Судебные решения, арбитраж
Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 18 мая 2006 года
Постановление изготовлено в полном объеме 22 мая 2006 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Петренко Т.И.
при ведении протокола судебного заседания: Качаловой С.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-3559/2006) Инспекции ФНС России по Выборгскому району Санкт-Петербурга
на решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.02.2006 по делу N А56-53705/2005 (судья Пасько О.В.) принятое
по заявлению ЗАО "Торговая компания Вимм-Билль-Данн"
к Инспекции ФНС России по Выборгскому району Санкт-Петербурга
о признании частично недействительным решения
при участии:
от заявителя: Хлявнюк В.В. доверенность от 01.01.06. б/н
от ответчика: Серов Р.С. доверенность от 14.02.06. N 17/4413
Закрытое акционерное общество "Вимм-Билль-Данн" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Выборгскому району Санкт-Петербурга (далее - инспекция, налоговая инспекция) от 19.10.2005 N 11/165/05/2 в части привлечения Общества к налоговой ответственности за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 780 рублей, предложения уплатить НДФЛ в размере 3901 рублей, пени в сумме 190,58 рубля.
Решением арбитражного суда от 09.02.2006 г. заявленное требование удовлетворено.
В апелляционной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.
В судебном заседании представитель инспекции заявил ходатайство о замене стороны в порядке процессуального правопреемства.
Заслушав мнение представителя Общества, в соответствии со ст. 48 АПК РФ судом произведена замена Инспекции ФНС РФ по Выборгскому району Санкт-Петербурга на Межрайонную инспекцию ФНС РФ N 17 по Санкт-Петербургу.
Представитель инспекции требования по жалобе поддержал.
В судебном заседании представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.
Законность решения суда проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку, по вопросам правильности исчисления и уплаты Обществом налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2001 по 01.09.2005.
В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о занижении Обществом подлежащего уплате в бюджет налога на доходы физических лиц, в том числе в связи с невключением в налоговую базу для исчисления налога суточных сверх установленных норм.
Кроме того, налоговый орган установил несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки, отраженным в акте от 30.09.2005 N 11/165/05, с учетом представленных обществом возражений, инспекция приняла решение от 19.10.2005 N 11/165/05/2 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в сумме 780 рублей, доначислении НДФЛ в сумме 3901 рубль и пеней в сумме 677,16 рубля.
Суд удовлетворяя требования заявителя в части признания недействительным решения инспекции об исчислении налога на доходы физических лиц с сумм суточных, выплаченных сотрудникам Общества сверх установленных норм, исходил из того, что статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлена обязанность работодателя возместить направленному в служебную командировку работнику расходы по проезду, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Апелляционная инстанция считает данный вывод суда правомерным, основанным на правильном применении норм материального права.
Пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.
Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Между тем законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц не определены; общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрены только трудовым законодательством.
Так согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Следовательно, для организаций, не финансируемых из федерального бюджета, нормы суточных устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом и ограничены только минимальным размером.
В материалы дела представлен приказ ЗАО "Торговая компания Вимм-Билль-Данн" N 412/0 от 26.06.03 г., которым с 1 июля 2003 года установлен размер суточных при выезде в командировки в населенные пункты Российской Федерации 17 долларов США по курсу ЦБ РФ на дату расчета бухгалтерией предварительной сметы расходов на командировку. Приказом по предприятию N 166 от 08.06.05 г. нормы суточных расходов для выезда в населенные пункты РФ установлены в размере 500 рублей.
Размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, для организаций, финансируемых из федерального бюджета, установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729. Однако данный документ не может быть применен для целей статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.
В пункте 1 названного Постановления прямо установлено, что оно применяется только для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Кроме того, этот документ принят в целях упорядочения финансирования и расходования средств федерального бюджета. Таким образом, данный нормативный правовой акт имеет иную сферу применения, чем налоговые правоотношения. При этом, как следует из пункта 3 Постановления от 02.10.2002 N 729, установленные размеры возмещения расходов, связанных с командировками, ограничивают только размер финансирования из федерального бюджета на указанные цели, но не ограничивают величину производимых работникам выплат, если они согласованы с работодателем. В этом случае расходы, превышающие установленные размеры, возмещаются организациями за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств, полученных организациями от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Следовательно, установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 минимальный размер суточных не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях налогообложения дохода физических лиц. При превышении указанного размера суточных с работника не могут взиматься денежные средства в виде налога на доходы физических лиц, если суточные выплачиваются в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом.
