Судебные решения, арбитраж
Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
Резолютивная часть постановления объявлена 25.09.2007
Постановление в полном объеме изготовлено 26.09.2007
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.
судей Г., Я.
при ведении протокола судебного заседания председательствующим судьей,
при участии:
представителя заявителя - Б.А. по дов. от 18.10.2007 N 14, Б.Л. по дов. от 03.07.2008 N 14,
представителя заинтересованного лица - Д. по дов. от 08.08.2008 N 88, Ф. по дов. от 07.05.2008 N 55,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008 по делу N А40-22167/08-80-53, принятое судьей Ю., по заявлению ОАО "Московская нефтяная компания "МНК" к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительным решения, требования,
решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008 удовлетворены требования ОАО "Московская нефтяная компания "МНК" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) о признании частично недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган, инспекция) от 28.01.2008 N 52-02-17/176, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 22.02.2008.
Налоговый орган не согласился с принятым судом решением, обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором против удовлетворения апелляционной жалобы возражает, указывая на необоснованность доводов инспекции.
В судебном заседании представитель инспекции апелляционную жалобу поддержал, просил суд отменить решение суда. Представитель общества против удовлетворения апелляционной жалобы возражал, полагая выводы суда правильными.
Законность и обоснованность решения суда проверены Девятым арбитражным апелляционным судом в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ. Изучив материалы дела, выслушав стороны, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, арбитражный суд не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы.
Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 52/3151 (т. 1, л.д. 65 - 90) и принято решение) от 28.01.2008 N 52-02-17/176 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 19 - 60).
Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 945 679 руб., начислены пени по НДС - 46 183 руб., предложено уплатить НДС в сумме 4 472 698 руб. по сроку 20.02.2006 и 124 137 по сроку 20.095.2006, 122 539 руб. по сроку 20.09.2006, 9 022 руб. по сроку 20.11.2006, а всего - 4 728 396 руб., уменьшен убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. - 60 027 544 руб., в адрес общества выставлено требование от 22.08.2008 N 513 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по НДС.
Арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение инспекции незаконным.
По пункту 1.1 решения.
В указанном пункте налоговым органом сделан вывод о том, что в нарушение подпунктов 3 и 8 статьи 250, статьи 317 Налогового кодекса Российской Федерации общество занизило внереализационные доходы на стоимость основных средств, полученных в качестве возмещения ущерба, на 576 799,00 рублей.
Обстоятельства дела по указанному эпизоду заключаются в следующем.
Обществом и ОАО "МТК" заключен договор аренды от 15.09.2005 N 13/142 (том 4, л.д. 1 - 6), по которому общество как арендодатель передало, а ОАО "МТК" как арендатор приняло во временное возмездное владение и пользование (аренду) автозаправочный комплекс, расположенный по адресу: Москва, Сущевский вал, д. 15, для реализации нефтепродуктов и сопутствующих товаров и услуг.
Пунктом 6.2 вышеуказанного договора предусмотрено, что за причиненный арендуемому имуществу ущерб, если он не произвел ремонт своими силами, материалами и средствами по предписанию арендодателя, уплачивает последнему сумму фактического расхода на ремонт и восстановление.
В дорожно-транспортном происшествии, имевшем место 08.05.2006, указанное имущество повреждено и выведено из строя, что подтверждается справкой Управления ГИБДД 7 отдела ДПС ГИБДД Главного управления внутренних дел города Москвы от 14.11.2006 N 3324 (том 4, л.д. 7). Оценщиком ООО "Эй.Си.Эс.Эй." произведен осмотр поврежденного имущества (отчет N 75566 от 01.12.2006 - том 4, л.д. 45 - 64) и определена его остаточная стоимость - 823 547,00 рублей.
В соответствии с условиями договора ОАО "МТК" возместило заявителю причиненный ущерб. В качестве возмещения ущерба обществу переданы основные средства стоимостью 730 893, 00 рубля (862 454,04 рубля, в том числе НДС 18%), о чем свидетельствуют следующие документы: счета-фактуры от 31.07.2006 N 00000444 и от 30.09.2006 N 00000615 (том 4, л.д. 66 - 67); акт приема-передачи от 01.08.2006 (том 4, л.д. 68).
По мнению налогового органа, общество неправомерно отразило в качестве дохода не общую стоимость полученного имущества, а разницу между стоимостью полученного и списанного имущества - в сумме 154 094,00 рубля. В связи с этими обстоятельствами, по мнению налогового органа, обществом занижен внереализационный доход на сумму 576 799,00 рублей (разница между 730 893,00 рубля - стоимостью полученных средств без НДС - и 154 094,00 рубля - суммой, учтенной в качестве дохода).
Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ в налоговом учете суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, признанные или подлежащие уплате должником, а также суммы возмещения убытков или ущерба признаются внереализационными доходами. При определении указанных внереализационных доходов налогоплательщики отражают причитающиеся суммы доходов по одной из следующих дат (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса): по дате признания должником либо дате вступления в силу решения суда. Указанный порядок соответствует порядку учета штрафов, пеней и неустоек за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков, которые принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником (п. 10.2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 года N 32н).
При учете сумм возмещения убытков или ущерба принимается во внимание положение статьи 317 НК РФ, определяющее порядок их налогового учета. Так, при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов.
Данное нормативное обоснование отнесения указанных сумм внереализационных доходов, приведенное в решении инспекции, общество не оспаривает. При этом обоснованно указывает на допущение налоговым органом ошибки, приводящей к неправомерному доначислению сумм налогов на прибыль, состоящей в следующем.
Согласно положениям пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ.
В соответствии с положениями статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.
Налоговый орган в своем решении (стр. 7) указывает, что организация должна была включить списанную стоимость во внереализационные расходы (отразить на счет 91.2), а стоимость полученных основных средств - во внереализационные доходы (91.1)", однако, в нарушение п. 3 ст. 250 НК РФ отразила доход частично - в сумме 154 094 руб. Сумма складывается из разницы 843 742,87 руб. - стоимость полученных основных средств и 689 648,71 руб. - остаточная стоимость списанных основных средств.
Таким образом, инспекция признает право общества на включение в состав расходов стоимости списанных основных средств, и подтверждает тот факт, что во внереализационных доходах им отражена лишь разница между стоимостью полученных основных средств и остаточной стоимостью основных средств, выведенных из эксплуатации.
Судом первой инстанции при рассмотрении данного эпизода учтено, что обществом указанные хозяйственные операции отражены в регистрах бухгалтерского учета с нарушением правил учета, которые, однако, не привели к неправильному исчислению налога на прибыль. Судом правомерно указано, что при оценке правильности расчета налоговой базы по указанному эпизоду налоговым органом был применен формальный подход, на недопустимость которого неоднократно указывали Конституционный Суд Российской Федерации и Высший Арбитражный Суд Российской Федерации.
Так, Конституционный Суд Российской Федерации в ряде Постановлений указывал, что в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу фактические обстоятельства, ограничиваясь только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное частью 1 статьей 46 Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным (Постановления от 06.06.1995 N 7-П, от 13.06.1996 N 14-П, от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П). В Определении от 18.04.2006 N 87-0 Конституционный Суд Российской Федерации указал, что арбитражные суды при рассмотрении налоговых споров не должны ограничиваться только установлением формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, а обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств. Эта правовая позиция подтверждена Конституционным Судом Российской Федерации в других Определениях (от 12.07.2006 N 267-О; от 16.11.2006 N 67-О; от 25.01.2006 N 60-О-О; от 25.01.2007; от 25.01.2007 N 83-0-0; от 20.03.2007 N 209-О-О; от 16.10.2007 N 635-0-0; от 24.01.2008 N ЗЗ-О-О).
Аналогичная позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.12.2006 N КА-А40/12374/06, Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2007 N 3894/07, Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 10312/06.
Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные в дело доказательства и доводы сторон и установил, что вывод налогового органа о занижении внереализационного дохода без учета внереализационных расходов по указанному эпизоду противоречит правилам исчисления налога на прибыль, установленным главой 25 НК РФ, в результате чего признанная сумма убытка не может считаться исчисленной в соответствии с законом, поскольку налоговый орган не определил разницу между доходами и расходами, а сразу уменьшил убыток на сумму, не отраженную в учете в качестве внереализационного дохода.
Таким образом, решение суда в части признания недействительным пункта 1.1 решения инспекции является законным и обоснованным.
По пункту 2.1 решения.
В данном пункте налоговый орган указывает на нарушение обществом подпункта 2 пункта 5 статьи 169, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ в связи с необоснованным завышением налоговых вычетов, отраженных в книге покупок (том 5, л.д. 32, 34 - 35) и включенных в расчет по налогу на добавленную стоимость по строке вычетов, уменьшающих сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на 131 561 рубль, в том числе за август 2006 г. - в сумме 122 539,00 руб., за октябрь 2006 г. - в сумме 9 022,00 руб.
Арбитражный апелляционный суд считает, что доводы апелляционной жалобы, касающиеся этого эпизода, не основаны на налоговом законодательстве по следующим причинам.
Выводы о неправомерном применении обществом налоговых вычетов сделаны инспекцией по хозяйственным операциям, отраженным в пункте 1.1 решения. Налоговый орган, ссылаясь на пункт 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, указал, что, поскольку при безвозмездной передаче товаров передающая сторона не предъявляет получателю товаров к уплате суммы налога на добавленную стоимость, то правовых оснований для вычета этого налога получателем товара не имеется.
Суд первой инстанции правомерно указал, что согласно пункту 1 статьи 423 ГК возмездным является договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей. При этом в соответствии со статьей 606 ГК по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Следовательно, договор аренды является возмездным.
В соответствии со статьей 309 ГК обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. Статьей 622 ГК предусмотрена обязанность арендатора при прекращении договора вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
При этом, как уже указывалось, пунктом 6.2 договора аренды от 15.09.2005 N 13/142 (том 4, л.д. 1 - 6), предусмотрено, что за причиненный ущерб арендуемому автозаправочному комплексу арендатор - ОАО "МТК", если он не произвел ремонт своими силами, материалами и средствами по предписанию арендодателя - ОАО "МНК", уплачивает арендодателю сумму фактического расхода на ремонт и восстановление арендуемого АЗК. Таким образом, возместив арендодателю причиненный ущерб, арендатор исполнил свою обязанность по возмездному договору.
