Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть решения объявлена 8 февраля 2010 года.
Полный текст решения изготовлен 10 февраля 2010 года.
Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Мещерякова А.А.
при ведении протокола заседания секретарем судебного заседания Ефимовым А.Н.
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению СПК "Варваровский" (442202 Пензенская область, Каменский район, с. Варваровка)
к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области (442246 Пензенская область, г. Каменка, ул. Чернышевского, 1)
об оспаривании решения налогового органа,
при участии в заседании:
- от заявителя - представителя Капитанова А.И. (доверенность от 03.02.2010);
- от ответчика - заместителя начальника юридического отдела Танцерева Д.А. (доверенность от 13.01.2010), главного госналогинспектора Суетиной С.В. (доверенность от 07.12.2009 N 04-05/2),
Сельскохозяйственный производственный кооператив "Варваровский" (далее - заявитель, кооператив) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области (далее - ответчик, налоговый орган) от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата), а также об обязании устранить допущенные нарушения.
В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы и требования, изложенные в заявлении, и просил суд признать недействительным оспариваемое решение налогового органа. При этом кооператив указывает, что в связи с признанием арбитражным судом в деле N А49-4424/2009 недействительным решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 относительно вывода о взыскании с него удержанного, но не перечисленного налога на доходы физических лиц в сумме 499834 руб. 27 коп. у кооператива появилась переплата по названному налогу в указанной сумме, что подтверждается справками налогового органа о состоянии расчетов. Заявление кооператива о возврате указанной суммы из бюджета было исполнено налоговым органом лишь в части возврата 27840 руб. 27 коп. Остальную сумму переплаты по налогу на доходы физических лиц в размере 471994 руб. налоговый орган оспариваемым решением возвратить отказался, указав, что она зачтена в счет имеющейся у кооператива недоимки по акту предыдущей налоговой проверки. Данное решение ответчика является незаконным, так как согласно справкам по лицевому счету никакой недоимки у заявителя не имеется. Кроме того, налоговый орган не вправе самостоятельно производить зачет по акту предыдущей налоговой проверки 2004 года, так как сроки на принудительное взыскание недоимки, а, значит и на проведение такого зачета, истекли. Помимо прочего, задолженность по данному налогу по акту налоговой проверки 2004 года подлежала включению в соглашение о реструктуризации долгов кооператива.
Представители ответчика требования заявителя отклонили по основаниям, подробно изложенным в отзыве по делу (том 1 л.д. 42), и просили арбитражный суд отказать в их удовлетворении. При этом налоговый орган указывает, что оспариваемым решением кооперативу было отказано в возврате указанной выше суммы налога на доходы физических лиц, поскольку возврат можно производить лишь при отсутствии задолженности, тогда как у заявителя имелась непогашенная недоимка по акту предыдущей налоговой проверки 2004 года в сумме 471994 руб., которая образовалась в связи с тем, что арбитражный суд при рассмотрении дела N А49-1202/2007-60а/22 по сути признал незаконным решение о зачете, которым текущие платежи по налогу на доходы физических лиц за 2005 год в указанной сумме были зачтены в уплату налога по акту проверки 2004 года. Таким образом, по акту 2004 года у кооператива образовалась недоимка перед бюджетом в сумме 471994 руб., поэтому переплата в этой сумме была направлена на ее погашение, что вызвало отказ в проведении возврата. Ссылки кооператива на справки о состоянии расчетов из лицевых счетов являются необоснованными, так как с учетом специфики уплаты налога на доходы физических лиц налоговыми агентами все поступающие в течение текущего года платежи отражаются в лицевом счете как переплата, поскольку в течение года никаких деклараций по нему не подается, и начисления налога в лицевом счете отсутствуют. Доводы заявителя о реструктуризации не соответствуют действительности, так как суммы налога на доходы физических лиц не вошли в соглашение о реструктуризации.
В судебном заседании 01.02.2010 объявлен перерыв до 11 час. 30 мин. 08.02.2010, после чего разбирательство дела было продолжено с участием представителей всех лиц, участвующих в деле.
Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил следующее.
Согласно положениям пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с этим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В силу положений подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги.
В соответствии с положениями пункта 2 статьи 24 Кодекса налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно положениям статьи 226 НК РФ налоговые агенты, каковыми являются, в том числе российские организации, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц (далее - налог, НДФЛ) в порядке, установленном данной статьей. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Как видно из материалов дела, в период с 21.07.2004 по 11.08.2004 должностными лицами Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области была проведена выездная налоговая проверка СПК "Варваровский", по итогам которой был составлен акт проверки от 30.08.2004 N 113 (том 1 л.д. 65 - 87) и вынесено решение от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 о привлечении к налоговой ответственности (том 1 л.д. 88 - 105).
Согласно указанным акту и решению налогового органа по результатам налоговой проверки 2004 года было установлено, в частности, неправомерное неудержание кооперативом за 2002 и 2003 годы НДФЛ в общей сумме 15471 руб., а также неправомерное неперечисление в бюджет удержанного им по фактически выплаченной заработной плате НДФЛ в сумме 592028 руб.
Это решение налогового органа кооперативом не обжаловалось, сохраняет свою силу и действует до настоящего времени. Не оспаривает его заявитель и в рамках данного дела.
На основании названного решения Межрайонной инспекцией ФНС России N 2 по Пензенской области в адрес кооператива было выставлено требование от 17.09.2004 N 686 об уплате налога (том 1 л.д. 107), согласно которому ему было предложено уплатить в бюджет, в том числе, указанные суммы НДФЛ в размерах 15471 руб. и 592028 руб. (всего по НДФЛ - 607499 руб.).
Данное требование было исполнено кооперативом в добровольном порядке лишь частично, а именно в сумме 50000 руб. по платежному поручению от 29.09.2004 N 814 (том 2 л.д. 70). В этой связи на оставшуюся сумму НДФЛ в размере 557499 руб. (607499 - 50000 руб.) налоговый орган выставил к счету кооператива свое инкассовое поручение от 20.10.2004 N 2782, отраженное в реестре инкассо (том 2 л.д. 67).
В целях погашения оставшейся задолженности, установленной указанной выездной налоговой проверкой 2004 года, СПК "Варваровский" 28.04.2006 обратился в налоговый орган с заявлением, в котором просил уплаченные кооперативом в 2005 году текущие платежи по НДФЛ за 2005 год в общей сумме 471994 руб. 27 коп. засчитать в счет уплаты НДФЛ по упомянутому выше акту проверки от 30.08.2004 (том 1 л.д. 109).
На основании этого заявления налоговым органом было вынесено решение о зачете от 29.04.2006 N 5515 (том 1 л.д. 110), в результате чего уплаченные кооперативом текущие платежи по НДФЛ за 2005 год в сумме 471994 руб. были зачтены в счет погашения недоимки по НДФЛ, установленной налоговой проверкой 2004 года.
