседания от 26.08.2009).
Решение суда в названной части правомерно, апелляционная жалоба общества по названному эпизоду удовлетворению не подлежит.
Относительно правомерности решения суда первой инстанции в части признания необоснованным доначисления оспариваемыми решениями налога на прибыль за 2006 год в связи с включением в состав внереализационных расходов 2006 года арендных платежей по договору аренды от 18.05.2006 N 200-06 за фактическое пользование земельным участком с 29.04.2004 г. до 01.01.2006 г. в сумме 272 656,95 руб.
Налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки было установлено, что налогоплательщиком в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2006 год в качестве убытка прошлых лет признаны арендные платежи по договору аренды от 18.05.2006 N 200-06 за фактическое пользование земельным участком с 29.04.2004 г. до 01.01.2006 г. в сумме 272 656,95 руб.
Из представленных в материалы дела первичных документов следует, что Обществом понесены расходы в сумме 272 656,95 руб. за 2004 - 2005 г. по оплате за фактическое пользование земельным участком на основании договора аренды земельного участка, находящегося в государственной собственности, заключенного 18 мая 2006 года N 200-06 между Ноябрьским городским комитетом по имуществу (арендодатель) и ООО "Заполярнефть" (арендатор).
Согласно названному договору, его условия распространяются на правоотношения сторон, возникшие с 29.04.2004 года, с момента фактического пользования обществом земельным участком (п. 8.6 договора).
Налоговый орган, руководствуясь положениями статьи 272 НК РФ, согласно которым расходы при методе начисления признаются таковыми в том налоговом периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств или иной формы их оплаты, признал неправомерным учет расходов по аренде земельного участка в 2006 году в размере, относящемся к оплате за фактическое пользование землей в 2004 - 2005 гг.
Суд первой инстанции признал решения налогового органа и управления в названной части недействительным, поскольку пришел к выводу, что заявитель в силу возникновения обязательств по оплате арендных платежей за 2004 - 2005 гг. по договору аренды земельного участка в 2006 г., должен был отнести спорные расходы по арендной плате за пользование земельным участком в состав прочих расходов за 2006 г., в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Не соглашаясь с решением суда в названной части, налоговый орган обратился в апелляционный суд с жалобой на решение суда первой инстанции, в которой указал, что суд первой инстанции удовлетворяя требования общества необоснованно указал, что поскольку датой расчета установлена дата - 21.07.2006 по 21.08.2006, то налоговым периодом для этих расходов будет являться 2006 год. Делая означенный вывод, суд первой инстанции, по мнению инспекции, не учел того, что согласно нормам налогового законодательства расходы при методе начисления признаются таковыми в том налоговом периоде к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств.
Также инспекция отмечает, что суд первой инстанции не учел того, что произведенные обществом расходы по аренде земельного участка документально не подтверждены, поскольку налоговым органом не было предоставлено платежных поручений, счетов-фактур, документов, подтверждающих фактическую передачу земельного участка обществу. По убеждению инспекции, договора аренды земельного участка и расчетов арендной платы недостаточно для документального подтверждения спорных расходов.
Проверив законность и обоснованность решения арбитражного суда первой инстанции в означенной части, суд апелляционной инстанции не находит оснований для его отмены, исходя из следующего.
В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся арендные (лизинговые) платежи за арендуемое (принятое в лизинг) имущество.
В соответствии с подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ датой осуществления прочих расходов в виде арендных (лизинговых) платежей за арендуемое имущество признается, если иное не установлено статьями 261, 262, 266, 267 НК РФ, дата расчетов в соответствии с условиями заключенных договоров или дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов, либо последнее число месяца отчетного (налогового) периода.
Как было отмечено выше, Ноябрьским городским комитетом по имуществу (арендодатель) и ООО "Заполярнефть" (арендатор) в означенном договоре было установлено, что условия заключенного Договора в 2006 году распространяются на правоотношения сторон, возникшие с 29.04.2004 года, с момента фактического пользования земельным участком.
Договором определено, что в части оплаты за 2004, 2005 и истекший период 2006 года датой оплаты считается дата не позднее 30 дней с момента государственной регистрации.
Судом первой инстанции было установлено, что государственная регистрация объекта недвижимости осуществлена 21.07.2006, а, следовательно, для спорного периода 2004-2005 года датой расчета установлена дата с 21.07.2006.
Учитывая, что налогоплательщиком в 2006 году были получены расчеты на оплату арендных услуг за 2004 - 2005 гг., то в силу положений 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ спорные расходы относятся к 2006 году.
То обстоятельство, что налогоплательщик неправомерно квалифицировал спорные расходы как внереализационные в виде убытков прошлых лет, в целом не повлекло занижение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль за 2006 год, в связи с чем, у налогового органа отсутствовали основания к дополнительному начислению за 2006 год суммы 272 656,95 руб., начисления пени за неуплату указанной суммы налога и привлечения налогоплательщика к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, в виде взыскания штрафа.
Довод налогового органа о том, что расходы должны быть отнесены к налоговым периодам 2004 - 2005 гг., по причине фактического использования земельного участка именно в названных периодах, апелляционным судом не принимается по той причине, что фактическое пользование земельным участком без договора аренды от 2006 года, не могло породить в этих периодах обязанности налогоплательщика по уплате арендных платежей. Относить же к предшествующим периодам оплату (расходы) налогоплательщика его контрагентам, обязанность по которой в этих периодах у налогоплательщика не существовала, налоговым законодательством не предусмотрена.