Исходя из этого, суд правомерно указал на необоснованность утверждения налогового органа о безвозмездной передаче имущества, поскольку возмещение ущерба, причиненного собственнику имущества его утратой, в любой форме по определению не может быть признано безвозмездной передачей товара, поскольку это противоречит существу указанных отношений.
Правильность выводов суда подтверждается судебно-арбитражной практикой (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.1998 N 64/98, от 24.08.1999 N 1987/98, Федерального арбитражного суда Московского округа от 09.11.2005 N КА-А40/10790-05, от 04.11.2003 N КА-А41/8702-03, от 04.04.2003 N КА-А40/1780-03, от 21.02.2002 N КА-А40/7258-01).
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров, работ, услуг и передача имущественных прав на территории Российской Федерации. Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам и имущественным правам подлежат вычетам в случае, если товары приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Спорное оборудование приобретено обществом с целью осуществления деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, что налоговым органом не ставится под сомнение и установлено судом.
Налоговое законодательство, в частности, глава 21 Кодекса, не содержит каких-либо запретов на вычет сумм налога по спорным операциям. При этом вычет сумм налога по спорным операциям, по мнению общества и суда, должен осуществляется в общеустановленном порядке с учетом положений статей 171 и 172 Налогового кодекса РФ.
Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что в рассматриваемой ситуации требования статей 171 и 172 Кодекса соблюдены, поскольку полученное оборудование используется в целях оказания услуг, облагаемых налогом на добавленную стоимость, обществу предъявлены счета-фактуры (том 4, л.д. 66 - 67), к оформлению которых у налогового органа претензий нет, оборудование обществом получено, что подтверждается актами приема-передачи от 01.08.2006 и от 01.10.2006 (том 4, л.д. 68, 69) и поставлено на учет (карточки счета 01.1 - т. 6, л.д. 51 - 56).
Указанные обстоятельства опровергают утверждение налогового органа о том, что ОАО "МТК" - передающая сторона - не предъявляло обществу к уплате суммы налог на добавленную стоимость.
На основании изложенного, общество считает законным и обоснованным решение суда от 16.07.2008 в части признания пункта 2.1 решения инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость за август и октябрь 2006 г. в сумме 131 561,00 руб., пени и штраф в соответствующих размерах, недействительным, поскольку оно не основано на нормах налогового законодательства.
По пункту 2.2 решения.
В данном пункте налоговый орган делает вывод о нарушении обществом требований подпункта 1 пункта 2 статьи 171 и пункта 3 статьи 170 НК РФ, указывая, что в апреле 2006 г. оно обязано восстановить налог на добавленную стоимость в размере 124 137,00 руб., по которому ранее произведен вычет при списании недоамортизированных основных средств стоимостью 689 649,00 рублей.
При этом налоговый орган, обосновывая вывод об обязанности общества восстановить налог на добавленную стоимость пропорционально остаточной стоимости списанных основных средств, указывает на то, что основные средства не могут участвовать в операциях, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, принимаются к налоговому вычету на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом налогоплательщик вправе применить указанные вычеты в том отчетном периоде, когда эти товары (работы, услуги) были приняты на учет.
Восстановление суммы налога на добавленную стоимость производится в случаях, установленных пунктом 3 статьи 170 НК РФ, к которым законодатель отнес передачу имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов; дальнейшее использование товаров (работ, услуг) для осуществления: операций не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения); операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; операций, осуществляемых лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.
Судом правильно указал на то, что этот перечень является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит. Ни статья 170, ни иные статьи Налогового кодекса РФ не содержат норм, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств, ранее приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, и списанных до того, как объекты основных средств будут полностью амортизированы.
Указанная правовая позиция выражена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Решениях от 15.06.2004 N 4052/04, от 23.10.2006 N 10652/06, а также в постановлениях Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.09.2007 N КА-А40/8980-07, от 13.04.2006 N КА-А40/2643-06, от 12.03.2008 N КА-А40/1240-08, от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 06.09.2007 N КА-А40/8980-07.
По пункту 1.2 решения.
В указанном пункте налоговым органом установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 265 НК РФ в 2006 г. общество неправомерно уменьшило полученные доходы на экономически не обоснованные расходы в сумме 54 404 773,00 руб. - проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам.
Арбитражный апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции о необоснованности выводов инспекции правомерными.
Указанная сумма расходов сложилась следующим образом.
С целью покупки нефтепродуктов по агентскому договору от 20.12.2005 N 1-7/158-12-05 (том 1, л.д. 101 - 104), заключенному обществом (принципал) с ООО "ПО "Нефтехимпром" (агент), заявителем с ОАО "Банком Москвы" 21.12.2005 заключен кредитный договор N 29-261/15/4338-05-КР (том 2, л.д. 92 - 99) на сумму 500 000 000,00 руб. под 13% годовых со сроком погашения 28.07.2006. Сумма начисленных за 2006 г. процентов составила 35 568 584,00 руб.
В связи с тем, что указанная сделка не состоялась, денежные средства возвращены на расчетный счет общества (платежные документы по перечислению и возврату денежных средств представлены в материалы дела - том 2, л.д. 70 - 74) и в дальнейшем направлены на погашение основного долга и процентов по займам перед ООО "Джемис" по договору от 01.09.2005 N 2-2/137-09-05//2-2Д/24-09-05 (том 1, л.д. 105 - 106) со сроком погашения 23.12.2005 (платежные документы - том 2, л.д. 4 - 61, 64 - 69, 77 - 84). Полученные от ООО "Джемис" займы в 2005 г. направлялись налогоплательщиком на покупку нефти, в том числе по указанному агентскому договору.
Налоговый орган сделал вывод об экономической необоснованности расходов в виде процентов по кредиту, поскольку по обозначенным сделкам отсутствовала прибыль от капиталовложений. При этом инспекция указала: общество относило на расходы затраты по кредитам, не погашая сумму основного долга, при имеющейся возможности; покупка нефти для переработки, реализация готовых нефтепродуктов, осуществляемая также через агента, увеличивала себестоимость продукции и влекла возникновение убытка; непогашение задолженности по кредитам еще более увеличивало размер обязательств общества; в 2005 г. имелась чистая прибыль, которая не была, тем не менее, направлена на погашение основного долга.
В целях погашения кредита Банку Москвы по указанному договору от 21.12.2005 N 29-261/15/4338-05-КР Между Обществом и ОАО "МНГК" был заключен договор займа от 11.08.2006 N 2-2/08-08-06 (том 1, л.д. 118 - 119) на сумму 428 750 206,00 руб. с процентной ставкой 11% годовых, со сроком погашения 10.08.2007. Денежные средства, предназначенные обществу по договору займа, перечислены ОАО "МНГК" Банку Москвы, что подтверждается письмами от 11.08.2006 N 4318 (том 1, л.д. 115), от 11.08.2006 N 173/1 (том 1, л.д. 114) и платежными поручениями от 11.08.2006 N 350 и N 349 (том 1, л.д. 116, 117).
За 2006 г. сумма начисленных процентов по указанному договору займа составила 18 836 129,00 руб.
Указанная сумма признана налоговым органом экономически не обоснованными расходами, поскольку заем, полученный у ОАО "МНГК", использован для погашения кредита ОАО "Банк Москвы. Инспекция указывает на экономическую нецелесообразность получения обществом займа у ОАО "МНГК".
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы по долговым обязательствам любого вида, относятся к внереализационным расходам. При этом налоговое законодательство не ставит право на включение этих затрат на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, в зависимость от характера предоставленного кредита или займа (абзац второй подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отличается от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале... на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки и в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения... Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом... принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте".
Как следует из материалов дела, по вышеуказанным договорам размер процентов по долговым обязательствам не превышает установленную Налоговым кодексом Российской Федерации предельную величину процентов: по кредитам и займам, полученным обществом в рублях РФ, процентные ставки установлены в размере 11 и 13 процентов годовых (при ставке рефинансирования ЦБ РФ от 10 до 13% годовых).
Общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены пунктом 1 статьи 252 Кодекса: расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В свою очередь, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, экономическая обоснованность понесенных организацией затрат определяется не получением прибыли в конкретном налоговом периоде и даже не фактически полученными доходами налогоплательщика, а исключительно направленностью таких затрат на получение доходов.
Обоснованность указанного толкования пункта 1 статьи 252 НК РФ подтверждается позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что обоснованность налоговой выгоды, в том числе расходов, учитываемых при расчете налоговой базы (пункт 1), должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности" (пункт 9). При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Направленность сделки, о которой идет речь - получение кредита на приобретение нефти - на получение дохода налоговым органом сомнению не подвергается.
При этом общество правомерно ссылается на то, что то обстоятельство, что сделка не состоялась, не имеет значения для оценки обоснованности расходов в виде процентов по кредитному договору.
Поскольку, как указывалось, сделка по приобретению нефти не состоялась, а срок возврата кредита не наступил, полученные по кредитному договору денежные средства были направлены на возврат займа ООО "Джемис" по договору займа от 01.09.2005 N 2-2/137-09-05//2-2Д/24-09-05, срок погашения которого наступил 23.12.2005.
При этом из материалов дела следует, что средства, полученные от ООО "Джемис" по договору займа, направлялись на покупку нефти в рамках осуществления обществом основного вида деятельности - приобретения, переработки и реализации нефти и нефтепродуктов.
С учетом этих обстоятельств последующие сделки по получению кредитов и займы следует признать направленными на приобретение нефти и обусловленными деловыми целями - разумными экономическими или иными причинами, а затраты на выплату процентов по ним должны признаваться экономически оправданными.
Кроме того, как неоднократно указывалось арбитражными судами различных уровней, отнесение процентов по долговым обязательствам на расходы в целях исчисления налога на прибыль налоговым законодательством не связывается с целью получения кредитов и займов - в качестве расходов признаются проценты по долговым обязательствам любого вида.
