Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
резолютивная часть постановления объявлена 19.08.2010
постановление изготовлено в полном объеме 26.08.2010
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Т.Т. Марковой,
судей Л.Г. Яковлевой, М.С. Сафроновой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 и Открытого акционерного общества "Уралкалий"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.04.2010
по делу N А40-9588/10-115-96, принятое судьей Л.А. Шевелевой,
по заявлению Открытого акционерного общества "Уралкалий"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3
- о признании недействительными решения в части, требования в части;
- при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Мокрышева И.Ю. по доверенности N 176 от 01.01.2010, Семенова С.А. по доверенности N 177 от 01.01.2010, Алекперовой М.А. кызы по доверенности от 18.08.2010, Субботина М.В. по доверенности N 571 от 22.12.2009, Ровинского М.А. по доверенности N 207 от 25.01.2010;
- от заинтересованного лица - Георге О.В. по доверенности N 03-1-27/053 от 16.11.2009, Овчар О.В. по доверенности N 03-1-27/049@ от 17.08.2010, Емельянова А.В. по доверенности N 03-1-27/010@ от 01.03.2010, Шиганова Д.А. по доверенности N 03-1-27/048@ от 17.08.2010, Орешкова С.В. по доверенности от 12.01.2010;
Открытое акционерное общество "Уралкалий" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 3.1 резолютивной части в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 273.652 руб. в федеральный бюджет, налог на прибыль в сумме 736.757 руб. в региональный бюджет, НДС в сумме 2.500.418 руб., налог на добычу полезных ископаемых в сумме 609.051.420 руб.; пункты 2 и 3.4 резолютивной части в части начисления и предложения уплатить пени по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2006 в сумме 57.717.065 руб.; пункты 1 и 3.3 резолютивной части в полном объеме - привлечение к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 20% от суммы доначисленного налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2006 в размере 120.775.091 руб. и предложения уплатить указанную сумму штрафа; требования N 150 об уплате налога, пени, сбора, штрафа на 11.01.2010 в части пунктов 1, 4, 5, 8, как возлагающие на общество обязанность по уплате налога на прибыль в сумме 273.652 руб. в федеральный бюджет, налог на прибыль в сумме 736.757 руб. в региональный бюджет, НДС в сумме 2.500.418 руб., налог на добычу полезных ископаемых в сумме 609.051.420 руб. и налог на прибыль в региональный бюджет в сумме 736.757 руб.; пункт 6, как возлагающий на общество обязанность по уплате пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 57.717.065 руб.; пункт 7 по уплате штрафа за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в размере 120.775.091 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.04.2010 заявленные ОАО "Уралкалий" требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.01.2010 в части доначисления налога, штрафа, пени относительно выводов по пунктам 1.1, 1.2, 2.1, 3.1 мотивировочной части решения. В остальной части в удовлетворении заявленных ОАО "Уралкалий" требований отказано.
Не согласившись с принятым решением, общество и инспекция обратились с апелляционными жалобами.
ОАО "Уралкалий" просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований, по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе, налоговый орган просит решение суда отменить в части удовлетворения заявленных требований, по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.
Обществом и инспекцией представлены отзывы на апелляционные жалобы.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Из материалов дела следует, решением суда отказано в удовлетворении требований ОАО "Уралкалий" о признании недействительными решения и требования инспекции в части доначислений, обусловленных пунктом 3.2 мотивировочной части решения, а именно: доначисления НДПИ за октябрь 2006 на сумму 603.747.409 руб., взыскания штрафа в размере 120.749.481, 80 руб. и соответствующей указанной сумме доначисления НДПИ пени.
Общество не согласилось с решением суда в данной части, указывая на то, что судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют обстоятельствам дела, неправильно применены нормы материального и процессуального права.
Обществом и инспекцией проведена сверка расчетов в части арифметического расчета размера налога на добычу полезных ископаемых, рассчитанного исходя из данных о переоценке и списании балансовых запасов полезных ископаемых по руднику БКПРУ-1 ОАО "Уралкалий" согласно протокола N 2034 заседания государственной комиссии по запасам от 09.10.2009, о чем составлен акт от 13.08.2010, подписанный представителями инспекции и налогоплательщика.
Инспекция не согласна с данными указанными ОАО Уралкалий" в акте сверки в столбце N 3 и с методикой расчета графы 8 (У), которая, по мнению инспекции, противоречит положениям ст. 339 НК РФ, инспекция указывает на то, что в столбце N 4 произведен расчет по методике ОАО "Уралкалий", изложенной в графе 8 (У) с учетом графы 7.2.
Налогоплательщиком представлен сравнительный расчет доначисления НДПИ, рассчитанного исходя из данных о запасах ПИ, использованных инспекцией в оспариваемом решении, и исходя из официальных данных о запасах ПИ, представленных государственной комиссией по запасам (ГКЗ), приведенный в таблице с пояснениями.
Из пункта 3.2 мотивировочной части обжалуемого решения, предметом спора является наличие (отсутствие) у заявителя обязанности исчислить и уплатить НДПИ в соответствии с положениями гл. 26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в отношении запасов полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1 в налоговом периоде - октябрь 2006.
В рассматриваемом случае следует установлению обстоятельства, а именно: соответствуют ли определению объекта налогообложения по НДПИ, данному в п. 1 ст. 336 НК РФ, запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1; соответствуют ли определению фактических потерь при добыче, данному ст. ст. 339, 342 НК РФ, запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не были извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1; в случае установления соответствия, в каком налоговом периоде налогоплательщик должен включить в налогооблагаемую базу запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1; в каком объеме налогоплательщик должен включить в налогооблагаемую базу запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1.
Судом первой инстанции данные обстоятельства не установлены.
Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, отзыва налогового органа, суд апелляционной инстанции считает, что в данной части решение суда подлежит отмене исходя из следующего.
Налогоплательщик в обоснование своей позиции указывает на то, что запасы полезных ископаемых, находящиеся в недрах и не извлеченные из них на момент аварии, не могут быть признаны фактическими потерями при добыче, и как следствие этого, являться объектом налогообложения.
Объект налогообложения по НДПИ возникает в процессе добычи полезных ископаемых.
В соответствии с п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются: полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации; полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах; полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации, а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора, на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых (п. 2 ст. 338 НК РФ).
Из системного толкования п. 1 ст. 337, п. 7 ст. 339 НК РФ следует, что добычей полезного ископаемого является его извлечение из недр, с применением всего комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Из приведенных норм следует, что объект налогообложения по НДПИ возникает только в процессе добычи полезных ископаемых. Для возникновения объекта налогообложения по НДПИ полезные ископаемые должны быть добыты, то есть извлечены из недр с применением технологических процессов добычи.
При этом положения главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают налогообложения НДПИ запасов полезных ископаемых, не извлеченных из недр, добыча которых стала невозможной, в том числе по причине аварии.
Полезным ископаемым в целях налогообложения признается не полезное ископаемое как таковое в виде запасов минерального сырья, находящихся в недрах, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, тогда как не извлеченные из недр полезные ископаемые не могут быть признаны такой продукцией.
Полезные ископаемые, остающиеся в недрах, не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения и не должны учитываться при формировании налоговой базы.
Включение в налогооблагаемую базу по НДПИ стоимости не добытых полезных ископаемых фактически изменяет содержание элемента налогового обязательства, как объект налогообложения, что влечет нарушение имущественных прав и интересов налогоплательщика.
Запасы полезных ископаемых, находящиеся в недрах и не извлеченные из них на момент аварии не могут быть отнесены к фактическим потерям от добычи сверх установленных норм.
Главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации установлены специальные правила и порядок для отнесения полезных ископаемых к фактическим потерям при добыче, как в пределах норм (нормативные потери), так и сверх норм (сверхнормативные потери).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Нормативные потери при добыче полезных ископаемых облагаются по нулевой ставке.
Сверхнормативные потери, то есть фактические потери при добыче за пределами утвержденных нормативов, облагаются по ставкам, установленным в п. 2 ст. 342 НК РФ.
Таким образом, по своему содержанию (порядку образования, видам) нормативные и сверхнормативные потери имеют общий признак и возникают при добыче, технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения.
Единственным их различием является соответствие или несоответствие утвержденному нормативу.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" установлено, что нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании добычи ГОРНЫХ ПОРОД И Утверждаются Министерством природных ресурсов Российской Федерации (МПР РФ) по согласованию с Федеральным горным и промышленным надзором Российской Федерации в составе проектной документации (Федеральное агентство по недропользованию).
Нормативы потерь полезных ископаемых при добыче для ОАО "Уралкалий", утвержденные для Березниковского участка Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей (ВКМКС) в порядке, предусмотренном Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, определены в соответствии с Инструкцией по определению, учету и нормированию эксплуатационных потерь и разубоживания продуктивных пластов для рудников ОАО "Уралкалий" и ОАО "Сильвинит", согласованной письмом Управления Западно-Уральского округа Госгортехнадзора N 3143 от 27.12.2000 (т. 3 л.д. 145 - 146).
В соответствии с пунктом 2.5.3 данной Инструкции потери, возникающие в процессе добычи и связанные с технологией разработки, горно-геологическими и горнотехническими условиями месторождения, именуются "эксплуатационными потерями".
Расчет нормативов потерь для Березниковского участка производился по отдельным выемочным единицам. За выемочную единицу при расчетах потерь принимается камерный блок. Длина блока ограничена панельными выемочными и вентиляционными штреками. Ширина блока складывается из ширины камеры и половины ширины целиков, примыкающих к камере с обеих сторон. Высота камеры равна мощности пласта.
При этом для каждого камерного блока местами образования эксплуатационных потерь являются места: в контуре выемки (потери в кровле); вне контура выемки (в межкамерных, межходовых, межштрековых целиках); в отбитом виде ("просыпь полезного ископаемого на почве при транспортировании").
Возникновение потерь в указанных местах, исходя из причин их образования, происходит только в результате проведения добычи полезных ископаемых (отработки камер).
Инструкцией предусмотрен следующий порядок расчета норматива потерь для Березниковского участка. Сначала определяются эксплуатационные нормативы потерь полезных ископаемых для указанных мест образования потерь для всех выемочных единиц (камерных блоков) Березниковского участка, а затем полученные результаты суммируются. Результатом суммирования являются нормативы потерь полезного ископаемого при добыче для Березниковского участка (шахтное поле БКПРУ-1) ВКМКС, которые в дальнейшем утверждены Приказом МПР РФ от 06.05.2006 N 107 (т. 3 л.д. 147, 148).
