Судебные решения, арбитраж
Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
6 декабря 2005 г. - изготовлено Дело N А40-31513/04-129-342
Арбитражный суд в составе: председательствующего Ф., членов суда: единолично, с участием от заявителя: Н. - дов. N 535 от 19.10.05, удостоверение адвоката, рег. N 50/2073 РАМО, А.М. - дов. N 532 от 19.10.05, паспорт, А.А. - дов. N 573 от 25.11.05, паспорт, А.И. - дов. N 536 от 19.10.05, паспорт, Д. - дов. N 531 от 19.10.05, удостоверение адвоката, рег. N 50/4140; от ответчика: К. - дов. от 04.08.05, удостоверение ФНС УР N 017585, Б. - дов. от 28.10.05, удостоверение ФНС УР N 017442, О. - дов. от 15.09.05, удостоверение ФНС ЦА N 0406, рассмотрев дело по иску (заявлению) ООО "Астраханьгазпром" к ответчику, заинтересованному лицу - МИ МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - о признании частично недействительным решения,
заявитель обратился в суд с требованием о признании недействительным решения N 55/53/02 от 22.06.2004 Межрегиональной МНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых в размере 2264756820 рублей, пени в размере 602871893,31 руб., штрафа за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 452951364 руб.
Ответчик возражал против удовлетворения требований по основаниям, изложенным в отзыве, указав, что решение соответствует требованиям действующего законодательства.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.10.2004 по делу N А40-31513/04-129-342 это решение ответчика было признано недействительным в части взыскания с заявителя НДПИ в сумме 2264756820 рублей, пени в сумме 602871893,31 руб. и штрафа за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 452951364 руб.
Решение оставлено без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31 декабря 2004 г. по делу N 09АП-6208/04-АК.
Постановлением ФАС Московского округа от 4 апреля 2005 г. по делу N А40-31513/04-129-342 настоящее дело было передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.
Выслушав доводы и возражения лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства с учетом требований кассационной инстанции, суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, ответчиком 22.06.2004 вынесено решение N 55/53-02 о привлечении заявителя к налоговой ответственности и взыскании налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), пеней и санкций за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ.
В решении ответчик указал, что организация облагала НДПИ не те полезные ископаемые, которые следовало облагать данным налогом. По мнению ответчика, облагать НДПИ следовало не газ сепарации и нестабильный газовый конденсат, а сухой отбензиненный газ и стабильный газовый конденсат. Поскольку стоимость сухого газа и стабильного конденсата выше, чем стоимость газа сепарации и нестабильного конденсата, ответчик увеличил налоговую базу и с суммы увеличения рассчитал заниженную сумму НДПИ, а также пени и санкции за его неполную уплату.
С учетом выводов, сделанных в постановлении ФАС Московского округа от 4 апреля 2005 г. по делу N А40-31513/04-129-342, заявитель ходатайствовал о назначении комиссионной экспертизы для разъяснения возникших при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных познаний.
Определением от 19.07.2005 судом назначена экспертиза по делу, которая поручена следующим специалистам, предложенным со стороны заявителя и ответчика:
- Х. - доктору технических наук, Институт "ВНИИгеосистем";
- С. - кандидату геолого-минералогических наук, заведующему кафедрой геологии нефти и газа Казанского государственного университета;
- Ч. - доктору технических наук, и.о. директора Института проблем комплексного освоения недр РАН;
- Р. - доктору геолого-минералогических наук, заместителю директора Института геоэкологии РАН.
Предложенный заявителем эксперт Ч. от проведения экспертизы отказался, сославшись в письме от 26.09.2005 на то, что он является специалистом по добыче рудных (т.е. твердых полезных ископаемых) и не обладает специальными познаниями в сфере добычи и переработки природного газа. Согласно ч. 4 ст. 55 АПК РФ "эксперт вправе отказаться от дачи заключения по вопросам, выходящим за пределы его специальных знаний".
В соответствии с ч. 1 ст. 84 АПК РФ "комиссионная экспертиза проводится не менее чем двумя экспертами одной специальности". Отказ Ч. от проведения экспертизы не устраняет комиссионный характер экспертизы, определенный судом, т.к. заключение дано комиссией экспертов из трех человек, двое из которых были рекомендованы суду ответчиком и один - заявителем.
Судом поставлены перед экспертами следующие вопросы.
Определением Арбитражного суда г. Москвы от 19 июля 2005 г. экспертам было предписано с учетом применяемой ООО "Астраханьгазпром" технологи разработки месторождения, а также особенностями Астраханского газоконденсатного месторождения, определить:
1) какие виды полезных ископаемых добываются ООО "Астраханьгазпром" - сухой отбензиненный газ или сырой отсепарированный газ; стабильный газовый конденсат или нестабильный газовый конденсат;
2) является ли сухой отбензиненный газ продуктом переработки сырого отсепарированного газа;
3) является ли стабильный газовый конденсат продуктом переработки нестабильного газового конденсата;
4) какой газ - сырой отсепарированный или сухой отбензиненный - соответствует одновременно трем признакам:
- - является газом горючим природным, добытым из газоконденсатного месторождения;
- - не является продуктом переработки;
- - по своему качеству соответствует государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
При этом в распоряжение экспертов были предоставлены следующие документы:
- лицензия серия АСТ N 10899 и лицензионное соглашение;
- проект разработки Астраханского газоконденсатного месторождения;
- технологическая схема добычи и переработки полезных ископаемых ООО "Астраханьгазпром";
- материальные балансы ООО "Астраханьгазпром";
- акты на передачу минерального сырья от газопромыслового управления на газоперерабатывающий завод;
- сведения об извлечении гелия, серы, этана, пропана, бутанов, пентана из природного газа и попутного газа при переработке, содержащейся в статистической отчетности ООО "Астраханьгазпром";
- стандарт предприятия СТП 51-05780913-065-00 "Газ пластовый высокого давления (пластовая газожидкостная смесь)";
- стандарты предприятия СТП 05780913.4.3-2002 "Конденсат газовый стабильный Астраханского газоперерабатывающего завода", СТП 05780913.4.1-2002 "Газ сырой отсепарированный", СТП 05780913.4.2-2002 "Конденсат газовый нестабильный";
- технологическая схема операций и ее краткое описание;
- таблица "Расчет состава пластового газа и потенциала установки У 171/271";
- таблицы "Справка по качеству ШФЛУ, сырому газу" и "Технический отчет по качеству продукта";
- генеральная схема развития ООО "Астраханьгазпром" на период до 2020 г., разработанной ОАО "Институт Южниигипрогаз".
Согласно полученному экспертному заключению от 7.11.2005 N 13121-2-1811/303 при проведении экспертизы экспертами были изучены материалы, характеризующие деятельность ООО "Астраханьгазпром" по разработке Астраханского газоконденсатного месторождения, техническая документация, содержащая описание продукции, получаемой данным недропользователем, и технологию ее поручения, учтены и проанализированы положения нормативных источников, характеризующих деятельность по пользованию природными ресурсами.
В результате проведенного экспертами исследования были сделаны следующие, значимые для разрешения данного спора, выводы.
1-й вывод - на Астраханском газоконденсатном месторождении добываются нестабильный газовый конденсат и газ сырой отсепарированный.
В экспертном заключении указывается, что по своим свойствам и методам разработки месторождения могут различаться (л. д. 80 т. Х). Для того чтобы определить, какие именно виды газа и конденсата добываются на Астраханском газоконденсатном месторождении, эксперты анализируют соответствующую документацию, непосредственно связанную с разработкой именно этого месторождения (л. д. 78 - 80 т. Х).
По мнению экспертов, лицензия, проект разработки, стандарты, акты приема-передачи, материалы статистической отчетности, материальные балансы и др., отображают реально осуществляемые ООО "Астраханьгазпром" процессы: добычу минерального сырья (газожидкостной смеси), содержащего в себе такие полезные ископаемые, как газ сепарации и нестабильный конденсат (стр. 6 экспертного заключения).
При ответе на вопрос суда о видах полезных ископаемых, добываемых заявителем, эксперты приходят к выводу, что добываемыми полезными ископаемыми на Астраханском газоконденсатном месторождении являются нестабильный газовый конденсат и газ сырой отсепарированный (газ сепарации) (л. д. 80 т. Х).
Это установленное экспертами фактическое обстоятельство позволяет применить подп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ. Согласно этой норме объектом НДПИ признаются "полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование...". Поскольку экспертами установлено, что добытыми на предоставленном налогоплательщику в пользование Астраханском газоконденсатном месторождении являются сырой отсепарированный газ и нестабильный газовый конденсат, постольку налогообложению в соответствии с этой нормой подлежит именно эта продукция.
На стр. 6 экспертного заключения эксперты делают вывод о том, что лицензия, выданная заявителю на разработку Астраханского ГКМ, отображает реально осуществляемые заявителем процессы по добыче газа сепарации и нестабильного газового конденсата.
Абзацем третьим пункта 7.3 лицензионного соглашения предусмотрено, что полезными ископаемыми, добытыми на лицензионном участке недр Астраханского газоконденсатного месторождения, является "углеводородное сырье: газ сепарации и нестабильный газовый конденсат" (л. 40 т. II).
Таким образом, выводы экспертов позволяют установить, что газ сухой отбензиненный и стабильный газовый конденсат не являются углеводородным сырьем, добываемым заявителем. На необходимость оценки данного обстоятельства указал ФАС Московского округа в постановлении от 4 апреля 2005 г. N КА-А40/2385-05 (стр. 5).
2-й вывод экспертов - газ сухой отбензиненный является продуктом переработки сырого отсепарированного газа.