В обоснование правомерности своих доводов налогоплательщик правомерно ссылается на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на своей риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективности и целесообразность.
Таким образом, право определения рациональности, целесообразности и экономической обоснованности тех или иных расходов относится к компетенции организации и не предоставлено ни налоговому органу, ни суду, на что неоднократно указывалось в арбитражной практике (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 28.08.2007 по делу N КА-А40/7089-07, от 21/28.08.2007 по делу N КА-А41/7720-07, от 17/18.09.2007 по делу N КА-А40/9518-07-П.
Учитывая изложенное, решение инспекции в части оценки расходов в виде процентов по займам и кредитам в сумме 54 404 773,00 руб. экономически не обоснованными, не направленными на получение дохода (пункт 1.2.), противоречит нормам действующего законодательства о налогах - статьям 252, 265 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации, правовым позициям Конституционного Суда и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сложившейся арбитражной практике, в связи с чем обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.
По пункту 2.3 решения.
В указанном пункте инспекция делает вывод о нарушении обществом требований статей 153 и 154 НК РФ. При этом указывает на то, что налогоплательщик неправомерно не включил в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость суммы дебиторской задолженности в размере 24 848 322,00 руб. (25 608 100,00 - 759 778,00), что привело к неуплате налога на добавленную стоимость в размере 4 472 698,00 рублей.
Из материалов дела следует, что заявителем заключен агентский договор от 25.02.2004 N 1-7Д/29-02-04//1-7/50-02-04 с ООО "Джемис" (том 5, л.д. 73 - 80), в соответствии с которым последнее оказывало обществу услуги по организации переработки на ОАО "Московский нефтеперерабатывающий завод" (далее также - ОАО "МНПЗ") нефти, принадлежащей заявителю, в нефтепродукты (раздел I договора).
Из акта сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 (том 1, л.д. 121) следует, что сумма дебиторской задолженности связана с обязательством ОАО "МНПЗ" возвратить акциз в соответствии с решением МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.01.2006 N 52/31 "О подтверждении права на освобождение от уплаты сумм акциза и возмещении сумм акциза при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ" (далее - решение N 52/31), всего на сумму 25 510112,03 руб., в том числе в части дизельного топлива, выработанного в феврале 2005 г., в количестве 19 379,105 тонн, на сумму 20 929 433,40 руб.; бензина марки Аи 80, выработанного в марте 2005 г., в количестве 1 724,004 тонн, на сумму 4 580 678,63 руб.
Согласно этому решению, обозревавшемуся в суде первой инстанции, право ОАО "МНПЗ" на возмещение акциза в сумме 25 510112,00 руб. подтверждено в связи с реализацией на экспорт нефтепродуктов, выработанных в феврале и марте 2005 г. Факт выработки нефтепродуктов в указанный период подтверждается актами фактической переработки нефти, выработки, отгрузки и движения нефти, нефтепродуктов и компонентов в феврале и марте 2005 г. от 28.02.2005 и от 31.03.2005 (том 5, л.д. 129, 130, 136, 137) и отчетами агента по договору от 25.02.2004 N 1-7Д/29-02-04//1-7/50-02-04 за февраль и март 2005 г. от 28.02.2005 и от 31.03.2005 (том 5, л.д. 128, 135).
Полученные в результате переработки подакцизные товары (нефтепродукты) в соответствии с пунктом 3.6 договора являются собственностью заявителя и передаются ему в порядке, определенном пунктами 4.1 - 4.9 договора. Факт передачи обществу нефтепродуктов, выработанных в феврале и марте 2005 г., подтверждается актами приема-передачи нефтепродуктов от 28.02.2005 и от 31.03.2005 (том 5, л.д. 131, 138).
В соответствии с пунктом 4 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) объектом налогообложения акцизом признаются операции по передаче на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства. В проверяемый период общество не имело свидетельства на совершение операций с нефтепродуктами.
Таким образом, операции по передаче ОАО "МНПЗ" нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, собственнику сырья - заявителю, не имеющему свидетельства на совершение операций с нефтепродуктами, являются объектом налогообложения акцизом. При этом налогоплательщиком акциза в рассматриваемых отношениях являлся ОАО "МНПЗ" (в соответствии со статьи 179 и 179.1 Кодекса).
Пунктом 1 статьи 198 НК РФ установлено, что налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом налогообложения, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза. С указанной нормой корреспондируется подпункт 2 пункта 5 статьи 198 Кодекса, которым установлено, что при передаче нефтепродуктов лицам, не имеющим свидетельства, сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком в соответствии с пунктом 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, предъявляется к оплате собственнику давальческого сырья и материалов.
Соответствующие права и обязанности сторон согласованы и в договоре. Так, пунктом 5.4 договора предусмотрено, что принципал в соответствии с пунктом 1 статьи 198 НК РФ обязан возместить предъявленную заводом агенту сумму акцизов по подакцизным нефтепродуктам, произведенным из сырья принципала".
Таким образом, общество в соответствии с Кодексом и договором уплатило ОАО "МНПЗ" через ООО "Джемис" сумму акциза, исчисленного с объема выработанных из давальческого сырья нефтепродуктов. Факт оплаты акциза подтверждается платежными поручениями, представленными вместе с банковскими выписками: от 14.03.2005 N 412, от 15.03.2005 N 415, от 11.04.2005 N 611, от 13.04.2005 N 627, от 14.04.2005 N 636, от 15.04.2005 N 637 (том б, л.д. 1 - 12), а также актами сверки взаиморасчетов ООО "Джемис" с заявителем по договору: от 25.02.2004 N 1-7Д/29-02-04//1-7/50-02-04 за периоды с 01.02.2005 по 28.02.2005, с 01.03.2005 по 31.03.2005, с 01.04.2005 по 30.04.2005 (том 5, л.д. 132 - 134, 139 - 143, том 6, л.д. 1 - 12).
Нефтепродукты, произведенные из давальческого сырья, реализованы на экспорт, что подтверждается указанным выше решением ответчика от 20.01.2006 N 52/31. Решением N 52/31 Инспекцией подтверждено право ОАО "МНПЗ" на возмещение сумм акциза в размере 25 510 122,00 руб. При этом, как указывалось, из акта сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 (том 1, л.д. 121) следует, что сумма дебиторской задолженности связана с обязательством ОАО "МНПЗ" возвратить акциз в соответствии с решением N 52/31 в части дизельного топлива, выработанного в феврале 2005 г. в количестве 19 379,105 тонн, и бензина марки Аи 80, выработанного в марте 2005 г. в количестве 1 724,004 тонн. В проверяемый период в соответствии с пунктом 1 статьи 193 Кодекса ставка акциза в части бензина автомобильного с октановым числом до "80" включительно составляла 2 657,00 рублей за 1 тонну, в части дизельного топлива - 1 080,00 руб. за 1 тонну. Соответственно, сумма акциза в части дизельного топлива, выработанного в феврале 2005 г., составляет 20 929 433,40 руб. (19 379,105 x 1080,00), в части бензина марки Аи 80, выработанного в марте 2005 г., - 4 580 678,63 руб. (1 724,004 x 2 657,00), итого в сумме 25 510112,03 руб., что в точности соответствует как решению N 52/31, так и акту сверки взаиморасчетов от 05.07.2007, и подтверждает, что возмещаемый ОАО "МНПЗ" акциз начислен с выработки нефтепродуктов февраля и марта 2005 г., реализованных на экспорт в указанных объемах. Объем нефтепродуктов, отгруженных на экспорт, и период их выработки подтверждается и письмом общества от 26.09.2008 N 273/14 в адрес ОАО "МНПЗ" (том 6, л.д. 13 - 14).
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 НК РФ операции, являющиеся объектами налогообложения в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, с нефтепродуктами, в дальнейшем помещенными под таможенный режим экспорта, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). При этом освобождение указанных операций от налогообложения производится в соответствии со статьей 184 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 184 НК РФ освобождение от налогообложения операций, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 НК РФ, производится только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта. При этом в соответствии с пунктом 2 той же статьи, налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного по операциям, предусмотренным подпунктами 2 - 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, в части акциза, приходящегося на нефтепродукты, в дальнейшем помещенные под таможенный режим экспорта, реализованные за пределы территории Российской Федерации, при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 НК РФ или банковской гарантии.
При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации. При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров (пункт 3 статьи 184 НК РФ). Возмещение сумм акциза производится в порядке, предусмотренном статьей 203 НК РФ. Порядок возмещения налога в рассматриваемых отношениях корреспондируется с обязанностью налогоплательщика представить в налоговые органы документы, предусмотренные пунктом 7 статьи 198 НК РФ.
Указанные правила нашли отражение в дополнительном соглашении от 17.01.2005 к договору, которое дополнило раздел 4 договора пунктами следующего содержания: в случае передачи выработанных заводом подакцизных товаров, принадлежащих "Принципалу", на экспорт "Агент" либо непосредственно "Принципал" предоставляют "Заводу" документы, предусмотренные пунктом 7 статьи 198 НК РФ и подтверждающие обоснованность освобождения от уплаты акцизов по данной продукции, в целях обращения в налоговый орган для вынесения им решения о возмещении "Принципалу" акциза".
Пункт 5.9: "В случае вынесения налоговым органом решения о возмещении акциза, сумма, подлежащая возврату "Принципалу", по согласованию Сторон и Завода засчитывается в счет очередных платежей или перечисляется "Заводом" на расчетный счет "Агента" или непосредственно на расчетный счет "Принципала".
Письмами от 22.08.2005 N 238/14, от 21.09.2005 N 265/14 общество представило ОАО "МНПЗ" для возмещения акциза заверенные копии первичных документов, подтверждающих реализацию нефтепродуктов на экспорт (том 6, л.д. 15 - 21).