Приведенный порядок расчета нормативов потерь полезного ископаемого подтверждает, что установление того обстоятельства, есть ли потери полезного ископаемого и допущено ли обществом превышение указанных нормативов потерь полезного ископаемого, должно производиться путем подсчета фактических эксплуатационных потерь в том же порядке, как производится расчет утвержденного Приказом МПР РФ норматива потерь полезных ископаемых, то есть применительно к произведенной в течение налогового периода отработке конкретной выемочной единицы (камерного блока) либо к произведенной отработке совокупности конкретных выемочных единиц (камерных блоков) по указанным выше местам образования потерь, после чего должно производиться сравнение полученных результатов с утвержденным нормативом потерь для Березниковского участка.
В соответствии с приведенным порядком фактические потери полезного ископаемого при добыче полезных ископаемых рудника БКПРУ-1 определены налогоплательщиком и учтены при исчислении НДПИ за октябрь 2006.
С учетом изложенного, в случае, если отработка каких-либо выемочных единиц (камерных блоков) или их совокупности (какой-либо части Березниковского участка недр) не производилась по каким-либо причинам, в том числе из-за аварии на руднике, то и фактические потери, как нормативные, так и сверхнормативные, относящиеся к соответствующей выемочной единице или части Березниковского участка, отсутствуют.
На основании ст. 342 НК РФ общество обратилось в Министерство финансов Российской Федерации с запросом от 28.09.2009 N 05-19/5467 по вопросам применения положений Налогового кодекса Российской Федерации в части исчисления налога на добычу полезных ископаемых в ситуации с произошедшей аварией (т. 13 л.д. 121 - 124).
В Письмах от 18.03.2010 N 03-06-06-01/4 (т. 13 л.д. 125 - 126) Министерством финансов Российской Федерации разъяснено, что прекращение добычи полезных ископаемых в связи с чрезвычайными ситуациями не является завершением комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
При этом расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы, должно определяться по данным об уменьшении запасов данного полезного ископаемого в связи с его добычей. Количество полезного ископаемого, на которое уменьшены запасы по иным основаниям, в том числе в результате утраты промышленного значения, при расчете НДПИ не учитывается.
Таким образом, полезные ископаемые, не извлеченные из недр по причине утраты промышленного значения и списанные с учета организации по добыче полезных ископаемых в установленном порядке, не могут быть признаны фактическими потерями в целях исчисления НДПИ.
Также в разъяснениях от 25.07.2006 (т. 13 л.д. 127) указано о том, что количество списываемых запасов по причинам, не связанным с добычей (при разведке, переоценке и т.д.), не может быть отнесено к количеству добытого полезного ископаемого.
В соответствии с п. 1 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Полезные ископаемые, находящиеся в недрах и не извлеченные из них на момент аварии, не являются объектом налогообложения по НДПИ и налогоплательщиком не произведены их измерения и соответственно не включены в объем добытого полезного ископаемого, указанного в налоговой декларации за октябрь 2006.
Согласно п. 3 ст. 339 НК РФ, если налогоплательщиком применен прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
При этом фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Исходя из положений п. 3 ст. 339, пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ потерями сверх норм могут быть признаны только фактические потери полезных ископаемых, определенные как разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, а также фактическими потерями в пределах нормативных потерь.
Для вменения налогоплательщику обязанности облагать спорные объемы полезных ископаемых необходимо представить доказательства того, что по состоянию на 31.10.2006, то есть на момент окончания налогового периода по НДПИ - октябрь 2006, общество обязано уменьшить запасы полезного ископаемого на спорные объемы полезных ископаемых на основании соответствующих документов, в которых эти объемы значились как фактические потери при добыче.
Согласно ст. 31 Закона от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Баланс запасов должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.
Использование для целей исчисления НДПИ данных государственного баланса запасов полезных ископаемых предусмотрено положениями ст. 342 НК РФ.
Из пункта 10 Положения о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР РФ от 09.07.1997 N 122, следует, что постановка месторождений и запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с балансов могут производиться на любой стадии геологического изучения недр по данным геологоразведочных работ и разработки месторождений на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы запасов (ГКЗ, ЦКЗ), и их территориальных комиссий по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) в соответствии с их компетенцией, с учетом заключений органов Госгортехнадзора России. Аналогичные положения установлены административным регламентом Федерального агентства по недропользованию исполнения государственной функции по ведению государственного кадастра месторождений и проявлений полезных ископаемых и государственного баланса запасов полезных ископаемых, осуществление в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса, утвержденные Приказом Министерства природы Российской Федерации от 14.07.2009 N 207.
Пунктом 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.06.2004 N 293, на данный государственный орган возложены функции по обеспечению в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списания с государственного баланса.
Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание полезных ископаемых, утверждаемых Федеральным агентством по недропользованию (Роснедра) и органом государственного горного надзора, заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых и форм государственного федерального статистического наблюдения (Приказ МПР России N 286 от 15.12.2006).
При проведении выездной налоговой проверки обществом по запросу налоговых органов представлены соответствующие проверяемым периодам формы государственного федерального статистического наблюдения N 5-гр, в которых по графам "движение балансовых запасов в результате добычи" и "движение балансовых запасов в результате потерь при добыче" зафиксированы объемы добычи и потерь добытого полезного ископаемого в проверяемые периоды (т. 12 л.д. 104 - 150, т. 9 л.д. 15 - 24).
Из сравнительного анализа данных форм N 5-гр по состоянию на 01.01.2007 и данных, указанных в пункте 1, 3 Письма Федерального агентства по недропользованию от 05.08.2009 N ВБ-04-27/6643 (т. 3 л.д. 83 - 84) обществом не допущено ошибок либо несоответствий в объемах полезных ископаемых, подлежащих списанию с баланса запасов.
Таким образом, размер списанных запасов полезных ископаемых за данный период соответствует данным, отраженным налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДПИ за налоговые периоды 2006.
Нарушений порядка отражения данных об уменьшении запасов в форме N 5-гр контролирующими органами не установлено.
В пункте 1 Письма Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 08.06.2009 N БК-42/1262 указано, что заключение о возможности (невозможности) дальнейшей разработки рудника БКПРУ-1 определяется решением Государственной комиссии по запасам МПР России после проведения соответствующей государственной экспертизы запасов полезных ископаемых с последующей разработкой проекта отработки оставшихся запасов, что свидетельствует о том, что налогоплательщик в части списания полезных ископаемых действовал в рамках установленной нормативными актами процедуры (т. 3 л.д. 62 - 82).
Следовательно, по состоянию на 31.10.2006 и на дату издания указанного Письма, документов на уменьшение запасов полезных ископаемых по балансу, находящихся в недрах и не извлеченных из них на момент аварии, Роснедрами и органами горного надзора России не принято.
Формами государственной статистической отчетности N 5-гр, представленными обществом, Письмами Роснедр, Ростехнадзора, полученными на запрос налоговых органов, подтверждается, что у налогоплательщика как в 2006 отсутствовала обязанность по уменьшению запасов полезных ископаемых, находящихся на государственном балансе запасов, на объемы полезных ископаемых, находящихся в недрах и не извлеченных из них на момент аварии.
Вывод инспекции о необходимости уменьшения запасов полезных ископаемых в октябре 2006 противоречит данным государственных балансов запасов калийных солей по участкам, разрабатываемым ОАО "Уралкалий" по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, представленных Пермским филиалом "Территориального фонда информации по природным ресурсам и охране окружающей среды МПР России по Приволжскому федеральному округу" (т. 3 л.д. 45 - 61).
Решение о списании с государственного баланса запасов солей шахтного поля БКПРУ-1 принято в октябре 2009 согласно протоколу N 2034 Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) от 09.10.2009 (утвержден Федеральным агентством по недропользованию) (т. 13 л.д. 128 - 137).
Решение о списании принято по результатам государственной экспертизы материалов БКПРУ-1 "проект ликвидации рудника. технико-экономический анализ целесообразности отработки, списания или дальнейшего учета в государственном балансе запасов полезных ископаемых".
Решение о списании принято в октябре 2009; списание произведено частично, ввиду того, что часть запасов полезных ископаемых подлежит отработке, списание произведено по горнотехническим причинам и в связи с затоплением рудника, то есть по основаниям не связанным с добычей.
Таким образом, указанный протокол свидетельствует об отсутствии оснований того, что ОАО "Уралкалий" обязано было списать все запасы полезных ископаемых по БКПРУ-1 в октябре 2006, так и то, что списание указанных полезных ископаемых должно учитываться при исчислении НДПИ.
Данный вывод изложен в Письме N ср-15/371 от 02.03.2010 Государственной комиссии по запасам (ФГУ "ГКЗ") в адрес управления ФНС России (приложение N 1 к апелляционной жалобе).
В данном Письме ФГУ "ГКЗ" указано, что списание запасов в результате аварии произведено только по результатам проведения государственной экспертизы (N 2034 от 09.10.2010); по результатам экспертизы определено количество балансовых запасов сырых солей рудника по состоянию на 01.11.2006: по сильвинитам - 169.627 тыс. т, по карналлитовой породе - 83.330 тыс. т в связи с техногенной аварией на руднике балансовые запасы сырых солей уменьшились: по сильвинитам - на 82.600 тыс. т, по карналлитовой породе - на 40.845 тыс. т.
Государственной комиссией по запасам (ФГУ "ГКЗ") установлено, что в связи с техногенной аварией на руднике балансовые запасы сырых солей уменьшились: по сильвинитам - на 82.600 000 тонн, по карналлитовой породе - на 40.845.000 тонн.
Налоговым органом для расчета доначисления НДПИ использованы иные данные: по сильвиниту - 200.879.397 тонн; по карналлитовой породе - 87.558.282 тонны; то есть объемы запасов полезного ископаемого завышены по сильвиниту на 118.279.397 тонн, с учетом нормативов потерь (58,82%) на 48.707.455, 68 тонны; по карналлиту на 46.713.282 тонн, с учетом нормативов потерь (76,86%) на 10.809.453 тонны.
Сопоставление указанных данных констатирует, что по основанию неправильного расчета потерь доначисление НДПИ завышено на 343.645.968, 14 руб. - по сильвиниту на 212.851.581.3 руб. (48.707.455, 68 x 115 x 3,8%), по карналлиту на 130.794.386, 80 руб. (10.809.453 x 220 x 5,5%).
При этом в части 31.252.397 тонн сильвинита и 4.228.282 тонн карналлита (разница между данными использованными налоговым органом и фактическим объемом запасов по руднику, подтвержденных ГКЗ) доначислен НДПИ, штраф и пени по запасам полезных ископаемых, которые фактически не существуют.