Экспертами установлено, что деятельность заявителя по получению сухого отбензиненного газа осуществляется на Астраханском газоперерабатывающем заводе (ГПЗ) и включает в себя стадии очистки, осушки и отбензинивания. Исходной продукцией при этом является газ сырой отсепарированный (л. д. 82 т. Х).
Эксперты указывают, что процессы очистки, осушки и отбензинивания являются дальнейшей переработкой полезного ископаемого - газа сырого отсепарированного, в виде его обогащения (увеличения концентрации) ценными углеводородными компонентами и получения в результате газа сухого отбензиненного (л. д. 83 т. Х).
При ответе на вопрос суда о том, является ли сухой отбензиненный газ продуктом переработки сырого отсепарированного газа, эксперты приходят к выводу, что сухой отбензиненный газ, получаемый на Астраханском ГПЗ, является продуктом дальнейшей переработки сырого отсепарированного газа (л. д. 83 т. Х).
Это установленное экспертами обстоятельство позволяет применить абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ, из которого следует, что "не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности". При этом "Газ газоперерабатывающих заводов сухой" имеет код 2320112 по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг N ОК 004-93. Этот код включен в раздел D "Продукция и услуги обрабатывающей промышленности") (л. 43 т. I).
Таким образом, установленные экспертами обстоятельства позволяют сделать вывод о том, что сухой отбензиненный газ, произведенный заявителем, является продукцией дальнейшей переработки добытого полезного ископаемого (газа сепарации), являющегося продукцией обрабатывающей промышленности. Этот вывод позволяет применить абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ о недопустимости обложения НДПИ такой продукции.
3-й вывод экспертов - стабильный газовый конденсат является продуктом переработки нестабильного газового конденсата.
В ходе проведения экспертизы установлено, что нестабильный газовый конденсат, полученный в процессе первичной обработки на установке У-171/271, направляется на установку У-121/221 для стабилизации и обессоливания (л. д. 83 т. Х).
Эксперты указывают, что процессы стабилизации и обессоливания конденсата являются дальнейшей переработкой полезного ископаемого - нестабильного конденсата, в виде его обогащения (увеличения концентрации) ценными углеводородными компонентами и получения в результате продукта - стабильного конденсата (стр. 83 - 84 т. Х).
В заключении эксперты указывают и на то, что вопрос о переработке конденсата был рассмотрен на законодательном уровне. Так Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 107-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации...", в части изменений, вносимых в абзац третий подп. 3 п. 2 ст. 337 НК, говорится о том, что получение стабильного конденсата является переработкой газового конденсата.
При ответе на вопрос суда о том, является ли стабильный газовый конденсат продуктом переработки нестабильного газового конденсата, эксперты приходят к выводу, что стабильный конденсат является продуктом переработки нестабильного газового конденсата (л. д. 84 т. Х).
Экспертное заключение позволяет установить, что заявителем применяется такая технология извлечения из нестабильного конденсата стабильного, которая может быть охарактеризована как переработка добытого полезного ископаемого, а значит, стабильный конденсат является продукцией переработки добытого полезного ископаемого.
Таким образом, стабильный конденсат является продукцией дальнейшей переработки добытого полезного ископаемого, а применяемая технология его получения характеризует его как продукцию обрабатывающих производств. Абзац 2 п. 1 ст. 337 НК РФ запрещает облагать НДПИ такую продукцию, а потому стабильный конденсат не может быть признан объектом НДПИ.
4-й вывод экспертов - соответствует одновременно всем трем заданным признакам, является только газ сырой отсепарированный.
Эксперты указывают, что и газ сырой отсепарированный, и газ сухой отбензиненный обладают первым заданным признаком, а именно, являются газом горючим природным (л. д. 84 т. Х).
Исходя из выводов, полученных экспертами при ответе на вопросы N 1 и N 2, недропользователь получает газ сепарации в результате первичной обработки извлеченного из недр минерального сырья. В то время как сухой отбензиненный газ является продуктом переработки, осуществляемой на установках АГПЗ. Отсюда эксперты делают вывод о том, что второй заданный признак присущ только газу сырому отсепарированному.
Поскольку газ сухой отбензиненный не удовлетворяет второму из указанных в определении суда критериев, анализ на соответствие третьему признаку проводится экспертами только в отношении газа сырого отсепарированного.
Эксперты установили, что природным горючим газом, который первым соответствует указанным в запросе стандартам, является газ сырой отсепарированный. Эксперты указывают, что на него не утверждены и не могут быть утверждены государственные, международные, отраслевые и региональные стандарты, и его качество соответствует требованиями СТП 05780913.4.1-2002 "Газ сырой отсепарированный" - стандарта, разработанного для Астраханского газоконденсатного месторождения (л. д. 85 т. Х).
При ответе на вопрос суда о том, какой газ соответствует одновременно трем признакам, эксперты приходят к выводу, что газом, который одновременно обладает всеми заданными признаками, является газом горючим природным, добытым из газоконденсатного месторождения, не является продуктом переработки, по своему качеству соответствует государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, является только газ сырой отсепарированный (л. д. 85 - 86 т. Х).
Эти установленные экспертами обстоятельства позволяют применить:
- подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ, согласно которому объектом НДПИ признается газ горючий природный, добытый в т.ч. и из газоконденсатных месторождений;
- абз. 1 п. 1 ст. 337 НК РФ, согласно которому объектом НДПИ является продукция горнодобывающей промышленности, которая первой по своему качеству соответствует государственным, отраслевым, международным, региональным стандартам, а при их отсутствии стандартам организации;
- абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ, в соответствии с которым НДПИ облагаются добытые полезные ископаемые, а не продукты их переработки.
Таким образом, установленные экспертами фактические обстоятельства позволяют утверждать, что объектом НДПИ не могут являться указанные ответчиком стабильный газовый конденсат и сухой отбензиненный газ. Экспертное заключение позволяет установить, что вынесенное ответчиком решение нарушает требования подп. 1 п. 1 ст. 336, п. 1 и подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ, а потому является незаконным.
Исходя из существа вопросов, поставленных судом кассационной инстанции, основное значение в данной ситуации имеет вопрос о том, является ли дополнительная очистка добытого сырья промышленной переработкой. Действительно, если такая дополнительная очистка является переработкой, то это означает, что продукты такой переработки не могут являться углеводородным сырьем, облагаемым налогом на добычу полезных ископаемых, поскольку это противоречило бы подп. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ.
В тексте имеющегося в материалах дела (т. II, л. д. 59 - 75) экспертного заключения Российского государственного университета нефти и газа им. Губкина от 14.05.2003 N 210 (экспертиза проведена на основании определения Арбитражного суда Волгоградской области от 14.03.03 по спору между ООО "Астраханьгазпром" и МИ МНС РФ N 1 по Астраханской области), содержатся следующие ответы на вопросы, поставленные кассационной инстанцией.
Пункт 2 экспертного заключения признает газ сепарации природным газом. Здесь же, в п. 7 экспертного заключения, указано на то, что "очистка природного газа от примесей, имеющая место при его добыче на других газовых и газоконденсатных месторождениях, не является переработкой, поскольку не предусматривает химических превращений". Из этого следует, что процесс очистки газа сепарации, имеющий место у налогоплательщика, является переработкой, поскольку такой процесс как раз и сопровождается химическими реакциями.
В п. 9 заключения рассматривается вопрос о наличии в ООО "Астраханьгазпром" промышленной переработки природного газа, направляемого промышленным и бытовым потребителям (в этом пункте сказано: "в ООО "Астраханьгазпром" природный газ не подвергается химической переработке для получения других продуктов и веществ, а направляется промышленным и бытовым потребителям"). Это значит, что в этом пункте идет речь о сухом отбензиненном газе, поскольку только такой газ, прошедший дополнительные стадии переработки, может направляться промышленным и бытовым потребителям (на это также обращено внимание в п. 4 экспертного заключения). Поэтому вывод, сделанный в п. 9 экспертного заключения, касается только сухого отбензиненного газа, но не распространяется на газ сепарации. То обстоятельство, что сухой отбензиненный газ, полученный на АГПЗ, не направляется на переработку в другие виды продукции, не означает, что сам по себе сухой отбензиненный газ не является результатом переработки природного газа (в нашем случае - газа сепарации).
Таким образом, из экспертного заключения следует, что производимая ООО "Астраханьгазпром" дополнительная очистка газа сепарации представляет собой процесс переработки добытого природного газа (газа сепарации) в товарную продукцию (сухой отбензиненный газ), которая дальнейшей переработке не подвергается, а направляется потребителям. С точки зрения формулировок ст. 337 НК РФ это означает, что полезным ископаемым, добытым на АГКМ, является газ сепарации, а сухой отбензиненный газ не может быть признан полезным ископаемым, поскольку представляет собой продукцию обрабатывающей промышленности.
Что касается газового конденсата, то на стр. 5 экспертного заключения (абз. 5) в отношении продукции скважин газоконденсатных месторождений, содержащих сероводород, указано, что в результате сепарации получают сырой газ и газовый конденсат. Здесь же указано, что "газовый конденсат поступает на переработку на ГПЗ, а отсепарированный сырой газ подвергается дальнейшей обработке (помимо осушки и отбензинивания - очистке от сероводорода), что и осуществляется на Астраханском газоперерабатывающем заводе". Таким образом, в экспертном заключении ясно указано на то, что газовый конденсат, полученный налогоплательщиком в результате сепарации (а это как раз и есть - нестабильный газовый конденсат), направляется на дальнейшую переработку.
Таким образом, из текста экспертного заключения следует, что сухой отбензиненный газ и стабильный газовый конденсат представляют собой продукт переработки на Астраханском газоперерабатывающем заводе газа сепарации и нестабильного газового конденсата, добытого на Астраханском газоконденсатном месторождении. Это означает, что объектом налогообложения для ООО "Астраханьгазпром" являются газ сепарации и нестабильный газовый конденсат.