Так как факт экспорта нефтепродуктов и право на возмещение акциза подтверждены решением инспекции от 20.01.2006 N 52/31, ОАО "МНПЗ" перечислило в адрес заявителя суммы возмещенного ему налоговым органом акциза в размере 25 510112,03 рублей. Эти обстоятельства подтверждаются платежными поручениями от 22.11.2007 N 450, 448 и 453 и банковской выпиской на указанную дату (том 5, л.д. 82 - 85) с назначением платежа "Возврат акцизов в соответствии с решением N 52/31 от 20.01.2006 МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1. Договор N 1-7Ц/29-02-04//1-7/50-02-04 от 25.02.2004 НДС (Без НДС)".
Таким образом, заявитель, согласно указанным платежным документам, получил от ОАО "МНПЗ" сумму акциза, ранее предъявленную обществу к оплате в порядке главы 22 НК РФ и возмещенную ОАО "МНПЗ" из бюджета в связи с реализацией нефтепродуктов на экспорт. Операции по возврату обществу возмещенного из бюджета акциза не являются объектом налогообложения в смысле главы 21 НК РФ.
Налогоплательщик обоснованно указывает на то, что все документы, оформившие указанные отношения, были представлены в налоговый орган, что подтверждается актом сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 (том 1, л.д. 121), из которого следует, что сумма дебиторской задолженности связана с обязательством ОАО "МНПЗ" возвратить акциз в соответствии с решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.01.2006 N 52/31 "О подтверждении права на освобождение от уплаты сумм акциза и возмещении сумм акциза при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ"; решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.01.2006 N 52/31 "О подтверждении права на освобождение от уплаты сумм акциза и возмещении сумм акциза при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ"; при этом именно заявитель письмами от 22.08.2005 N 238/14 и от 21.09.2005 N 265/14 представил ОАО "МНПЗ" для возмещения акциза заверенные копии первичных документов, подтверждающих реализацию нефтепродуктов на экспорт; требованием налогового органа о предоставлении документов от 30.10.2007 N 3 (т. 1, л.д. 122 - 134), в соответствии с которым у общества запрошено письменное пояснение, касающееся дебиторской задолженности (возмещение стоимости акциза по экспортн. н/п), вытекающей из взаимоотношений между обществом и ОАО "МНПЗ" в сумме 25 608 100,00 руб." (пункт 4); письменными пояснениями заявителя от 12.11.2007 N 148 (том 1, л.д. 150), представленными на указанное требование.
При этом документы, подтверждающие право ОАО "МНПЗ" на возмещение акциза, представлены последнему именно заявителем на основании и в порядке норм главы 22 НК РФ.
Таким образом, правомерность действий налогоплательщика, не отразившего в составе доходов 2006 г. указанную сумму дебиторской задолженности, подтверждена документально. Ссылка в жалобе на объяснения главного бухгалтера ОАО "МНПЗ" несостоятельна.
Доначисление инспекцией налога на добавленную стоимость является неправомерным также в связи со следующим.
Согласно учетной политике общества ОАО "МНК" на 2005 г. налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость определялась путем признания выручки от реализации товаров (работ, услуг) по методу оплаты. Согласно учетной политике ОАО "МНК" на 2006 г. налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость определялась путем признания выручки от реализации товаров (работ, услуг) по методу отгрузки (том 6, л.д. 22 - 48).
Статьей 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ установлены правила определения налоговой базы на переходный период - с исчисления налога "по оплате" на исчисление "по реализации".
Как усматривается из акта сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 между обществом и ОАО "МНПЗ", представленного налоговому органу в период проведения выездной налоговой проверки, датой возникновения задолженности является февраль и март 2005 г. Из этого следует, что обязательства по исчислению и уплате налога с суммы дебиторской задолженности могли бы возникнуть у налогоплательщика в первом налоговом периоде 2008 г. - в случае, если бы задолженность не была погашена до 01.01.2008, но не в 2006 г.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что решение инспекции в части начисления обществу налога на добавленную стоимость за 2006 г. в размере 4 472 698 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа не основано на нормах действующего законодательства о налогах.
На основании изложенного является недействительным и требование N 513 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 22.02.2008.
Заявитель обратился в арбитражный апелляционный суд с письменным ходатайством о принятии отказа от иска в части признания не соответствующим законодательству о налогах и сборах п. 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.01.2008 N 52-02-17/176 в части взыскания пени в сумме 8 742 руб. и просил производство по делу в данной части прекратить. Данное ходатайство поддержал в судебном заседании.
Согласно п. 2 ст. 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично. Согласно п. 5 этой же статьи арбитражный суд не принимает отказ от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.
Обстоятельств, указанных в п. 5 ст. 49 АПК РФ, судом не установлено. Представитель инспекции против удовлетворения ходатайства не возражал.
При таких обстоятельствах арбитражный суд принимает отказ общества от иска в указанной части и в соответствии с п. 4 ст. 150 АПК РФ производство по делу в данной части прекращает.
Руководствуясь ст. ст. 49, 110, п. 4 ст. 150, 266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд
решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008 по делу N А40-22167/08-80-53 изменить.
Принять отказ ОАО "Московская нефтяная компания "МНК" от заявленных требований в части признания не соответствующим законодательству о налогах и сборах п. 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.01.2008 N 52-02-17/176 в части взыскания пени в сумме 8 742 руб.
Отменить решение суда в части признания не соответствующим законодательству о налогах и сборах п. 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.01.2008 N 52-02-17/176 в части взыскания пени в сумме 8 742 руб.
Производство по делу в данной части прекратить.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ДЕВЯТОГО АРБИТРАЖНОГО АПЕЛЛЯЦИОННОГО СУДА ОТ 26.09.2008 N 09АП-11390/2008-АК ПО ДЕЛУ N А40-22167/08-80-53
Разделы:Акцизы
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
ДЕВЯТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД
ПОСТАНОВЛЕНИЕ
от 26 сентября 2008 г. N 09АП-11390/2008-АК
Дело N А40-22167/08-80-53
Резолютивная часть постановления объявлена 25.09.2007
Постановление в полном объеме изготовлено 26.09.2007
Девятый арбитражный апелляционный суд в составе:
председательствующего С.
судей Г., Я.
при ведении протокола судебного заседания председательствующим судьей,
при участии:
представителя заявителя - Б.А. по дов. от 18.10.2007 N 14, Б.Л. по дов. от 03.07.2008 N 14,
представителя заинтересованного лица - Д. по дов. от 08.08.2008 N 88, Ф. по дов. от 07.05.2008 N 55,
рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 на решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008 по делу N А40-22167/08-80-53, принятое судьей Ю., по заявлению ОАО "Московская нефтяная компания "МНК" к МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 о признании частично недействительным решения, требования,
установил:
решением Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008 удовлетворены требования ОАО "Московская нефтяная компания "МНК" (далее - общество, заявитель, налогоплательщик) о признании частично недействительным решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 (далее - налоговый орган, инспекция) от 28.01.2008 N 52-02-17/176, требования об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 22.02.2008.
Налоговый орган не согласился с принятым судом решением, обратился в Девятый арбитражный апелляционный суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение суда отменить, принять по делу новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований.
Общество представило отзыв на апелляционную жалобу, в котором против удовлетворения апелляционной жалобы возражает, указывая на необоснованность доводов инспекции.
В судебном заседании представитель инспекции апелляционную жалобу поддержал, просил суд отменить решение суда. Представитель общества против удовлетворения апелляционной жалобы возражал, полагая выводы суда правильными.
Законность и обоснованность решения суда проверены Девятым арбитражным апелляционным судом в порядке ст. ст. 266, 268 АПК РФ. Изучив материалы дела, выслушав стороны, оценив доводы апелляционной жалобы и возражения по ней, арбитражный суд не находит оснований для отмены решения суда и удовлетворения апелляционной жалобы.
Материалами дела установлено, что налоговым органом проведена выездная налоговая проверка общества по вопросам правильности исчисления и уплаты налогов и сборов за период с 01.01.2006 по 31.12.2006, по результатам которой составлен акт N 52/3151 (т. 1, л.д. 65 - 90) и принято решение) от 28.01.2008 N 52-02-17/176 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения (т. 1, л.д. 19 - 60).
Данным решением общество привлечено к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неполную уплату НДС в виде взыскания штрафа в сумме 945 679 руб., начислены пени по НДС - 46 183 руб., предложено уплатить НДС в сумме 4 472 698 руб. по сроку 20.02.2006 и 124 137 по сроку 20.095.2006, 122 539 руб. по сроку 20.09.2006, 9 022 руб. по сроку 20.11.2006, а всего - 4 728 396 руб., уменьшен убыток при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль за 2006 г. - 60 027 544 руб., в адрес общества выставлено требование от 22.08.2008 N 513 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по НДС.
Арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно признал оспариваемое решение инспекции незаконным.
По пункту 1.1 решения.
В указанном пункте налоговым органом сделан вывод о том, что в нарушение подпунктов 3 и 8 статьи 250, статьи 317 Налогового кодекса Российской Федерации общество занизило внереализационные доходы на стоимость основных средств, полученных в качестве возмещения ущерба, на 576 799,00 рублей.
Обстоятельства дела по указанному эпизоду заключаются в следующем.
Обществом и ОАО "МТК" заключен договор аренды от 15.09.2005 N 13/142 (том 4, л.д. 1 - 6), по которому общество как арендодатель передало, а ОАО "МТК" как арендатор приняло во временное возмездное владение и пользование (аренду) автозаправочный комплекс, расположенный по адресу: Москва, Сущевский вал, д. 15, для реализации нефтепродуктов и сопутствующих товаров и услуг.
Пунктом 6.2 вышеуказанного договора предусмотрено, что за причиненный арендуемому имуществу ущерб, если он не произвел ремонт своими силами, материалами и средствами по предписанию арендодателя, уплачивает последнему сумму фактического расхода на ремонт и восстановление.
В дорожно-транспортном происшествии, имевшем место 08.05.2006, указанное имущество повреждено и выведено из строя, что подтверждается справкой Управления ГИБДД 7 отдела ДПС ГИБДД Главного управления внутренних дел города Москвы от 14.11.2006 N 3324 (том 4, л.д. 7). Оценщиком ООО "Эй.Си.Эс.Эй." произведен осмотр поврежденного имущества (отчет N 75566 от 01.12.2006 - том 4, л.д. 45 - 64) и определена его остаточная стоимость - 823 547,00 рублей.