При этом с 26.04.2006 по 26.06.2006 должностными лицами Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области была проведена другая выездная налоговая проверка СПК "Варваровский" за последующий период, по итогам которой был составлен акт проверки от 25.08.2006 N 115 (том 1 л.д. 111 - 131) и вынесено решение от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности (том 1 л.д. 132 - 149).
Из указанных акта и решения налогового органа следует, что по итогам этой проверки было установлено, в частности, неправомерное неудержание кооперативом за 2004 и 2005 годы НДФЛ в сумме 10382 руб., а также неправомерное неперечисление в бюджет удержанного НДФЛ за 2004 - 2006 годы в сумме 1161235 руб.
При этом вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области от 22.07.2008 по делу N А49-1202/2007-60а/22 (том 1 л.д. 26, 27) о взыскании с кооператива налоговых санкций, наложенных решением налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности, арбитражный суд установил, что в проверяемом периоде кооператив удержал из доходов физических лиц НДФЛ в сумме 1327064 руб., а перечислил в бюджет налог в сумме 665663 руб. 27 коп. (за 2004 год - 46700 руб., за 2005 год - 471994 руб. 27 коп., за 2006 год - 146969 руб.).
При этом суд отклонил ссылку налогового органа на упомянутое выше решение о зачете от 29.04.2006 N 5515, которым текущие платежи 2005 года в сумме 471994 руб. были зачтены в уплату недоимки, установленной предыдущей проверкой 2004 года.
Суд посчитал, что такого права не предоставлено налоговым законодательством ни налогоплательщику, ни налоговому органу. Кроме того, суд указал, что заявление о зачете не подписано руководителем кооператива, а доказательств того, что подписавший его бухгалтер был уполномоченным представителем налогоплательщика, не имеется. В этой связи арбитражный суд в преюдициальном судебном акте установил, что оснований для проведения зачета текущих платежей 2005 года в счет уплаты задолженности по предыдущему акту проверки у налогового органа не имелось (том 1 л.д. 27).
На этом основании арбитражный суд в решении по делу N А49-1202/2007-60а/22 пришел к выводу о том, что сумма удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ за 2004 - 2006 годы составляет не 1161235 руб., как указывалось в решении налогового органа, а 661400 руб. 73 коп. (1327064 руб. - 665663 руб. 27 коп.).
Таким образом, данным решением суда указанный выше зачет текущих платежей 2005 года в сумме 471994 руб. в счет погашения задолженности по НДФЛ, установленной налоговой проверкой 2004 года фактически был дезавуирован по причине его незаконности, а указанная сумма налога при определении расчетов по налоговой проверке 2006 года была учтена в именно в составе платежей 2005 года, что в итоге привело к уменьшению задолженности за 2004 - 2006 годы по результатам налоговой проверки 2006 года.
В этой связи кооператив обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности в соответствующей части. Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области по делу N А49-4424/2009 (том 1 л.д. 28 - 30) решение налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности было признано недействительным в части выводов о неперечислении в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 499834 руб. 27 коп.
При этом названное решение суда основано на преюдициальных выводах судебного решения по указанному выше делу N А49-1202/2007-60а/22 относительно того, что сумма удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ составляет 661400 руб. 73 коп., а не 1161235 руб., как указывалось в решении налогового органа. В связи с этим решение налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности было признано недействительным в части выводов о неперечислении в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 499834 руб. 27 коп. (1161235 руб. - 661400 руб. 73 коп.).
Поскольку налог по решению налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности заявителем был уплачен в объеме, указанном в этом решении (том 2 л.д. 43 - 46), кооператив 15.09.2009 со ссылкой на решение арбитражного суда по делу N А49-4424/2009 обратился в налоговый орган с заявлением о возврате из бюджета излишне уплаченного НДФЛ в размере 499834 руб. 27 коп. (том 1 л.д. 16).
По данному заявлению кооператива налоговым органом было вынесено решение о возврате от 29.09.2009 N 7534 (том 1 л.д. 61), в соответствии с которым заявителю был возвращен налог в сумме 27840 руб. 27 коп.
Вместе с тем решением Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) кооперативу было отказано в возврате оставшейся испрашиваемой суммы НДФЛ в размере 471994 руб. (том 1 л.д. 62).
Не согласившись с названным решением налогового органа об отказе в возврате, кооператив обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением о признании его недействительным.
В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для признания ненормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, решений и действий (бездействия) этих органов незаконными является одновременное наличие двух условий: его несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов обратившегося в арбитражный суд с заявлением гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Аналогичная правовая позиция изложена в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".
Как указывается в оспариваемом решении налогового органа (том 1 л.д. 62), отказ в возврате остальной суммы НДФЛ в размере 471994 руб. мотивирован ссылкой налогового органа на пункт 6 статьи 78 НК РФ и невозможность осуществления возврата налога при наличии у заявителя недоимки. При этом недоимка по НДФЛ у кооператива в сумме 471994 руб. образовалась в результате того, что ранее произведенный зачет этой суммы платежей 2005 года в счет уплаты налога по акту предыдущей налоговой проверки 2004 года был признан судом незаконным, в связи с чем задолженность в сумме 471994 руб. по акту проверки 2004 года является непогашенной. Поэтому налоговый орган для погашения этой недоимки вынес решение от 25.09.2009 N 7234 о зачете суммы НДФЛ в размере 471994 руб. (том 1 л.д. 64).
Изложенная позиция налогового органа заслуживает внимания, поскольку как уже указывалось выше, из анализа приведенных судебных актов и обстоятельств дела в их совокупности следует, что признание судом решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к ответственности недействительным в части выводов о неперечислении в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 499834 руб. 27 коп., которую кооператив считает излишней, непосредственно связано с дезавуированием проведенного ранее зачета платежей 2005 года в сумме 471994 руб. в счет уплаты задолженности, установленной предыдущей налоговой проверкой 2004 года. В этой связи указанная сумма НДФЛ была учтена судами именно в платежах 2005 года, что повлекло признание недействительным в части решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к ответственности.
Вместе с тем данное обстоятельство в виде фактического аннулирования указанного зачета привело к тому, что установленная налоговой проверкой 2004 года в указанных выше акте проверки от 30.08.2004 N 113 (том 1 л.д. 65 - 87) и решении от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 (том 1 л.д. 88 - 105) о привлечении к налоговой ответственности задолженность кооператива за 2002 и 2003 годы по удержанному у физических лиц, но не перечисленному в бюджет налогу осталась непогашенной, то есть не уплаченной в бюджет, в связи с чем соответствующие доводы налогового органа о наличии непогашенной недоимки за 2002, 2003 годы по предыдущей налоговой проверке 2004 года являются обоснованными.