Согласно п. 3 ст. 339 НК РФ, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ, при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Названной нормой права закреплено общее правило о том, что количество фактически добытого полезного ископаемого и фактических потерь определяется по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, то есть после того, как налогоплательщиком будет завершен процесс добычи.
При этом неосуществление добычных работ в отношении какого-либо объема полезных ископаемых, в том числе и по причине аварии, не рассматривается законодательством как завершение технологического цикла по добыче полезного ископаемого, так как в отношении этого объема полезных ископаемых добычных операций изначально не совершалось.
Согласно письма от 08.04.2010 N 908/578ф (т. 13 л.д. 116 - 119, 120), ОАО "Галургия" (являлось генеральным проектировщиком проектов, по которым велась отработка запасов на шахтном поле БКПРУ-1 до прекращения горных работ в октябре 2006): началом технологического цикла добычи сильвинита является проходка выработок главных направлений, а окончанием - размол руды дробильными установками на поверхности; началом технологического цикла добычи карналлитовой руды является продление выработок главных направлений до новых панелей, а окончанием - размол руды дробильными установками на поверхности и закладка карналлитовых камер.
Из этого следует, что прекращение добычи полезных ископаемых в связи с чрезвычайными ситуациями не является частью комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (т. 13 л.д. 125, 126).
При таких обстоятельства, вывод о необходимости включения всех неизвлеченных запасов полезного ископаемого в фактические потери ввиду того, что в результате аварии на руднике БКПРУ-1 закончен технологический цикл, противоречит фактическим обстоятельствам дела.
В соответствии с законодательством о налогах и сборах наличие или отсутствие вины недропользователя в произошедшей чрезвычайной ситуации не имеет значения для определения обязанности по уплате НДПИ, вопросы недропользования регулируются специальными законодательными актами.
Относительно виновности и невиновности, инспекцией данная позиция снята и указано, что виновность или не виновность недропользователя не влияет на исчисление и уплату НДПИ (стр. 50 решения инспекции). Данная позиция поддержана ФНС России в Решении от 25.12.2009 N 9-1-08/00653(R) (т. 2 л.д. 77 - 87).
Также данные выводы изложены в Письме ФНС России от 16.08.2006 N ММ-6-21/816@ и указано, что налоговые органы не уполномочены принимать меры по предотвращению безлицензионного пользования недрами и по обеспечению поступления в бюджет сумм в возмещение вреда, причиненного государству. Таким образом, наличие вины недропользователя может иметь значение при установлении состава нарушения только для целей взыскания ущерба в рамках Закона "О недрах", и не может использоваться в качестве обоснования доначисления налога (штрафа, пени за его уплату).
С учетом изложенного, вопросы вины и причин аварии не могут быть рассмотрены в рамках настоящего дела.
Выводы о том, что в нарушение п. 3 ст. 339 НК РФ заявителем неправомерно занижено количество добытого полезного ископаемого при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в октябре 2006, необоснованные.
Обществом в соответствии с действующим законодательством правомерно определено количество добытого полезного ископаемого в октябре 2006, что подтверждается представленными в материалы дела формами государственного федерального статистического наблюдения N 5-гр (т. 12 л.д. 104 - 150, т. 9 л.д. 15 - 24); разъяснение Минфина РФ от 18.03.2010 N 03-06-06-01/4 (т. 13 л.д. 125 - 126); Письмо Федерального агентства по недропользованию от 05.08.2009 N ВБ-04-27/6643 (т. 3 л.д. 83 - 84); данные государственных балансов калийных солей по участкам, разрабатываемым ОАО "Уралкалий", по состоянию на 01.01.2007, на 01.01.2008, 01.01.2009, представленных Пермским филиалом "Территориального фонда информации по природным ресурсам и охране окружающей среды МПР России по Приволжскому Федеральному округу" (т. 3 л.д. 45 - 61); Письмо N ср-15/371 от 02.03.2010 Государственной комиссии по запасам; протокол N 2034 заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) от 09.10.2009 (т. 13 л.д. 128 - 137).
Относительно вывода о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с неуплатой налога на добычу полезных ископаемых.
Из представленных налогоплательщиком указанных выше доказательств, следует, что при учете запасов полезных ископаемых и исчислении налога при их списании налогоплательщик действовал в соответствии с действующим законодательством по недропользованию и по согласованию с компетентными государственными органами, то есть оснований для включения спорных запасов полезных ископаемых в налоговую декларацию за октябрь 2006, не имелось.
Таким образом, состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ, отсутствует.
В соответствии с п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).
Согласно пп. 3 п. 1 и п. 2 ст. 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, при наличии которых лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
Следовательно, доначисление НДПИ, доначисление штрафных санкций в сумме 120.749.481, 80 руб. и пеней по данному пункту неправомерно.
Общество указывает на наличие ошибки в оспариваемом требовании, в котором указано по состоянию на 11.01.2010 за организацией числится общая задолженность в сумме 803.245.236, 18 руб., в том числе по налогам (сборам) 1.224.390.403 руб., то есть данные, указанные в требовании не соответствуют действительности.
С учетом установленного, решение суда в данной части подлежит отмене, апелляционная жалоба ОАО "Уралкалий" удовлетворению.
Рассмотрев апелляционную жалобу налогового органа, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, отзыва налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что в данной части решение суда отмене не подлежит исходя из следующего.
Выводы инспекции о занижении заявителем в нарушение п. 2 ст. 262 НК РФ налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 2.158.511 руб., в том числе в 2005 - на 1.130.094 руб., в 2006 - на 1.028.417 руб., в связи с единовременным включением в расходы затрат по договору с ОАО "Галургия", что привело к неуплате налога на прибыль в сумме 518.043 руб., в том числе в 2005 - 271.223 руб., в 2006 - 246.820 руб., являются необоснованными, поскольку основан на неверной квалификации работ, выполненных на основании договоров с ОАО "Галургия".
В соответствии с п. 1 ст. 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике.
Абзацем 1 п. 2 ст. 262 Кодекса предусмотрено, что расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
Налоговым органом включены единовременно в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по договорам с ОАО "Галургия" N 132У/2005, N 143У/2005, N 213У/2006, N 099У/2005, N 225У/2006, N 126У/2005, N 115У/2005, N 014У/2004, N 240У/2006, N 112У/2005, N 191У/2006, N 142У/2005, N 125У/2005, N 150У/2005, N 149У/2005, N 205У/2006 (т. 11 л.д. 57 - 151, т. 12 л.д. 1 - 41).
Как следует из содержания договоров заявителя с ОАО "Галургия" и актов приема-передачи к ним, на которые ссылается инспекция, осуществлялись научные исследования, относящиеся к контролю за технологическим процессом, повышению безопасности добычных работ.
Из названных документов следует, что расходы по указанным договорам не относились к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).
Доказательств обратного налоговым органом не представлено.
В пункте 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения со ссылкой на пункт 2.1.2.2 акта налоговый орган пришел к выводу о занижении заявителем в нарушение п. 2 ст. 262 НК РФ налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2005 на сумму 2.051.528 руб. в связи с единовременным включением в расходы затрат по договору с ОАО "ВНИИ Галургия", что привело к неуплате налога на прибыль в 2005 в размере 492.367 руб.
Заявителем правомерно включены единовременно в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по договорам с ОАО "ВНИИ Галургия" N 205/05, N 202/05, N 214/05, N 219/05, N 213/05, N 212/05, N 203/05 (т. 9 л.д. 24 - 150, т. 11 л.д. 1 - 56).
Позиция суда по данному эпизоду аналогична изложенной выше по пункту 1.1 мотивировочной части решения.
Обществом представлено письмо от 01.09.2009 N 26/ПНО, полученное от ОАО "ВНИИ Галургия" (т. 2 л.д. 99 - 100), специалисты которого обладают специальными познаниями в области науки. Согласно письма предметом спорных договоров между заявителем и ОАО "ВНИИ Галургия" являлись работы по совершенствованию контроля за соблюдением технологических процессов в производственной деятельности общества, повышению безопасности добычных работ. В письме указано, что по указанным договорам не проводились научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).
Как следует из оспариваемого решения, представленные заявителем доводы и доказательства (в том числе письмо ОАО "ВНИИ Галургия") при вынесении оспариваемого решения налоговым органом не рассмотрено и не дана оценка, в частности, не представлено каких-либо доказательств, опровергающих заключение специализированной научной организации.
Доказательств обратного налоговым органом не представлено.
В пункте 2.1 мотивировочной части оспариваемого решения со ссылкой на пункт 2.2.2 акта налоговый орган пришел к выводу о занижении заявителем в нарушение п. 2 ст. 153 НК РФ налога на добавленную стоимость на сумму 2.500.418 руб., в том числе за ноябрь 2006 в размере 316.720 руб., за декабрь 2006 в размере 2.183.698 руб.) в связи с тем, что заявителем не восстановлены суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по имуществу, выбывшему в связи с аварией на руднике.
Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что операции по ликвидации последствий аварии не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, а значит суммы налога на добавленную стоимость, ранее возмещенные по имуществу, выбывшему в результате аварии, подлежат восстановлению (уплате в бюджет).
По мнению налогового органа, налогоплательщиком правомерно изначально восстановлены указанные суммы налога на добавленную стоимость и неправомерно их в последующем сторнированы (исключены из сумм подлежащих восстановлению).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Выбытие имущества в результате аварии, не является реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, не может рассматриваться как операция, облагаемая или не облагаемая налогом на добавленную стоимость в целях применения ст. 171 НК РФ. При этом, поскольку само выбывающее имущество приобреталось заявителем в целях производства и реализации продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость, то суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные заявителем при приобретении данного имущества, на законных основаниях приняты к вычету.
Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации содержит закрытый перечень ситуаций, в которых налогоплательщик обязан производить восстановление сумм налога, принятых к вычету. При этом очевидно, что выбытие имущества в результате чрезвычайной ситуации (аварии) и ликвидации ее последствий не может быть отнесено ни к передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, ни к дальнейшему использованию этого имущества в операциях, не признаваемых объектами налогообложениями в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, законодательством о налогах и сборах не предусмотрена обязанность восстановления налогоплательщиком сумм налога на добавленную стоимость в случае выбытия имущества в результате аварии (чрезвычайной ситуации) и ликвидации ее последствий.
В пункте 3.1 оспариваемого решения со ссылкой на пункт 2.3.1 акта налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем занижен налог на добычу полезных ископаемых на сумму 5.304.011 руб., в том числе за 2005 на 2.860.582 руб., за 2006 на 2.443.429 руб. в связи с тем, что заявителем не исчислен налог на добычу полезных ископаемых с добытой каменной соли.
В соответствии с п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются: 1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации; 2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах; 3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых (п. 2 ст. 338 НК РФ).