Из материалов, имеющихся в деле, следует, что участок недр предоставлен заявителю в пользование на основании лицензии серии АСТ N 10899 (л. д. 34 т. II). В лицензии указано, что ее неотъемлемой составной частью является Лицензионное соглашение об условиях разработки и геологического изучения Астраханского газоконденсатного месторождения (л. д. 34 (об.) т. II). Это означает необходимость оценки Лицензионного соглашения на предмет выявления видов полезных ископаемых, добываемых заявителем. Абзацем третьим пункта 7.3 лицензионного соглашения предусмотрено, что полезными ископаемыми, добытыми на лицензионном участке недр Астраханского газоконденсатного месторождения, является углеводородное сырье: газ сепарации и нестабильный газовый конденсат (л. д. 40 т. II).
Таким образом, лицензией на право пользование недрами указаны виды полезных ископаемых, добываемых заявителем: газ сепарации и нестабильный газовый конденсат.
То обстоятельство, что в лицензионном соглашении указание на то, что заявитель добывает нестабильный конденсат и сырой отсепарированный газ, появилось лишь 21.04.2003, не противоречит этому выводу, поскольку и до этой конкретизации условий Лицензионного соглашения заявитель мог осуществлять только добычу нестабильного конденсата и сырого отсепарированного газа, что обусловлено типом Астраханского газоконденсатного месторождения. Более того, в п. 11 Лицензионного соглашения (л. д. 37 т. II) изначально было установлено, что уровни добычи полезных ископаемых определяются в соответствии с комплексным проектом разработки Астраханского ГКМ. Указанный проект разработки определяет, добычу каких полезных ископаемых производит заявитель. Это нестабильный конденсат и газ сепарации (л. д. 61, 65, 70, 72, 75 т. III). Следовательно, и из первоначальной редакции соглашения также следовало, что заявителю изначально участок был предоставлен для добычи нестабильного конденсата и газа сепарации.
Выводы экспертов, сделанные в экспертном заключении РГУ нефти и газа им. И.М. Губкина N 210 от 14.05.2003 и в экспертном заключении по данному делу от 7.11.2005 N 13121-2-1811/303, подтверждаются другими доказательствами, имеющимися в материалах дела:
- проектом разработки месторождения предусмотрена добыча газа сырого отсепарированного и нестабильного газового конденсата. Эти сведения указаны непосредственно в проекте разработки месторождения (л. д. 61, 65, 70, 72, 75 т. III), из которого следует, что на Астраханском газоконденсатном месторождении предусмотрена добыча нестабильного газового конденсатами газа сепарации. Оценка этому доказательству была дана судом первой инстанции и в постановлении кассационной инстанции нет указаний на ошибочность такой оценки;
- технологической схемой добычи и переработки полезных ископаемых ООО "Астраханьгазпром" (л. д. 29 т. III), кратким описанием технологической схемы производства ООО "Астраханьгазпром" (л. д. 27 т. III), материальными балансами (л. д. 126 т. III), актами на передачу минерального сырья от газопромыслового управления на газоперерабатывающий завод (л. д. 91 - 94 т. II), статистической отчетностью по деятельности заявителя (л. д. 128 (об.), 129 (об.) т. III). Из этих письменных доказательств следует, что заявитель осуществляет добычу именно тех полезных ископаемых, которые указаны в Лицензионном соглашении и проекте разработки, а именно, газа сепарации и нестабильного газового конденсата;
- наличием стандартов в материалах дела (л. д. 82 - 90 т. II и л. д. 43 - 50 т. II), данными таблиц "Расчет состава пластового газа и потенциала установки У 171/271" (л. д. 130 - 134 т. III), таблиц "Справка по качеству ШФЛУ, сырому газу" (л. д. 135 - 136 т. III) и "Технический отчет по качеству продукта" (л. д. 137 - 140 т. III), технологической схемой добычи и переработки полезных ископаемых (л. д. 29 т. III), выдержками их технического справочника (л. д. 82 - 85 т. IV), стандартом предприятия на конденсат газовый стабильный СТП 05780913.4.3-2002 (л. д. 55 т. II), генеральной схемой развития ООО "Астраханьгазпром" на период до 2020 г., разработанной ОАО "Институт Южниигипрогаз" (л. д. 125 т. III).
В п. 1 письменных объяснений ответчика от 05.12.2005 N 53-04-13 указано на ошибочность выводов экспертов о том, что:
- газ сухой отбензиненный является результатом переработки добытого полезного ископаемого (газа сепарации);
- осуществляемые на газоперерабатывающем заводе процессы сероочистки, осушки и отбензинивания не могут быть охарактеризованы как дальнейшая переработка газа сепарации;
- определение термина "обогатить", данное в Словаре русского языка Ожегова, свидетельствует о том, что изготовление из газа сепарации сухого отбензиненного газа не может быть охарактеризовано как обогащение добытого полезного ископаемого;
- из Российской газовой энциклопедии следует, что очистка, осушка и отбензинивание газа не могут рассматриваться как переработка газа.
Данные доводы ответчика суд считает несостоятельными в силу следующих причин.
В соответствии с ч. 2 ст. 288 АПК РФ в постановлении арбитражного суда кассационной инстанции указываются действия, которые должны быть выполнены арбитражным судом первой или апелляционной инстанции, если дело передается на новое рассмотрение. При этом, согласно этой норме указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Возвращая дело на повторное рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на то, что юридически значимые по данному делу обстоятельства должны быть установлены за счет оценки имеющегося в деле экспертного заключения или дополнительно назначенной экспертизы. При этом к числу таких вопросов отнесены как признание осуществляемых заявителем процессов переработкой, так и определение видов продукции, относящихся к добытым полезным ископаемым (в данном деле углеводородному сырью).
В соответствии с ч. 1 ст. 82 АПК РФ "для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле". При этом ст. 68 АПК РФ определяет, что "обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами". Поскольку для оценки юридически значимых обстоятельств по данному делу требуется наличие специальных познаний, допустимым доказательством по данному делу является экспертное заключение.
В силу обязательных для суда первой инстанции указаний и требований ч. 1 ст. 82 и ст. 68 АПК РФ по ходатайству заявителя была назначена экспертиза по данному делу. Для того чтобы обеспечить объективность этой экспертизы, в состав экспертов были включены два представителя, рекомендованных со стороны заявителя, и два представителя, рекомендованные со стороны ответчика. При этом в результате отказа от дачи экспертизы одним из экспертов со стороны заявителя экспертное заключение было дано двумя экспертами со стороны ответчика и одним со стороны заявителя.
Доводы ответчика о том, что процессы, осуществляемые заявителем на газоперерабатывающем заводе, не могут быть охарактеризованы как переработка, противоречат экспертному заключению, т.е. именно тому доказательству, которое отвечает требованиям допустимости доказательств и является именно тем средством доказывания, которое должно быть применено в данном деле в силу указаний кассационной инстанции, норм ст. 68 и ч. 1 ст. 82 АПК РФ.
Приводя ссылки на энциклопедии (Словарь русского языка Ожегова, Российскую газовую энциклопедию), ответчик предлагает свою трактовку технологических операций, осуществляемых заявителем. При этом ответчик указывает, что та или иная совокупность операций не может быть охарактеризована как переработка или обогащение.
Дать квалифицированную оценку указанным процессам как переработка или "непереработка", не обладая специальными знаниями, нельзя ни в силу объективных причин (отсутствие специальных (неюридических) познаний), ни в силу правил, установленных ч. 1 ст. 82 и ст. 68 АПК РФ. Для разъяснения этих вопросов судом и была назначена экспертиза.
В п. 1 письменных объяснений ответчик также ссылается на то, что экспертное заключение РГУ им. Губкина от 14.05.2005 N 210 опровергает выводы, содержащиеся в экспертном заключении, данном по этому делу.
Ссылка ответчика не соответствует содержанию заключения РГУ им. Губкина от 14.05.2005 N 210 (л. д. 59 - 75 т. II), в котором указано на то, что:
- на газоконденсатных месторождениях, не содержащих сероводород, сухой газ получают уже в результате сепарации пластовой смеси, и при этом такая сепарация пластовой смеси не может быть охарактеризована как переработка. На стр. 4 заключения также указано, что месторождение заявителя содержит сероводород в значительных количествах, а потому выводы экспертов в этой части не могут быть применены для того, чтобы охарактеризовать осуществляемые заявителем процессы;
- выводы, относящиеся к месторождению заявителя, содержатся в следующем абзаце стр. 5, где эксперт противопоставляет газоконденсатным месторождениям, не содержащим сероводород, месторождения, содержащие сероводород. При этом в отношении таких месторождений прямо указано, что полученный в результате сепарации (т.е. нестабильный) газовый конденсат направляют на переработку на ГПЗ, а газ сепарации подвергается на ГПЗ дальнейшей обработке. Это позволяет квалифицировать сухой отбензиненный газ, полученный заявителем, как продукцию обработки (обрабатывающей промышленности, продукцию газоперерабатывающего завода), конденсат газовый стабильный как результат переработки нестабильного газового конденсата;
- указанная ответчиком ссылка в экспертном заключении РГУ им. Губкина на то, что газ сепарации подвергается дополнительной очистке от сероводорода и двуокиси углерода, не позволяет установить значимые для дела обстоятельства, т.к. наличие такой дополнительной очистки заявителем не оспаривается, а спор идет о том, может ли быть такая очистка охарактеризована как переработка или нет;
- указание в п. 9 заключения на то, что природный газ не подвергается переработке, а направляется потребителям, очевидно относится к сухому отбензиненному газу, а не к газу сепарации, поскольку именно сухой отбензиненный газ направляется потребителям, не подвергаясь переработке. Ответчик не учел, что эксперты из РГУ на предыдущей странице указали, что как природный газ может быть определен как газ сепарации, так и сухой отбензиненный газ, и выводы, данные ими в п. 9, относятся к природному газу;
- указание в заключении на то, что изготовление из сухого отбензиненного газа спиртов, ацетилена и других продуктов является переработкой, не исключает того, что изготовление самого сухого отбензиненного газа из газа сепарации также является переработкой. При этом содержание стр. 5 заключения позволяет полагать, что сухой отбензиненный газ из газа сепарации на месторождениях, содержащих в значительных объемах сероводород, может быть получен только за счет проведения дополнительно обработки газа сепарации.