Кооператив не отрицает наличие непогашенной задолженности по НДФЛ за 2002 и 2003 годы, установленной предыдущей налоговой проверкой 2004 года, однако указывает на недопустимость ее погашения путем проведенного налоговым органом зачета, так как сроки на принудительное взыскание этой задолженности уже истекли. В обоснование этого он ссылается на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 15.09.2009 N 6544/09.
Данные доводы заявителя не могут быть приняты во внимание арбитражным судом, поскольку они основываются на общих правилах законодательства о налогах и сборах, относящихся к правам собственно налогоплательщика. При этом указанная выше правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в названном постановлении также касается взаимоотношений налогового органа и налогоплательщика по вопросу зачета переплаты по налогу на прибыль организаций.
Между тем в рассматриваемом случае кооператив является не налогоплательщиком, а налоговым агентом.
Из приведенных выше правовых норм следует, что удержанные налоговым агентом у налогоплательщиков суммы налога ему не принадлежат, не являются его собственностью и должны быть перечислены в бюджет.
Иными словами, удержанные налоговым агентом у налогоплательщиков суммы налога по своей природе представляют собой часть их доходов, изъятую у них налоговым агентом для перечисления в бюджет. Данные суммы не могут быть присвоены налоговым агентом, который не имеет на них прав, и должен внести их в бюджет.
При этом, как уже указывалось выше, объем прав у налогоплательщика и налогового агента не одинаков, поскольку в соответствии с положениями пункта 2 статьи 24 Кодекса налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ, то есть Кодекс может предусматривать особенности, касающиеся объема прав и порядка их реализации в отношении налоговых агентов.
Статьей 78 Кодекса, на которую ссылается заявитель, установлен порядок зачета либо возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога.
Согласно пункту 14 статьи 78 Кодекса определенные данной статьей правила зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога распространяются на налоговых агентов.
Вместе с тем в силу статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица.
Пунктом 9 статьи 226 Кодекса установлено, что уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. Согласно положениям этой статьи НДФЛ удерживается налоговым агентом непосредственно из доходов физических лиц, то есть действительных плательщиков НДФЛ при фактической выплате им доходов.
В силу пункта 1 статьи 231 Кодекса излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Следует особо отметить, что в соответствии с пунктом 24 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении спора суд установит, что излишне перечисленные налоговым агентом в бюджет суммы не превышают сумм, удержанных с налогоплательщика, решение о зачете или возврате этих сумм в пользу налогового агента может быть принято судом только в том случае, когда возврат налогоплательщику излишне удержанных с него налоговым агентом сумм возлагается законом на последнего.
Из изложенного следует, что у налогового агента право на возврат излишне уплаченного налога возникает лишь тогда, когда в бюджет было перечислено налога больше, чем следовало бы удержать с налогоплательщиков, при наличии доказательств перерасчета налоговых обязательств конкретных налогоплательщиков и возникшей вследствие этого у налогового агента в силу закона обязанности возвратить излишне удержанные суммы налога обратно налогоплательщикам.
Данные обстоятельства должны доказываться представлением адресованных налоговому агенту заявлений налогоплательщиков - физических лиц о возврате им излишне удержанного из их доходов налога, документов, подтверждающих излишнее удержание у них налога, а также доказательств произведенного налоговым агентом перерасчета их налоговых обязательств.
Аналогичная правовая позиция изложена, в частности, в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 17.09.2009 по делу N А65-7223/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22.07.2008 по делу N Ф09-5055/08-С2.
Как установлено судом выше, у кооператива имеется непогашенная задолженность за 2002 и 2003 годы по удержанному у физических лиц, но не перечисленному в бюджет налогу, установленная налоговой проверкой 2004 года в упомянутых выше акте проверки от 30.08.2004 N 113 и решении от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 о привлечении к налоговой ответственности. Произведенный ранее зачет платежей 2005 года в сумме 471994 руб. в счет уплаты этой задолженности был признан судом ненадлежащим и по сути дезавуирован, а указанная сумма НДФЛ была учтена в судебных актах именно в платежах 2005 года.
При этом, как уже указывалось выше, названным решением от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 о привлечении к ответственности, которое не оспаривалось и не оспаривается заявителем и действует до настоящего времени, установлена задолженность кооператива по НДФЛ в общем размере 607499 руб. Данная задолженность погашалась платежным поручением кооператива от 29.09.2004 N 814 (том 2 л.д. 70) на сумму 50000 руб., а также по платежным ордерам от 20.10.2004 N 2782 на сумму 2 руб. 99 коп., от 21.10.2004 N 2782 на сумму 1084 руб. 93 коп., от 27.10.2004 N 2782 на сумму 119108 руб., от 01.11.2004 N 2782 на сумму 966 руб. 91 коп. и от 05.11.2004 N 2782 на сумму 7194 руб. (том 2 л.д. 71- 75).
Таким образом, задолженность по предыдущей налоговой проверке 2004 года погашена заявителем лишь в сумме 178356 руб. 83 коп. Остаток задолженности по НДФЛ в отношении удержанных с работников, но не перечисленных в бюджет сумм по данной проверке составляет 429142 руб. 17 коп. Иных доказательств ее погашения заявителем не представлено и в материалах дела не имеется.
При таких обстоятельствах с учетом приведенных выше правовых норм и пункта 24 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует признать, что у налогового органа отсутствовали законные основания для возврата заявителю из бюджета НДФЛ в сумме 429142 руб. 17 коп., поскольку данная сумма представляет собой налог, удержанный кооперативом из доходов физических лиц - налогоплательщиков для перечисления его в бюджет.
Доказательств того, что эта сумма налога была удержана у работников в излишнем размере, равно и как заявлений налогоплательщиков к кооперативу о возврате излишне удержанных с них сумм налога, а также документов о произведенном с ними перерасчете заявителем не представлено и в материалах дела не имеется.
Следовательно, поскольку у заявителя отсутствует установленная законом обязанность возвратить указанную сумму налогоплательщикам, в силу приведенных норм и положений пункта 24 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 у него отсутствует и законное право требовать возврата ему указанной суммы налога из бюджета, так как она ему не принадлежит, а представляет собой часть дохода налогоплательщиков - физических лиц, удержанную им у них для перечисления в бюджет.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) в части отказа возвратить налог на доходы физических лиц в сумме 429142 руб. 17 коп. соответствует законодательству о налогах и сборах и не нарушает законных прав заявителя, поэтому в этой части на основании положений части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в удовлетворении требований кооператива должно быть отказано.