Из приведенных норм следует, что для возникновения обязанности исчислить и уплатить налог на добычу полезных ископаемых налогоплательщик должен добыть полезное ископаемое, произведя продукцию горнодобывающей промышленности соответствующего качества.
Доводы налогового органа не подтверждены документально.
Из пункта 3.1 оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в данной части является утверждение налогового органа о том, что общество в 2005 - 2006 осуществляло добычу и реализацию каменной соли; первой по своему качеству продукцией горнодобывающей промышленности в отношении добытого полезного ископаемого "каменная соль" является концентрат минеральный "галит" и общество обязано уплатить налог на добычу полезных ископаемых при его реализации.
Заявителем в рамках проведенной выездной налоговой проверки представлены специализированная отчетность недропользователя, в которой указываются сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче (форма 70-тп) (т. 2 л.д. 101 - 103, 105 - 106); о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых (форма 5-гр) за 2005 и 2006 (т. 2 л.д. 103 - 104, 107 - 108).
Согласно указанным формам отчетности, составленным в соответствии с инструкцией по заполнению формы N 70-тп "отчет об извлечении полезных ископаемых при добыче". Инструкцией по учету запасов полезных ископаемых и по составлению отчетных балансов по формам N 5-гр. общество в 2005 - 2006 не осуществляло добычу (производство продукции горнодобывающей промышленности) в отношении полезного ископаемого "каменная соль".
Добыча каменной соли не производилась в проверяемом периоде, в связи с тем, что в 2004 добыча каменной соли и производство всех видов соли согласно приказу N 1436 от 18.09.2003 (т. 2 л.д. 109 - 110) прекращены ТУ 9192-069-00209527-98 "соль каменная (техническая)" (т. 3 л.д. 5 - 33) изъято из обращения приказом N 67 от 14.01.2004 (т. 2 л.д. 111 - 113).
Обществом в 2005 - 2006 не осуществлялась добыча (производство продукции горнодобывающей промышленности) каменной соли, ввиду чего у налогоплательщика отсутствовало добытое полезное ископаемое - объект налогообложения и соответствующая обязанность уплатить налог на добычу полезных ископаемых за данное полезное ископаемое.
Доводы налогового органа о том, что в отношении полезного ископаемого "каменная соль", первой по своему качеству соответствующей стандарту продукцией, является натрий хлористый технический карьерный ТУ 2152-067-00209527-98. Исходя из объема реализации данного продукта, налоговым органом произведен расчет налога на добычу полезных ископаемых для каменной соли за 2005 - 2006.
Из содержания ТУ 2152-067-00209527-98 (т. 2 л.д. 114 - 150, т. 3 л.д. 1 - 2) натрий хлористый технический карьерный является побочным продуктом (отходом), получаемым после химической переработки сильвинитовой руды, а не при добыче полезных ископаемых: "продукт получается в процессе переработки калийнатрийсодержащей руды - сильвинита" (т. 2 л.д. 129).
Данный вид продукции сертифицирован сертификатом соответствия N ТЭК RU.Xn06.H00701: натрий хлористый технический (концентрат минеральный - галит) (т. 3 л.д. 3 - 4).
В отношении указанного продукта в технологической документации общества используется термин - галитовые отходы (выписка из постоянного технологического регламента (т. 3 л.д. 36 - 44).
Таким образом, натрий хлористый технический карьерный является отходами химической переработки сильвинитовой руды (калийной соли) при производстве калия хлористого и какого-либо отношения к полезному ископаемому "каменная соль" не имеет.
Вследствие указанного ошибочного вывода налоговым органом признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе), что противоречит норме абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ.
Доначисление налога на добычу полезных ископаемых со стоимости отходов переработки добытых полезных ископаемых, со стоимости которых уже уплачен данный налог, приводит к двойному налогообложению одного и того же объекта налогообложения в одном и том же налоговом периоде одним и тем же налогом.
На основании изложенного является неправомерным доначисление заявителю налога на добычу полезных ископаемых в части каменной соли в размере 5.304.011 руб., в том числе за 2005 - 2.860.582 руб., за 2006 - 2.443.429 руб., а также пени и штрафа по данному эпизоду.
С учетом установленного, оснований для иного вывода у суда не имеется, решение в данной части отмене не подлежит.
Обжалуемое требование N 150 об уплате налога, сбора, пеней, штрафов по состоянию на 11.01.2010, выставленное на основании решения инспекции, признанного недействительным, является незаконным.
Доводы апелляционной жалобы относительно взыскания государственной пошлины с инспекции отклоняются.
Взыскивая с инспекции в пользу общества судебные расходы (расходы по уплате государственной пошлины), суд исходил из того, что освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины на основании пп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации не влечет за собой освобождение от исполнения обязанности по возмещению судебных расходов, понесенных стороной, в пользу которой принято решение, в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На инспекцию возлагается обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации обществу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.
Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.04.2010 по делу N А40-9588/10-115-96 изменить.
Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении ОАО "Уралкалий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.01.2010 в части доначислений по п. 3.2 мотивированной части решения в части доначисления НДПИ за октябрь 2006 на сумму 603.747.409 руб., взыскания штрафа в размере 120.749.481, 80 руб. и соответствующей указанной сумме доначисления НДПИ пени.
Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении ОАО "Уралкалий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.01.2010 в части доначислений по п. 3.2 мотивированной части решения в части доначисления НДПИ за октябрь 2006 на сумму 603.747.409 руб., взыскания штрафа в размере 120.749.481, 80 руб. и соответствующей указанной сумме доначисления НДПИ пени.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Возвратить ОАО "Уралкалий" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1.000 руб. по апелляционной жалобе, как излишне уплаченную.
Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 в пользу ОАО "Уралкалий" расходы по уплате государственной пошлины в размере 1.000 руб. по апелляционной жалобе.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.08.2010 N 09АП-14828/2010-АК, 09АП-14833/2010-АК ПО ДЕЛУ N А40-9588/10-115-96
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 августа 2010 г. N 09АП-14828/2010-АК,
09АП-14833/2010-АК
Дело N А40-9588/10-115-96
резолютивная часть постановления объявлена 19.08.2010
постановление изготовлено в полном объеме 26.08.2010
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего судьи Т.Т. Марковой,
судей Л.Г. Яковлевой, М.С. Сафроновой,
при ведении протокола судебного заседания секретарем Е.А. Чайка,
рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционные жалобы Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 и Открытого акционерного общества "Уралкалий"
на решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.04.2010
по делу N А40-9588/10-115-96, принятое судьей Л.А. Шевелевой,
по заявлению Открытого акционерного общества "Уралкалий"
к Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3
- о признании недействительными решения в части, требования в части;
- при участии в судебном заседании:
- от заявителя - Мокрышева И.Ю. по доверенности N 176 от 01.01.2010, Семенова С.А. по доверенности N 177 от 01.01.2010, Алекперовой М.А. кызы по доверенности от 18.08.2010, Субботина М.В. по доверенности N 571 от 22.12.2009, Ровинского М.А. по доверенности N 207 от 25.01.2010;
- от заинтересованного лица - Георге О.В. по доверенности N 03-1-27/053 от 16.11.2009, Овчар О.В. по доверенности N 03-1-27/049@ от 17.08.2010, Емельянова А.В. по доверенности N 03-1-27/010@ от 01.03.2010, Шиганова Д.А. по доверенности N 03-1-27/048@ от 17.08.2010, Орешкова С.В. по доверенности от 12.01.2010;
- установил:
Открытое акционерное общество "Уралкалий" обратилось в Арбитражный суд г. Москвы с заявлением о признании недействительными решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части пункта 3.1 резолютивной части в части предложения уплатить налог на прибыль в сумме 273.652 руб. в федеральный бюджет, налог на прибыль в сумме 736.757 руб. в региональный бюджет, НДС в сумме 2.500.418 руб., налог на добычу полезных ископаемых в сумме 609.051.420 руб.; пункты 2 и 3.4 резолютивной части в части начисления и предложения уплатить пени по налогу на добычу полезных ископаемых за октябрь 2006 в сумме 57.717.065 руб.; пункты 1 и 3.3 резолютивной части в полном объеме - привлечение к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации в виде штрафа в размере 20% от суммы доначисленного налога на добычу полезных ископаемых за октябрь 2006 в размере 120.775.091 руб. и предложения уплатить указанную сумму штрафа; требования N 150 об уплате налога, пени, сбора, штрафа на 11.01.2010 в части пунктов 1, 4, 5, 8, как возлагающие на общество обязанность по уплате налога на прибыль в сумме 273.652 руб. в федеральный бюджет, налог на прибыль в сумме 736.757 руб. в региональный бюджет, НДС в сумме 2.500.418 руб., налог на добычу полезных ископаемых в сумме 609.051.420 руб. и налог на прибыль в региональный бюджет в сумме 736.757 руб.; пункт 6, как возлагающий на общество обязанность по уплате пени по налогу на добычу полезных ископаемых в размере 57.717.065 руб.; пункт 7 по уплате штрафа за неуплату налога на добычу полезных ископаемых в размере 120.775.091 руб.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.04.2010 заявленные ОАО "Уралкалий" требования удовлетворены частично: признано недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и требование N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.01.2010 в части доначисления налога, штрафа, пени относительно выводов по пунктам 1.1, 1.2, 2.1, 3.1 мотивировочной части решения. В остальной части в удовлетворении заявленных ОАО "Уралкалий" требований отказано.
Не согласившись с принятым решением, общество и инспекция обратились с апелляционными жалобами.
ОАО "Уралкалий" просит решение суда отменить в части отказа в удовлетворении требований, по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе, налоговый орган просит решение суда отменить в части удовлетворения заявленных требований, по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе.
Обществом и инспекцией представлены отзывы на апелляционные жалобы.
Законность и обоснованность принятого решения проверены судом апелляционной инстанции в порядке, предусмотренном ст. ст. 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
Из материалов дела следует, решением суда отказано в удовлетворении требований ОАО "Уралкалий" о признании недействительными решения и требования инспекции в части доначислений, обусловленных пунктом 3.2 мотивировочной части решения, а именно: доначисления НДПИ за октябрь 2006 на сумму 603.747.409 руб., взыскания штрафа в размере 120.749.481, 80 руб. и соответствующей указанной сумме доначисления НДПИ пени.
Общество не согласилось с решением суда в данной части, указывая на то, что судом неполно выяснены обстоятельства, имеющие значение для дела, выводы, изложенные в решении суда, не соответствуют обстоятельствам дела, неправильно применены нормы материального и процессуального права.