В соответствии с условиями договора ОАО "МТК" возместило заявителю причиненный ущерб. В качестве возмещения ущерба обществу переданы основные средства стоимостью 730 893, 00 рубля (862 454,04 рубля, в том числе НДС 18%), о чем свидетельствуют следующие документы: счета-фактуры от 31.07.2006 N 00000444 и от 30.09.2006 N 00000615 (том 4, л.д. 66 - 67); акт приема-передачи от 01.08.2006 (том 4, л.д. 68).
По мнению налогового органа, общество неправомерно отразило в качестве дохода не общую стоимость полученного имущества, а разницу между стоимостью полученного и списанного имущества - в сумме 154 094,00 рубля. В связи с этими обстоятельствами, по мнению налогового органа, обществом занижен внереализационный доход на сумму 576 799,00 рублей (разница между 730 893,00 рубля - стоимостью полученных средств без НДС - и 154 094,00 рубля - суммой, учтенной в качестве дохода).
Согласно пункту 3 статьи 250 НК РФ в налоговом учете суммы штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, признанные или подлежащие уплате должником, а также суммы возмещения убытков или ущерба признаются внереализационными доходами. При определении указанных внереализационных доходов налогоплательщики отражают причитающиеся суммы доходов по одной из следующих дат (подпункт 4 пункта 4 статьи 271 Кодекса): по дате признания должником либо дате вступления в силу решения суда. Указанный порядок соответствует порядку учета штрафов, пеней и неустоек за нарушение условий договоров, а также возмещения причиненных организации убытков, которые принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником (п. 10.2 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 года N 32н).
При учете сумм возмещения убытков или ущерба принимается во внимание положение статьи 317 НК РФ, определяющее порядок их налогового учета. Так, при определении внереализационных доходов в виде штрафов, пеней или иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба налогоплательщики, определяющие доходы по методу начисления, отражают причитающиеся суммы в соответствии с условиями договора. В случае если условиями договора не установлен размер штрафных санкций или возмещения убытков, у налогоплательщика-получателя не возникает обязанности для начисления внереализационных доходов по этому виду доходов.
Данное нормативное обоснование отнесения указанных сумм внереализационных доходов, приведенное в решении инспекции, общество не оспаривает. При этом обоснованно указывает на допущение налоговым органом ошибки, приводящей к неправомерному доначислению сумм налогов на прибыль, состоящей в следующем.
Согласно положениям пункта 1 статьи 274 НК РФ налоговой базой для целей главы 25 НК РФ признается денежное выражение подлежащей налогообложению прибыли, определяемой в соответствии со статьей 247 НК РФ.
В соответствии с положениями статьи 247 НК РФ объектом налогообложения по налогу на прибыль организации признается прибыль, полученная налогоплательщиком. Прибылью для российских организаций признаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, которые определяются в соответствии с главой 25 Кодекса.
Согласно подпункту 8 пункта 1 статьи 265 НК РФ в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются, в частности, расходы на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной в соответствии с установленным сроком полезного использования амортизации.
Налоговый орган в своем решении (стр. 7) указывает, что организация должна была включить списанную стоимость во внереализационные расходы (отразить на счет 91.2), а стоимость полученных основных средств - во внереализационные доходы (91.1)", однако, в нарушение п. 3 ст. 250 НК РФ отразила доход частично - в сумме 154 094 руб. Сумма складывается из разницы 843 742,87 руб. - стоимость полученных основных средств и 689 648,71 руб. - остаточная стоимость списанных основных средств.
Таким образом, инспекция признает право общества на включение в состав расходов стоимости списанных основных средств, и подтверждает тот факт, что во внереализационных доходах им отражена лишь разница между стоимостью полученных основных средств и остаточной стоимостью основных средств, выведенных из эксплуатации.
Судом первой инстанции при рассмотрении данного эпизода учтено, что обществом указанные хозяйственные операции отражены в регистрах бухгалтерского учета с нарушением правил учета, которые, однако, не привели к неправильному исчислению налога на прибыль. Судом правомерно указано, что при оценке правильности расчета налоговой базы по указанному эпизоду налоговым органом был применен формальный подход, на недопустимость которого неоднократно указывали Конституционный Суд Российской Федерации и Высший Арбитражный Суд Российской Федерации.
Так, Конституционный Суд Российской Федерации в ряде Постановлений указывал, что в случаях, когда суды при рассмотрении дела не исследуют по существу фактические обстоятельства, ограничиваясь только установлением формальных условий применения нормы, право на судебную защиту, закрепленное частью 1 статьей 46 Конституции Российской Федерации, оказывается существенно ущемленным (Постановления от 06.06.1995 N 7-П, от 13.06.1996 N 14-П, от 28.10.1999 N 14-П, от 14.07.2003 N 12-П). В Определении от 18.04.2006 N 87-0 Конституционный Суд Российской Федерации указал, что арбитражные суды при рассмотрении налоговых споров не должны ограничиваться только установлением формальных условий применения норм законодательства о налогах и сборах, а обязаны установить, исследовать и оценить всю совокупность имеющих значение для правильного разрешения дела обстоятельств. Эта правовая позиция подтверждена Конституционным Судом Российской Федерации в других Определениях (от 12.07.2006 N 267-О; от 16.11.2006 N 67-О; от 25.01.2006 N 60-О-О; от 25.01.2007; от 25.01.2007 N 83-0-0; от 20.03.2007 N 209-О-О; от 16.10.2007 N 635-0-0; от 24.01.2008 N ЗЗ-О-О).
Аналогичная позиция изложена в постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 25.12.2006 N КА-А40/12374/06, Определении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.05.2007 N 3894/07, Постановлении Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 16.01.2007 N 10312/06.
Суд первой инстанции полно и всесторонне исследовал представленные в дело доказательства и доводы сторон и установил, что вывод налогового органа о занижении внереализационного дохода без учета внереализационных расходов по указанному эпизоду противоречит правилам исчисления налога на прибыль, установленным главой 25 НК РФ, в результате чего признанная сумма убытка не может считаться исчисленной в соответствии с законом, поскольку налоговый орган не определил разницу между доходами и расходами, а сразу уменьшил убыток на сумму, не отраженную в учете в качестве внереализационного дохода.
Таким образом, решение суда в части признания недействительным пункта 1.1 решения инспекции является законным и обоснованным.
По пункту 2.1 решения.
В данном пункте налоговый орган указывает на нарушение обществом подпункта 2 пункта 5 статьи 169, пункта 2 статьи 171 и пункта 1 статьи 172 НК РФ в связи с необоснованным завышением налоговых вычетов, отраженных в книге покупок (том 5, л.д. 32, 34 - 35) и включенных в расчет по налогу на добавленную стоимость по строке вычетов, уменьшающих сумму налога, подлежащую уплате в бюджет, на 131 561 рубль, в том числе за август 2006 г. - в сумме 122 539,00 руб., за октябрь 2006 г. - в сумме 9 022,00 руб.
Арбитражный апелляционный суд считает, что доводы апелляционной жалобы, касающиеся этого эпизода, не основаны на налоговом законодательстве по следующим причинам.
Выводы о неправомерном применении обществом налоговых вычетов сделаны инспекцией по хозяйственным операциям, отраженным в пункте 1.1 решения. Налоговый орган, ссылаясь на пункт 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав, указал, что, поскольку при безвозмездной передаче товаров передающая сторона не предъявляет получателю товаров к уплате суммы налога на добавленную стоимость, то правовых оснований для вычета этого налога получателем товара не имеется.
Суд первой инстанции правомерно указал, что согласно пункту 1 статьи 423 ГК возмездным является договор, по которому сторона должна получить плату или иное встречное предоставление за исполнение своих обязанностей. При этом в соответствии со статьей 606 ГК по договору аренды (имущественного найма) арендодатель (наймодатель) обязуется предоставить арендатору (нанимателю) имущество за плату во временное владение и пользование или во временное пользование. Следовательно, договор аренды является возмездным.
В соответствии со статьей 309 ГК обязательства должны исполняться надлежащим образом в соответствии с условиями обязательства и требованиями закона, иных правовых актов, а при отсутствии таких условий и требований - в соответствии с обычаями делового оборота или иными обычно предъявляемыми требованиями. Статьей 622 ГК предусмотрена обязанность арендатора при прекращении договора вернуть арендодателю имущество в том состоянии, в котором он его получил, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором.
При этом, как уже указывалось, пунктом 6.2 договора аренды от 15.09.2005 N 13/142 (том 4, л.д. 1 - 6), предусмотрено, что за причиненный ущерб арендуемому автозаправочному комплексу арендатор - ОАО "МТК", если он не произвел ремонт своими силами, материалами и средствами по предписанию арендодателя - ОАО "МНК", уплачивает арендодателю сумму фактического расхода на ремонт и восстановление арендуемого АЗК. Таким образом, возместив арендодателю причиненный ущерб, арендатор исполнил свою обязанность по возмездному договору.
Исходя из этого, суд правомерно указал на необоснованность утверждения налогового органа о безвозмездной передаче имущества, поскольку возмещение ущерба, причиненного собственнику имущества его утратой, в любой форме по определению не может быть признано безвозмездной передачей товара, поскольку это противоречит существу указанных отношений.
Правильность выводов суда подтверждается судебно-арбитражной практикой (Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 06.11.1998 N 64/98, от 24.08.1999 N 1987/98, Федерального арбитражного суда Московского округа от 09.11.2005 N КА-А40/10790-05, от 04.11.2003 N КА-А41/8702-03, от 04.04.2003 N КА-А40/1780-03, от 21.02.2002 N КА-А40/7258-01).
В соответствии со статьей 146 НК РФ объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость признаются операции по реализации товаров, работ, услуг и передача имущественных прав на территории Российской Федерации. Согласно пункту 2 статьи 171 НК РФ суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным товарам, работам, услугам и имущественным правам подлежат вычетам в случае, если товары приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Спорное оборудование приобретено обществом с целью осуществления деятельности, облагаемой налогом на добавленную стоимость, что налоговым органом не ставится под сомнение и установлено судом.