В части отказа в возврате остальной суммы налога в размере 42851 руб. 83 коп. (471994 руб. - 429142 руб. 17 коп.) оспариваемое решение налогового органа от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) подлежит признанию недействительным согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как установленная судом выше задолженность кооператива в отношении удержанных с работников, но не перечисленных в бюджет сумм по налоговой проверке 2004 года с учетом упомянутых выше платежных документов составляет именно 429142 руб. 17 коп., а не 471994 руб., как это ошибочно указано в оспариваемом решении. В этой связи налог в сумме 42851 руб. 83 коп. является излишне уплаченным в бюджет, законных оснований для удержания этой суммы налоговым органом в ходе рассмотрения дела не приведено, равно как и обстоятельств, которые бы препятствовали ее возврату заявителю. Поэтому в этой части оспариваемое решение не соответствует законодательству, нарушает права заявителя и должно быть признано недействительным.
Ссылки заявителя в подтверждение переплаты на справки о состоянии расчетов, составленные на основании сведений из лицевого счета, не могут быть приняты судом во внимание, поскольку лицевой счет представляет собой лишь способ внутреннего учета налоговым органом поступления платежей. В силу пункта 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. В этой связи при отсутствии в течение текущего года сведений о суммах начисленного к уплате налога, все поступающие от налогового агента суммы в течение календарного года автоматически числятся со знаком "плюс", то есть в переплате, так как соответствующие начисления в лицевом счете отсутствуют. Поэтому сведения представленных справок из лицевых счетов не являются достоверным и надлежащим доказательством состояния расчетов с налоговым агентом по рассматриваемому налогу.
Более того, в настоящем деле наличие и размер задолженности кооператива, как это описано выше, были установлены судом путем исследования перечисленных платежных документов, которые являются первичными документами и достоверными доказательствами произведенных расчетов. При этом каких-либо иных достоверных доказательств погашения рассматриваемой задолженности по налоговой проверке 2004 года в сумме 429142 руб. 17 коп. заявителем не представлено и в материалах дела не имеется.
Доводы кооператива о том, что указанная задолженность по НДФЛ включена в соглашение от 11.12.2003 N 2 о реструктуризации долгов, являются необоснованными, так как из анализа соглашения (том 2 л.д. 77 - 80) и положенной в его основу справки о задолженности на 01.12.2003 (том 2 л.д. 81, 82) следует, что предметом реструктуризации по этому соглашению является задолженность на 01.12.3003 в сумме 4485000 руб., в том числе по взносам во внебюджетные фонды в сумме 1817000 руб. (2668 тыс. руб. + 1817 руб.). При этом задолженность кооператива по НДФЛ в предмет реструктуризации сторонами указанного соглашения и территориальной комиссией не включалась.
Действия налогового органа и территориальной комиссии по вопросам заключения указанного соглашения с кооперативом без включения в него задолженности по НДФЛ заявителем в свое время не оспаривались и выходят за рамки настоящего дела.
Кроме того, пункт 2 статьи 20.1 Федерального закона от 09.07.2002 N 83-ФЗ "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей", на который ссылается заявитель, был введен в действие Федеральным законом от 13.05.2008 N 67-ФЗ, вступил в силу после заключения соглашения и уже после выявления рассматриваемой задолженности налоговой проверкой 2004 года, в связи с чем он не распространяется на прошлое время в отношении рассматриваемой задолженности, так как указанный пункт статьи 20.1 не имеет обратной силы.
При этом в силу статьи 8 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" положения части первой Кодекса не применяются к отношениям, регулируемым Федеральным законом "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей".
Более того, имеющееся у заявителя соглашение о реструктуризации (том 2 л.д. 77 - 80) предусматривает вариант реструктуризации только лишь в виде отсрочки и рассрочки уплаты основного долга и не устанавливает условия о его списании.
В этой связи указанные доводы заявителя отклоняются судом и не опровергают его выводов об отсутствии у кооператива законных оснований требовать возврата из бюджета НДФЛ в сумме 429142 руб. 17 коп., так как данная сумма ему не принадлежит, а представляет собой часть доходов налогоплательщиков - физических лиц в виде налога, удержанную у них заявителем как налоговым агентом для перечисления в бюджет.
В связи с удовлетворением требований относительно признания оспариваемого решения недействительным в части отказа возвратить НДФЛ в сумме 42851 руб. 83 коп., арбитражный суд согласно положениям пункта 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязывает налоговый орган устранить в этой части допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
Заявителем при обращении в суд была уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб., которая в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской подлежит возврату из бюджета в связи с признанием оспариваемого акта частично недействительным. При этом налоговый орган подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты пошлины освобожден.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
Требования заявителя удовлетворить частично.
Признать недействительным проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области от 29 сентября 2009 года N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) в части отказа возвратить налог на доходы физических лиц в сумме 42851 руб. 83 коп., и обязать налоговый орган устранить в этой части допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Возвратить сельскохозяйственному производственному кооперативу "Варваровский" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2000 руб.
На решение в течение месяца после его принятия может быть подана апелляционная жалоба через Арбитражный суд Пензенской области.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА ПЕНЗЕНСКОЙ ОБЛАСТИ ОТ 10.02.2010 ПО ДЕЛУ N А49-10662/2009
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД ПЕНЗЕНСКОЙ ОБЛАСТИ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
от 10 февраля 2010 г. по делу N А49-10662/2009
Резолютивная часть решения объявлена 8 февраля 2010 года.
Полный текст решения изготовлен 10 февраля 2010 года.
Арбитражный суд Пензенской области в составе судьи Мещерякова А.А.
при ведении протокола заседания секретарем судебного заседания Ефимовым А.Н.
рассмотрев в открытом судебном заседании дело по заявлению СПК "Варваровский" (442202 Пензенская область, Каменский район, с. Варваровка)
к Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области (442246 Пензенская область, г. Каменка, ул. Чернышевского, 1)
об оспаривании решения налогового органа,
при участии в заседании:
- от заявителя - представителя Капитанова А.И. (доверенность от 03.02.2010);
- от ответчика - заместителя начальника юридического отдела Танцерева Д.А. (доверенность от 13.01.2010), главного госналогинспектора Суетиной С.В. (доверенность от 07.12.2009 N 04-05/2),
установил:
Сельскохозяйственный производственный кооператив "Варваровский" (далее - заявитель, кооператив) обратился в арбитражный суд с заявлением о признании недействительным решения Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области (далее - ответчик, налоговый орган) от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата), а также об обязании устранить допущенные нарушения.