Обществом и инспекцией проведена сверка расчетов в части арифметического расчета размера налога на добычу полезных ископаемых, рассчитанного исходя из данных о переоценке и списании балансовых запасов полезных ископаемых по руднику БКПРУ-1 ОАО "Уралкалий" согласно протокола N 2034 заседания государственной комиссии по запасам от 09.10.2009, о чем составлен акт от 13.08.2010, подписанный представителями инспекции и налогоплательщика.
Инспекция не согласна с данными указанными ОАО Уралкалий" в акте сверки в столбце N 3 и с методикой расчета графы 8 (У), которая, по мнению инспекции, противоречит положениям ст. 339 НК РФ, инспекция указывает на то, что в столбце N 4 произведен расчет по методике ОАО "Уралкалий", изложенной в графе 8 (У) с учетом графы 7.2.
Налогоплательщиком представлен сравнительный расчет доначисления НДПИ, рассчитанного исходя из данных о запасах ПИ, использованных инспекцией в оспариваемом решении, и исходя из официальных данных о запасах ПИ, представленных государственной комиссией по запасам (ГКЗ), приведенный в таблице с пояснениями.
Из пункта 3.2 мотивировочной части обжалуемого решения, предметом спора является наличие (отсутствие) у заявителя обязанности исчислить и уплатить НДПИ в соответствии с положениями гл. 26 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) в отношении запасов полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1 в налоговом периоде - октябрь 2006.
В рассматриваемом случае следует установлению обстоятельства, а именно: соответствуют ли определению объекта налогообложения по НДПИ, данному в п. 1 ст. 336 НК РФ, запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1; соответствуют ли определению фактических потерь при добыче, данному ст. ст. 339, 342 НК РФ, запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не были извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1; в случае установления соответствия, в каком налоговом периоде налогоплательщик должен включить в налогооблагаемую базу запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1; в каком объеме налогоплательщик должен включить в налогооблагаемую базу запасы полезных ископаемых, которые числились на балансе и не извлечены из недр на момент аварии на БКПРУ-1.
Судом первой инстанции данные обстоятельства не установлены.
Рассмотрев материалы дела, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, обсудив доводы апелляционной жалобы налогоплательщика, отзыва налогового органа, суд апелляционной инстанции считает, что в данной части решение суда подлежит отмене исходя из следующего.
Налогоплательщик в обоснование своей позиции указывает на то, что запасы полезных ископаемых, находящиеся в недрах и не извлеченные из них на момент аварии, не могут быть признаны фактическими потерями при добыче, и как следствие этого, являться объектом налогообложения.
Объект налогообложения по НДПИ возникает в процессе добычи полезных ископаемых.
В соответствии с п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются: полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации; полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах; полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации, а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора, на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых (п. 2 ст. 338 НК РФ).
Из системного толкования п. 1 ст. 337, п. 7 ст. 339 НК РФ следует, что добычей полезного ископаемого является его извлечение из недр, с применением всего комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Из приведенных норм следует, что объект налогообложения по НДПИ возникает только в процессе добычи полезных ископаемых. Для возникновения объекта налогообложения по НДПИ полезные ископаемые должны быть добыты, то есть извлечены из недр с применением технологических процессов добычи.
При этом положения главы 26 Налогового кодекса Российской Федерации не предусматривают налогообложения НДПИ запасов полезных ископаемых, не извлеченных из недр, добыча которых стала невозможной, в том числе по причине аварии.
Полезным ископаемым в целях налогообложения признается не полезное ископаемое как таковое в виде запасов минерального сырья, находящихся в недрах, а продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров, тогда как не извлеченные из недр полезные ископаемые не могут быть признаны такой продукцией.
Полезные ископаемые, остающиеся в недрах, не могут рассматриваться в качестве объекта налогообложения и не должны учитываться при формировании налоговой базы.
Включение в налогооблагаемую базу по НДПИ стоимости не добытых полезных ископаемых фактически изменяет содержание элемента налогового обязательства, как объект налогообложения, что влечет нарушение имущественных прав и интересов налогоплательщика.
Запасы полезных ископаемых, находящиеся в недрах и не извлеченные из них на момент аварии не могут быть отнесены к фактическим потерям от добычи сверх установленных норм.
Главой 26 Налогового кодекса Российской Федерации установлены специальные правила и порядок для отнесения полезных ископаемых к фактическим потерям при добыче, как в пределах норм (нормативные потери), так и сверх норм (сверхнормативные потери).
Согласно пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ нормативными потерями полезных ископаемых признаются фактические потери полезных ископаемых при добыче, технологически связанные с принятой схемой и технологией разработки месторождения, в пределах нормативов потерь, утверждаемых в порядке, определяемом Правительством Российской Федерации. Нормативные потери при добыче полезных ископаемых облагаются по нулевой ставке.
Сверхнормативные потери, то есть фактические потери при добыче за пределами утвержденных нормативов, облагаются по ставкам, установленным в п. 2 ст. 342 НК РФ.
Таким образом, по своему содержанию (порядку образования, видам) нормативные и сверхнормативные потери имеют общий признак и возникают при добыче, технологически связаны с принятой схемой и технологией разработки месторождения.
Единственным их различием является соответствие или несоответствие утвержденному нормативу.
Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921 "Об утверждении Правил утверждения нормативов потерь полезных ископаемых при добыче, технологически связанных с принятой схемой и технологией разработки месторождения" установлено, что нормативы потерь твердых полезных ископаемых рассчитываются по конкретным местам образования потерь при проектировании добычи ГОРНЫХ ПОРОД И Утверждаются Министерством природных ресурсов Российской Федерации (МПР РФ) по согласованию с Федеральным горным и промышленным надзором Российской Федерации в составе проектной документации (Федеральное агентство по недропользованию).
Нормативы потерь полезных ископаемых при добыче для ОАО "Уралкалий", утвержденные для Березниковского участка Верхнекамского месторождения калийно-магниевых солей (ВКМКС) в порядке, предусмотренном Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.12.2001 N 921, определены в соответствии с Инструкцией по определению, учету и нормированию эксплуатационных потерь и разубоживания продуктивных пластов для рудников ОАО "Уралкалий" и ОАО "Сильвинит", согласованной письмом Управления Западно-Уральского округа Госгортехнадзора N 3143 от 27.12.2000 (т. 3 л.д. 145 - 146).
В соответствии с пунктом 2.5.3 данной Инструкции потери, возникающие в процессе добычи и связанные с технологией разработки, горно-геологическими и горнотехническими условиями месторождения, именуются "эксплуатационными потерями".
Расчет нормативов потерь для Березниковского участка производился по отдельным выемочным единицам. За выемочную единицу при расчетах потерь принимается камерный блок. Длина блока ограничена панельными выемочными и вентиляционными штреками. Ширина блока складывается из ширины камеры и половины ширины целиков, примыкающих к камере с обеих сторон. Высота камеры равна мощности пласта.
При этом для каждого камерного блока местами образования эксплуатационных потерь являются места: в контуре выемки (потери в кровле); вне контура выемки (в межкамерных, межходовых, межштрековых целиках); в отбитом виде ("просыпь полезного ископаемого на почве при транспортировании").
Возникновение потерь в указанных местах, исходя из причин их образования, происходит только в результате проведения добычи полезных ископаемых (отработки камер).
Инструкцией предусмотрен следующий порядок расчета норматива потерь для Березниковского участка. Сначала определяются эксплуатационные нормативы потерь полезных ископаемых для указанных мест образования потерь для всех выемочных единиц (камерных блоков) Березниковского участка, а затем полученные результаты суммируются. Результатом суммирования являются нормативы потерь полезного ископаемого при добыче для Березниковского участка (шахтное поле БКПРУ-1) ВКМКС, которые в дальнейшем утверждены Приказом МПР РФ от 06.05.2006 N 107 (т. 3 л.д. 147, 148).
Приведенный порядок расчета нормативов потерь полезного ископаемого подтверждает, что установление того обстоятельства, есть ли потери полезного ископаемого и допущено ли обществом превышение указанных нормативов потерь полезного ископаемого, должно производиться путем подсчета фактических эксплуатационных потерь в том же порядке, как производится расчет утвержденного Приказом МПР РФ норматива потерь полезных ископаемых, то есть применительно к произведенной в течение налогового периода отработке конкретной выемочной единицы (камерного блока) либо к произведенной отработке совокупности конкретных выемочных единиц (камерных блоков) по указанным выше местам образования потерь, после чего должно производиться сравнение полученных результатов с утвержденным нормативом потерь для Березниковского участка.
В соответствии с приведенным порядком фактические потери полезного ископаемого при добыче полезных ископаемых рудника БКПРУ-1 определены налогоплательщиком и учтены при исчислении НДПИ за октябрь 2006.
С учетом изложенного, в случае, если отработка каких-либо выемочных единиц (камерных блоков) или их совокупности (какой-либо части Березниковского участка недр) не производилась по каким-либо причинам, в том числе из-за аварии на руднике, то и фактические потери, как нормативные, так и сверхнормативные, относящиеся к соответствующей выемочной единице или части Березниковского участка, отсутствуют.
На основании ст. 342 НК РФ общество обратилось в Министерство финансов Российской Федерации с запросом от 28.09.2009 N 05-19/5467 по вопросам применения положений Налогового кодекса Российской Федерации в части исчисления налога на добычу полезных ископаемых в ситуации с произошедшей аварией (т. 13 л.д. 121 - 124).
В Письмах от 18.03.2010 N 03-06-06-01/4 (т. 13 л.д. 125 - 126) Министерством финансов Российской Федерации разъяснено, что прекращение добычи полезных ископаемых в связи с чрезвычайными ситуациями не является завершением комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
При этом расчетное количество полезного ископаемого, на которое уменьшаются его запасы, должно определяться по данным об уменьшении запасов данного полезного ископаемого в связи с его добычей. Количество полезного ископаемого, на которое уменьшены запасы по иным основаниям, в том числе в результате утраты промышленного значения, при расчете НДПИ не учитывается.
Таким образом, полезные ископаемые, не извлеченные из недр по причине утраты промышленного значения и списанные с учета организации по добыче полезных ископаемых в установленном порядке, не могут быть признаны фактическими потерями в целях исчисления НДПИ.
Также в разъяснениях от 25.07.2006 (т. 13 л.д. 127) указано о том, что количество списываемых запасов по причинам, не связанным с добычей (при разведке, переоценке и т.д.), не может быть отнесено к количеству добытого полезного ископаемого.
В соответствии с п. 1 ст. 339 НК РФ количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно.