Следовательно, содержащиеся в экспертном заключении РГУ им. Губкина N 210 разъяснения не противоречат выводам экспертов, сделанным по данному делу. Отсутствие таких противоречий подтверждает как непосредственный анализ содержания заключения N 210, так и письма РГУ им. Губкина от 15.12.2004 N 001-8/317 от 17 мая 2005 г. N 001-8/373.
Ссылки ответчика на ответ ФГУП "Всероссийский научно-исследовательский геологический нефтяной институт" (ВНИГНИ) от 20.12.2004 N 21-13-01/70 на письма МНС РФ от 15.11.2004 и 02.12.2004 суд считает необоснованными, поскольку имеющиеся в деле письма различных организаций не принимаются судом в качестве доказательств.
Ссылки ответчика на Постановления Президиума ВАС РФ от 15 марта 2004 г. N 12688/04, от 6 июля 2004 г. N 1200/04, от 5 апреля 2005 г. N 14184/04 также не принимаются судом, поскольку данные судебные акты не имеют отношения к рассматриваемому делу.
Несостоятельной является также ссылка ответчика на то, что в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 004-93 извлечение сероводорода указано в разделе 11.10.2. В процессе производства сухого отбензиненного газа из газа сепарации получают продукцию, основным компонентом которой в соответствии с отзывом ответчика является метан. Извлечение же метана в соответствии с указанным разделом Классификатора квалифицируется как деятельность по добыче газа лишь в том случае, когда она осуществляется на месте добычи. В иных случаях она квалифицируется по коду 23.20 раздела D "Обрабатывающие производства". Не учитывает также ответчик и то, что по коду 11.10.2 классифицируется только добыча газового конденсата, но не его стабилизация.
Ссылка ответчика на то, что исходя из заключения экспертов как переработка газожидкостной смеси может быть охарактеризован и процесс сепарации, а потому и газ сепарации с нестабильным конденсатом не могут рассматриваться как добытые полезные ископаемые, не соответствует нормам п. 1 ст. 337 НК РФ. Из этого пункта следует, что запрет на обложение НДПИ установлен для продуктов переработки полезных ископаемых, содержащихся в минеральном сырье. Наличие признаков переработки (первичной переработки) минерального сырья в процессе сепарации газожидкостной смеси, таким образом, не препятствует признанию добытым полезным ископаемым продукта такой первичной переработки. Не случайно в абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ указано на недопустимость обложения НДПИ продукта "дальнейшей" (а не первичной) переработки полезного ископаемого (а не минерального сырья).
Экспертное заключения N 210 объясняет то, почему на большинстве месторождений сухой газ получают без осуществления операций, характеризуемых как переработка. Наличие на месторождении заявителя значительного объема сероводорода (стр. 4) влечет за собой необходимость дополнительных технологических операций, характеризуемых экспертами как переработка.
Ссылка ответчика на судебные акты по делу N А40-57313/04-107-543 не может повлиять на решение суда по данному делу, поскольку, эксплуатируемое заявителем месторождение относится к содержащему сероводород в значительных объемах (стр. 4 заключения экспертов N 210). При этом, эксперты объясняют, что полученный в результате сепарации нестабильный газовый конденсат, полученный на месторождениях, содержащих сероводород, направляется на переработку, (стр. 5 заключения N 210), а на месторождениях, не содержащих сероводород, к которым относится и Ямбургское ГКМ, получение газа и конденсата определены как процессы, переработкой не являющиеся.
Кроме того, необходимо учитывать и то, что в указанном деле не имелось доказательств переработки, отвечающих требованиям допустимости доказательств, т.е. не было экспертного заключения. На это прямо указано в постановлении ФАС Московского округа от 11.11.2005 В этом же деле имеются два заключения, каждое из которых указывает на то, что процесс стабилизации конденсата заявителем может быть охарактеризован как переработка. Эти выводы экспертов не свидетельствуют о том, что и ямбургский конденсат после его стабилизации является результатом переработки, поскольку вопрос о ямубргском конденсате перед экспертами не ставился, т.к. не относится к данному делу. Поэтому экспертные заключения по данному делу не могут быть охарактеризованы как противоречащие выводам судов, сделанным по делу N А40-57313/04-107-543.
Ссылка ответчика на то, что эксперты не могли ссылаться на Закон от 21.07.2005 N 107-ФЗ, не свидетельствует о незаконности выводов экспертов, поскольку выводы о переработке сделаны ими на основе применяемых заявителем технологий и характеристик добываемого сырья, и лишь подкреплены ссылкой на последующее изменение в ст. 337 НК РФ. Иными словами, и без этой ссылки в экспертном заключении достаточно доводов, позволяющих охарактеризовать процесс стабилизации, осуществляемый заявителем, как процесс переработки нестабильного конденсата.
Ответчик правильно указывает на то, что Закон от 21.07.2005 N 107-ФЗ, прямо предписывающий облагать налогом в спорый период нестабильный конденсат, не может повлиять на оценку законности вынесенного ранее решения ответчика. Действительно, как указано в постановлении ФАС Московского округа от 11 ноября 2005 г. N КА-А40/7248 этот препятствует исполнению вынесенного налоговым органом решения, но не может характеризовать это решение как недействительное. В данном деле оспаривается действительность вынесенного ответчиком решения, а потому применению подлежат нормы ст. 337 НК РФ в той редакции, в которой они действовали на момент вынесения решения ответчиком. Анализ норм подп. 1 п. 1 ст. 336, абз. 1 и абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ, а также подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ позволяет установить, что решение ответчика не соответствовало и ранее действовавшей редакции этих норм, т.е. редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 107-Ф.
Довод ответчика о необоснованности использования проекта разработки для определения вида добытого полезного ископаемого также несостоятельны, поскольку п. 17 и п. 19 Методических рекомендаций по применению гл. 26 НК РФ, утв. Приказом МНС РФ от 02.04.2002 N БГ-3-21/170, прямо предписывают использовать проект разработки месторождения для определения подлежащих налогообложению полезных ископаемых. Во-вторых, в п. 11 Лицензионного соглашения указано, что уровни добычи после 1994 г. определяются проектом разработки месторождения (л. д. 37 т. II).
Таким образом, изложенное позволяет сделать обоснованный надлежащими доказательствами вывод о том, что сухой отбензиненный газ и стабильный конденсат выбраны ответчиком в качестве объекта НДПИ ошибочно, поскольку взимание налога с этих продуктов вместо сырого отсепарированного газа и нестабильного конденсата:
- противоречит подп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ, поскольку влечет налогообложение не той продукции, которая является добытым полезным ископаемым на предоставленном заявителю участке недр;
- влечет налогообложение не той продукции, которая первая по своему качеству соответствует перечисленным в абз. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ стандартам;
- влечет налогообложение продукции обрабатывающей промышленности, что нарушает как первый, так и второй абзацы п. 1 ст. 337 НК РФ;
- влечет налогообложение продуктов, изготовленных из углеводородного сырья, а не самого углеводородного сырья, что нарушает абз. 1 подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ.
На основании изложенного суд считает, что оспариваемое решение не соответствует требованиям ст. ст. 106, 108, 109, 336, 337 Налогового кодекса РФ, нарушает права и законные интересы заявителя.
Госпошлина подлежит возврату заявителю, поскольку ответчик от уплаты государственной пошлины освобожден.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 167 - 170, 198, 200 - 201 АПК РФ, суд
признать недействительным, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ, решение N 55/53/02 от 22.06.2004 Межрегиональной МНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых в размере 2264756820 рублей, пени в размере 602871893,31 руб., штрафа за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 452951364 руб.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)
РЕШЕНИЕ АРБИТРАЖНОГО СУДА Г. МОСКВЫ ОТ 06.12.2005, 05.12.2005 ПО ДЕЛУ N А40-31513/04-129-342
Разделы:Налог на добычу полезных ископаемых (НДПИ)
Обращаем Ваше внимание на то обстоятельство, что данное решение могло быть обжаловано в суде высшей инстанции и отменено
АРБИТРАЖНЫЙ СУД Г. МОСКВЫ
Именем Российской Федерации
РЕШЕНИЕ
6 декабря 2005 г. - изготовлено Дело N А40-31513/04-129-342
Арбитражный суд в составе: председательствующего Ф., членов суда: единолично, с участием от заявителя: Н. - дов. N 535 от 19.10.05, удостоверение адвоката, рег. N 50/2073 РАМО, А.М. - дов. N 532 от 19.10.05, паспорт, А.А. - дов. N 573 от 25.11.05, паспорт, А.И. - дов. N 536 от 19.10.05, паспорт, Д. - дов. N 531 от 19.10.05, удостоверение адвоката, рег. N 50/4140; от ответчика: К. - дов. от 04.08.05, удостоверение ФНС УР N 017585, Б. - дов. от 28.10.05, удостоверение ФНС УР N 017442, О. - дов. от 15.09.05, удостоверение ФНС ЦА N 0406, рассмотрев дело по иску (заявлению) ООО "Астраханьгазпром" к ответчику, заинтересованному лицу - МИ МНС РФ по крупнейшим налогоплательщикам N 2 - о признании частично недействительным решения,
УСТАНОВИЛ:
заявитель обратился в суд с требованием о признании недействительным решения N 55/53/02 от 22.06.2004 Межрегиональной МНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых в размере 2264756820 рублей, пени в размере 602871893,31 руб., штрафа за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 452951364 руб.