Учитывая вышеизложенное, апелляционный суд заключает о правомерности вывода суда первой инстанции о том, что до 18.05.2006 (дата заключения договора аренды) фактическое пользование обществом земельным участком не отвечало признакам договора аренды, установленных ГК РФ (передача арендодателем (собственником) арендатору имущества во временное владение и пользование за плату), а, следовательно, расходы по не заключенному в установленном порядке договору не могут быть учтены при налогообложении прибыли до момента его заключения, а затраты, осуществленные с момента его заключения не могут быть учтены в составе расходов за 2004, 2005 гг. как арендные платежи в соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 НК РФ.
Довод налогового органа о том, что спорные расходы не могут быть приняты к налоговому учету в силу их документальной неподтвержденности, апелляционным судом отклоняется в силу того, что из оспариваемого решения налогового органа не следует, что доначисление налога на прибыль по указанному эпизоду произошло именно по причине документальной неподтвержденности расходов. Кроме того, означенный довод налогового органа противоречит фактическим обстоятельствам дела, поскольку обществом в материалы дела были представлены платежные поручения, подтверждающие оплату в 2006 году за пользование земельными участками в 2004 - 2005 г.г. (т. 1, л.д. 119, 120).
При изложенных выше обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу о правомерной оценке представленных материалов судом первой инстанции, законности вынесенного им решения, следовательно, апелляционная жалоба налогового органа по настоящему эпизоду удовлетворению не подлежит.
В апелляционной жалобе налоговый орган не согласен с решением суда первой инстанции в части возложения на инспекцию и Управление обязанности по возмещению заявителю расходов по уплате государственной пошлины, по причине того, что в связи с изменениями, внесенными Федеральным законом от 25.12.2008 N 281-ФЗ, вступившими в силу 31.01.2009, подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации, от уплаты государственной пошлины освобождены государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.
Кроме того, инспекция отмечает, что в силу положений статьи 110 АПК РФ расходы по уплате государственной пошлины должны быть распределены между сторонами пропорционально удовлетворенным требованиям.
Апелляционная коллегия находит решение суда в названной части правомерным.
Согласно подпункту 1.1 пункта 1 статьи 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, освобождаются государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков.
По смыслу пункта 2 статьи 126 и части 1 статьи 128 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации уплата государственной пошлины является условием обращения в арбитражный суд. Уплаченная государственная пошлина поступает в бюджет. Следовательно, отношения по уплате государственной пошлины возникают между ее плательщиком - лицом, обращающимся в суд, и государством.
В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 44 Налогового кодекса Российской Федерации обязанность по уплате налога и (или) сбора прекращается с уплатой налога и (или) сбора налогоплательщиком или плательщиком сбора. Поэтому после уплаты истцом государственной пошлины при обращении в арбитражный суд отношения между плательщиком и государством по поводу уплаты государственной пошлины прекращаются.
В соответствии со статьей 110 АПК РФ судебные расходы, понесенные лицами, участвующими в деле, в пользу которых принят судебный акт, взыскиваются арбитражным судом со стороны. Согласно статье 101 АПК РФ к судебным расходам относится государственная пошлина.
Таким образом, отношения по возмещению судебных расходов возникают между сторонами состоявшегося судебного спора. Иными словами, после прекращения отношений истца с государством по поводу уплаты государственной пошлины и рассмотрения судом дела, возникают отношения между сторонами судебного спора (истцом и ответчиком) по поводу возмещения судебных расходов, в состав которых законодателем включена уплаченная сумма государственной пошлины.
При этом суд, взыскивая с ответчика уплаченную истцом в бюджет государственную пошлину, возлагает на ответчика обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации истцу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.
В этой связи то обстоятельство, что в конкретном случае ответчиком является государственный орган, освобожденный от уплаты государственной пошлины на основании подпункта 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ, не должно влечь отказ истцу в возмещении его судебных расходов.
Законодательством не предусмотрено освобождение государственных и муниципальных органов от возмещения судебных расходов в случае, если решение принято не в их пользу. Напротив, в части 1 статьи 110 АПК РФ гарантируется возмещение всех понесенных судебных расходов в пользу выигравшей дело стороны, независимо от того, является ли проигравшей стороной государственный или муниципальный орган.
Апелляционный суд считает, что судом первой инстанции судебные расходы общества по уплате государственной пошлины правомерно отнесены в полном объеме на налоговый орган, поскольку исходя из неимущественного характера требований к данной категории дел не могут применяться положения пункта 1 статьи 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, регламентирующие распределение судебных расходов при частичном удовлетворении заявленных требований. Аналогичная правовая позиция выражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации N 7959/08 от 13.11.2008.
При названных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что дело рассмотрено судом первой инстанции полно и всесторонне, нормы материального и процессуального права не нарушены, выводы суда соответствуют имеющимся в деле доказательствам. Правовых оснований для удовлетворения апелляционных жалоб сторон и отмены принятого по данному делу решения не имеется.
На основании изложенного и руководствуясь пунктом 1 статьи 269, статьей 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Восьмой арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда Ямало-Ненецкого автономного округа от 21.05.2009 по делу N А81-793/2009 оставить без изменения, апелляционные жалобы Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам по Ямало-Ненецкому автономному округу и общества с ограниченной ответственностью "Заполярнефть" - оставить без удовлетворения.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия, может быть обжаловано путем подачи кассационной жалобы в Федеральный арбитражный суд Западно-Сибирского округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
Н.Е.ИВАНОВА
Судьи
Е.П.КЛИВЕР
О.Ю.РЫЖИКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)