Полезные ископаемые, находящиеся в недрах и не извлеченные из них на момент аварии, не являются объектом налогообложения по НДПИ и налогоплательщиком не произведены их измерения и соответственно не включены в объем добытого полезного ископаемого, указанного в налоговой декларации за октябрь 2006.
Согласно п. 3 ст. 339 НК РФ, если налогоплательщиком применен прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
При этом фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Исходя из положений п. 3 ст. 339, пп. 1 п. 1 ст. 342 НК РФ потерями сверх норм могут быть признаны только фактические потери полезных ископаемых, определенные как разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, а также фактическими потерями в пределах нормативных потерь.
Для вменения налогоплательщику обязанности облагать спорные объемы полезных ископаемых необходимо представить доказательства того, что по состоянию на 31.10.2006, то есть на момент окончания налогового периода по НДПИ - октябрь 2006, общество обязано уменьшить запасы полезного ископаемого на спорные объемы полезных ископаемых на основании соответствующих документов, в которых эти объемы значились как фактические потери при добыче.
Согласно ст. 31 Закона от 21.02.92 N 2395-1 "О недрах" с целью учета состояния минерально-сырьевой базы ведется государственный баланс запасов полезных ископаемых. Баланс запасов должен содержать сведения о количестве, качестве и степени изученности запасов каждого вида полезных ископаемых по месторождениям, имеющим промышленное значение, об их размещении, о степени промышленного освоения, добыче, потерях и об обеспеченности промышленности разведанными запасами полезных ископаемых на основе классификации запасов полезных ископаемых, которая утверждается в порядке, устанавливаемом Правительством Российской Федерации. Постановка запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса осуществляются в порядке, установленном федеральным органом управления государственным фондом недр по согласованию с органами государственного горного надзора.
Использование для целей исчисления НДПИ данных государственного баланса запасов полезных ископаемых предусмотрено положениями ст. 342 НК РФ.
Из пункта 10 Положения о порядке учета запасов полезных ископаемых, постановки их на баланс и списания с баланса запасов, утвержденного Приказом МПР РФ от 09.07.1997 N 122, следует, что постановка месторождений и запасов полезных ископаемых на государственный баланс, их изменение и списание с балансов могут производиться на любой стадии геологического изучения недр по данным геологоразведочных работ и разработки месторождений на основании заключений и протоколов органов государственной экспертизы запасов (ГКЗ, ЦКЗ), и их территориальных комиссий по запасам полезных ископаемых (ТКЗ) в соответствии с их компетенцией, с учетом заключений органов Госгортехнадзора России. Аналогичные положения установлены административным регламентом Федерального агентства по недропользованию исполнения государственной функции по ведению государственного кадастра месторождений и проявлений полезных ископаемых и государственного баланса запасов полезных ископаемых, осуществление в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списание с государственного баланса, утвержденные Приказом Министерства природы Российской Федерации от 14.07.2009 N 207.
Пунктом 5.4.1 Положения о Федеральном агентстве по недропользованию, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 17.06.2004 N 293, на данный государственный орган возложены функции по обеспечению в установленном порядке постановки запасов полезных ископаемых на государственный баланс и их списания с государственного баланса.
Списание запасов полезных ископаемых с государственного баланса по объектам, переданным в установленном порядке пользователям недр, осуществляется на основании актов на списание полезных ископаемых, утверждаемых Федеральным агентством по недропользованию (Роснедра) и органом государственного горного надзора, заключений государственной экспертизы запасов полезных ископаемых и форм государственного федерального статистического наблюдения (Приказ МПР России N 286 от 15.12.2006).
При проведении выездной налоговой проверки обществом по запросу налоговых органов представлены соответствующие проверяемым периодам формы государственного федерального статистического наблюдения N 5-гр, в которых по графам "движение балансовых запасов в результате добычи" и "движение балансовых запасов в результате потерь при добыче" зафиксированы объемы добычи и потерь добытого полезного ископаемого в проверяемые периоды (т. 12 л.д. 104 - 150, т. 9 л.д. 15 - 24).
Из сравнительного анализа данных форм N 5-гр по состоянию на 01.01.2007 и данных, указанных в пункте 1, 3 Письма Федерального агентства по недропользованию от 05.08.2009 N ВБ-04-27/6643 (т. 3 л.д. 83 - 84) обществом не допущено ошибок либо несоответствий в объемах полезных ископаемых, подлежащих списанию с баланса запасов.
Таким образом, размер списанных запасов полезных ископаемых за данный период соответствует данным, отраженным налогоплательщиком в налоговых декларациях по НДПИ за налоговые периоды 2006.
Нарушений порядка отражения данных об уменьшении запасов в форме N 5-гр контролирующими органами не установлено.
В пункте 1 Письма Федеральной службы по экологическому, технологическому и атомному надзору от 08.06.2009 N БК-42/1262 указано, что заключение о возможности (невозможности) дальнейшей разработки рудника БКПРУ-1 определяется решением Государственной комиссии по запасам МПР России после проведения соответствующей государственной экспертизы запасов полезных ископаемых с последующей разработкой проекта отработки оставшихся запасов, что свидетельствует о том, что налогоплательщик в части списания полезных ископаемых действовал в рамках установленной нормативными актами процедуры (т. 3 л.д. 62 - 82).
Следовательно, по состоянию на 31.10.2006 и на дату издания указанного Письма, документов на уменьшение запасов полезных ископаемых по балансу, находящихся в недрах и не извлеченных из них на момент аварии, Роснедрами и органами горного надзора России не принято.
Формами государственной статистической отчетности N 5-гр, представленными обществом, Письмами Роснедр, Ростехнадзора, полученными на запрос налоговых органов, подтверждается, что у налогоплательщика как в 2006 отсутствовала обязанность по уменьшению запасов полезных ископаемых, находящихся на государственном балансе запасов, на объемы полезных ископаемых, находящихся в недрах и не извлеченных из них на момент аварии.
Вывод инспекции о необходимости уменьшения запасов полезных ископаемых в октябре 2006 противоречит данным государственных балансов запасов калийных солей по участкам, разрабатываемым ОАО "Уралкалий" по состоянию на 01.01.2007, 01.01.2008, 01.01.2009, представленных Пермским филиалом "Территориального фонда информации по природным ресурсам и охране окружающей среды МПР России по Приволжскому федеральному округу" (т. 3 л.д. 45 - 61).
Решение о списании с государственного баланса запасов солей шахтного поля БКПРУ-1 принято в октябре 2009 согласно протоколу N 2034 Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) от 09.10.2009 (утвержден Федеральным агентством по недропользованию) (т. 13 л.д. 128 - 137).
Решение о списании принято по результатам государственной экспертизы материалов БКПРУ-1 "проект ликвидации рудника. технико-экономический анализ целесообразности отработки, списания или дальнейшего учета в государственном балансе запасов полезных ископаемых".
Решение о списании принято в октябре 2009; списание произведено частично, ввиду того, что часть запасов полезных ископаемых подлежит отработке, списание произведено по горнотехническим причинам и в связи с затоплением рудника, то есть по основаниям не связанным с добычей.
Таким образом, указанный протокол свидетельствует об отсутствии оснований того, что ОАО "Уралкалий" обязано было списать все запасы полезных ископаемых по БКПРУ-1 в октябре 2006, так и то, что списание указанных полезных ископаемых должно учитываться при исчислении НДПИ.
Данный вывод изложен в Письме N ср-15/371 от 02.03.2010 Государственной комиссии по запасам (ФГУ "ГКЗ") в адрес управления ФНС России (приложение N 1 к апелляционной жалобе).
В данном Письме ФГУ "ГКЗ" указано, что списание запасов в результате аварии произведено только по результатам проведения государственной экспертизы (N 2034 от 09.10.2010); по результатам экспертизы определено количество балансовых запасов сырых солей рудника по состоянию на 01.11.2006: по сильвинитам - 169.627 тыс. т, по карналлитовой породе - 83.330 тыс. т в связи с техногенной аварией на руднике балансовые запасы сырых солей уменьшились: по сильвинитам - на 82.600 тыс. т, по карналлитовой породе - на 40.845 тыс. т.
Государственной комиссией по запасам (ФГУ "ГКЗ") установлено, что в связи с техногенной аварией на руднике балансовые запасы сырых солей уменьшились: по сильвинитам - на 82.600 000 тонн, по карналлитовой породе - на 40.845.000 тонн.
Налоговым органом для расчета доначисления НДПИ использованы иные данные: по сильвиниту - 200.879.397 тонн; по карналлитовой породе - 87.558.282 тонны; то есть объемы запасов полезного ископаемого завышены по сильвиниту на 118.279.397 тонн, с учетом нормативов потерь (58,82%) на 48.707.455, 68 тонны; по карналлиту на 46.713.282 тонн, с учетом нормативов потерь (76,86%) на 10.809.453 тонны.
Сопоставление указанных данных констатирует, что по основанию неправильного расчета потерь доначисление НДПИ завышено на 343.645.968, 14 руб. - по сильвиниту на 212.851.581.3 руб. (48.707.455, 68 x 115 x 3,8%), по карналлиту на 130.794.386, 80 руб. (10.809.453 x 220 x 5,5%).
При этом в части 31.252.397 тонн сильвинита и 4.228.282 тонн карналлита (разница между данными использованными налоговым органом и фактическим объемом запасов по руднику, подтвержденных ГКЗ) доначислен НДПИ, штраф и пени по запасам полезных ископаемых, которые фактически не существуют.
Согласно п. 3 ст. 339 НК РФ, если налогоплательщик применяет прямой метод определения количества добытого полезного ископаемого, количество добытого полезного ископаемого определяется с учетом фактических потерь полезного ископаемого.
Фактическими потерями полезного ископаемого признается разница между расчетным количеством полезного ископаемого, на которое уменьшаются запасы полезного ископаемого, и количеством фактически добытого полезного ископаемого, определяемым по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого. Фактические потери полезного ископаемого учитываются при определении количества добытого полезного ископаемого в том налоговом периоде, в котором проводилось их измерение, в размере, определенном по итогам произведенных измерений.
Согласно п. 7 ст. 339 НК РФ, при определении количества добытого в налоговом периоде полезного ископаемого учитывается, если иное не предусмотрено пунктом 8 данной статьи, полезное ископаемое, в отношении которого в налоговом периоде завершен комплекс технологических операций (процессов) по добыче (извлечению) полезного ископаемого из недр (отходов, потерь). При этом при разработке месторождения полезного ископаемого в соответствии с лицензией (разрешением) на добычу полезного ископаемого учитывается весь комплекс технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого.
Названной нормой права закреплено общее правило о том, что количество фактически добытого полезного ископаемого и фактических потерь определяется по завершении полного технологического цикла по добыче полезного ископаемого, то есть после того, как налогоплательщиком будет завершен процесс добычи.