Нормы суточных для целей налогообложения установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93. Однако в целях исчисления налога на доходы физических лиц это Постановление не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации и устанавливает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса предусмотрено, что в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
В то же время в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса не включаются в облагаемый налогом на доходы физических лиц доход суточные в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.
Следовательно, Правительство Российской Федерации в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации не уполномочено принимать нормативный правовой акт, устанавливающий нормы суточных в целях исчисления налога на доходы физических лиц.
Однако в тех случаях, когда законодатель предусматривает применение нормативов, установленных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, установленным для соответствующего налога. В статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации такая отсылка к нормам главы 25 Кодекса отсутствует. В данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии поскольку это противоречило бы положениям статьи 3 Кодекса, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Любые неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика.
Кроме того, в соответствии со статьей 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. Согласно статье 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
Между тем в соответствии со статьей 166 Трудового кодекса Российской Федерации служебной командировкой признается поездка работника исключительно по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При определении экономической выгоды работника должны учитываться характер расходов и лицо, в интересах которого производятся расходы. При служебной командировке работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах, поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются именно в интересах работодателя, а не работника. Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.
Следовательно, взимание с работника дополнительных денежных средств в виде НДФЛ в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, - неправомерно.
Экономическая выгода у работника может возникнуть только тогда, когда в качестве исключения из установленных правил ему выплачивается сумма в больших размерах, чем предусмотрено предприятием в коллективном договоре или локальном нормативном акте. При этом баланс интересов бюджета, работодателя и работника достигается тем, что при выплате суммы в размере, большем, чем прямо установлено в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации Правительством Российской Федерации, работодатель не может уменьшить на эту сумму свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в отличие, например, от расходов на оплату труда.
Согласно статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации для всех налогоплательщиков установлен единый, равный порядок признания суточных в составе доходов, не подлежащих налогообложению.
В соответствии с данным порядком любой налогоплательщик, получающий выплаты, которые по своему характеру являются суточными, то есть компенсационными выплатами, направленными на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства, выплачены в пределах размеров, установленных в соответствии с действующим законодательством, не обязан уплачивать с указанных выплат налог на доходы физических лиц.
Согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации размеры возмещения суточных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации вне зависимости от ее формы собственности и ведомственной принадлежности. Следовательно, в соответствии с действующим законодательством размер суточных для работников всех организаций определяется положениями, не носящими индивидуальный характер и направленными на неоднократное применение.
В то же время, поскольку организации могут иметь различный источник финансирования, порядок установления размера любых расходов за счет такого источника должен определяться с учетом положений специального законодательства. Особенности установления расходов, осуществляемых из бюджетов всех уровней, предусмотрены действующим бюджетным законодательством. Именно наличием различных источников финансирования и специальных норм, регламентирующих порядок расходов средств за счет соответствующих бюджетов, обусловлены особенности формы и субъекта, утверждающего объем таких расходов.
При этом действующее законодательство не исходит из того, что законно установленные нормы суточных должны быть по размеру одинаковыми для работников различных организаций. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации, то есть действующее законодательство не обязывает работодателя возмещать расходы, связанные с выполнением его поручения вне места постоянного жительства работника, в полном объеме.
Тем не менее такие выплаты, для их квалификации в качестве суточных в соответствии с действующим законодательством (ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации), должны в любом случае иметь характер компенсационных, то есть направленных на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства. Из этого обязаны исходить все организации, независимо от формы собственности и ведомственной принадлежности, при установлении норм суточных.
При этом следует учитывать, что и Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 не ограничено право организаций, финансируемых из федерального бюджета, на установление нормы суточных в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации в большем размере, чем предусмотрено указанным Постановлением, при наличии средств из других источников, полученных от предпринимательской или иной, приносящей доходы деятельности, а также за счет экономии.
Указанная правовая позиция изложена в Решении Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2005 года по делу N 16141/04. Иное толкование вышеперечисленных норм материального права нарушит единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.