В судебном заседании представитель заявителя поддержал доводы и требования, изложенные в заявлении, и просил суд признать недействительным оспариваемое решение налогового органа. При этом кооператив указывает, что в связи с признанием арбитражным судом в деле N А49-4424/2009 недействительным решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 относительно вывода о взыскании с него удержанного, но не перечисленного налога на доходы физических лиц в сумме 499834 руб. 27 коп. у кооператива появилась переплата по названному налогу в указанной сумме, что подтверждается справками налогового органа о состоянии расчетов. Заявление кооператива о возврате указанной суммы из бюджета было исполнено налоговым органом лишь в части возврата 27840 руб. 27 коп. Остальную сумму переплаты по налогу на доходы физических лиц в размере 471994 руб. налоговый орган оспариваемым решением возвратить отказался, указав, что она зачтена в счет имеющейся у кооператива недоимки по акту предыдущей налоговой проверки. Данное решение ответчика является незаконным, так как согласно справкам по лицевому счету никакой недоимки у заявителя не имеется. Кроме того, налоговый орган не вправе самостоятельно производить зачет по акту предыдущей налоговой проверки 2004 года, так как сроки на принудительное взыскание недоимки, а, значит и на проведение такого зачета, истекли. Помимо прочего, задолженность по данному налогу по акту налоговой проверки 2004 года подлежала включению в соглашение о реструктуризации долгов кооператива.
Представители ответчика требования заявителя отклонили по основаниям, подробно изложенным в отзыве по делу (том 1 л.д. 42), и просили арбитражный суд отказать в их удовлетворении. При этом налоговый орган указывает, что оспариваемым решением кооперативу было отказано в возврате указанной выше суммы налога на доходы физических лиц, поскольку возврат можно производить лишь при отсутствии задолженности, тогда как у заявителя имелась непогашенная недоимка по акту предыдущей налоговой проверки 2004 года в сумме 471994 руб., которая образовалась в связи с тем, что арбитражный суд при рассмотрении дела N А49-1202/2007-60а/22 по сути признал незаконным решение о зачете, которым текущие платежи по налогу на доходы физических лиц за 2005 год в указанной сумме были зачтены в уплату налога по акту проверки 2004 года. Таким образом, по акту 2004 года у кооператива образовалась недоимка перед бюджетом в сумме 471994 руб., поэтому переплата в этой сумме была направлена на ее погашение, что вызвало отказ в проведении возврата. Ссылки кооператива на справки о состоянии расчетов из лицевых счетов являются необоснованными, так как с учетом специфики уплаты налога на доходы физических лиц налоговыми агентами все поступающие в течение текущего года платежи отражаются в лицевом счете как переплата, поскольку в течение года никаких деклараций по нему не подается, и начисления налога в лицевом счете отсутствуют. Доводы заявителя о реструктуризации не соответствуют действительности, так как суммы налога на доходы физических лиц не вошли в соглашение о реструктуризации.
В судебном заседании 01.02.2010 объявлен перерыв до 11 час. 30 мин. 08.02.2010, после чего разбирательство дела было продолжено с участием представителей всех лиц, участвующих в деле.
Исследовав материалы дела, заслушав объяснения представителей сторон, арбитражный суд установил следующее.
Согласно положениям пункта 1 статьи 24 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - Кодекс, НК РФ) налоговыми агентами признаются лица, на которых в соответствии с этим Кодексом возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов.
В силу положений подпункта 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ налоговые агенты обязаны правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги.
В соответствии с положениями пункта 2 статьи 24 Кодекса налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено Кодексом.
Согласно положениям статьи 226 НК РФ налоговые агенты, каковыми являются, в том числе российские организации, обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить сумму налога на доходы физических лиц (далее - налог, НДФЛ) в порядке, установленном данной статьей. Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате.
Как видно из материалов дела, в период с 21.07.2004 по 11.08.2004 должностными лицами Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области была проведена выездная налоговая проверка СПК "Варваровский", по итогам которой был составлен акт проверки от 30.08.2004 N 113 (том 1 л.д. 65 - 87) и вынесено решение от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 о привлечении к налоговой ответственности (том 1 л.д. 88 - 105).
Согласно указанным акту и решению налогового органа по результатам налоговой проверки 2004 года было установлено, в частности, неправомерное неудержание кооперативом за 2002 и 2003 годы НДФЛ в общей сумме 15471 руб., а также неправомерное неперечисление в бюджет удержанного им по фактически выплаченной заработной плате НДФЛ в сумме 592028 руб.
Это решение налогового органа кооперативом не обжаловалось, сохраняет свою силу и действует до настоящего времени. Не оспаривает его заявитель и в рамках данного дела.
На основании названного решения Межрайонной инспекцией ФНС России N 2 по Пензенской области в адрес кооператива было выставлено требование от 17.09.2004 N 686 об уплате налога (том 1 л.д. 107), согласно которому ему было предложено уплатить в бюджет, в том числе, указанные суммы НДФЛ в размерах 15471 руб. и 592028 руб. (всего по НДФЛ - 607499 руб.).
Данное требование было исполнено кооперативом в добровольном порядке лишь частично, а именно в сумме 50000 руб. по платежному поручению от 29.09.2004 N 814 (том 2 л.д. 70). В этой связи на оставшуюся сумму НДФЛ в размере 557499 руб. (607499 - 50000 руб.) налоговый орган выставил к счету кооператива свое инкассовое поручение от 20.10.2004 N 2782, отраженное в реестре инкассо (том 2 л.д. 67).
В целях погашения оставшейся задолженности, установленной указанной выездной налоговой проверкой 2004 года, СПК "Варваровский" 28.04.2006 обратился в налоговый орган с заявлением, в котором просил уплаченные кооперативом в 2005 году текущие платежи по НДФЛ за 2005 год в общей сумме 471994 руб. 27 коп. засчитать в счет уплаты НДФЛ по упомянутому выше акту проверки от 30.08.2004 (том 1 л.д. 109).
На основании этого заявления налоговым органом было вынесено решение о зачете от 29.04.2006 N 5515 (том 1 л.д. 110), в результате чего уплаченные кооперативом текущие платежи по НДФЛ за 2005 год в сумме 471994 руб. были зачтены в счет погашения недоимки по НДФЛ, установленной налоговой проверкой 2004 года.
При этом с 26.04.2006 по 26.06.2006 должностными лицами Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области была проведена другая выездная налоговая проверка СПК "Варваровский" за последующий период, по итогам которой был составлен акт проверки от 25.08.2006 N 115 (том 1 л.д. 111 - 131) и вынесено решение от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности (том 1 л.д. 132 - 149).
Из указанных акта и решения налогового органа следует, что по итогам этой проверки было установлено, в частности, неправомерное неудержание кооперативом за 2004 и 2005 годы НДФЛ в сумме 10382 руб., а также неправомерное неперечисление в бюджет удержанного НДФЛ за 2004 - 2006 годы в сумме 1161235 руб.