Ответчик возражал против удовлетворения требований по основаниям, изложенным в отзыве, указав, что решение соответствует требованиям действующего законодательства.
Решением Арбитражного суда г. Москвы от 21.10.2004 по делу N А40-31513/04-129-342 это решение ответчика было признано недействительным в части взыскания с заявителя НДПИ в сумме 2264756820 рублей, пени в сумме 602871893,31 руб. и штрафа за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в сумме 452951364 руб.
Решение оставлено без изменения постановлением Девятого арбитражного апелляционного суда от 31 декабря 2004 г. по делу N 09АП-6208/04-АК.
Постановлением ФАС Московского округа от 4 апреля 2005 г. по делу N А40-31513/04-129-342 настоящее дело было передано на новое рассмотрение в Арбитражный суд г. Москвы.
Выслушав доводы и возражения лиц, участвующих в деле, исследовав и оценив имеющиеся в деле доказательства с учетом требований кассационной инстанции, суд считает, что заявленные требования подлежат удовлетворению по следующим основаниям.
Как следует из материалов дела, ответчиком 22.06.2004 вынесено решение N 55/53-02 о привлечении заявителя к налоговой ответственности и взыскании налога на добычу полезных ископаемых (далее - НДПИ), пеней и санкций за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ.
В решении ответчик указал, что организация облагала НДПИ не те полезные ископаемые, которые следовало облагать данным налогом. По мнению ответчика, облагать НДПИ следовало не газ сепарации и нестабильный газовый конденсат, а сухой отбензиненный газ и стабильный газовый конденсат. Поскольку стоимость сухого газа и стабильного конденсата выше, чем стоимость газа сепарации и нестабильного конденсата, ответчик увеличил налоговую базу и с суммы увеличения рассчитал заниженную сумму НДПИ, а также пени и санкции за его неполную уплату.
С учетом выводов, сделанных в постановлении ФАС Московского округа от 4 апреля 2005 г. по делу N А40-31513/04-129-342, заявитель ходатайствовал о назначении комиссионной экспертизы для разъяснения возникших при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных познаний.
Определением от 19.07.2005 судом назначена экспертиза по делу, которая поручена следующим специалистам, предложенным со стороны заявителя и ответчика:
- Х. - доктору технических наук, Институт "ВНИИгеосистем";
- С. - кандидату геолого-минералогических наук, заведующему кафедрой геологии нефти и газа Казанского государственного университета;
- Ч. - доктору технических наук, и.о. директора Института проблем комплексного освоения недр РАН;
- Р. - доктору геолого-минералогических наук, заместителю директора Института геоэкологии РАН.
Предложенный заявителем эксперт Ч. от проведения экспертизы отказался, сославшись в письме от 26.09.2005 на то, что он является специалистом по добыче рудных (т.е. твердых полезных ископаемых) и не обладает специальными познаниями в сфере добычи и переработки природного газа. Согласно ч. 4 ст. 55 АПК РФ "эксперт вправе отказаться от дачи заключения по вопросам, выходящим за пределы его специальных знаний".
В соответствии с ч. 1 ст. 84 АПК РФ "комиссионная экспертиза проводится не менее чем двумя экспертами одной специальности". Отказ Ч. от проведения экспертизы не устраняет комиссионный характер экспертизы, определенный судом, т.к. заключение дано комиссией экспертов из трех человек, двое из которых были рекомендованы суду ответчиком и один - заявителем.
Судом поставлены перед экспертами следующие вопросы.
Определением Арбитражного суда г. Москвы от 19 июля 2005 г. экспертам было предписано с учетом применяемой ООО "Астраханьгазпром" технологи разработки месторождения, а также особенностями Астраханского газоконденсатного месторождения, определить:
1) какие виды полезных ископаемых добываются ООО "Астраханьгазпром" - сухой отбензиненный газ или сырой отсепарированный газ; стабильный газовый конденсат или нестабильный газовый конденсат;
2) является ли сухой отбензиненный газ продуктом переработки сырого отсепарированного газа;
3) является ли стабильный газовый конденсат продуктом переработки нестабильного газового конденсата;
4) какой газ - сырой отсепарированный или сухой отбензиненный - соответствует одновременно трем признакам:
- - является газом горючим природным, добытым из газоконденсатного месторождения;
- - не является продуктом переработки;
- - по своему качеству соответствует государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации (предприятия).
При этом в распоряжение экспертов были предоставлены следующие документы:
- лицензия серия АСТ N 10899 и лицензионное соглашение;
- проект разработки Астраханского газоконденсатного месторождения;
- технологическая схема добычи и переработки полезных ископаемых ООО "Астраханьгазпром";
- материальные балансы ООО "Астраханьгазпром";
- акты на передачу минерального сырья от газопромыслового управления на газоперерабатывающий завод;
- сведения об извлечении гелия, серы, этана, пропана, бутанов, пентана из природного газа и попутного газа при переработке, содержащейся в статистической отчетности ООО "Астраханьгазпром";
- стандарт предприятия СТП 51-05780913-065-00 "Газ пластовый высокого давления (пластовая газожидкостная смесь)";
- стандарты предприятия СТП 05780913.4.3-2002 "Конденсат газовый стабильный Астраханского газоперерабатывающего завода", СТП 05780913.4.1-2002 "Газ сырой отсепарированный", СТП 05780913.4.2-2002 "Конденсат газовый нестабильный";
- технологическая схема операций и ее краткое описание;
- таблица "Расчет состава пластового газа и потенциала установки У 171/271";
- таблицы "Справка по качеству ШФЛУ, сырому газу" и "Технический отчет по качеству продукта";
- генеральная схема развития ООО "Астраханьгазпром" на период до 2020 г., разработанной ОАО "Институт Южниигипрогаз".
Согласно полученному экспертному заключению от 7.11.2005 N 13121-2-1811/303 при проведении экспертизы экспертами были изучены материалы, характеризующие деятельность ООО "Астраханьгазпром" по разработке Астраханского газоконденсатного месторождения, техническая документация, содержащая описание продукции, получаемой данным недропользователем, и технологию ее поручения, учтены и проанализированы положения нормативных источников, характеризующих деятельность по пользованию природными ресурсами.
В результате проведенного экспертами исследования были сделаны следующие, значимые для разрешения данного спора, выводы.
1-й вывод - на Астраханском газоконденсатном месторождении добываются нестабильный газовый конденсат и газ сырой отсепарированный.
В экспертном заключении указывается, что по своим свойствам и методам разработки месторождения могут различаться (л. д. 80 т. Х). Для того чтобы определить, какие именно виды газа и конденсата добываются на Астраханском газоконденсатном месторождении, эксперты анализируют соответствующую документацию, непосредственно связанную с разработкой именно этого месторождения (л. д. 78 - 80 т. Х).
По мнению экспертов, лицензия, проект разработки, стандарты, акты приема-передачи, материалы статистической отчетности, материальные балансы и др., отображают реально осуществляемые ООО "Астраханьгазпром" процессы: добычу минерального сырья (газожидкостной смеси), содержащего в себе такие полезные ископаемые, как газ сепарации и нестабильный конденсат (стр. 6 экспертного заключения).
При ответе на вопрос суда о видах полезных ископаемых, добываемых заявителем, эксперты приходят к выводу, что добываемыми полезными ископаемыми на Астраханском газоконденсатном месторождении являются нестабильный газовый конденсат и газ сырой отсепарированный (газ сепарации) (л. д. 80 т. Х).
Это установленное экспертами фактическое обстоятельство позволяет применить подп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ. Согласно этой норме объектом НДПИ признаются "полезные ископаемые, добытые из недр на территории РФ на участке недр, предоставленном налогоплательщику в пользование...". Поскольку экспертами установлено, что добытыми на предоставленном налогоплательщику в пользование Астраханском газоконденсатном месторождении являются сырой отсепарированный газ и нестабильный газовый конденсат, постольку налогообложению в соответствии с этой нормой подлежит именно эта продукция.
На стр. 6 экспертного заключения эксперты делают вывод о том, что лицензия, выданная заявителю на разработку Астраханского ГКМ, отображает реально осуществляемые заявителем процессы по добыче газа сепарации и нестабильного газового конденсата.
Абзацем третьим пункта 7.3 лицензионного соглашения предусмотрено, что полезными ископаемыми, добытыми на лицензионном участке недр Астраханского газоконденсатного месторождения, является "углеводородное сырье: газ сепарации и нестабильный газовый конденсат" (л. 40 т. II).
Таким образом, выводы экспертов позволяют установить, что газ сухой отбензиненный и стабильный газовый конденсат не являются углеводородным сырьем, добываемым заявителем. На необходимость оценки данного обстоятельства указал ФАС Московского округа в постановлении от 4 апреля 2005 г. N КА-А40/2385-05 (стр. 5).
2-й вывод экспертов - газ сухой отбензиненный является продуктом переработки сырого отсепарированного газа.
Экспертами установлено, что деятельность заявителя по получению сухого отбензиненного газа осуществляется на Астраханском газоперерабатывающем заводе (ГПЗ) и включает в себя стадии очистки, осушки и отбензинивания. Исходной продукцией при этом является газ сырой отсепарированный (л. д. 82 т. Х).