Довод налоговой инспекции о том, что нормы Трудового кодекса Российской Федерации не регулируют налоговых отношений, а в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации в доход, подлежащий налогообложению, не включаются только суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, отклоняется апелляционным судом по вышеизложенным обстоятельствам. Кроме того, Постановление Правительства от 02.10.02 г. N 729, руководствуясь которым инспекция приняла оспариваемое решение, также не регулирует налоговых отношений.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции соответствует нормам законодательства о налогах и сборах.
Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
Решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 9 февраля 2006 года по делу N А56-53705/2005 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
ГОРБАЧЕВА О.В.
Судьи
БУДЫЛЕВА М.В.
ПЕТРЕНКО Т.И.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ТРИНАДЦАТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 22.05.2006 ПО ДЕЛУ N А56-53705/2005
Разделы:Налог на доходы физических лиц (НДФЛ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ТРИНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 22 мая 2006 г. по делу N А56-53705/2005
Резолютивная часть постановления объявлена 18 мая 2006 года
Постановление изготовлено в полном объеме 22 мая 2006 года
Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
в составе:
председательствующего Горбачевой О.В.
судей Будылевой М.В., Петренко Т.И.
при ведении протокола судебного заседания: Качаловой С.В.
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 13АП-3559/2006) Инспекции ФНС России по Выборгскому району Санкт-Петербурга
на решение Арбитражного суда Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 09.02.2006 по делу N А56-53705/2005 (судья Пасько О.В.) принятое
по заявлению ЗАО "Торговая компания Вимм-Билль-Данн"
к Инспекции ФНС России по Выборгскому району Санкт-Петербурга
о признании частично недействительным решения
при участии:
от заявителя: Хлявнюк В.В. доверенность от 01.01.06. б/н
от ответчика: Серов Р.С. доверенность от 14.02.06. N 17/4413
установил:
Закрытое акционерное общество "Вимм-Билль-Данн" (далее - Общество) обратилось в Арбитражный суд Санкт-Петербурга и Ленинградской области с заявлением о признании недействительным решения Инспекции ФНС РФ по Выборгскому району Санкт-Петербурга (далее - инспекция, налоговая инспекция) от 19.10.2005 N 11/165/05/2 в части привлечения Общества к налоговой ответственности за неправомерное неперечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 780 рублей, предложения уплатить НДФЛ в размере 3901 рублей, пени в сумме 190,58 рубля.
Решением арбитражного суда от 09.02.2006 г. заявленное требование удовлетворено.
В апелляционной жалобе налоговая инспекция, ссылаясь на нарушение судом норм материального права, просит отменить решение суда и принять по делу новый судебный акт.
В судебном заседании представитель инспекции заявил ходатайство о замене стороны в порядке процессуального правопреемства.
Заслушав мнение представителя Общества, в соответствии со ст. 48 АПК РФ судом произведена замена Инспекции ФНС РФ по Выборгскому району Санкт-Петербурга на Межрайонную инспекцию ФНС РФ N 17 по Санкт-Петербургу.
Представитель инспекции требования по жалобе поддержал.
В судебном заседании представитель Общества возражал против удовлетворения апелляционной жалобы.
Законность решения суда проверена в апелляционном порядке.
Как следует из материалов дела, инспекция провела выездную налоговую проверку, по вопросам правильности исчисления и уплаты Обществом налога на доходы физических лиц за период с 01.01.2001 по 01.09.2005.
В ходе проверки налоговый орган сделал вывод о занижении Обществом подлежащего уплате в бюджет налога на доходы физических лиц, в том числе в связи с невключением в налоговую базу для исчисления налога суточных сверх установленных норм.
Кроме того, налоговый орган установил несвоевременное перечисление в бюджет удержанного налога на доходы физических лиц.
По результатам проверки, отраженным в акте от 30.09.2005 N 11/165/05, с учетом представленных обществом возражений, инспекция приняла решение от 19.10.2005 N 11/165/05/2 о привлечении Общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ за совершение налогового правонарушения в виде штрафа в сумме 780 рублей, доначислении НДФЛ в сумме 3901 рубль и пеней в сумме 677,16 рубля.