При этом вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области от 22.07.2008 по делу N А49-1202/2007-60а/22 (том 1 л.д. 26, 27) о взыскании с кооператива налоговых санкций, наложенных решением налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности, арбитражный суд установил, что в проверяемом периоде кооператив удержал из доходов физических лиц НДФЛ в сумме 1327064 руб., а перечислил в бюджет налог в сумме 665663 руб. 27 коп. (за 2004 год - 46700 руб., за 2005 год - 471994 руб. 27 коп., за 2006 год - 146969 руб.).
При этом суд отклонил ссылку налогового органа на упомянутое выше решение о зачете от 29.04.2006 N 5515, которым текущие платежи 2005 года в сумме 471994 руб. были зачтены в уплату недоимки, установленной предыдущей проверкой 2004 года.
Суд посчитал, что такого права не предоставлено налоговым законодательством ни налогоплательщику, ни налоговому органу. Кроме того, суд указал, что заявление о зачете не подписано руководителем кооператива, а доказательств того, что подписавший его бухгалтер был уполномоченным представителем налогоплательщика, не имеется. В этой связи арбитражный суд в преюдициальном судебном акте установил, что оснований для проведения зачета текущих платежей 2005 года в счет уплаты задолженности по предыдущему акту проверки у налогового органа не имелось (том 1 л.д. 27).
На этом основании арбитражный суд в решении по делу N А49-1202/2007-60а/22 пришел к выводу о том, что сумма удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ за 2004 - 2006 годы составляет не 1161235 руб., как указывалось в решении налогового органа, а 661400 руб. 73 коп. (1327064 руб. - 665663 руб. 27 коп.).
Таким образом, данным решением суда указанный выше зачет текущих платежей 2005 года в сумме 471994 руб. в счет погашения задолженности по НДФЛ, установленной налоговой проверкой 2004 года фактически был дезавуирован по причине его незаконности, а указанная сумма налога при определении расчетов по налоговой проверке 2006 года была учтена в именно в составе платежей 2005 года, что в итоге привело к уменьшению задолженности за 2004 - 2006 годы по результатам налоговой проверки 2006 года.
В этой связи кооператив обратился в арбитражный суд с заявлением об оспаривании решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности в соответствующей части. Вступившим в законную силу решением Арбитражного суда Пензенской области по делу N А49-4424/2009 (том 1 л.д. 28 - 30) решение налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности было признано недействительным в части выводов о неперечислении в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 499834 руб. 27 коп.
При этом названное решение суда основано на преюдициальных выводах судебного решения по указанному выше делу N А49-1202/2007-60а/22 относительно того, что сумма удержанного, но не перечисленного в бюджет НДФЛ составляет 661400 руб. 73 коп., а не 1161235 руб., как указывалось в решении налогового органа. В связи с этим решение налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности было признано недействительным в части выводов о неперечислении в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 499834 руб. 27 коп. (1161235 руб. - 661400 руб. 73 коп.).
Поскольку налог по решению налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к налоговой ответственности заявителем был уплачен в объеме, указанном в этом решении (том 2 л.д. 43 - 46), кооператив 15.09.2009 со ссылкой на решение арбитражного суда по делу N А49-4424/2009 обратился в налоговый орган с заявлением о возврате из бюджета излишне уплаченного НДФЛ в размере 499834 руб. 27 коп. (том 1 л.д. 16).
По данному заявлению кооператива налоговым органом было вынесено решение о возврате от 29.09.2009 N 7534 (том 1 л.д. 61), в соответствии с которым заявителю был возвращен налог в сумме 27840 руб. 27 коп.
Вместе с тем решением Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) кооперативу было отказано в возврате оставшейся испрашиваемой суммы НДФЛ в размере 471994 руб. (том 1 л.д. 62).
Не согласившись с названным решением налогового органа об отказе в возврате, кооператив обратился в арбитражный суд с рассматриваемым заявлением о признании его недействительным.
В соответствии с частью 4 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации при рассмотрении дел об оспаривании ненормативных правовых актов, решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц арбитражный суд в судебном заседании осуществляет проверку оспариваемого акта или его отдельных положений, оспариваемых решений и действий (бездействия) и устанавливает их соответствие закону или иному нормативному правовому акту, устанавливает наличие полномочий у органа или лица, которые приняли оспариваемый акт, решение или совершили оспариваемые действия (бездействие), а также устанавливает, нарушают ли оспариваемый акт, решение и действия (бездействие) права и законные интересы заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
При этом в силу статьи 13 Гражданского кодекса Российской Федерации и статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации основанием для признания ненормативного акта государственного органа или органа местного самоуправления недействительным, решений и действий (бездействия) этих органов незаконными является одновременное наличие двух условий: его несоответствие закону или иному правовому акту и нарушение данным актом, решением, действиями (бездействием) прав и законных интересов обратившегося в арбитражный суд с заявлением гражданина или юридического лица в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности.
Аналогичная правовая позиция изложена в пункте 6 постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации".
Как указывается в оспариваемом решении налогового органа (том 1 л.д. 62), отказ в возврате остальной суммы НДФЛ в размере 471994 руб. мотивирован ссылкой налогового органа на пункт 6 статьи 78 НК РФ и невозможность осуществления возврата налога при наличии у заявителя недоимки. При этом недоимка по НДФЛ у кооператива в сумме 471994 руб. образовалась в результате того, что ранее произведенный зачет этой суммы платежей 2005 года в счет уплаты налога по акту предыдущей налоговой проверки 2004 года был признан судом незаконным, в связи с чем задолженность в сумме 471994 руб. по акту проверки 2004 года является непогашенной. Поэтому налоговый орган для погашения этой недоимки вынес решение от 25.09.2009 N 7234 о зачете суммы НДФЛ в размере 471994 руб. (том 1 л.д. 64).
Изложенная позиция налогового органа заслуживает внимания, поскольку как уже указывалось выше, из анализа приведенных судебных актов и обстоятельств дела в их совокупности следует, что признание судом решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к ответственности недействительным в части выводов о неперечислении в бюджет удержанного НДФЛ в сумме 499834 руб. 27 коп., которую кооператив считает излишней, непосредственно связано с дезавуированием проведенного ранее зачета платежей 2005 года в сумме 471994 руб. в счет уплаты задолженности, установленной предыдущей налоговой проверкой 2004 года. В этой связи указанная сумма НДФЛ была учтена судами именно в платежах 2005 года, что повлекло признание недействительным в части решения налогового органа от 03.10.2006 N 148 о привлечении к ответственности.
Вместе с тем данное обстоятельство в виде фактического аннулирования указанного зачета привело к тому, что установленная налоговой проверкой 2004 года в указанных выше акте проверки от 30.08.2004 N 113 (том 1 л.д. 65 - 87) и решении от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 (том 1 л.д. 88 - 105) о привлечении к налоговой ответственности задолженность кооператива за 2002 и 2003 годы по удержанному у физических лиц, но не перечисленному в бюджет налогу осталась непогашенной, то есть не уплаченной в бюджет, в связи с чем соответствующие доводы налогового органа о наличии непогашенной недоимки за 2002, 2003 годы по предыдущей налоговой проверке 2004 года являются обоснованными.