Эксперты указывают, что процессы очистки, осушки и отбензинивания являются дальнейшей переработкой полезного ископаемого - газа сырого отсепарированного, в виде его обогащения (увеличения концентрации) ценными углеводородными компонентами и получения в результате газа сухого отбензиненного (л. д. 83 т. Х).
При ответе на вопрос суда о том, является ли сухой отбензиненный газ продуктом переработки сырого отсепарированного газа, эксперты приходят к выводу, что сухой отбензиненный газ, получаемый на Астраханском ГПЗ, является продуктом дальнейшей переработки сырого отсепарированного газа (л. д. 83 т. Х).
Это установленное экспертами обстоятельство позволяет применить абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ, из которого следует, что "не может быть признана полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности". При этом "Газ газоперерабатывающих заводов сухой" имеет код 2320112 по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг N ОК 004-93. Этот код включен в раздел D "Продукция и услуги обрабатывающей промышленности") (л. 43 т. I).
Таким образом, установленные экспертами обстоятельства позволяют сделать вывод о том, что сухой отбензиненный газ, произведенный заявителем, является продукцией дальнейшей переработки добытого полезного ископаемого (газа сепарации), являющегося продукцией обрабатывающей промышленности. Этот вывод позволяет применить абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ о недопустимости обложения НДПИ такой продукции.
3-й вывод экспертов - стабильный газовый конденсат является продуктом переработки нестабильного газового конденсата.
В ходе проведения экспертизы установлено, что нестабильный газовый конденсат, полученный в процессе первичной обработки на установке У-171/271, направляется на установку У-121/221 для стабилизации и обессоливания (л. д. 83 т. Х).
Эксперты указывают, что процессы стабилизации и обессоливания конденсата являются дальнейшей переработкой полезного ископаемого - нестабильного конденсата, в виде его обогащения (увеличения концентрации) ценными углеводородными компонентами и получения в результате продукта - стабильного конденсата (стр. 83 - 84 т. Х).
В заключении эксперты указывают и на то, что вопрос о переработке конденсата был рассмотрен на законодательном уровне. Так Федеральным законом от 21 июля 2005 г. N 107-ФЗ "О внесении изменений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации...", в части изменений, вносимых в абзац третий подп. 3 п. 2 ст. 337 НК, говорится о том, что получение стабильного конденсата является переработкой газового конденсата.
При ответе на вопрос суда о том, является ли стабильный газовый конденсат продуктом переработки нестабильного газового конденсата, эксперты приходят к выводу, что стабильный конденсат является продуктом переработки нестабильного газового конденсата (л. д. 84 т. Х).
Экспертное заключение позволяет установить, что заявителем применяется такая технология извлечения из нестабильного конденсата стабильного, которая может быть охарактеризована как переработка добытого полезного ископаемого, а значит, стабильный конденсат является продукцией переработки добытого полезного ископаемого.
Таким образом, стабильный конденсат является продукцией дальнейшей переработки добытого полезного ископаемого, а применяемая технология его получения характеризует его как продукцию обрабатывающих производств. Абзац 2 п. 1 ст. 337 НК РФ запрещает облагать НДПИ такую продукцию, а потому стабильный конденсат не может быть признан объектом НДПИ.
4-й вывод экспертов - соответствует одновременно всем трем заданным признакам, является только газ сырой отсепарированный.
Эксперты указывают, что и газ сырой отсепарированный, и газ сухой отбензиненный обладают первым заданным признаком, а именно, являются газом горючим природным (л. д. 84 т. Х).
Исходя из выводов, полученных экспертами при ответе на вопросы N 1 и N 2, недропользователь получает газ сепарации в результате первичной обработки извлеченного из недр минерального сырья. В то время как сухой отбензиненный газ является продуктом переработки, осуществляемой на установках АГПЗ. Отсюда эксперты делают вывод о том, что второй заданный признак присущ только газу сырому отсепарированному.
Поскольку газ сухой отбензиненный не удовлетворяет второму из указанных в определении суда критериев, анализ на соответствие третьему признаку проводится экспертами только в отношении газа сырого отсепарированного.
Эксперты установили, что природным горючим газом, который первым соответствует указанным в запросе стандартам, является газ сырой отсепарированный. Эксперты указывают, что на него не утверждены и не могут быть утверждены государственные, международные, отраслевые и региональные стандарты, и его качество соответствует требованиями СТП 05780913.4.1-2002 "Газ сырой отсепарированный" - стандарта, разработанного для Астраханского газоконденсатного месторождения (л. д. 85 т. Х).
При ответе на вопрос суда о том, какой газ соответствует одновременно трем признакам, эксперты приходят к выводу, что газом, который одновременно обладает всеми заданными признаками, является газом горючим природным, добытым из газоконденсатного месторождения, не является продуктом переработки, по своему качеству соответствует государственному стандарту РФ, стандарту отрасли, региональному стандарту, международному стандарту, а в случае отсутствия указанных стандартов для отдельного добытого полезного ископаемого - стандарту организации, является только газ сырой отсепарированный (л. д. 85 - 86 т. Х).
Эти установленные экспертами обстоятельства позволяют применить:
- подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ, согласно которому объектом НДПИ признается газ горючий природный, добытый в т.ч. и из газоконденсатных месторождений;
- абз. 1 п. 1 ст. 337 НК РФ, согласно которому объектом НДПИ является продукция горнодобывающей промышленности, которая первой по своему качеству соответствует государственным, отраслевым, международным, региональным стандартам, а при их отсутствии стандартам организации;
- абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ, в соответствии с которым НДПИ облагаются добытые полезные ископаемые, а не продукты их переработки.
Таким образом, установленные экспертами фактические обстоятельства позволяют утверждать, что объектом НДПИ не могут являться указанные ответчиком стабильный газовый конденсат и сухой отбензиненный газ. Экспертное заключение позволяет установить, что вынесенное ответчиком решение нарушает требования подп. 1 п. 1 ст. 336, п. 1 и подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ, а потому является незаконным.
Исходя из существа вопросов, поставленных судом кассационной инстанции, основное значение в данной ситуации имеет вопрос о том, является ли дополнительная очистка добытого сырья промышленной переработкой. Действительно, если такая дополнительная очистка является переработкой, то это означает, что продукты такой переработки не могут являться углеводородным сырьем, облагаемым налогом на добычу полезных ископаемых, поскольку это противоречило бы подп. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ.
В тексте имеющегося в материалах дела (т. II, л. д. 59 - 75) экспертного заключения Российского государственного университета нефти и газа им. Губкина от 14.05.2003 N 210 (экспертиза проведена на основании определения Арбитражного суда Волгоградской области от 14.03.03 по спору между ООО "Астраханьгазпром" и МИ МНС РФ N 1 по Астраханской области), содержатся следующие ответы на вопросы, поставленные кассационной инстанцией.
Пункт 2 экспертного заключения признает газ сепарации природным газом. Здесь же, в п. 7 экспертного заключения, указано на то, что "очистка природного газа от примесей, имеющая место при его добыче на других газовых и газоконденсатных месторождениях, не является переработкой, поскольку не предусматривает химических превращений". Из этого следует, что процесс очистки газа сепарации, имеющий место у налогоплательщика, является переработкой, поскольку такой процесс как раз и сопровождается химическими реакциями.
В п. 9 заключения рассматривается вопрос о наличии в ООО "Астраханьгазпром" промышленной переработки природного газа, направляемого промышленным и бытовым потребителям (в этом пункте сказано: "в ООО "Астраханьгазпром" природный газ не подвергается химической переработке для получения других продуктов и веществ, а направляется промышленным и бытовым потребителям"). Это значит, что в этом пункте идет речь о сухом отбензиненном газе, поскольку только такой газ, прошедший дополнительные стадии переработки, может направляться промышленным и бытовым потребителям (на это также обращено внимание в п. 4 экспертного заключения). Поэтому вывод, сделанный в п. 9 экспертного заключения, касается только сухого отбензиненного газа, но не распространяется на газ сепарации. То обстоятельство, что сухой отбензиненный газ, полученный на АГПЗ, не направляется на переработку в другие виды продукции, не означает, что сам по себе сухой отбензиненный газ не является результатом переработки природного газа (в нашем случае - газа сепарации).
Таким образом, из экспертного заключения следует, что производимая ООО "Астраханьгазпром" дополнительная очистка газа сепарации представляет собой процесс переработки добытого природного газа (газа сепарации) в товарную продукцию (сухой отбензиненный газ), которая дальнейшей переработке не подвергается, а направляется потребителям. С точки зрения формулировок ст. 337 НК РФ это означает, что полезным ископаемым, добытым на АГКМ, является газ сепарации, а сухой отбензиненный газ не может быть признан полезным ископаемым, поскольку представляет собой продукцию обрабатывающей промышленности.
Что касается газового конденсата, то на стр. 5 экспертного заключения (абз. 5) в отношении продукции скважин газоконденсатных месторождений, содержащих сероводород, указано, что в результате сепарации получают сырой газ и газовый конденсат. Здесь же указано, что "газовый конденсат поступает на переработку на ГПЗ, а отсепарированный сырой газ подвергается дальнейшей обработке (помимо осушки и отбензинивания - очистке от сероводорода), что и осуществляется на Астраханском газоперерабатывающем заводе". Таким образом, в экспертном заключении ясно указано на то, что газовый конденсат, полученный налогоплательщиком в результате сепарации (а это как раз и есть - нестабильный газовый конденсат), направляется на дальнейшую переработку.
Таким образом, из текста экспертного заключения следует, что сухой отбензиненный газ и стабильный газовый конденсат представляют собой продукт переработки на Астраханском газоперерабатывающем заводе газа сепарации и нестабильного газового конденсата, добытого на Астраханском газоконденсатном месторождении. Это означает, что объектом налогообложения для ООО "Астраханьгазпром" являются газ сепарации и нестабильный газовый конденсат.