При этом неосуществление добычных работ в отношении какого-либо объема полезных ископаемых, в том числе и по причине аварии, не рассматривается законодательством как завершение технологического цикла по добыче полезного ископаемого, так как в отношении этого объема полезных ископаемых добычных операций изначально не совершалось.
Согласно письма от 08.04.2010 N 908/578ф (т. 13 л.д. 116 - 119, 120), ОАО "Галургия" (являлось генеральным проектировщиком проектов, по которым велась отработка запасов на шахтном поле БКПРУ-1 до прекращения горных работ в октябре 2006): началом технологического цикла добычи сильвинита является проходка выработок главных направлений, а окончанием - размол руды дробильными установками на поверхности; началом технологического цикла добычи карналлитовой руды является продление выработок главных направлений до новых панелей, а окончанием - размол руды дробильными установками на поверхности и закладка карналлитовых камер.
Из этого следует, что прекращение добычи полезных ископаемых в связи с чрезвычайными ситуациями не является частью комплекса технологических операций (процессов), предусмотренных техническим проектом разработки месторождения полезного ископаемого (т. 13 л.д. 125, 126).
При таких обстоятельства, вывод о необходимости включения всех неизвлеченных запасов полезного ископаемого в фактические потери ввиду того, что в результате аварии на руднике БКПРУ-1 закончен технологический цикл, противоречит фактическим обстоятельствам дела.
В соответствии с законодательством о налогах и сборах наличие или отсутствие вины недропользователя в произошедшей чрезвычайной ситуации не имеет значения для определения обязанности по уплате НДПИ, вопросы недропользования регулируются специальными законодательными актами.
Относительно виновности и невиновности, инспекцией данная позиция снята и указано, что виновность или не виновность недропользователя не влияет на исчисление и уплату НДПИ (стр. 50 решения инспекции). Данная позиция поддержана ФНС России в Решении от 25.12.2009 N 9-1-08/00653(R) (т. 2 л.д. 77 - 87).
Также данные выводы изложены в Письме ФНС России от 16.08.2006 N ММ-6-21/816@ и указано, что налоговые органы не уполномочены принимать меры по предотвращению безлицензионного пользования недрами и по обеспечению поступления в бюджет сумм в возмещение вреда, причиненного государству. Таким образом, наличие вины недропользователя может иметь значение при установлении состава нарушения только для целей взыскания ущерба в рамках Закона "О недрах", и не может использоваться в качестве обоснования доначисления налога (штрафа, пени за его уплату).
С учетом изложенного, вопросы вины и причин аварии не могут быть рассмотрены в рамках настоящего дела.
Выводы о том, что в нарушение п. 3 ст. 339 НК РФ заявителем неправомерно занижено количество добытого полезного ископаемого при исчислении налога на добычу полезных ископаемых в октябре 2006, необоснованные.
Обществом в соответствии с действующим законодательством правомерно определено количество добытого полезного ископаемого в октябре 2006, что подтверждается представленными в материалы дела формами государственного федерального статистического наблюдения N 5-гр (т. 12 л.д. 104 - 150, т. 9 л.д. 15 - 24); разъяснение Минфина РФ от 18.03.2010 N 03-06-06-01/4 (т. 13 л.д. 125 - 126); Письмо Федерального агентства по недропользованию от 05.08.2009 N ВБ-04-27/6643 (т. 3 л.д. 83 - 84); данные государственных балансов калийных солей по участкам, разрабатываемым ОАО "Уралкалий", по состоянию на 01.01.2007, на 01.01.2008, 01.01.2009, представленных Пермским филиалом "Территориального фонда информации по природным ресурсам и охране окружающей среды МПР России по Приволжскому Федеральному округу" (т. 3 л.д. 45 - 61); Письмо N ср-15/371 от 02.03.2010 Государственной комиссии по запасам; протокол N 2034 заседания Государственной комиссии по запасам полезных ископаемых (ГКЗ Роснедра) от 09.10.2009 (т. 13 л.д. 128 - 137).
Относительно вывода о привлечении налогоплательщика к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ в связи с неуплатой налога на добычу полезных ископаемых.
Из представленных налогоплательщиком указанных выше доказательств, следует, что при учете запасов полезных ископаемых и исчислении налога при их списании налогоплательщик действовал в соответствии с действующим законодательством по недропользованию и по согласованию с компетентными государственными органами, то есть оснований для включения спорных запасов полезных ископаемых в налоговую декларацию за октябрь 2006, не имелось.
Таким образом, состав правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 122 НК РФ, отсутствует.
В соответствии с п. 8 ст. 75 НК РФ не начисляются пени на сумму недоимки, которая образовалась у налогоплательщика в результате выполнения им письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по смыслу и содержанию относящегося к налоговым (отчетным) периодам, по которым образовалась недоимка, независимо от даты издания такого документа).
Согласно пп. 3 п. 1 и п. 2 ст. 111 НК РФ одним из обстоятельств, исключающих вину лица в совершении налогового правонарушения, при наличии которых лицо не подлежит ответственности за совершение налогового правонарушения, признается выполнение налогоплательщиком письменных разъяснений о порядке исчисления, уплаты налога или по иным вопросам применения законодательства о налогах и сборах, данных ему либо неопределенному кругу лиц финансовым, налоговым или другим уполномоченным органом государственной власти (уполномоченным должностным лицом этого органа) в пределах его компетенции (указанные обстоятельства устанавливаются при наличии соответствующего документа этого органа, по содержанию относящегося к налоговым периодам, в которых совершено налоговое правонарушение, независимо от даты издания такого документа).
Следовательно, доначисление НДПИ, доначисление штрафных санкций в сумме 120.749.481, 80 руб. и пеней по данному пункту неправомерно.
Общество указывает на наличие ошибки в оспариваемом требовании, в котором указано по состоянию на 11.01.2010 за организацией числится общая задолженность в сумме 803.245.236, 18 руб., в том числе по налогам (сборам) 1.224.390.403 руб., то есть данные, указанные в требовании не соответствуют действительности.
С учетом установленного, решение суда в данной части подлежит отмене, апелляционная жалоба ОАО "Уралкалий" удовлетворению.
Рассмотрев апелляционную жалобу налогового органа, заслушав представителей заявителя и заинтересованного лица, отзыва налогоплательщика, суд апелляционной инстанции считает, что в данной части решение суда отмене не подлежит исходя из следующего.
Выводы инспекции о занижении заявителем в нарушение п. 2 ст. 262 НК РФ налоговой базы по налогу на прибыль на сумму 2.158.511 руб., в том числе в 2005 - на 1.130.094 руб., в 2006 - на 1.028.417 руб., в связи с единовременным включением в расходы затрат по договору с ОАО "Галургия", что привело к неуплате налога на прибыль в сумме 518.043 руб., в том числе в 2005 - 271.223 руб., в 2006 - 246.820 руб., являются необоснованными, поскольку основан на неверной квалификации работ, выполненных на основании договоров с ОАО "Галургия".
В соответствии с п. 1 ст. 262 НК РФ расходами на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки признаются расходы, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, а также расходы на формирование российского фонда технологического развития, иных отраслевых и межотраслевых фондов финансирования научно-исследовательских и опытно-конструкторских работ, зарегистрированных в порядке, предусмотренном Федеральным законом "О науке и государственной научно-технической политике.
Абзацем 1 п. 2 ст. 262 Кодекса предусмотрено, что расходы налогоплательщика на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг), в частности расходы на изобретательство, осуществленные им самостоятельно или совместно с другими организациями (в размере, соответствующем его доле расходов), равно как на основании договоров, по которым он выступает в качестве заказчика таких исследований или разработок, признаются для целей налогообложения после завершения этих исследований или разработок (завершения отдельных этапов работ) и подписания сторонами акта сдачи-приемки в порядке, предусмотренном настоящей статьей.
Налоговым органом включены единовременно в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по договорам с ОАО "Галургия" N 132У/2005, N 143У/2005, N 213У/2006, N 099У/2005, N 225У/2006, N 126У/2005, N 115У/2005, N 014У/2004, N 240У/2006, N 112У/2005, N 191У/2006, N 142У/2005, N 125У/2005, N 150У/2005, N 149У/2005, N 205У/2006 (т. 11 л.д. 57 - 151, т. 12 л.д. 1 - 41).
Как следует из содержания договоров заявителя с ОАО "Галургия" и актов приема-передачи к ним, на которые ссылается инспекция, осуществлялись научные исследования, относящиеся к контролю за технологическим процессом, повышению безопасности добычных работ.
Из названных документов следует, что расходы по указанным договорам не относились к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).
Доказательств обратного налоговым органом не представлено.
В пункте 1.2 мотивировочной части оспариваемого решения со ссылкой на пункт 2.1.2.2 акта налоговый орган пришел к выводу о занижении заявителем в нарушение п. 2 ст. 262 НК РФ налоговой базы по налогу на прибыль организаций в 2005 на сумму 2.051.528 руб. в связи с единовременным включением в расходы затрат по договору с ОАО "ВНИИ Галургия", что привело к неуплате налога на прибыль в 2005 в размере 492.367 руб.
Заявителем правомерно включены единовременно в состав расходов, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки по договорам с ОАО "ВНИИ Галургия" N 205/05, N 202/05, N 214/05, N 219/05, N 213/05, N 212/05, N 203/05 (т. 9 л.д. 24 - 150, т. 11 л.д. 1 - 56).
Позиция суда по данному эпизоду аналогична изложенной выше по пункту 1.1 мотивировочной части решения.
Обществом представлено письмо от 01.09.2009 N 26/ПНО, полученное от ОАО "ВНИИ Галургия" (т. 2 л.д. 99 - 100), специалисты которого обладают специальными познаниями в области науки. Согласно письма предметом спорных договоров между заявителем и ОАО "ВНИИ Галургия" являлись работы по совершенствованию контроля за соблюдением технологических процессов в производственной деятельности общества, повышению безопасности добычных работ. В письме указано, что по указанным договорам не проводились научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки, относящиеся к созданию новой или усовершенствованию производимой продукции (товаров, работ, услуг).
Как следует из оспариваемого решения, представленные заявителем доводы и доказательства (в том числе письмо ОАО "ВНИИ Галургия") при вынесении оспариваемого решения налоговым органом не рассмотрено и не дана оценка, в частности, не представлено каких-либо доказательств, опровергающих заключение специализированной научной организации.
Доказательств обратного налоговым органом не представлено.