Кооператив не отрицает наличие непогашенной задолженности по НДФЛ за 2002 и 2003 годы, установленной предыдущей налоговой проверкой 2004 года, однако указывает на недопустимость ее погашения путем проведенного налоговым органом зачета, так как сроки на принудительное взыскание этой задолженности уже истекли. В обоснование этого он ссылается на правовую позицию Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, изложенную в постановлении от 15.09.2009 N 6544/09.
Данные доводы заявителя не могут быть приняты во внимание арбитражным судом, поскольку они основываются на общих правилах законодательства о налогах и сборах, относящихся к правам собственно налогоплательщика. При этом указанная выше правовая позиция Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в названном постановлении также касается взаимоотношений налогового органа и налогоплательщика по вопросу зачета переплаты по налогу на прибыль организаций.
Между тем в рассматриваемом случае кооператив является не налогоплательщиком, а налоговым агентом.
Из приведенных выше правовых норм следует, что удержанные налоговым агентом у налогоплательщиков суммы налога ему не принадлежат, не являются его собственностью и должны быть перечислены в бюджет.
Иными словами, удержанные налоговым агентом у налогоплательщиков суммы налога по своей природе представляют собой часть их доходов, изъятую у них налоговым агентом для перечисления в бюджет. Данные суммы не могут быть присвоены налоговым агентом, который не имеет на них прав, и должен внести их в бюджет.
При этом, как уже указывалось выше, объем прав у налогоплательщика и налогового агента не одинаков, поскольку в соответствии с положениями пункта 2 статьи 24 Кодекса налоговые агенты имеют те же права, что и налогоплательщики, если иное не предусмотрено НК РФ, то есть Кодекс может предусматривать особенности, касающиеся объема прав и порядка их реализации в отношении налоговых агентов.
Статьей 78 Кодекса, на которую ссылается заявитель, установлен порядок зачета либо возврата налогоплательщику сумм излишне уплаченного налога.
Согласно пункту 14 статьи 78 Кодекса определенные данной статьей правила зачета или возврата излишне уплаченной суммы налога распространяются на налоговых агентов.
Вместе с тем в силу статьи 207 НК РФ налогоплательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица.
Пунктом 9 статьи 226 Кодекса установлено, что уплата НДФЛ за счет средств налоговых агентов не допускается. Согласно положениям этой статьи НДФЛ удерживается налоговым агентом непосредственно из доходов физических лиц, то есть действительных плательщиков НДФЛ при фактической выплате им доходов.
В силу пункта 1 статьи 231 Кодекса излишне удержанные налоговым агентом из дохода налогоплательщика суммы налога подлежат возврату налоговым агентом по представлении налогоплательщиком соответствующего заявления.
Следует особо отметить, что в соответствии с пунктом 24 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" если при рассмотрении спора суд установит, что излишне перечисленные налоговым агентом в бюджет суммы не превышают сумм, удержанных с налогоплательщика, решение о зачете или возврате этих сумм в пользу налогового агента может быть принято судом только в том случае, когда возврат налогоплательщику излишне удержанных с него налоговым агентом сумм возлагается законом на последнего.
Из изложенного следует, что у налогового агента право на возврат излишне уплаченного налога возникает лишь тогда, когда в бюджет было перечислено налога больше, чем следовало бы удержать с налогоплательщиков, при наличии доказательств перерасчета налоговых обязательств конкретных налогоплательщиков и возникшей вследствие этого у налогового агента в силу закона обязанности возвратить излишне удержанные суммы налога обратно налогоплательщикам.
Данные обстоятельства должны доказываться представлением адресованных налоговому агенту заявлений налогоплательщиков - физических лиц о возврате им излишне удержанного из их доходов налога, документов, подтверждающих излишнее удержание у них налога, а также доказательств произведенного налоговым агентом перерасчета их налоговых обязательств.
Аналогичная правовая позиция изложена, в частности, в постановлении Федерального арбитражного суда Поволжского округа от 17.09.2009 по делу N А65-7223/2009, постановлении Федерального арбитражного суда Уральского округа от 22.07.2008 по делу N Ф09-5055/08-С2.
Как установлено судом выше, у кооператива имеется непогашенная задолженность за 2002 и 2003 годы по удержанному у физических лиц, но не перечисленному в бюджет налогу, установленная налоговой проверкой 2004 года в упомянутых выше акте проверки от 30.08.2004 N 113 и решении от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 о привлечении к налоговой ответственности. Произведенный ранее зачет платежей 2005 года в сумме 471994 руб. в счет уплаты этой задолженности был признан судом ненадлежащим и по сути дезавуирован, а указанная сумма НДФЛ была учтена в судебных актах именно в платежах 2005 года.
При этом, как уже указывалось выше, названным решением от 17.09.2004 N ЛК 02-07/371 о привлечении к ответственности, которое не оспаривалось и не оспаривается заявителем и действует до настоящего времени, установлена задолженность кооператива по НДФЛ в общем размере 607499 руб. Данная задолженность погашалась платежным поручением кооператива от 29.09.2004 N 814 (том 2 л.д. 70) на сумму 50000 руб., а также по платежным ордерам от 20.10.2004 N 2782 на сумму 2 руб. 99 коп., от 21.10.2004 N 2782 на сумму 1084 руб. 93 коп., от 27.10.2004 N 2782 на сумму 119108 руб., от 01.11.2004 N 2782 на сумму 966 руб. 91 коп. и от 05.11.2004 N 2782 на сумму 7194 руб. (том 2 л.д. 71- 75).
Таким образом, задолженность по предыдущей налоговой проверке 2004 года погашена заявителем лишь в сумме 178356 руб. 83 коп. Остаток задолженности по НДФЛ в отношении удержанных с работников, но не перечисленных в бюджет сумм по данной проверке составляет 429142 руб. 17 коп. Иных доказательств ее погашения заявителем не представлено и в материалах дела не имеется.
При таких обстоятельствах с учетом приведенных выше правовых норм и пункта 24 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" следует признать, что у налогового органа отсутствовали законные основания для возврата заявителю из бюджета НДФЛ в сумме 429142 руб. 17 коп., поскольку данная сумма представляет собой налог, удержанный кооперативом из доходов физических лиц - налогоплательщиков для перечисления его в бюджет.
Доказательств того, что эта сумма налога была удержана у работников в излишнем размере, равно и как заявлений налогоплательщиков к кооперативу о возврате излишне удержанных с них сумм налога, а также документов о произведенном с ними перерасчете заявителем не представлено и в материалах дела не имеется.