Из материалов, имеющихся в деле, следует, что участок недр предоставлен заявителю в пользование на основании лицензии серии АСТ N 10899 (л. д. 34 т. II). В лицензии указано, что ее неотъемлемой составной частью является Лицензионное соглашение об условиях разработки и геологического изучения Астраханского газоконденсатного месторождения (л. д. 34 (об.) т. II). Это означает необходимость оценки Лицензионного соглашения на предмет выявления видов полезных ископаемых, добываемых заявителем. Абзацем третьим пункта 7.3 лицензионного соглашения предусмотрено, что полезными ископаемыми, добытыми на лицензионном участке недр Астраханского газоконденсатного месторождения, является углеводородное сырье: газ сепарации и нестабильный газовый конденсат (л. д. 40 т. II).
Таким образом, лицензией на право пользование недрами указаны виды полезных ископаемых, добываемых заявителем: газ сепарации и нестабильный газовый конденсат.
То обстоятельство, что в лицензионном соглашении указание на то, что заявитель добывает нестабильный конденсат и сырой отсепарированный газ, появилось лишь 21.04.2003, не противоречит этому выводу, поскольку и до этой конкретизации условий Лицензионного соглашения заявитель мог осуществлять только добычу нестабильного конденсата и сырого отсепарированного газа, что обусловлено типом Астраханского газоконденсатного месторождения. Более того, в п. 11 Лицензионного соглашения (л. д. 37 т. II) изначально было установлено, что уровни добычи полезных ископаемых определяются в соответствии с комплексным проектом разработки Астраханского ГКМ. Указанный проект разработки определяет, добычу каких полезных ископаемых производит заявитель. Это нестабильный конденсат и газ сепарации (л. д. 61, 65, 70, 72, 75 т. III). Следовательно, и из первоначальной редакции соглашения также следовало, что заявителю изначально участок был предоставлен для добычи нестабильного конденсата и газа сепарации.
Выводы экспертов, сделанные в экспертном заключении РГУ нефти и газа им. И.М. Губкина N 210 от 14.05.2003 и в экспертном заключении по данному делу от 7.11.2005 N 13121-2-1811/303, подтверждаются другими доказательствами, имеющимися в материалах дела:
- проектом разработки месторождения предусмотрена добыча газа сырого отсепарированного и нестабильного газового конденсата. Эти сведения указаны непосредственно в проекте разработки месторождения (л. д. 61, 65, 70, 72, 75 т. III), из которого следует, что на Астраханском газоконденсатном месторождении предусмотрена добыча нестабильного газового конденсатами газа сепарации. Оценка этому доказательству была дана судом первой инстанции и в постановлении кассационной инстанции нет указаний на ошибочность такой оценки;
- технологической схемой добычи и переработки полезных ископаемых ООО "Астраханьгазпром" (л. д. 29 т. III), кратким описанием технологической схемы производства ООО "Астраханьгазпром" (л. д. 27 т. III), материальными балансами (л. д. 126 т. III), актами на передачу минерального сырья от газопромыслового управления на газоперерабатывающий завод (л. д. 91 - 94 т. II), статистической отчетностью по деятельности заявителя (л. д. 128 (об.), 129 (об.) т. III). Из этих письменных доказательств следует, что заявитель осуществляет добычу именно тех полезных ископаемых, которые указаны в Лицензионном соглашении и проекте разработки, а именно, газа сепарации и нестабильного газового конденсата;
- наличием стандартов в материалах дела (л. д. 82 - 90 т. II и л. д. 43 - 50 т. II), данными таблиц "Расчет состава пластового газа и потенциала установки У 171/271" (л. д. 130 - 134 т. III), таблиц "Справка по качеству ШФЛУ, сырому газу" (л. д. 135 - 136 т. III) и "Технический отчет по качеству продукта" (л. д. 137 - 140 т. III), технологической схемой добычи и переработки полезных ископаемых (л. д. 29 т. III), выдержками их технического справочника (л. д. 82 - 85 т. IV), стандартом предприятия на конденсат газовый стабильный СТП 05780913.4.3-2002 (л. д. 55 т. II), генеральной схемой развития ООО "Астраханьгазпром" на период до 2020 г., разработанной ОАО "Институт Южниигипрогаз" (л. д. 125 т. III).
В п. 1 письменных объяснений ответчика от 05.12.2005 N 53-04-13 указано на ошибочность выводов экспертов о том, что:
- газ сухой отбензиненный является результатом переработки добытого полезного ископаемого (газа сепарации);
- осуществляемые на газоперерабатывающем заводе процессы сероочистки, осушки и отбензинивания не могут быть охарактеризованы как дальнейшая переработка газа сепарации;
- определение термина "обогатить", данное в Словаре русского языка Ожегова, свидетельствует о том, что изготовление из газа сепарации сухого отбензиненного газа не может быть охарактеризовано как обогащение добытого полезного ископаемого;
- из Российской газовой энциклопедии следует, что очистка, осушка и отбензинивание газа не могут рассматриваться как переработка газа.
Данные доводы ответчика суд считает несостоятельными в силу следующих причин.
В соответствии с ч. 2 ст. 288 АПК РФ в постановлении арбитражного суда кассационной инстанции указываются действия, которые должны быть выполнены арбитражным судом первой или апелляционной инстанции, если дело передается на новое рассмотрение. При этом, согласно этой норме указания арбитражного суда кассационной инстанции, в том числе на толкование закона, изложенные в его постановлении об отмене решения, постановления суда первой, апелляционной инстанций, обязательны для арбитражного суда, вновь рассматривающего данное дело.
Возвращая дело на повторное рассмотрение, суд кассационной инстанции указал на то, что юридически значимые по данному делу обстоятельства должны быть установлены за счет оценки имеющегося в деле экспертного заключения или дополнительно назначенной экспертизы. При этом к числу таких вопросов отнесены как признание осуществляемых заявителем процессов переработкой, так и определение видов продукции, относящихся к добытым полезным ископаемым (в данном деле углеводородному сырью).
В соответствии с ч. 1 ст. 82 АПК РФ "для разъяснения возникающих при рассмотрении дела вопросов, требующих специальных знаний, арбитражный суд назначает экспертизу по ходатайству лица, участвующего в деле, или с согласия лиц, участвующих в деле". При этом ст. 68 АПК РФ определяет, что "обстоятельства дела, которые согласно закону должны быть подтверждены определенными доказательствами, не могут подтверждаться в арбитражном суде иными доказательствами". Поскольку для оценки юридически значимых обстоятельств по данному делу требуется наличие специальных познаний, допустимым доказательством по данному делу является экспертное заключение.
В силу обязательных для суда первой инстанции указаний и требований ч. 1 ст. 82 и ст. 68 АПК РФ по ходатайству заявителя была назначена экспертиза по данному делу. Для того чтобы обеспечить объективность этой экспертизы, в состав экспертов были включены два представителя, рекомендованных со стороны заявителя, и два представителя, рекомендованные со стороны ответчика. При этом в результате отказа от дачи экспертизы одним из экспертов со стороны заявителя экспертное заключение было дано двумя экспертами со стороны ответчика и одним со стороны заявителя.
Доводы ответчика о том, что процессы, осуществляемые заявителем на газоперерабатывающем заводе, не могут быть охарактеризованы как переработка, противоречат экспертному заключению, т.е. именно тому доказательству, которое отвечает требованиям допустимости доказательств и является именно тем средством доказывания, которое должно быть применено в данном деле в силу указаний кассационной инстанции, норм ст. 68 и ч. 1 ст. 82 АПК РФ.
Приводя ссылки на энциклопедии (Словарь русского языка Ожегова, Российскую газовую энциклопедию), ответчик предлагает свою трактовку технологических операций, осуществляемых заявителем. При этом ответчик указывает, что та или иная совокупность операций не может быть охарактеризована как переработка или обогащение.
Дать квалифицированную оценку указанным процессам как переработка или "непереработка", не обладая специальными знаниями, нельзя ни в силу объективных причин (отсутствие специальных (неюридических) познаний), ни в силу правил, установленных ч. 1 ст. 82 и ст. 68 АПК РФ. Для разъяснения этих вопросов судом и была назначена экспертиза.
В п. 1 письменных объяснений ответчик также ссылается на то, что экспертное заключение РГУ им. Губкина от 14.05.2005 N 210 опровергает выводы, содержащиеся в экспертном заключении, данном по этому делу.