Суд удовлетворяя требования заявителя в части признания недействительным решения инспекции об исчислении налога на доходы физических лиц с сумм суточных, выплаченных сотрудникам Общества сверх установленных норм, исходил из того, что статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации (далее - ТК РФ) установлена обязанность работодателя возместить направленному в служебную командировку работнику расходы по проезду, по найму жилого помещения, дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные), а также иные расходы, произведенные работником с разрешения или ведома работодателя. Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Апелляционная инстанция считает данный вывод суда правомерным, основанным на правильном применении норм материального права.
Пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.
Пунктом 1 статьи 11 НК РФ установлено, что институты, понятия и термины гражданского, семейного и других отраслей законодательства Российской Федерации, используемые в Кодексе, применяются в том значении, в каком они используются в этих отраслях законодательства, если иное не предусмотрено Кодексом.
Между тем законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц не определены; общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрены только трудовым законодательством.
Так согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации в случае направления в служебную командировку работодатель обязан возмещать работнику дополнительные расходы, связанные с проживанием вне места постоянного жительства (суточные). Порядок и размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. При этом размеры возмещения не могут быть ниже размеров, установленных Правительством Российской Федерации для организаций, финансируемых из федерального бюджета.
Следовательно, для организаций, не финансируемых из федерального бюджета, нормы суточных устанавливаются коллективным договором или локальным нормативным актом и ограничены только минимальным размером.
В материалы дела представлен приказ ЗАО "Торговая компания Вимм-Билль-Данн" N 412/0 от 26.06.03 г., которым с 1 июля 2003 года установлен размер суточных при выезде в командировки в населенные пункты Российской Федерации 17 долларов США по курсу ЦБ РФ на дату расчета бухгалтерией предварительной сметы расходов на командировку. Приказом по предприятию N 166 от 08.06.05 г. нормы суточных расходов для выезда в населенные пункты РФ установлены в размере 500 рублей.
Размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, для организаций, финансируемых из федерального бюджета, установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729. Однако данный документ не может быть применен для целей статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации по следующим основаниям.
В пункте 1 названного Постановления прямо установлено, что оно применяется только для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Кроме того, этот документ принят в целях упорядочения финансирования и расходования средств федерального бюджета. Таким образом, данный нормативный правовой акт имеет иную сферу применения, чем налоговые правоотношения. При этом, как следует из пункта 3 Постановления от 02.10.2002 N 729, установленные размеры возмещения расходов, связанных с командировками, ограничивают только размер финансирования из федерального бюджета на указанные цели, но не ограничивают величину производимых работникам выплат, если они согласованы с работодателем. В этом случае расходы, превышающие установленные размеры, возмещаются организациями за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств, полученных организациями от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности.
Следовательно, установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 минимальный размер суточных не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях налогообложения дохода физических лиц. При превышении указанного размера суточных с работника не могут взиматься денежные средства в виде налога на доходы физических лиц, если суточные выплачиваются в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом.
Нормы суточных для целей налогообложения установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93. Однако в целях исчисления налога на доходы физических лиц это Постановление не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации и устанавливает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Кодекса предусмотрено, что в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации.
В то же время в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Кодекса не включаются в облагаемый налогом на доходы физических лиц доход суточные в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.
Следовательно, Правительство Российской Федерации в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации не уполномочено принимать нормативный правовой акт, устанавливающий нормы суточных в целях исчисления налога на доходы физических лиц.
Однако в тех случаях, когда законодатель предусматривает применение нормативов, установленных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, установленным для соответствующего налога. В статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации такая отсылка к нормам главы 25 Кодекса отсутствует. В данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии поскольку это противоречило бы положениям статьи 3 Кодекса, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Любые неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах должны толковаться в пользу налогоплательщика.
Кроме того, в соответствии со статьей 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. Согласно статье 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.
Между тем в соответствии со статьей 166 Трудового кодекса Российской Федерации служебной командировкой признается поездка работника исключительно по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При определении экономической выгоды работника должны учитываться характер расходов и лицо, в интересах которого производятся расходы. При служебной командировке работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах, поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются именно в интересах работодателя, а не работника. Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.
Следовательно, взимание с работника дополнительных денежных средств в виде НДФЛ в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, - неправомерно.