Следовательно, поскольку у заявителя отсутствует установленная законом обязанность возвратить указанную сумму налогоплательщикам, в силу приведенных норм и положений пункта 24 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 у него отсутствует и законное право требовать возврата ему указанной суммы налога из бюджета, так как она ему не принадлежит, а представляет собой часть дохода налогоплательщиков - физических лиц, удержанную им у них для перечисления в бюджет.
Таким образом, оспариваемое решение налогового органа от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) в части отказа возвратить налог на доходы физических лиц в сумме 429142 руб. 17 коп. соответствует законодательству о налогах и сборах и не нарушает законных прав заявителя, поэтому в этой части на основании положений части 3 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации в удовлетворении требований кооператива должно быть отказано.
В части отказа в возврате остальной суммы налога в размере 42851 руб. 83 коп. (471994 руб. - 429142 руб. 17 коп.) оспариваемое решение налогового органа от 29.09.2009 N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) подлежит признанию недействительным согласно части 2 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, так как установленная судом выше задолженность кооператива в отношении удержанных с работников, но не перечисленных в бюджет сумм по налоговой проверке 2004 года с учетом упомянутых выше платежных документов составляет именно 429142 руб. 17 коп., а не 471994 руб., как это ошибочно указано в оспариваемом решении. В этой связи налог в сумме 42851 руб. 83 коп. является излишне уплаченным в бюджет, законных оснований для удержания этой суммы налоговым органом в ходе рассмотрения дела не приведено, равно как и обстоятельств, которые бы препятствовали ее возврату заявителю. Поэтому в этой части оспариваемое решение не соответствует законодательству, нарушает права заявителя и должно быть признано недействительным.
Ссылки заявителя в подтверждение переплаты на справки о состоянии расчетов, составленные на основании сведений из лицевого счета, не могут быть приняты судом во внимание, поскольку лицевой счет представляет собой лишь способ внутреннего учета налоговым органом поступления платежей. В силу пункта 2 статьи 230 НК РФ налоговые агенты представляют в налоговый орган по месту своего учета сведения о доходах физических лиц этого налогового периода и суммах начисленных и удержанных в этом налоговом периоде налогов ежегодно, не позднее 1 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом. В этой связи при отсутствии в течение текущего года сведений о суммах начисленного к уплате налога, все поступающие от налогового агента суммы в течение календарного года автоматически числятся со знаком "плюс", то есть в переплате, так как соответствующие начисления в лицевом счете отсутствуют. Поэтому сведения представленных справок из лицевых счетов не являются достоверным и надлежащим доказательством состояния расчетов с налоговым агентом по рассматриваемому налогу.
Более того, в настоящем деле наличие и размер задолженности кооператива, как это описано выше, были установлены судом путем исследования перечисленных платежных документов, которые являются первичными документами и достоверными доказательствами произведенных расчетов. При этом каких-либо иных достоверных доказательств погашения рассматриваемой задолженности по налоговой проверке 2004 года в сумме 429142 руб. 17 коп. заявителем не представлено и в материалах дела не имеется.
Доводы кооператива о том, что указанная задолженность по НДФЛ включена в соглашение от 11.12.2003 N 2 о реструктуризации долгов, являются необоснованными, так как из анализа соглашения (том 2 л.д. 77 - 80) и положенной в его основу справки о задолженности на 01.12.2003 (том 2 л.д. 81, 82) следует, что предметом реструктуризации по этому соглашению является задолженность на 01.12.3003 в сумме 4485000 руб., в том числе по взносам во внебюджетные фонды в сумме 1817000 руб. (2668 тыс. руб. + 1817 руб.). При этом задолженность кооператива по НДФЛ в предмет реструктуризации сторонами указанного соглашения и территориальной комиссией не включалась.
Действия налогового органа и территориальной комиссии по вопросам заключения указанного соглашения с кооперативом без включения в него задолженности по НДФЛ заявителем в свое время не оспаривались и выходят за рамки настоящего дела.
Кроме того, пункт 2 статьи 20.1 Федерального закона от 09.07.2002 N 83-ФЗ "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей", на который ссылается заявитель, был введен в действие Федеральным законом от 13.05.2008 N 67-ФЗ, вступил в силу после заключения соглашения и уже после выявления рассматриваемой задолженности налоговой проверкой 2004 года, в связи с чем он не распространяется на прошлое время в отношении рассматриваемой задолженности, так как указанный пункт статьи 20.1 не имеет обратной силы.
При этом в силу статьи 8 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" положения части первой Кодекса не применяются к отношениям, регулируемым Федеральным законом "О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей".
Более того, имеющееся у заявителя соглашение о реструктуризации (том 2 л.д. 77 - 80) предусматривает вариант реструктуризации только лишь в виде отсрочки и рассрочки уплаты основного долга и не устанавливает условия о его списании.
В этой связи указанные доводы заявителя отклоняются судом и не опровергают его выводов об отсутствии у кооператива законных оснований требовать возврата из бюджета НДФЛ в сумме 429142 руб. 17 коп., так как данная сумма ему не принадлежит, а представляет собой часть доходов налогоплательщиков - физических лиц в виде налога, удержанную у них заявителем как налоговым агентом для перечисления в бюджет.
В связи с удовлетворением требований относительно признания оспариваемого решения недействительным в части отказа возвратить НДФЛ в сумме 42851 руб. 83 коп., арбитражный суд согласно положениям пункта 3 части 4 статьи 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации обязывает налоговый орган устранить в этой части допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
Заявителем при обращении в суд была уплачена государственная пошлина в сумме 2000 руб., которая в соответствии со статьей 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской подлежит возврату из бюджета в связи с признанием оспариваемого акта частично недействительным. При этом налоговый орган подпунктом 1.1 пункта 1 статьи 333.37 НК РФ от уплаты пошлины освобожден.
Учитывая изложенное и руководствуясь статьями 167 - 170, 176, 201 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд
решил:
Требования заявителя удовлетворить частично.
Признать недействительным проверенное на соответствие Налоговому кодексу Российской Федерации решение Межрайонной инспекции ФНС России N 2 по Пензенской области от 29 сентября 2009 года N 1529 об отказе в осуществлении зачета (возврата) в части отказа возвратить налог на доходы физических лиц в сумме 42851 руб. 83 коп., и обязать налоговый орган устранить в этой части допущенное нарушение прав и законных интересов заявителя.
В удовлетворении остальной части заявленных требований отказать.
Возвратить сельскохозяйственному производственному кооперативу "Варваровский" из федерального бюджета государственную пошлину в сумме 2000 руб.
На решение в течение месяца после его принятия может быть подана апелляционная жалоба через Арбитражный суд Пензенской области.
Судья
А.А.МЕЩЕРЯКОВ
А.А.МЕЩЕРЯКОВ
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)