В пункте 2.1 мотивировочной части оспариваемого решения со ссылкой на пункт 2.2.2 акта налоговый орган пришел к выводу о занижении заявителем в нарушение п. 2 ст. 153 НК РФ налога на добавленную стоимость на сумму 2.500.418 руб., в том числе за ноябрь 2006 в размере 316.720 руб., за декабрь 2006 в размере 2.183.698 руб.) в связи с тем, что заявителем не восстановлены суммы налога на добавленную стоимость, принятые к вычету по имуществу, выбывшему в связи с аварией на руднике.
Налоговым органом в оспариваемом решении указано, что операции по ликвидации последствий аварии не являются объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость, а значит суммы налога на добавленную стоимость, ранее возмещенные по имуществу, выбывшему в результате аварии, подлежат восстановлению (уплате в бюджет).
По мнению налогового органа, налогоплательщиком правомерно изначально восстановлены указанные суммы налога на добавленную стоимость и неправомерно их в последующем сторнированы (исключены из сумм подлежащих восстановлению).
В соответствии с пп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав.
Согласно п. 1 ст. 39 НК РФ реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом Российской Федерации, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу - на безвозмездной основе.
Выбытие имущества в результате аварии, не является реализацией товаров (работ, услуг), следовательно, не может рассматриваться как операция, облагаемая или не облагаемая налогом на добавленную стоимость в целях применения ст. 171 НК РФ. При этом, поскольку само выбывающее имущество приобреталось заявителем в целях производства и реализации продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость, то суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные заявителем при приобретении данного имущества, на законных основаниях приняты к вычету.
Глава 21 Налогового кодекса Российской Федерации содержит закрытый перечень ситуаций, в которых налогоплательщик обязан производить восстановление сумм налога, принятых к вычету. При этом очевидно, что выбытие имущества в результате чрезвычайной ситуации (аварии) и ликвидации ее последствий не может быть отнесено ни к передаче имущества в качестве вклада в уставный (складочный) капитал, ни к дальнейшему использованию этого имущества в операциях, не признаваемых объектами налогообложениями в соответствии с главой 21 Налогового кодекса Российской Федерации.
Таким образом, законодательством о налогах и сборах не предусмотрена обязанность восстановления налогоплательщиком сумм налога на добавленную стоимость в случае выбытия имущества в результате аварии (чрезвычайной ситуации) и ликвидации ее последствий.
В пункте 3.1 оспариваемого решения со ссылкой на пункт 2.3.1 акта налоговый орган пришел к выводу о том, что в нарушение п. 1 ст. 336 Налогового кодекса Российской Федерации заявителем занижен налог на добычу полезных ископаемых на сумму 5.304.011 руб., в том числе за 2005 на 2.860.582 руб., за 2006 на 2.443.429 руб. в связи с тем, что заявителем не исчислен налог на добычу полезных ископаемых с добытой каменной соли.
В соответствии с п. 1 ст. 336 НК РФ объектом налогообложения налогом на добычу полезных ископаемых признаются: 1) полезные ископаемые, добытые из недр на территории Российской Федерации на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование в соответствии с законодательством Российской Федерации; 2) полезные ископаемые, извлеченные из отходов (потерь) добывающего производства, если такое извлечение подлежит отдельному лицензированию в соответствии с законодательством Российской Федерации о недрах; 3) полезные ископаемые, добытые из недр за пределами территории Российской Федерации, если эта добыча осуществляется на территориях, находящихся под юрисдикцией Российской Федерации (а также арендуемых у иностранных государств или используемых на основании международного договора) на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование.
В соответствии с п. 1 ст. 337 НК РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности и разработки карьеров (если иное не предусмотрено п. 3 настоящей статьи), содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр (отходов, потерь) минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту (техническим условиям) организации (предприятия).
Налоговая база определяется как стоимость добытых полезных ископаемых (п. 2 ст. 338 НК РФ).
Из приведенных норм следует, что для возникновения обязанности исчислить и уплатить налог на добычу полезных ископаемых налогоплательщик должен добыть полезное ископаемое, произведя продукцию горнодобывающей промышленности соответствующего качества.
Доводы налогового органа не подтверждены документально.
Из пункта 3.1 оспариваемого решения, основанием для доначисления налога на добычу полезных ископаемых в данной части является утверждение налогового органа о том, что общество в 2005 - 2006 осуществляло добычу и реализацию каменной соли; первой по своему качеству продукцией горнодобывающей промышленности в отношении добытого полезного ископаемого "каменная соль" является концентрат минеральный "галит" и общество обязано уплатить налог на добычу полезных ископаемых при его реализации.
Заявителем в рамках проведенной выездной налоговой проверки представлены специализированная отчетность недропользователя, в которой указываются сведения об извлечении полезных ископаемых при добыче (форма 70-тп) (т. 2 л.д. 101 - 103, 105 - 106); о состоянии и изменении запасов твердых полезных ископаемых (форма 5-гр) за 2005 и 2006 (т. 2 л.д. 103 - 104, 107 - 108).
Согласно указанным формам отчетности, составленным в соответствии с инструкцией по заполнению формы N 70-тп "отчет об извлечении полезных ископаемых при добыче". Инструкцией по учету запасов полезных ископаемых и по составлению отчетных балансов по формам N 5-гр. общество в 2005 - 2006 не осуществляло добычу (производство продукции горнодобывающей промышленности) в отношении полезного ископаемого "каменная соль".
Добыча каменной соли не производилась в проверяемом периоде, в связи с тем, что в 2004 добыча каменной соли и производство всех видов соли согласно приказу N 1436 от 18.09.2003 (т. 2 л.д. 109 - 110) прекращены ТУ 9192-069-00209527-98 "соль каменная (техническая)" (т. 3 л.д. 5 - 33) изъято из обращения приказом N 67 от 14.01.2004 (т. 2 л.д. 111 - 113).
Обществом в 2005 - 2006 не осуществлялась добыча (производство продукции горнодобывающей промышленности) каменной соли, ввиду чего у налогоплательщика отсутствовало добытое полезное ископаемое - объект налогообложения и соответствующая обязанность уплатить налог на добычу полезных ископаемых за данное полезное ископаемое.
Доводы налогового органа о том, что в отношении полезного ископаемого "каменная соль", первой по своему качеству соответствующей стандарту продукцией, является натрий хлористый технический карьерный ТУ 2152-067-00209527-98. Исходя из объема реализации данного продукта, налоговым органом произведен расчет налога на добычу полезных ископаемых для каменной соли за 2005 - 2006.
Из содержания ТУ 2152-067-00209527-98 (т. 2 л.д. 114 - 150, т. 3 л.д. 1 - 2) натрий хлористый технический карьерный является побочным продуктом (отходом), получаемым после химической переработки сильвинитовой руды, а не при добыче полезных ископаемых: "продукт получается в процессе переработки калийнатрийсодержащей руды - сильвинита" (т. 2 л.д. 129).
Данный вид продукции сертифицирован сертификатом соответствия N ТЭК RU.Xn06.H00701: натрий хлористый технический (концентрат минеральный - галит) (т. 3 л.д. 3 - 4).
В отношении указанного продукта в технологической документации общества используется термин - галитовые отходы (выписка из постоянного технологического регламента (т. 3 л.д. 36 - 44).
Таким образом, натрий хлористый технический карьерный является отходами химической переработки сильвинитовой руды (калийной соли) при производстве калия хлористого и какого-либо отношения к полезному ископаемому "каменная соль" не имеет.
Вследствие указанного ошибочного вывода налоговым органом признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе), что противоречит норме абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ.
Доначисление налога на добычу полезных ископаемых со стоимости отходов переработки добытых полезных ископаемых, со стоимости которых уже уплачен данный налог, приводит к двойному налогообложению одного и того же объекта налогообложения в одном и том же налоговом периоде одним и тем же налогом.
На основании изложенного является неправомерным доначисление заявителю налога на добычу полезных ископаемых в части каменной соли в размере 5.304.011 руб., в том числе за 2005 - 2.860.582 руб., за 2006 - 2.443.429 руб., а также пени и штрафа по данному эпизоду.
С учетом установленного, оснований для иного вывода у суда не имеется, решение в данной части отмене не подлежит.
Обжалуемое требование N 150 об уплате налога, сбора, пеней, штрафов по состоянию на 11.01.2010, выставленное на основании решения инспекции, признанного недействительным, является незаконным.
Доводы апелляционной жалобы относительно взыскания государственной пошлины с инспекции отклоняются.
Взыскивая с инспекции в пользу общества судебные расходы (расходы по уплате государственной пошлины), суд исходил из того, что освобождение государственных органов от уплаты государственной пошлины на основании пп. 1.1 п. 1 ст. 333.37 Налогового кодекса Российской Федерации не влечет за собой освобождение от исполнения обязанности по возмещению судебных расходов, понесенных стороной, в пользу которой принято решение, в соответствии со ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.
На инспекцию возлагается обязанность не по уплате государственной пошлины в бюджет, а по компенсации обществу денежных сумм, равных понесенным им судебным расходам.
Руководствуясь ст. ст. 110, 176, 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального Кодекса Российской Федерации
постановил:
Решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.04.2010 по делу N А40-9588/10-115-96 изменить.
Отменить решение суда в части отказа в удовлетворении заявленных требований о признании недействительным решения Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении ОАО "Уралкалий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.01.2010 в части доначислений по п. 3.2 мотивированной части решения в части доначисления НДПИ за октябрь 2006 на сумму 603.747.409 руб., взыскания штрафа в размере 120.749.481, 80 руб. и соответствующей указанной сумме доначисления НДПИ пени.
Признать недействительным решение Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 от 21.10.2009 N 03-1-31/20 о привлечении ОАО "Уралкалий" к налоговой ответственности за совершение налогового правонарушения и требования N 150 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 11.01.2010 в части доначислений по п. 3.2 мотивированной части решения в части доначисления НДПИ за октябрь 2006 на сумму 603.747.409 руб., взыскания штрафа в размере 120.749.481, 80 руб. и соответствующей указанной сумме доначисления НДПИ пени.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Возвратить ОАО "Уралкалий" из федерального бюджета государственную пошлину в размере 1.000 руб. по апелляционной жалобе, как излишне уплаченную.
Взыскать с Межрегиональной инспекции Федеральной налоговой службы по крупнейшим налогоплательщикам N 3 в пользу ОАО "Уралкалий" расходы по уплате государственной пошлины в размере 1.000 руб. по апелляционной жалобе.
Постановление вступает в законную силу со дня его принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
Председательствующий судья
Т.Т.МАРКОВА
Т.Т.МАРКОВА
Судьи
М.С.САФРОНОВА
Л.Г.ЯКОВЛЕВА
М.С.САФРОНОВА
Л.Г.ЯКОВЛЕВА
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)