Налоговое законодательство, в частности, глава 21 Кодекса, не содержит каких-либо запретов на вычет сумм налога по спорным операциям. При этом вычет сумм налога по спорным операциям, по мнению общества и суда, должен осуществляется в общеустановленном порядке с учетом положений статей 171 и 172 Налогового кодекса РФ.
Суд первой инстанции обоснованно указал на то, что в рассматриваемой ситуации требования статей 171 и 172 Кодекса соблюдены, поскольку полученное оборудование используется в целях оказания услуг, облагаемых налогом на добавленную стоимость, обществу предъявлены счета-фактуры (том 4, л.д. 66 - 67), к оформлению которых у налогового органа претензий нет, оборудование обществом получено, что подтверждается актами приема-передачи от 01.08.2006 и от 01.10.2006 (том 4, л.д. 68, 69) и поставлено на учет (карточки счета 01.1 - т. 6, л.д. 51 - 56).
Указанные обстоятельства опровергают утверждение налогового органа о том, что ОАО "МТК" - передающая сторона - не предъявляло обществу к уплате суммы налог на добавленную стоимость.
На основании изложенного, общество считает законным и обоснованным решение суда от 16.07.2008 в части признания пункта 2.1 решения инспекции в части начисления налога на добавленную стоимость за август и октябрь 2006 г. в сумме 131 561,00 руб., пени и штраф в соответствующих размерах, недействительным, поскольку оно не основано на нормах налогового законодательства.
По пункту 2.2 решения.
В данном пункте налоговый орган делает вывод о нарушении обществом требований подпункта 1 пункта 2 статьи 171 и пункта 3 статьи 170 НК РФ, указывая, что в апреле 2006 г. оно обязано восстановить налог на добавленную стоимость в размере 124 137,00 руб., по которому ранее произведен вычет при списании недоамортизированных основных средств стоимостью 689 649,00 рублей.
При этом налоговый орган, обосновывая вывод об обязанности общества восстановить налог на добавленную стоимость пропорционально остаточной стоимости списанных основных средств, указывает на то, что основные средства не могут участвовать в операциях, признаваемых объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость.
Согласно пунктам 1 и 2 статьи 171 Кодекса суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику, принимаются к налоговому вычету на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг). При этом налогоплательщик вправе применить указанные вычеты в том отчетном периоде, когда эти товары (работы, услуги) были приняты на учет.
Восстановление суммы налога на добавленную стоимость производится в случаях, установленных пунктом 3 статьи 170 НК РФ, к которым законодатель отнес передачу имущества, нематериальных активов и имущественных прав в качестве вклада в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ или паевых взносов в паевые фонды кооперативов; дальнейшее использование товаров (работ, услуг) для осуществления: операций не подлежащих налогообложению (освобожденных от налогообложения); операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации; операций, осуществляемых лицами, не являющимися налогоплательщиками налога на добавленную стоимость либо освобожденными от исполнения обязанностей налогоплательщика по исчислению и уплате налога; операций, не признаваемых реализацией товаров (работ, услуг) в соответствии с пунктом 2 статьи 146 НК РФ.
Судом правильно указал на то, что этот перечень является исчерпывающим и расширительному толкованию не подлежит. Ни статья 170, ни иные статьи Налогового кодекса РФ не содержат норм, обязывающих налогоплательщиков восстанавливать суммы налога, исчисленные с остаточной стоимости основных средств, ранее приобретенных для осуществления операций, облагаемых НДС, и списанных до того, как объекты основных средств будут полностью амортизированы.
Указанная правовая позиция выражена Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации в Решениях от 15.06.2004 N 4052/04, от 23.10.2006 N 10652/06, а также в постановлениях Федерального арбитражного суда Московского округа от 04.09.2007 N КА-А40/8980-07, от 13.04.2006 N КА-А40/2643-06, от 12.03.2008 N КА-А40/1240-08, от 07.03.2008 N КА-А41/1528-08, от 06.09.2007 N КА-А40/8980-07.
По пункту 1.2 решения.
В указанном пункте налоговым органом установлено, что в нарушение пункта 1 статьи 252, статьи 265 НК РФ в 2006 г. общество неправомерно уменьшило полученные доходы на экономически не обоснованные расходы в сумме 54 404 773,00 руб. - проценты, причитающиеся к оплате заимодавцам и кредиторам по полученным от них займам и кредитам.
Арбитражный апелляционный суд считает выводы суда первой инстанции о необоснованности выводов инспекции правомерными.
Указанная сумма расходов сложилась следующим образом.
С целью покупки нефтепродуктов по агентскому договору от 20.12.2005 N 1-7/158-12-05 (том 1, л.д. 101 - 104), заключенному обществом (принципал) с ООО "ПО "Нефтехимпром" (агент), заявителем с ОАО "Банком Москвы" 21.12.2005 заключен кредитный договор N 29-261/15/4338-05-КР (том 2, л.д. 92 - 99) на сумму 500 000 000,00 руб. под 13% годовых со сроком погашения 28.07.2006. Сумма начисленных за 2006 г. процентов составила 35 568 584,00 руб.
В связи с тем, что указанная сделка не состоялась, денежные средства возвращены на расчетный счет общества (платежные документы по перечислению и возврату денежных средств представлены в материалы дела - том 2, л.д. 70 - 74) и в дальнейшем направлены на погашение основного долга и процентов по займам перед ООО "Джемис" по договору от 01.09.2005 N 2-2/137-09-05//2-2Д/24-09-05 (том 1, л.д. 105 - 106) со сроком погашения 23.12.2005 (платежные документы - том 2, л.д. 4 - 61, 64 - 69, 77 - 84). Полученные от ООО "Джемис" займы в 2005 г. направлялись налогоплательщиком на покупку нефти, в том числе по указанному агентскому договору.
Налоговый орган сделал вывод об экономической необоснованности расходов в виде процентов по кредиту, поскольку по обозначенным сделкам отсутствовала прибыль от капиталовложений. При этом инспекция указала: общество относило на расходы затраты по кредитам, не погашая сумму основного долга, при имеющейся возможности; покупка нефти для переработки, реализация готовых нефтепродуктов, осуществляемая также через агента, увеличивала себестоимость продукции и влекла возникновение убытка; непогашение задолженности по кредитам еще более увеличивало размер обязательств общества; в 2005 г. имелась чистая прибыль, которая не была, тем не менее, направлена на погашение основного долга.
В целях погашения кредита Банку Москвы по указанному договору от 21.12.2005 N 29-261/15/4338-05-КР Между Обществом и ОАО "МНГК" был заключен договор займа от 11.08.2006 N 2-2/08-08-06 (том 1, л.д. 118 - 119) на сумму 428 750 206,00 руб. с процентной ставкой 11% годовых, со сроком погашения 10.08.2007. Денежные средства, предназначенные обществу по договору займа, перечислены ОАО "МНГК" Банку Москвы, что подтверждается письмами от 11.08.2006 N 4318 (том 1, л.д. 115), от 11.08.2006 N 173/1 (том 1, л.д. 114) и платежными поручениями от 11.08.2006 N 350 и N 349 (том 1, л.д. 116, 117).
За 2006 г. сумма начисленных процентов по указанному договору займа составила 18 836 129,00 руб.
Указанная сумма признана налоговым органом экономически не обоснованными расходами, поскольку заем, полученный у ОАО "МНГК", использован для погашения кредита ОАО "Банк Москвы. Инспекция указывает на экономическую нецелесообразность получения обществом займа у ОАО "МНГК".
В соответствии с подпунктом 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ расходы по долговым обязательствам любого вида, относятся к внереализационным расходам. При этом налоговое законодательство не ставит право на включение этих затрат на расходы, учитываемые при исчислении налога на прибыль, в зависимость от характера предоставленного кредита или займа (абзац второй подпункта 2 пункта 1 статьи 265 НК РФ).
Согласно пункту 1 статьи 269 НК РФ расходом признаются проценты, начисленные по долговому обязательству любого вида при условии, что размер начисленных налогоплательщиком по долговому обязательству процентов существенно не отличается от среднего уровня процентов, взимаемых по долговым обязательствам, выданным в том же квартале... на сопоставимых условиях. Под долговыми обязательствами, выданными на сопоставимых условиях, понимаются долговые обязательства, выданные в той же валюте на те же сроки и в сопоставимых объемах, под аналогичные обеспечения... Данное положение применяется также к процентам в виде дисконта, который образуется у векселедателя как разница между ценой обратной покупки (погашения) и ценой продажи векселя.
При этом существенным отклонением размера начисленных процентов по долговому обязательству считается отклонение более чем на 20 процентов в сторону повышения или в сторону понижения от среднего уровня процентов, начисленных по аналогичным долговым обязательствам, выданным в том же квартале на сопоставимых условиях.
При отсутствии долговых обязательств перед российскими организациями, выданных в том же квартале на сопоставимых условиях, а также по выбору налогоплательщика предельная величина процентов, признаваемых расходом... принимается равной ставке рефинансирования Центрального банка Российской Федерации, увеличенной в 1,1 раза - при оформлении долгового обязательства в рублях и равной 15 процентам - по долговым обязательствам в иностранной валюте".
Как следует из материалов дела, по вышеуказанным договорам размер процентов по долговым обязательствам не превышает установленную Налоговым кодексом Российской Федерации предельную величину процентов: по кредитам и займам, полученным обществом в рублях РФ, процентные ставки установлены в размере 11 и 13 процентов годовых (при ставке рефинансирования ЦБ РФ от 10 до 13% годовых).
Общие условия включения затрат в состав расходов, уменьшающих доходы, определены пунктом 1 статьи 252 Кодекса: расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Кодекса - убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. В свою очередь, под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством РФ. При этом расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, экономическая обоснованность понесенных организацией затрат определяется не получением прибыли в конкретном налоговом периоде и даже не фактически полученными доходами налогоплательщика, а исключительно направленностью таких затрат на получение доходов.
Обоснованность указанного толкования пункта 1 статьи 252 НК РФ подтверждается позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 04.06.2007 N 320-О-П, от 04.06.2007 N 366-О-П.
Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в Постановлении от 12.10.2006 N 53 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды" разъяснил, что обоснованность налоговой выгоды, в том числе расходов, учитываемых при расчете налоговой базы (пункт 1), должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности" (пункт 9). При этом речь идет именно о намерениях и целях (направленности) этой деятельности, а не о ее результате. Направленность сделки, о которой идет речь - получение кредита на приобретение нефти - на получение дохода налоговым органом сомнению не подвергается.
При этом общество правомерно ссылается на то, что то обстоятельство, что сделка не состоялась, не имеет значения для оценки обоснованности расходов в виде процентов по кредитному договору.
Поскольку, как указывалось, сделка по приобретению нефти не состоялась, а срок возврата кредита не наступил, полученные по кредитному договору денежные средства были направлены на возврат займа ООО "Джемис" по договору займа от 01.09.2005 N 2-2/137-09-05//2-2Д/24-09-05, срок погашения которого наступил 23.12.2005.
При этом из материалов дела следует, что средства, полученные от ООО "Джемис" по договору займа, направлялись на покупку нефти в рамках осуществления обществом основного вида деятельности - приобретения, переработки и реализации нефти и нефтепродуктов.
С учетом этих обстоятельств последующие сделки по получению кредитов и займы следует признать направленными на приобретение нефти и обусловленными деловыми целями - разумными экономическими или иными причинами, а затраты на выплату процентов по ним должны признаваться экономически оправданными.
Кроме того, как неоднократно указывалось арбитражными судами различных уровней, отнесение процентов по долговым обязательствам на расходы в целях исчисления налога на прибыль налоговым законодательством не связывается с целью получения кредитов и займов - в качестве расходов признаются проценты по долговым обязательствам любого вида.
В обоснование правомерности своих доводов налогоплательщик правомерно ссылается на правовую позицию Конституционного Суда Российской Федерации, изложенную в Определениях от 04.06.2007 N 320-О-П и N 366-О-П, согласно которой налоговое законодательство не использует понятие экономической целесообразности и не регулирует порядок и условия ведения финансово-хозяйственной деятельности, а потому обоснованность расходов, уменьшающих в целях налогообложения полученные доходы, не может оцениваться с точки зрения их целесообразности, рациональности, эффективности или полученного результата. В силу принципа свободы экономической деятельности (статья 8, часть 1, Конституции Российской Федерации) налогоплательщик осуществляет ее самостоятельно на своей риск и вправе самостоятельно и единолично оценивать ее эффективности и целесообразность.
Таким образом, право определения рациональности, целесообразности и экономической обоснованности тех или иных расходов относится к компетенции организации и не предоставлено ни налоговому органу, ни суду, на что неоднократно указывалось в арбитражной практике (постановления Федерального арбитражного суда Московского округа от 28.08.2007 по делу N КА-А40/7089-07, от 21/28.08.2007 по делу N КА-А41/7720-07, от 17/18.09.2007 по делу N КА-А40/9518-07-П.
Учитывая изложенное, решение инспекции в части оценки расходов в виде процентов по займам и кредитам в сумме 54 404 773,00 руб. экономически не обоснованными, не направленными на получение дохода (пункт 1.2.), противоречит нормам действующего законодательства о налогах - статьям 252, 265 и 269 Налогового кодекса Российской Федерации, правовым позициям Конституционного Суда и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации, сложившейся арбитражной практике, в связи с чем обоснованно признано судом первой инстанции недействительным.
По пункту 2.3 решения.
В указанном пункте инспекция делает вывод о нарушении обществом требований статей 153 и 154 НК РФ. При этом указывает на то, что налогоплательщик неправомерно не включил в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость суммы дебиторской задолженности в размере 24 848 322,00 руб. (25 608 100,00 - 759 778,00), что привело к неуплате налога на добавленную стоимость в размере 4 472 698,00 рублей.
Из материалов дела следует, что заявителем заключен агентский договор от 25.02.2004 N 1-7Д/29-02-04//1-7/50-02-04 с ООО "Джемис" (том 5, л.д. 73 - 80), в соответствии с которым последнее оказывало обществу услуги по организации переработки на ОАО "Московский нефтеперерабатывающий завод" (далее также - ОАО "МНПЗ") нефти, принадлежащей заявителю, в нефтепродукты (раздел I договора).
Из акта сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 (том 1, л.д. 121) следует, что сумма дебиторской задолженности связана с обязательством ОАО "МНПЗ" возвратить акциз в соответствии с решением МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.01.2006 N 52/31 "О подтверждении права на освобождение от уплаты сумм акциза и возмещении сумм акциза при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ" (далее - решение N 52/31), всего на сумму 25 510112,03 руб., в том числе в части дизельного топлива, выработанного в феврале 2005 г., в количестве 19 379,105 тонн, на сумму 20 929 433,40 руб.; бензина марки Аи 80, выработанного в марте 2005 г., в количестве 1 724,004 тонн, на сумму 4 580 678,63 руб.
Согласно этому решению, обозревавшемуся в суде первой инстанции, право ОАО "МНПЗ" на возмещение акциза в сумме 25 510112,00 руб. подтверждено в связи с реализацией на экспорт нефтепродуктов, выработанных в феврале и марте 2005 г. Факт выработки нефтепродуктов в указанный период подтверждается актами фактической переработки нефти, выработки, отгрузки и движения нефти, нефтепродуктов и компонентов в феврале и марте 2005 г. от 28.02.2005 и от 31.03.2005 (том 5, л.д. 129, 130, 136, 137) и отчетами агента по договору от 25.02.2004 N 1-7Д/29-02-04//1-7/50-02-04 за февраль и март 2005 г. от 28.02.2005 и от 31.03.2005 (том 5, л.д. 128, 135).
Полученные в результате переработки подакцизные товары (нефтепродукты) в соответствии с пунктом 3.6 договора являются собственностью заявителя и передаются ему в порядке, определенном пунктами 4.1 - 4.9 договора. Факт передачи обществу нефтепродуктов, выработанных в феврале и марте 2005 г., подтверждается актами приема-передачи нефтепродуктов от 28.02.2005 и от 31.03.2005 (том 5, л.д. 131, 138).
В соответствии с пунктом 4 пункта 1 статьи 182 Налогового кодекса РФ (в редакции, действовавшей до 01.01.2007) объектом налогообложения акцизом признаются операции по передаче на территории Российской Федерации организацией или индивидуальным предпринимателем нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья и материалов (в том числе подакцизных нефтепродуктов), собственнику этого сырья и материалов, не имеющему свидетельства. В проверяемый период общество не имело свидетельства на совершение операций с нефтепродуктами.
Таким образом, операции по передаче ОАО "МНПЗ" нефтепродуктов, произведенных из давальческого сырья, собственнику сырья - заявителю, не имеющему свидетельства на совершение операций с нефтепродуктами, являются объектом налогообложения акцизом. При этом налогоплательщиком акциза в рассматриваемых отношениях являлся ОАО "МНПЗ" (в соответствии со статьи 179 и 179.1 Кодекса).
Пунктом 1 статьи 198 НК РФ установлено, что налогоплательщик, осуществляющий операции, признаваемые объектом налогообложения, обязан предъявить к оплате покупателю подакцизных товаров (собственнику давальческого сырья (материалов) соответствующую сумму акциза. С указанной нормой корреспондируется подпункт 2 пункта 5 статьи 198 Кодекса, которым установлено, что при передаче нефтепродуктов лицам, не имеющим свидетельства, сумма акциза, исчисленная налогоплательщиком в соответствии с пунктом 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, предъявляется к оплате собственнику давальческого сырья и материалов.
Соответствующие права и обязанности сторон согласованы и в договоре. Так, пунктом 5.4 договора предусмотрено, что принципал в соответствии с пунктом 1 статьи 198 НК РФ обязан возместить предъявленную заводом агенту сумму акцизов по подакцизным нефтепродуктам, произведенным из сырья принципала".
Таким образом, общество в соответствии с Кодексом и договором уплатило ОАО "МНПЗ" через ООО "Джемис" сумму акциза, исчисленного с объема выработанных из давальческого сырья нефтепродуктов. Факт оплаты акциза подтверждается платежными поручениями, представленными вместе с банковскими выписками: от 14.03.2005 N 412, от 15.03.2005 N 415, от 11.04.2005 N 611, от 13.04.2005 N 627, от 14.04.2005 N 636, от 15.04.2005 N 637 (том б, л.д. 1 - 12), а также актами сверки взаиморасчетов ООО "Джемис" с заявителем по договору: от 25.02.2004 N 1-7Д/29-02-04//1-7/50-02-04 за периоды с 01.02.2005 по 28.02.2005, с 01.03.2005 по 31.03.2005, с 01.04.2005 по 30.04.2005 (том 5, л.д. 132 - 134, 139 - 143, том 6, л.д. 1 - 12).
Нефтепродукты, произведенные из давальческого сырья, реализованы на экспорт, что подтверждается указанным выше решением ответчика от 20.01.2006 N 52/31. Решением N 52/31 Инспекцией подтверждено право ОАО "МНПЗ" на возмещение сумм акциза в размере 25 510 122,00 руб. При этом, как указывалось, из акта сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 (том 1, л.д. 121) следует, что сумма дебиторской задолженности связана с обязательством ОАО "МНПЗ" возвратить акциз в соответствии с решением N 52/31 в части дизельного топлива, выработанного в феврале 2005 г. в количестве 19 379,105 тонн, и бензина марки Аи 80, выработанного в марте 2005 г. в количестве 1 724,004 тонн. В проверяемый период в соответствии с пунктом 1 статьи 193 Кодекса ставка акциза в части бензина автомобильного с октановым числом до "80" включительно составляла 2 657,00 рублей за 1 тонну, в части дизельного топлива - 1 080,00 руб. за 1 тонну. Соответственно, сумма акциза в части дизельного топлива, выработанного в феврале 2005 г., составляет 20 929 433,40 руб. (19 379,105 x 1080,00), в части бензина марки Аи 80, выработанного в марте 2005 г., - 4 580 678,63 руб. (1 724,004 x 2 657,00), итого в сумме 25 510112,03 руб., что в точности соответствует как решению N 52/31, так и акту сверки взаиморасчетов от 05.07.2007, и подтверждает, что возмещаемый ОАО "МНПЗ" акциз начислен с выработки нефтепродуктов февраля и марта 2005 г., реализованных на экспорт в указанных объемах. Объем нефтепродуктов, отгруженных на экспорт, и период их выработки подтверждается и письмом общества от 26.09.2008 N 273/14 в адрес ОАО "МНПЗ" (том 6, л.д. 13 - 14).
В соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 НК РФ операции, являющиеся объектами налогообложения в соответствии с подпунктом 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, с нефтепродуктами, в дальнейшем помещенными под таможенный режим экспорта, не подлежат налогообложению (освобождаются от налогообложения). При этом освобождение указанных операций от налогообложения производится в соответствии со статьей 184 НК РФ.
Согласно пункту 1 статьи 184 НК РФ освобождение от налогообложения операций, предусмотренных подпунктом 4 пункта 1 статьи 183 НК РФ, производится только при вывозе подакцизных товаров за пределы территории Российской Федерации в таможенном режиме экспорта. При этом в соответствии с пунктом 2 той же статьи, налогоплательщик освобождается от уплаты акциза, начисленного по операциям, предусмотренным подпунктами 2 - 4 пункта 1 статьи 182 НК РФ, в части акциза, приходящегося на нефтепродукты, в дальнейшем помещенные под таможенный режим экспорта, реализованные за пределы территории Российской Федерации, при представлении в налоговый орган поручительства банка в соответствии со статьей 74 НК РФ или банковской гарантии.
При отсутствии поручительства банка (банковской гарантии) налогоплательщик обязан уплатить акциз в порядке, предусмотренном для операций по реализации подакцизных товаров на территории Российской Федерации. При уплате акциза вследствие отсутствия у налогоплательщика поручительства банка (банковской гарантии) уплаченные суммы акциза подлежат возмещению после представления налогоплательщиком в налоговые органы документов, подтверждающих факт экспорта подакцизных товаров (пункт 3 статьи 184 НК РФ). Возмещение сумм акциза производится в порядке, предусмотренном статьей 203 НК РФ. Порядок возмещения налога в рассматриваемых отношениях корреспондируется с обязанностью налогоплательщика представить в налоговые органы документы, предусмотренные пунктом 7 статьи 198 НК РФ.
Указанные правила нашли отражение в дополнительном соглашении от 17.01.2005 к договору, которое дополнило раздел 4 договора пунктами следующего содержания: в случае передачи выработанных заводом подакцизных товаров, принадлежащих "Принципалу", на экспорт "Агент" либо непосредственно "Принципал" предоставляют "Заводу" документы, предусмотренные пунктом 7 статьи 198 НК РФ и подтверждающие обоснованность освобождения от уплаты акцизов по данной продукции, в целях обращения в налоговый орган для вынесения им решения о возмещении "Принципалу" акциза".
Пункт 5.9: "В случае вынесения налоговым органом решения о возмещении акциза, сумма, подлежащая возврату "Принципалу", по согласованию Сторон и Завода засчитывается в счет очередных платежей или перечисляется "Заводом" на расчетный счет "Агента" или непосредственно на расчетный счет "Принципала".
Письмами от 22.08.2005 N 238/14, от 21.09.2005 N 265/14 общество представило ОАО "МНПЗ" для возмещения акциза заверенные копии первичных документов, подтверждающих реализацию нефтепродуктов на экспорт (том 6, л.д. 15 - 21).
Так как факт экспорта нефтепродуктов и право на возмещение акциза подтверждены решением инспекции от 20.01.2006 N 52/31, ОАО "МНПЗ" перечислило в адрес заявителя суммы возмещенного ему налоговым органом акциза в размере 25 510112,03 рублей. Эти обстоятельства подтверждаются платежными поручениями от 22.11.2007 N 450, 448 и 453 и банковской выпиской на указанную дату (том 5, л.д. 82 - 85) с назначением платежа "Возврат акцизов в соответствии с решением N 52/31 от 20.01.2006 МИ ФНС по крупнейшим налогоплательщикам N 1. Договор N 1-7Ц/29-02-04//1-7/50-02-04 от 25.02.2004 НДС (Без НДС)".
Таким образом, заявитель, согласно указанным платежным документам, получил от ОАО "МНПЗ" сумму акциза, ранее предъявленную обществу к оплате в порядке главы 22 НК РФ и возмещенную ОАО "МНПЗ" из бюджета в связи с реализацией нефтепродуктов на экспорт. Операции по возврату обществу возмещенного из бюджета акциза не являются объектом налогообложения в смысле главы 21 НК РФ.
Налогоплательщик обоснованно указывает на то, что все документы, оформившие указанные отношения, были представлены в налоговый орган, что подтверждается актом сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 (том 1, л.д. 121), из которого следует, что сумма дебиторской задолженности связана с обязательством ОАО "МНПЗ" возвратить акциз в соответствии с решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.01.2006 N 52/31 "О подтверждении права на освобождение от уплаты сумм акциза и возмещении сумм акциза при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ"; решением Межрегиональной инспекции ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 20.01.2006 N 52/31 "О подтверждении права на освобождение от уплаты сумм акциза и возмещении сумм акциза при вывозе подакцизных товаров в таможенном режиме экспорта за пределы территории РФ"; при этом именно заявитель письмами от 22.08.2005 N 238/14 и от 21.09.2005 N 265/14 представил ОАО "МНПЗ" для возмещения акциза заверенные копии первичных документов, подтверждающих реализацию нефтепродуктов на экспорт; требованием налогового органа о предоставлении документов от 30.10.2007 N 3 (т. 1, л.д. 122 - 134), в соответствии с которым у общества запрошено письменное пояснение, касающееся дебиторской задолженности (возмещение стоимости акциза по экспортн. н/п), вытекающей из взаимоотношений между обществом и ОАО "МНПЗ" в сумме 25 608 100,00 руб." (пункт 4); письменными пояснениями заявителя от 12.11.2007 N 148 (том 1, л.д. 150), представленными на указанное требование.
При этом документы, подтверждающие право ОАО "МНПЗ" на возмещение акциза, представлены последнему именно заявителем на основании и в порядке норм главы 22 НК РФ.
Таким образом, правомерность действий налогоплательщика, не отразившего в составе доходов 2006 г. указанную сумму дебиторской задолженности, подтверждена документально. Ссылка в жалобе на объяснения главного бухгалтера ОАО "МНПЗ" несостоятельна.
Доначисление инспекцией налога на добавленную стоимость является неправомерным также в связи со следующим.
Согласно учетной политике общества ОАО "МНК" на 2005 г. налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость определялась путем признания выручки от реализации товаров (работ, услуг) по методу оплаты. Согласно учетной политике ОАО "МНК" на 2006 г. налоговая база для исчисления налога на добавленную стоимость определялась путем признания выручки от реализации товаров (работ, услуг) по методу отгрузки (том 6, л.д. 22 - 48).
Статьей 2 Федерального закона от 22.07.2005 N 119-ФЗ установлены правила определения налоговой базы на переходный период - с исчисления налога "по оплате" на исчисление "по реализации".
Как усматривается из акта сверки взаиморасчетов от 05.07.2007 между обществом и ОАО "МНПЗ", представленного налоговому органу в период проведения выездной налоговой проверки, датой возникновения задолженности является февраль и март 2005 г. Из этого следует, что обязательства по исчислению и уплате налога с суммы дебиторской задолженности могли бы возникнуть у налогоплательщика в первом налоговом периоде 2008 г. - в случае, если бы задолженность не была погашена до 01.01.2008, но не в 2006 г.
Таким образом, судом первой инстанции сделан правильный вывод о том, что решение инспекции в части начисления обществу налога на добавленную стоимость за 2006 г. в размере 4 472 698 рублей, соответствующих сумм пени и штрафа не основано на нормах действующего законодательства о налогах.
На основании изложенного является недействительным и требование N 513 об уплате налога, сбора, пени, штрафа по состоянию на 22.02.2008.
Заявитель обратился в арбитражный апелляционный суд с письменным ходатайством о принятии отказа от иска в части признания не соответствующим законодательству о налогах и сборах п. 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.01.2008 N 52-02-17/176 в части взыскания пени в сумме 8 742 руб. и просил производство по делу в данной части прекратить. Данное ходатайство поддержал в судебном заседании.
Согласно п. 2 ст. 49 АПК РФ истец вправе при рассмотрении дела в арбитражном суде первой инстанции до принятия судебного акта, которым заканчивается рассмотрение дела в суде соответствующей инстанции, отказаться от иска полностью или частично. Согласно п. 5 этой же статьи арбитражный суд не принимает отказ от иска, если это противоречит закону или нарушает права других лиц.
Обстоятельств, указанных в п. 5 ст. 49 АПК РФ, судом не установлено. Представитель инспекции против удовлетворения ходатайства не возражал.
При таких обстоятельствах арбитражный суд принимает отказ общества от иска в указанной части и в соответствии с п. 4 ст. 150 АПК РФ производство по делу в данной части прекращает.
Руководствуясь ст. ст. 49, 110, п. 4 ст. 150, 266, 268, 269, 270, 271 АПК РФ, арбитражный апелляционный суд
постановил:
решение Арбитражного суда г. Москвы от 16.07.2008 по делу N А40-22167/08-80-53 изменить.
Принять отказ ОАО "Московская нефтяная компания "МНК" от заявленных требований в части признания не соответствующим законодательству о налогах и сборах п. 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.01.2008 N 52-02-17/176 в части взыскания пени в сумме 8 742 руб.
Отменить решение суда в части признания не соответствующим законодательству о налогах и сборах п. 2.4 решения МИ ФНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 1 от 28.01.2008 N 52-02-17/176 в части взыскания пени в сумме 8 742 руб.
Производство по делу в данной части прекратить.
В остальной части решение суда оставить без изменения.
Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в течение двух месяцев со дня изготовления в полном объеме в Федеральный арбитражный суд Московского округа.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)