Ссылка ответчика не соответствует содержанию заключения РГУ им. Губкина от 14.05.2005 N 210 (л. д. 59 - 75 т. II), в котором указано на то, что:
- на газоконденсатных месторождениях, не содержащих сероводород, сухой газ получают уже в результате сепарации пластовой смеси, и при этом такая сепарация пластовой смеси не может быть охарактеризована как переработка. На стр. 4 заключения также указано, что месторождение заявителя содержит сероводород в значительных количествах, а потому выводы экспертов в этой части не могут быть применены для того, чтобы охарактеризовать осуществляемые заявителем процессы;
- выводы, относящиеся к месторождению заявителя, содержатся в следующем абзаце стр. 5, где эксперт противопоставляет газоконденсатным месторождениям, не содержащим сероводород, месторождения, содержащие сероводород. При этом в отношении таких месторождений прямо указано, что полученный в результате сепарации (т.е. нестабильный) газовый конденсат направляют на переработку на ГПЗ, а газ сепарации подвергается на ГПЗ дальнейшей обработке. Это позволяет квалифицировать сухой отбензиненный газ, полученный заявителем, как продукцию обработки (обрабатывающей промышленности, продукцию газоперерабатывающего завода), конденсат газовый стабильный как результат переработки нестабильного газового конденсата;
- указанная ответчиком ссылка в экспертном заключении РГУ им. Губкина на то, что газ сепарации подвергается дополнительной очистке от сероводорода и двуокиси углерода, не позволяет установить значимые для дела обстоятельства, т.к. наличие такой дополнительной очистки заявителем не оспаривается, а спор идет о том, может ли быть такая очистка охарактеризована как переработка или нет;
- указание в п. 9 заключения на то, что природный газ не подвергается переработке, а направляется потребителям, очевидно относится к сухому отбензиненному газу, а не к газу сепарации, поскольку именно сухой отбензиненный газ направляется потребителям, не подвергаясь переработке. Ответчик не учел, что эксперты из РГУ на предыдущей странице указали, что как природный газ может быть определен как газ сепарации, так и сухой отбензиненный газ, и выводы, данные ими в п. 9, относятся к природному газу;
- указание в заключении на то, что изготовление из сухого отбензиненного газа спиртов, ацетилена и других продуктов является переработкой, не исключает того, что изготовление самого сухого отбензиненного газа из газа сепарации также является переработкой. При этом содержание стр. 5 заключения позволяет полагать, что сухой отбензиненный газ из газа сепарации на месторождениях, содержащих в значительных объемах сероводород, может быть получен только за счет проведения дополнительно обработки газа сепарации.
Следовательно, содержащиеся в экспертном заключении РГУ им. Губкина N 210 разъяснения не противоречат выводам экспертов, сделанным по данному делу. Отсутствие таких противоречий подтверждает как непосредственный анализ содержания заключения N 210, так и письма РГУ им. Губкина от 15.12.2004 N 001-8/317 от 17 мая 2005 г. N 001-8/373.
Ссылки ответчика на ответ ФГУП "Всероссийский научно-исследовательский геологический нефтяной институт" (ВНИГНИ) от 20.12.2004 N 21-13-01/70 на письма МНС РФ от 15.11.2004 и 02.12.2004 суд считает необоснованными, поскольку имеющиеся в деле письма различных организаций не принимаются судом в качестве доказательств.
Ссылки ответчика на Постановления Президиума ВАС РФ от 15 марта 2004 г. N 12688/04, от 6 июля 2004 г. N 1200/04, от 5 апреля 2005 г. N 14184/04 также не принимаются судом, поскольку данные судебные акты не имеют отношения к рассматриваемому делу.
Несостоятельной является также ссылка ответчика на то, что в Общероссийском классификаторе видов экономической деятельности ОК 004-93 извлечение сероводорода указано в разделе 11.10.2. В процессе производства сухого отбензиненного газа из газа сепарации получают продукцию, основным компонентом которой в соответствии с отзывом ответчика является метан. Извлечение же метана в соответствии с указанным разделом Классификатора квалифицируется как деятельность по добыче газа лишь в том случае, когда она осуществляется на месте добычи. В иных случаях она квалифицируется по коду 23.20 раздела D "Обрабатывающие производства". Не учитывает также ответчик и то, что по коду 11.10.2 классифицируется только добыча газового конденсата, но не его стабилизация.
Ссылка ответчика на то, что исходя из заключения экспертов как переработка газожидкостной смеси может быть охарактеризован и процесс сепарации, а потому и газ сепарации с нестабильным конденсатом не могут рассматриваться как добытые полезные ископаемые, не соответствует нормам п. 1 ст. 337 НК РФ. Из этого пункта следует, что запрет на обложение НДПИ установлен для продуктов переработки полезных ископаемых, содержащихся в минеральном сырье. Наличие признаков переработки (первичной переработки) минерального сырья в процессе сепарации газожидкостной смеси, таким образом, не препятствует признанию добытым полезным ископаемым продукта такой первичной переработки. Не случайно в абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ указано на недопустимость обложения НДПИ продукта "дальнейшей" (а не первичной) переработки полезного ископаемого (а не минерального сырья).
Экспертное заключения N 210 объясняет то, почему на большинстве месторождений сухой газ получают без осуществления операций, характеризуемых как переработка. Наличие на месторождении заявителя значительного объема сероводорода (стр. 4) влечет за собой необходимость дополнительных технологических операций, характеризуемых экспертами как переработка.
Ссылка ответчика на судебные акты по делу N А40-57313/04-107-543 не может повлиять на решение суда по данному делу, поскольку, эксплуатируемое заявителем месторождение относится к содержащему сероводород в значительных объемах (стр. 4 заключения экспертов N 210). При этом, эксперты объясняют, что полученный в результате сепарации нестабильный газовый конденсат, полученный на месторождениях, содержащих сероводород, направляется на переработку, (стр. 5 заключения N 210), а на месторождениях, не содержащих сероводород, к которым относится и Ямбургское ГКМ, получение газа и конденсата определены как процессы, переработкой не являющиеся.
Кроме того, необходимо учитывать и то, что в указанном деле не имелось доказательств переработки, отвечающих требованиям допустимости доказательств, т.е. не было экспертного заключения. На это прямо указано в постановлении ФАС Московского округа от 11.11.2005 В этом же деле имеются два заключения, каждое из которых указывает на то, что процесс стабилизации конденсата заявителем может быть охарактеризован как переработка. Эти выводы экспертов не свидетельствуют о том, что и ямбургский конденсат после его стабилизации является результатом переработки, поскольку вопрос о ямубргском конденсате перед экспертами не ставился, т.к. не относится к данному делу. Поэтому экспертные заключения по данному делу не могут быть охарактеризованы как противоречащие выводам судов, сделанным по делу N А40-57313/04-107-543.
Ссылка ответчика на то, что эксперты не могли ссылаться на Закон от 21.07.2005 N 107-ФЗ, не свидетельствует о незаконности выводов экспертов, поскольку выводы о переработке сделаны ими на основе применяемых заявителем технологий и характеристик добываемого сырья, и лишь подкреплены ссылкой на последующее изменение в ст. 337 НК РФ. Иными словами, и без этой ссылки в экспертном заключении достаточно доводов, позволяющих охарактеризовать процесс стабилизации, осуществляемый заявителем, как процесс переработки нестабильного конденсата.
Ответчик правильно указывает на то, что Закон от 21.07.2005 N 107-ФЗ, прямо предписывающий облагать налогом в спорый период нестабильный конденсат, не может повлиять на оценку законности вынесенного ранее решения ответчика. Действительно, как указано в постановлении ФАС Московского округа от 11 ноября 2005 г. N КА-А40/7248 этот препятствует исполнению вынесенного налоговым органом решения, но не может характеризовать это решение как недействительное. В данном деле оспаривается действительность вынесенного ответчиком решения, а потому применению подлежат нормы ст. 337 НК РФ в той редакции, в которой они действовали на момент вынесения решения ответчиком. Анализ норм подп. 1 п. 1 ст. 336, абз. 1 и абз. 2 п. 1 ст. 337 НК РФ, а также подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ позволяет установить, что решение ответчика не соответствовало и ранее действовавшей редакции этих норм, т.е. редакции, действовавшей до вступления в силу Закона N 107-Ф.
Довод ответчика о необоснованности использования проекта разработки для определения вида добытого полезного ископаемого также несостоятельны, поскольку п. 17 и п. 19 Методических рекомендаций по применению гл. 26 НК РФ, утв. Приказом МНС РФ от 02.04.2002 N БГ-3-21/170, прямо предписывают использовать проект разработки месторождения для определения подлежащих налогообложению полезных ископаемых. Во-вторых, в п. 11 Лицензионного соглашения указано, что уровни добычи после 1994 г. определяются проектом разработки месторождения (л. д. 37 т. II).
Таким образом, изложенное позволяет сделать обоснованный надлежащими доказательствами вывод о том, что сухой отбензиненный газ и стабильный конденсат выбраны ответчиком в качестве объекта НДПИ ошибочно, поскольку взимание налога с этих продуктов вместо сырого отсепарированного газа и нестабильного конденсата:
- противоречит подп. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ, поскольку влечет налогообложение не той продукции, которая является добытым полезным ископаемым на предоставленном заявителю участке недр;
- влечет налогообложение не той продукции, которая первая по своему качеству соответствует перечисленным в абз. 1 п. 1 ст. 336 НК РФ стандартам;
- влечет налогообложение продукции обрабатывающей промышленности, что нарушает как первый, так и второй абзацы п. 1 ст. 337 НК РФ;
- влечет налогообложение продуктов, изготовленных из углеводородного сырья, а не самого углеводородного сырья, что нарушает абз. 1 подп. 3 п. 2 ст. 337 НК РФ.
На основании изложенного суд считает, что оспариваемое решение не соответствует требованиям ст. ст. 106, 108, 109, 336, 337 Налогового кодекса РФ, нарушает права и законные интересы заявителя.
Госпошлина подлежит возврату заявителю, поскольку ответчик от уплаты государственной пошлины освобожден.
На основании изложенного, руководствуясь ст. ст. 110, 167 - 170, 198, 200 - 201 АПК РФ, суд
РЕШИЛ:
признать недействительным, как не соответствующее требованиям Налогового кодекса РФ, решение N 55/53/02 от 22.06.2004 Межрегиональной МНС России по крупнейшим налогоплательщикам N 2 в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых в размере 2264756820 рублей, пени в размере 602871893,31 руб., штрафа за неполную уплату налога на основании п. 1 ст. 122 НК РФ в размере 452951364 руб.
Решение может быть обжаловано в арбитражный суд апелляционной инстанции в течение месяца после его принятия.
© Обращаем особое внимание коллег на необходимость ссылки на "DOCS.SUBSCHET.RU | Налоги и учет. Документы" при цитированиии (для on-line проектов обязательна активная гиперссылка)