Экономическая выгода у работника может возникнуть только тогда, когда в качестве исключения из установленных правил ему выплачивается сумма в больших размерах, чем предусмотрено предприятием в коллективном договоре или локальном нормативном акте. При этом баланс интересов бюджета, работодателя и работника достигается тем, что при выплате суммы в размере, большем, чем прямо установлено в соответствии с подпунктом 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса Российской Федерации Правительством Российской Федерации, работодатель не может уменьшить на эту сумму свою налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, в отличие, например, от расходов на оплату труда.
Согласно статье 217 Налогового кодекса Российской Федерации для всех налогоплательщиков установлен единый, равный порядок признания суточных в составе доходов, не подлежащих налогообложению.
В соответствии с данным порядком любой налогоплательщик, получающий выплаты, которые по своему характеру являются суточными, то есть компенсационными выплатами, направленными на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства, выплачены в пределах размеров, установленных в соответствии с действующим законодательством, не обязан уплачивать с указанных выплат налог на доходы физических лиц.
Согласно статье 168 Трудового кодекса Российской Федерации размеры возмещения суточных определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации вне зависимости от ее формы собственности и ведомственной принадлежности. Следовательно, в соответствии с действующим законодательством размер суточных для работников всех организаций определяется положениями, не носящими индивидуальный характер и направленными на неоднократное применение.
В то же время, поскольку организации могут иметь различный источник финансирования, порядок установления размера любых расходов за счет такого источника должен определяться с учетом положений специального законодательства. Особенности установления расходов, осуществляемых из бюджетов всех уровней, предусмотрены действующим бюджетным законодательством. Именно наличием различных источников финансирования и специальных норм, регламентирующих порядок расходов средств за счет соответствующих бюджетов, обусловлены особенности формы и субъекта, утверждающего объем таких расходов.
При этом действующее законодательство не исходит из того, что законно установленные нормы суточных должны быть по размеру одинаковыми для работников различных организаций. Размер возмещения определяется исходя из финансовых возможностей организации, то есть действующее законодательство не обязывает работодателя возмещать расходы, связанные с выполнением его поручения вне места постоянного жительства работника, в полном объеме.
Тем не менее такие выплаты, для их квалификации в качестве суточных в соответствии с действующим законодательством (ст. 168 Трудового кодекса Российской Федерации), должны в любом случае иметь характер компенсационных, то есть направленных на возмещение работнику дополнительных расходов, связанных с выполнением поручения работодателя вне места постоянного жительства. Из этого обязаны исходить все организации, независимо от формы собственности и ведомственной принадлежности, при установлении норм суточных.
При этом следует учитывать, что и Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 не ограничено право организаций, финансируемых из федерального бюджета, на установление нормы суточных в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса Российской Федерации в большем размере, чем предусмотрено указанным Постановлением, при наличии средств из других источников, полученных от предпринимательской или иной, приносящей доходы деятельности, а также за счет экономии.
Указанная правовая позиция изложена в Решении Высшего Арбитражного Суда РФ от 26 января 2005 года по делу N 16141/04. Иное толкование вышеперечисленных норм материального права нарушит единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.
Довод налоговой инспекции о том, что нормы Трудового кодекса Российской Федерации не регулируют налоговых отношений, а в соответствии с пунктом 3 статьи 217 Налогового кодекса Российской Федерации в доход, подлежащий налогообложению, не включаются только суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством, отклоняется апелляционным судом по вышеизложенным обстоятельствам. Кроме того, Постановление Правительства от 02.10.02 г. N 729, руководствуясь которым инспекция приняла оспариваемое решение, также не регулирует налоговых отношений.
Учитывая изложенное, суд апелляционной инстанции считает, что решение суда первой инстанции соответствует нормам законодательства о налогах и сборах.
Руководствуясь п. 1 ст. 269, ст. 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Тринадцатый арбитражный апелляционный суд
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Санкт-Петербурга и Ленинградской области от 9 февраля 2006 года по делу N А56-53705/2005 оставить без изменения, апелляционную жалобу без удовлетворения.
Постановление может быть обжаловано в Федеральный арбитражный суд Северо-Западного округа в течение двух месяцев со дня изготовления постановления в полном объеме.
Председательствующий
ГОРБАЧЕВА О.В.
Судьи
БУДЫЛЕВА М.В.
ПЕТРЕНКО Т.И.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)